II SA/Go 610/11

Dnia 28 września 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Trzecki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Joanna Brzezińska Sędzia WSA Grażyna Staniszewska Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Zacharia-Gardzielewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 września 2011 r. sprawy ze skargi Gminy na rozstrzygnięcie nadzorcze Wojewody z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności uchwały w sprawie zmiany uchwały dot. zaliczenia dróg stanowiących własność Gminy do kategorii dróg gminnych oraz ustalenia ich przebiegu oddala skargę. W dniu [...] czerwca 2011r. Wojewoda wydał na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r., nr 142, poz. 1591 ze zm.) rozstrzygnięcie nadzorcze nr [...], którym stwierdził nieważność uchwały Rady Gminy z dnia [...] maja 2011r. Nr VIII/47/2011 w sprawie zmiany uchwały Nr VI/33/2011 z dnia [...] marca 2011r. w sprawie zaliczenia dróg stanowiących własność Gminy do kategorii dróg gminnych oraz ustalenia ich przebiegu. W uzasadnieniu aktu nadzoru Wojewoda wskazał, że uchwała z [...] maja 2011r. istotnie narusza prawo, tj. art. 4 i 5 ustawy z dnia 20 lipca 2000r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. z 2010r., Nr 17, poz. 95 ze zm.). W pierwszej kolejności podkreślił, że uchwały w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg publicznych podejmowane na podstawie art. 7 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych są aktami wykonawczymi do tej ustawy i wypełniają swą treścią przesłanki aktów prawa miejscowego, co oznacza między innymi, że podlegają zasadom publikacji określonym w art. 4 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych. Kwestionowaną uchwałą Rada Gminy nadała moc obowiązującą uchwale nr VI/33/2011 z dnia [...] marca 2011r. w sprawie zaliczenia dróg stanowiących własność Gminy do kategorii dróg gminnych oraz ustalenia ich przebiegu od dnia 1 stycznia 2007r. Podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie Wojewoda zarzucił, że zaliczając wskazane w uchwale drogi do dróg publicznych z mocą wsteczną, Rada Gminy istotnie naruszyła art. 4 i 5 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Na rozstrzygnięcie Wojewody Gmina złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. Skargę oparła o przepisy art. 98 ust. 3 i art. 31 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym, art. 3 § 2 pkt 7 p.p.s.a. i zarzuciła: 1) naruszenie przepisów art. 4 i 5 ustawy z dnia 20 lipca 2000r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym przyjęciu, iż przepisy te nie dają podstaw do zaliczenia dróg do kategorii gminnych dróg z mocą wsteczną, 2) naruszenie przepisów art. 42 i art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym przez błędne przyjęcie, że uchwała Rady Nr VIII/47/2011 z dnia [...] maja 2011r. stanowiąca akt prawa miejscowego, któremu Rada Gminy nadała moc wsteczną istotnie narusza prawo i z tego względu jest nieważna, 3) naruszenie przepisów Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej: - art. 2 poprzez błędne przyjęcie, iż zasady demokratycznego państwa prawa stoją na przeszkodzie nadaniu wstecznej mocy aktowi prawa miejscowego dotyczącego zaliczenia dróg do kategorii dróg gminnych, - art. 167 ust. 1, 2 i 3 przez błędne pominięcie zasady zapewnienia Gminie udziału w dochodach publicznych odpowiednio do przypadających zadań, uprawnienia Gminy do otrzymywania subwencji ogólnej obliczonej zgodnie z art. 20 ust. 1, 2 i 3 o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2010r., Nr 80, poz. 526 ze zm.), 4) art. 7 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007r., Nr 19, poz. 115 ze zm.) przez błędne przyjęcie, że uchwała Rady Gminy narusza prawo poprzez zaliczenie dróg do kategorii gminnych dróg publicznych z mocą wsteczną. W uzasadnieniu skargi Wójt Gminy – działający w imieniu strony skarżącej – zgodził się z Wojewodą, że zakwestionowana uchwała zmieniająca uchwałę Rady Gminy Nr VI/33/2011 z dnia [...] marca 2011 r. w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg publicznych i ustalenia ich przebiegu, podjęta w oparciu o art. 7 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych jest aktem prawa miejscowego i jako taki podlega publikacji na zasadach określonych w art. 4 ustawy z dnia 20 lipca 2000r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych. Jednakże nie zgodził się, ani też nie podzielił poglądu organu nadzoru, iż zapis kwestionowanej uchwały dotyczący zaliczenia dróg stanowiących własność gminy do kategorii dróg gminnych następuje ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2007r. czyni ją niezgodną z prawem, a tym samym nieważną. Strona skarżąca, powołując się na treść przepisów art. 4 i 5 wskazanej wyżej ustawy podniosła, że za prawnie dopuszczalne należy uznać nadanie wstecznej mocy obowiązującej przepisom, co uzależnione jest od niesprzeczności takiego postanowienia aktu prawa miejscowego z zasadami demokratycznego państwa prawnego. Stwierdzenie zaś przedmiotowej okoliczności, wyłączającej bezprawność aktu prawnego, winno nastąpić po przeprowadzeniu szczegółowej analizy uwarunkowań uzasadniających nadanie mocy wstecznej aktowi prawnemu i ich kontekstu z konstytucyjnymi zasadami, a zwłaszcza zasadą demokratycznego państwa prawnego - art. 2 Konstytucji RP oraz zasady zapewnienia jednostkom samorządu terytorialnego udziału w dochodach odpowiednio do przypadających im zadań, w tym otrzymywania subwencji ogólnej prawidłowo obliczonej, zgodnie z przepisami ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego - art. 167 ust.1, 2 i 3 Konstytucji RP. Podstawę prawną dla działania Rady Gminy w przedmiotowej sprawie i podjęcia spornej uchwały stanowi art. 7 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych. Uchwała o zaliczeniu do kategorii gminnych dróg ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2007r. jest skierowana do mieszkańców i innych podmiotów, a więc do każdego, kto korzysta i w jakikolwiek sposób użytkuje gminne drogi publiczne. W istocie uchwała "zatwierdza stan rzeczy" jaki istniał od dawna, a w świadomości społecznej drogi te traktowane były zawsze jako drogi publiczne. Zaliczenie gminnych dróg do dróg publicznych ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2007r. nie stoi w sprzeczności z zasadą sprawiedliwości społecznej, określonej w art. 2 Konstytucji RP, bowiem dotyczy w jednakowy sposób wszystkich użytkowników, którzy faktycznie korzystali bez żadnych przeszkód z istniejących gminnych dróg. Z drugiej zaś strony, Gmina na własny koszt, jako właściciel, stwarzała i nadal dba o dogodne warunki na tych drogach, przeprowadza naprawy i remonty, utrzymuje w porządku i czystości, prowadzi akcję zimowego utrzymania dróg, co umożliwia swobodne korzystanie z tych dróg przez każdego. W ocenie reprezentanta skarżącej Gminy, organ nadzoru, pomimo że odniósł się do przyczyn podjęcia uchwały przez Radę Gminy, to jednakże uczynił to w sposób ogólnikowy i lakoniczny, nie dokonując ich analizy i oceny na gruncie art. 5 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych. Zaskarżony organ wskazując naruszenie art. 4 i 5 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych nie wywiódł, jakie zasady konstytucyjne zostały naruszone i które z nich sprzeciwiają się zaliczeniu ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2007r. dróg do kategorii gminnych dróg publicznych. Nadanie drodze gminnej statusu publicznego charakteru wymaga, po myśli art. 7 ustawy o drogach publicznych, podjęcia stosownej uchwały przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego. Przy czym zaliczenie do danej kategorii dróg nie jest dowolne, lecz wynika ze znaczenia poszczególnych dróg w zaspokajaniu potrzeb komunikacyjnych społeczeństwa oraz spełniania wymagań wynikających z obowiązujących przepisów szczególnych. Powszechny dostęp do dróg publicznych jest urzeczywistnieniem publicznych praw podmiotowych gwarantujących każdemu swobodne poruszanie się po terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz wyboru miejsca zamieszkania i pobytu - art. 52 ust. 1 Konstytucji RP. Powszechnie znany jest fakt, że istniejące drogi gminne na terenie gminy, są ogólnie dostępne, pełnią w istocie od "zawsze funkcję dróg publicznych", z których każdy korzysta. Gmina natomiast realizuje obowiązki zarządcy tych dróg podejmując szereg czynności i starań mających na celu ich należyte utrzymanie. Wójt wskazał, że drogi ujęte w uchwale Rady Gminy z dnia [...] marca 2011 r. są drogami "starymi" istniejącymi od dawien dawna i nie były nigdy wcześniej objęte formalną analizą w kontekście prawnego zaliczenia ich do kategorii gminnych dróg publicznych, zarówno przez Gminę jak i organy kontrolne. Dopiero przeprowadzona w grudniu 2010 roku kontrola Urzędu Kontroli Skarbowej ukazała problem opodatkowania tych dróg przez Gminę. Kwestie podatkowe wynikły ze zmiany stanu prawnego w zakresie podatków lokalnych obwiązującego od dnia 1 stycznia 2007r. Zgodnie bowiem z treścią art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 7 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 249, poz. 1828) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają: "grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych". W poprzednim brzmieniu ww. przepisu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., z obowiązku podatkowego zwolnione były wszystkie drogi gminne, które oznaczone były w ewidencji gruntów "dr". Ustawowe ograniczenie przedmiotowego zwolnienia od dnia 1 stycznia 2007r. wyłącznie do publicznych dróg gminnych spowodowało konieczność ujęcia przez Gminę gruntów zajętych pod gminne drogi, nie zaliczonych formalnie do kategorii gminnych dróg do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. To z kolei w istotny sposób wpływa na dochodowość Gminy w przeliczeniu na jednego mieszkańca, co skutkuje zmianą zasad naliczania subwencji ogólnej wyrównawczej należnej z budżetu państwa, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Zarówno Gmina jak i jej mieszkańcy drastycznie zostali dotknięci skutkami finansowymi wynikającymi ze zmiany zasad opodatkowania gminnych dróg. Decyzją z dnia [...] czerwca 20011 r. Minister Finansów zmniejszył gminie część subwencji wyrównawczej ogólnej za 2011 rok o kwotę 490.215,00 zł oraz określił zobowiązania Gminy w zakresie odsetek od nienależnie otrzymanej kwoty subwencji. Gmina wystąpiła do Ministra Finansów w dniu 27 czerwca 2011 r. z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy i postępowanie w tej sprawie jest w toku. Ponadto w skardze wskazano, że w rozdziale IV ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego - zasady ustalania subwencji ogólnej i wpłat dla j.s.t w art. 20 ust. 1, 2 i 4 unormowano podstawy subwencji ogólnej wyrównawczej. Dla ustalenia wysokości tej subwencji podstawowe znaczenie ma ustalenie tak zwanego wskaźnika "G" - wskaźnika dochodów podatkowych na 1 mieszkańca w gminie oraz wskaźnika "Gg" - wskaźnika podatkowych dochodów dla wszystkich gmin ma kluczowy wpływ na ustalenie wysokości kwot subwencji ogólnej wyrównawczej. Sytuacja taka występuje w przedmiotowej sprawie, gdyż dokonanie korekty sprawozdania z dochodów za rok 2009 Gminy spowodowało zwiększenie dochodów podatkowych na mieszkańca, co przełożyło się na wzrost wskaźnika "G", który jest podstawą do naliczenia subwencji wyrównawczej. To spowodowało niekorzystną sytuację skarżącej w stosunku do innych gmin w Polsce, które w zdecydowanej większości wszystkie gminne drogi - bez względu na to czy są zaliczone w formie prawem przewidzianej do kategorii dróg gminnych, a więc czy mają status dróg publicznych czy też nie (są więc drogami wewnętrznymi) - wykazują w sprawozdawczości finansowej, jako zwolnione z podatku. Skutkuje to tym, że w tych gminach dochodowość podatkowa na mieszkańca jest dużo niższa (poprzez nie wykazanie podatku za drogi wewnętrzne), co z kolei wpływa na wskaźnik podatkowych dochodów wszystkich gmin "Gg" w skali kraju. Naliczenie przez wszystkie gminy podatku od dróg gminnych, nie zaliczonych do kategorii publicznych powodowałby, że Gmina miałaby jeszcze korzystniejszą sytuację przy naliczaniu subwencji wyrównawczej, co wynika z położenia Gminy. Gdyby wszystkie gminy naliczały sobie podatek od dróg, to wyliczona subwencja wyrównawcza, byłaby liczona od zupełnie innego poziomu dochodu w skali kraju, co byłoby korzystne dla Gminy i mogłoby skutkować nie zmniejszeniem subwencji, lecz przeciwnie spowodowałoby prawo Gminy do nawet większej subwencji ogólnej wyrównawczej. Zważywszy, że udział podatków od dróg w Gminie stanowi 12% jej dochodów, które są zaliczane do obliczeń wskaźnika Gg w skali kraju, społecznie zasadne jest zaliczenie gminnych dróg z mocą od 1 stycznia 2007r. do kategorii dróg publicznych. Na koniec Wójt Gminy wskazał, że wprowadzenie przez Radę Gminy przepisu w uchwale dotyczącego ustalenia terminu zaliczenia dróg do kategorii gminnych dróg ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2007r. jest zgodne z art. 4 i 5 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych. W wyroku z dnia 25 września 2000r. Trybunał Konstytucyjny uznał bowiem, że działanie prawa wstecz nie oznacza naruszenia art. 2 Konstytucji, o ile tak wprowadzone przepisy polepszają sytuację prawną niektórych adresatów danej normy prawnej i zarazem nie pogarszają sytuacji prawnej pozostałych jej adresatów. W odpowiedzi na skargę Wojewoda podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym rozstrzygnięciu nadzorczym i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Funkcją sądów administracyjnych jest kontrola legalności działań organów administracji publicznej (art. 184 Konstytucji oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm., dalej jako: p.p.s.a.). Kryterium tej kontroli jest legalność, czyli zgodność z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.). Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 7 p.p.s.a. sprawowana przez sądy administracyjne kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego. W przypadku, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie art. 3 § 2 pkt 7 p.p.s.a. przedmiotem kontroli sądu administracyjnego jest legalność samego aktu nadzoru, co oznacza, iż konieczne jest zbadanie, czy akt ten biorąc pod uwagę jego treść (w szczególności argumentację zawartą w uzasadnieniu), może zostać pozostawiony w obrocie prawnym. Przechodząc do oceny zasadności stwierdzenia nieważności przez Wojewodę w drodze rozstrzygnięcia nadzorczego uchwały Rady Gminy z dnia [...] maja 2011r. Nr VIII/47/2011 w sprawie zmiany uchwały Nr VI/33/2011 z dnia [...] marca 2011r. w sprawie zaliczenia dróg stanowiących własność Gminy do kategorii dróg gminnych oraz ustalenia ich przebiegu w pierwszej kolejności Sąd chciałby wskazać na kilka zasad ogólnych dotyczących skarg na akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego. Sąd podzielił pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 16 września 2003 r. (sygn. akt II SA/Wr 854/03, OwSS), w którym stwierdzono, że "samorząd terytorialny to część składowa władzy wykonawczej w państwie. Przedmiotem jego działań są sprawy stanowiące część zadań należących do zakresu tej władzy (art. 163 Konstytucji RP). Wprawdzie Konstytucja RP przyznaje jednostkom samorządu terytorialnego w zakresie przyznanych im uprawnień samodzielność, która to samodzielność podlega z mocy art. 165 ust. 2 Konstytucji ochronie sądowej, to jednak w art. 171 Konstytucji poddaje ową działalność nadzorowi wskazanych w nim organów z punktu widzenia legalności, co potwierdza także ustawa o samorządzie gminnym w art. 85". Można przyjąć, że jak szeroko dopuszczalna jest ingerencja nadzorcza, wykonywana zgodnie z art. 171 ust. 1 Konstytucji, taki jest zakres przedmiotowy ochrony samodzielności samorządu terytorialnego. Dlatego też samodzielność jednostek samorządu terytorialnego jest określana w piśmiennictwie jako "samodzielność w ramach nadzoru". Z powyższego wynika, że działalność prowadzona przez organy samorządu terytorialnego nie jest niczym skrępowana. Opiera się bowiem na ustawach i odbywa się w granicach przez nie ustanowionych, a kwestia zgodności działania organów samorządu terytorialnego z prawem podlega nadzorowi organów administracji rządowej. Dodać należy, że Konstytucja nie ustala żadnych ograniczeń zakresu tego nadzoru. Do sprawowania nadzoru w stosunku do jednostek samorządu terytorialnego, zgodnie z art. 171 ust. 2 Konstytucji RP, jest powołany Prezes Rady Ministrów (por. też art. 148 pkt 6 Konstytucji RP) i wojewodowie. W pewnym zakresie, w odniesieniu do spraw finansowych, nadzór pełnią także regionalne izby obrachunkowe. Konstytucja RP nie ogranicza zakresu przedmiotowego nadzoru nad samorządem terytorialnym. Konsekwencją tego rozwiązania konstytucyjnego jest określenie zakresu nadzoru w ustawie z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), dalej określana u.s.g. Art. 90 u.s.g. określa procedurę umożliwiającą wykonywanie nadzoru. Zgodnie z jego treścią wójt (burmistrza lub prezydenta miasta) obowiązany jest do przedłożenia wojewodzie uchwał rady gminy w ciągu 7 dni od dnia ich podjęcia. Akty ustanawiające przepisy porządkowe wójt ( burmistrz ) przekazuje w ciągu 2 dni od ich ustanowienia." (ust. 1). Według zaś art. 91 ust. 1 owej ustawy: "Uchwała lub zarządzenie organu gminy sprzeczne z prawem są nieważne. O nieważności uchwały lub zarządzenia w całości lub w części orzeka organ nadzoru w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia doręczenia uchwały lub zarządzenia, w trybie określonym w art. 90". Ten przepis z kolei określa sposób wykonywania nadzoru oraz skutek prawny stwierdzenia nieważności uchwały czy zarządzenia. Organ nadzoru ma zatem obowiązek stwierdzenia nieważności uchwały lub zarządzenia, które w sposób istotny naruszają prawo. Stwierdzenie nieważności uchwały lub zarządzenia ma charakter czysto deklaratoryjny i wywiera skutki ex tunc. Reasumując, stwierdzić należy, iż kryterium oceny legalności uchwały rady gminy w świetle art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 42, poz. 1591 ze zm.) stanowi jej zgodność z prawem. Wynika to jednoznacznie ze sformułowania "uchwała lub zarządzenie organu gminy sprzeczne z prawem są nieważne". Przez sprzeczność taką należy przy tym rozumieć niezgodność z aktami prawa powszechnie obowiązującego, a więc z Konstytucją, ustawami, aktami wykonawczymi oraz z powszechnie obowiązującymi aktami prawa miejscowego (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 grudnia 2003 r., P 9/02, OTK-A 2003/9/100). Jednocześnie przypomnieć należy, iż w przypadku nieistotnego naruszenia prawa organ nadzoru nie stwierdza nieważności uchwały lub zarządzenia, ograniczając się do wskazania, iż uchwałę lub zarządzenie wydano z naruszeniem prawa - art. 91 ust. 4 ustawy o samorządzie gminnym. Ustawa o samorządzie gminnym nie określa rodzaju naruszeń prawa, które należy zakwalifikować do istotnego naruszenia prawa. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że są to takiego rodzaju naruszenia prawa jak: podjęcie uchwały przez organ niewłaściwy, brak podstawy do podjęcia uchwały określonej treści, niewłaściwe zastosowanie przepisu prawnego będącego podstawą podjęcia uchwały, naruszenie procedury podjęcia uchwały (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 1998 r., II SA/Wr 1459/97, OwSS 1998/3/79). Za "istotne" naruszenie prawa należy uznać uchybienie, prowadzące do skutków, które nie mogą być tolerowane w demokratycznym państwie prawnym. Przechodząc do rozważań w zakresie merytorycznej oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia nadzorczego niezbędne jest na wstępie podkreślenie, iż tego rodzaju akt wydany przez Wojewodę winien w pełni przedstawiać wszystkie przesłanki, które doprowadziły do jego powzięcia. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 października 2003 r., II SA/Wr 1500/03 niepubl.) organ nadzoru dokonując ustalenia zgodności z prawem zaskarżonej uchwały lub zarządzenia organu gminy obowiązany jest wywieść z przepisów prawa określony rodzaj naruszenia prawa. Ten wywód w zakresie naruszenia przepisu prawa jest obligatoryjnym elementem rozstrzygnięcia nadzorczego. Organ nadzoru musi zawsze w sposób nie budzący wątpliwości wykazać sprzeczność postanowień badanej uchwały z prawem, wyjaśniając sens przepisów, które jego zdaniem zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 24 września 2002 r., sygn. akt II SA/Wr 3142/01, OSS 2003/3175, wyrok NSA z dnia 21 maja 2001 r., sygn. akt SA/Kr 541/01, OSS 2002/1/118, wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2000 r. -sygn. akt III SA 397/00, ONSA 2001/3/117 i wiele innych). Obowiązkiem organu nadzoru, wynikającym z art. 91 ust. 3 u.s.g. jest zawarcie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia nadzorczego wyczerpującego i prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, który waży w istocie o możliwości jego akceptacji przez sąd administracyjny. W ocenie Sądu, Wojewoda, wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie nadzorcze orzekające o stwierdzeniu nieważności uchwały Rady Gminy z dnia [...] maja 2011r. Nr VIII/47/2011 w sprawie zmiany uchwały Nr VI/33/2011 z dnia [...] marca 2011r. w sprawie zaliczenia dróg stanowiących własność Gminy do kategorii dróg gminnych oraz ustalenia ich przebiegu spełnił ciążący na nim obowiązek wykazania sprzeczności z prawem jej postanowień. Sąd podziela wyartykułowane jasno stanowisko organu nadzoru, iż przedmiotowa uchwała z uwagi na istotne naruszenie art. 4 i 5 ustawy z dnia 20 lipca 2000r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. z 2010r., Nr 17, poz. 95 ze zm.) nie może funkcjonować w obrocie prawnym. Dokonana przez organ nadzoru wykładnia w/w przepisów jest prawidłowa. Wojewoda, powołując się na orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, słusznie wskazał, że Rada Gminy naruszyła wskazane wyżej przepisy poprzez nadanie uchwale mocy wstecznej, tj. od dnia 1 stycznia 2007r. Bezspornym w sprawie jest to, że uchwała Rady Gminy z dnia [...] maja 2011r. ma charakter normatywny należący do kategorii prawa miejscowego. Niewątpliwie zawiera normy o charakterze generalnym i abstrakcyjnym, adresowane do osób fizycznych lub prawnych będących osobami trzecimi, stojącymi na zewnątrz struktury samorządu terytorialnego. W związku z powyższym uchwała ta powinna spełniać wymogi prawne ustanowione dla tej kategorii aktów. Punktem wyjścia jest regulacja zawarta w art. 87 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, według której źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są na obszarze działania organów, które je ustanowiły, akty prawa miejscowego. Dalszą konsekwencją zakwalifikowania w/w uchwały Rady Gminy do kategorii aktów prawa miejscowego jest konieczność jej publikacji zgodnej z prawem. Obowiązek taki wynika wprost z art. 88 Konstytucji RP, który stanowi, że warunkiem wejścia w życie ustaw, rozporządzeń i aktów prawa miejscowego jest ich ogłoszenie, a zasady ogłaszania aktów normatywnych określa ustawa. Celem tej regulacji jest zarówno umożliwienie obywatelom zaznajomienia się z nowymi regulacjami i dostosowania swoich działań do nowej sytuacji prawnej, jak i realizacja wartości moralno-politycznych będących immanentnym składnikiem pojęcia "państwa prawnego" (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 20 grudnia 1999 r. sygn. akt K. 4/99 OTK z 1999 r. cz. II poz. 51). Podkreślić należy, że ani ten przepis, ani żaden inny przepis Konstytucji nie przewiduje wstecznego działania prawa. Natomiast z treści art.4 ust.1 o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych wynika, że akty normatywne zawierające przepisy powszechnie obowiązujące ogłaszane w dziennikach urzędowych wchodzą w życie po upływie 14 dni od dnia ich ogłoszenia, chyba, że dany akt normatywny określi termin dłuższy. Co prawda art. 5 tejże ustawy stanowi, że przepisy art..4 nie wyłączają możliwości nadania aktowi normatywnemu wstecznej mocy obowiązującej, jeżeli zasady demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie. Przepis art. 5 cytowanej ustawy należy traktować absolutnie wyjątkowo, gdy jest to konieczne dla realizacji wartości konstytucyjnej, ocenianej jako ważniejsza od wartości chronionej zakazem retroakcji, a jednocześnie realizacja tej zasady nie jest możliwa bez wstecznego działania prawa (G.Wierczyński, "Redagowanie i ogłaszanie aktów normatywnych. Komentarz, Oficyna 2010, wyrok NSA w Warszawie z dnia 9 listopada 2001r., sygn. III SA 1170/01, wyrok NSA w Warszawie z dnia 13 września 2006r., sygn. akt II OSK 758/06, wyrok WSA w Łodzi z dnia 5.10.2007r., sygn. II SA/Łd 665/07), Problem nadawania przepisom mocy wstecznej był wielokrotnie poruszany w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego. W ocenie Trybunału wyrażonej m. in. w wyrokach z dnia 8 marca 2005r., sygn. akt K 27/03, Lex nr 149920; z dnia 17 grudnia 1997r., sygn. akt K 22/96, Lex nr 31039; z dnia 29 stycznia 1992r., sygn. akt K 15/91, Lex nr 25283; z dnia 10 grudnia 2007r., sygn. akt P 43/07, Lex nr 321915, zasada niedziałania prawa wstecz, chociaż niewypowiedziana expressis verbis w Konstytucji RP, stanowi istotny składnik zasady zaufania obywateli do państwa, wywodzącej się z zasady demokratycznego państwa prawnego, proklamowanej przez art. 2 Konstytucji RP. Ustawa działa z mocą wsteczną, kiedy początek jej stosowania pod względem czasowym ustalony został na moment wcześniejszy, aniżeli ustawa stała się obowiązująca (została nie tylko uchwalona lecz także prawidłowo ogłoszona w organie publikacyjnym). Treścią tej zasady jest zakaz nadawania mocy wstecznej, zwłaszcza przepisom normującym prawa i obowiązki obywateli, jeżeli prowadzi to do pogorszenia ich sytuacji w stosunku do stanu poprzedniego. Uznając wskazaną zasadę za podstawę porządku prawnego, Trybunał Konstytucyjny nie wyklucza wszak dopuszczalności odstąpienia od niej w szczególnych okolicznościach, gdy przemawia za tym inna zasada prawnokonstytucyjna, w szczególności gdy zmiany istniejącego stanu prawnego zmierzają do rozwiązań trafniejszych z punktu widzenia założeń Konstytucji od założeń dotychczasowych. Inaczej mówiąc odstępstwo od tej zasady dopuszczalne jest wtedy, gdy jest to konieczne w celu realizacji wartości konstytucyjnej, ocenionej jako ważniejsza od wartości chronionej zakazem retroakcji, a także jeżeli przemawia za tym konieczność realizacji innej zasady konstytucyjnej, a realizacja tej zasady nie jest możliwa bez wstecznego działania prawa. Zasada niedziałania prawa wstecz nie stoi na przeszkodzie przyznawaniu lub rozszerzaniu uprawnień z mocą wsteczną. Nie powoduje jej naruszenia także zmiana z mocą wsteczną prawa, które nie powoduje pozbawienia lub ograniczenia uprawnień obywateli, a co najmniej ekspektatyw tych uprawnień. Trybunał rozumie omawianą zasadę nie tylko jako zakaz stanowienia norm prawnych, które nakazywałyby stosować nowo ustanowione normy prawne do zdarzeń mających miejsce przed ich wejściem w życie i z którymi prawo nie wiązało dotąd skutków prawnych, lecz także jako zakaz stanowienia intertemporalnych reguł, które mają określić treść stosunków prawnych powstałych pod rządami dawnych norm, a trwających w okresie wejścia w życie norm nowo ustanowionych, jeżeli normy te wywołują ujemne prawne następstwa dla bezpieczeństwa prawnego i poszanowania praw nabytych. Reasumując należy stwierdzić, że zasadę niedziałania prawa wstecz, zgodnie z utrwalonym w naszej kulturze prawnej założeniem o prospektywnym działaniu regulacji prawnych należy traktować jako wyjątek od zasady i interpretować w sposób ścisły. Zakaz retroaktywności stanowi fundament demokratycznego państwa prawnego, a u jego podstaw leży wyrażona w art. 2 Konstytucji RP zasada demokratycznego państwa prawnego. Działanie prawa wstecz nie narusza jednak art. 2, o ile tak wprowadzone przepisy polepszają sytuację prawną niektórych adresatów danej normy prawnej i zarazem nie pogarszają sytuacji prawnej pozostałych jej adresatów. Mając na względzie powyższe należało uznać, że w przedmiotowej sprawie warunkiem zastosowania art. 5 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych było wykazanie przez skarżącą, że nadanie przez Radę Gminy uchwale z dnia [...] maja 2011r. mocy obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. nie będzie naruszało zasad demokratycznego państwa prawnego. U podstaw podjętej uchwały legły kwestie finansowe, co zostało szczegółowo omówione w uzasadnieniu do uchwały z [...] maja 2011r. Rada Gminy podniosła, że z uwagi na zmianę przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ograniczony został zakres ustawowych zwolnień wyłącznie do dróg publicznych. Według Rady zwiększenie dochodu Gminy o naliczenie podatku od nieruchomości za drogi gminne spowodowało wzrost dochodu podatkowego na mieszkańca i dalej wzrost wskaźnika G na jednego mieszkańca, który jest podstawą do naliczenia subwencji wyrównawczej dla gminy. Innymi słowy, im większy dochód podatkowy na jednego mieszkańca gminy, tym mniejsza subwencja wyrównawcza dla gminy. Aby uniknąć zmniejszenia subwencji, Rada postanowiła zaliczyć drogi stanowiące własność Gminy, do dróg publicznych od dnia 1 stycznia 2007r., a więc od dnia, w którym weszła w życie ustawa nowelizująca ustawę o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,w brzmieniu obowiązującym od 9 grudnia 2003 roku do 31 grudnia 2006 roku, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Zwolnienie o jakim mowa w tym przepisie odnosiło się zarówno do dróg publicznych jak i innych, w tym dróg wewnętrznych, czego wprost dowodziła jego literalna wykładnia, a potwierdzało orzecznictwo (vide np. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 18 stycznia 2007 roku I SA/Ol 582/2006, LexPolonica nr 1158791, wyrok NSA z dnia 16 października 2009 roku II FSK 784/08 Lex Nr 528862). Przepis ten uległ zmianie z mocy art. 1 pkt 3 lit. b) tiret trzecie ustawy z dnia 7 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 249 poz. 1828) zmieniającej ustawę z dniem 1 stycznia 2007 r. Od dnia 1 stycznia 2007 r. w sposób nie budzący wątpliwości wyłączono z opodatkowania tylko te grunty, które zostały zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle. Podatek to publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe i bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej (art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa). Zgodnie z art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Zasadą jest więc równość wobec prawa podatkowego, co oznacza jednakowe stosowanie prawa podatkowego wobec wszystkich adresatów normy podatkowej, a także równość w prawie podatkowym, czyli stanowienie takiego prawa podatkowego, które nie dyskryminuje ani nie uprzywilejowuje adresatów norm prawnopodatkowych. Innymi słowy wszyscy, którzy charakteryzują się jakąś cechą relewantną (np. są właścicielami nieruchomości), mają obowiązek ponosić takie same ciężary i świadczenia publiczne z cechy tej wynikające. Przeoczenie przez Gminę faktu wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2007r. ustawy zmieniającej ustawę o podatkach i opłatach lokalnych, która wprowadziła obostrzenie co do zwolnień z podatku od nieruchomości wyłącznie dróg o statusie dróg publicznych, nie może usprawiedliwiać odstępstwa od zasady niedziałania prawa wstecz poprzez zaliczenie przez Gminę dróg stanowiących jej własność do kategorii dróg publicznych z mocą wsteczną. Stawia to bowiem Gminę w uprzywilejowanej pozycji w stosunku do innych podatników i jest sprzeczne ze wskazaną wyżej zasadą równości wobec prawa podatkowego oraz zasadą pewności prawa. Uchwałę z dnia [...] maja 2011r. można poczytywać też za próbę obejścia przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co z pewnością koliduje z zasadami demokratycznego państwa prawnego. W ocenie Sądu zamiar otrzymania zwiększonej subwencji wyrównawczej z budżetu Państwa narusza zasady demokratycznego państwa prawnego, stawia Gminę w korzystniejszej sytuacji finansowej w stosunku do Skarbu Państwa, co nie pozwala na odstąpienie od zasady niedziałania prawa wstecz. Oznacza to, że w niniejszej sprawie Rada Gminy wbrew prawu zastosowała art. 5 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych. W konsekwencji należało uznać podjętą przezeń w dniu [...] maja 2011r. uchwałę za istotnie naruszającą prawo, a zaskarżone rozstrzygnięcie nadzorcze Wojewody za zgodne z obowiązującym porządkiem prawnym. W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie zaistniała określona w art. 91 ust. 1 u.s.g. przesłanka do stwierdzenia przez Wojewodę nieważności w/w uchwały Rady Gminy. Jednocześnie należy podkreślić, iż kontrolowane przez Sąd, z punktu widzenia kryterium legalności, rozstrzygniecie nadzorcze z dnia [...] czerwca 2011r. zawiera wszystkie wymagane ustawowo elementy, tj. uzasadnienie faktyczne i prawne oraz pouczenie o dopuszczalności wniesienia na nie skargi do sądu administracyjnego, a organ nadzoru w sposób nie budzący wątpliwości wykazał sprzeczność postanowień przedmiotowej uchwały z prawem, wyjaśniając sens przepisów, które w jego ocenie zostały naruszone, a które to stanowisko Sąd orzekający w pełni podzielił. Z uwagi na wykazane rażące naruszenie zarówno przepisów ustawowych, jak i powołanych przepisów Konstytucji określających warunki niezbędne dla obowiązywania aktu normatywnego i jednoczesny brak podstaw prawnych do przyjęcia przez Radę zapisu § 1 ust. 2 uchwały Wojewoda słusznie stwierdził nieważność całej uchwały Rady Gminy z dnia [...] maja 2011r., albowiem nie mógł zostać zrealizowany warunek jej wejścia w życie, jakim jest prawidłowe ogłoszenie aktu normatywnego. Zastrzeżenie w uchwale, iż wchodzi ona w życie z dniem 1 stycznia 2007r. skutkuje nieważnością nie tylko samego zapisu uchwały zawierającego taką regulację, lecz całej uchwały ( por. wyroki WSA w Opolu z dnia 28 lipca 2007 r. sygn. akt II SA/Op 319/07 i z dnia 23 marca 2004 r. sygn. akt II wyroki NSA z dnia 23 marca 2004 r. SA/Wr 1709/2001, z dnia 19 lipca 2004 r.sygn. akt II SA/Wr 2887/03, z dnia 14 października 1999 r. sygn. akt II SA/Wr 1113/98 opublik. OSS 2001 nr 1 poz. 16). Z tych wszystkich względów skarga, jako niezasadna, podlegała oddaleniu na mocy art. 151 p.p.s.a.