III SA/Gl 1316/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Protokolant St. sekretarz sądowy Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi Gminy Miasta J. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Wnioskiem z dnia 3 lutego 2011 r., uzupełnionym pismem z dnia 26 kwietnia 2011 r., Gmina J. zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów o udzielenie, na podstawie art. 14b § 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), powołanej dalej jako Ordynacja podatkowa, pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części lub w całości w związku z realizacją projektu pn. "[...]". W jego uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca od 1 czerwca 2010 r. realizuje w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] finansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego projekt pn. "[...]". Projekt ten obejmuje przeprowadzenie kampanii wizerunkowej i produktowej ukierunkowanej na promocję inwestycyjną i gospodarczą J., realizowaną w kraju i za granicą, wykorzystującą na wielką skalę nowe media, a szczególnie narzędzie nowoczesnej komunikacji elektronicznej – Internet, przy jednoczesnym wsparciu tradycyjnych form promocji. Prócz wypromowania strategicznych dla rozwoju miasta terenów inwestycyjnych, ma on za zadanie wykreować markę J. poprzez spójny system identyfikacji wizualnej miasta. Źródłem jego finansowania będzie w 85% Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego, a w 15% budżet gminy. Z powyższego opłacone zostaną następujące zadania: - opracowanie kompleksowego systemu identyfikacji wizualnej dla miasta J.; - zorganizowanie na stronie www J. witryny poświęconej terenom inwestycyjnym; - stworzenie elektronicznego informatora gospodarczego; - produkcja widżetów; - produkcja gadżetów; - publikacja materiałów promujących potencjał inwestycyjny miasta; - reklama w nowych mediach; - kampania na stronach www; - kampania w blogach; - kampania mailingowa; - kampania wizerunkowa; - produkcja i emisja spotu telewizyjnego; - reklama prasowa w powiązaniu z reklamą na stronach www wydawnictw; - reklama na nośnikach zewnętrznych; - kampania promująca potencjał inwestycyjny i gospodarczy J. na zagranicznych portalach informacyjnych. Celem tych działań będzie uwypuklenie najistotniejszych dla rozwoju społeczno-gospodarczego miasta połączeń drogowych, kolejowych i lotniczych, kapitału społecznego oraz realizowanych w mieście inwestycji przyczyniając się do zmniejszenia bezrobocia, wzrostu inwestycji, transferu nowych technologii i innowacji, wyższych dochodów w budżecie, poprawy wizerunku miasta i wzrostu liczby jego mieszkańców. W ramach kampanii wizerunkowej, skupiającej się na atrakcyjności terenów inwestycyjnych, istotne będzie zobrazowanie potencjału miasta, możliwości realizacji w nim szerokiego wachlarza inwestycji od przemysłowo-usługowych aż po inwestycje w nowe technologie. Ich promocja stanowić będzie jeden z wielu elementów całego cyklu działań marketingowych zmierzających do kreowania nowego wizerunku miasta, które zachęci do wejścia na rynek nowych inwestorów i kooperację z istniejącymi już przedsiębiorstwami. Materiały promocyjne zakupione w ramach projektu obejmować będą takie gadżety jak pendrivy, na których zostanie nagrana prezentacja multimedialna dotycząca promocji potencjału gospodarczego miasta i ofert inwestycyjnych różnicowanych ze względu na grupy docelowe. A nadto aparaty cyfrowe w kształcie karty kredytowej, kamerki internetowe, aktówki, oraz notesy z długopisem, które mają przede wszystkim budować pozytywne skojarzenia z miastem i być użytecznymi w życiu codziennym. Będą one udostępniane i rozpowszechniane bezpłatnie. Dzięki temu marka miasta J. rozpoznawana będzie w skali regionu, kraju i świata, również po zakończeniu kampanii wizerunkowej. Projekt ma bowiem na celu zapisanie w świadomości społeczeństwa cech pozytywnych, istotnych dla atrakcyjności inwestycyjnej w kontekście występującego obszaru gospodarczego, kapitału społecznego, istniejącej infrastruktury czy turystyki. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w związku z realizacją projektu pn. "[...]" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] Gmina J. ma możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części lub w całości nie prowadząc działalności gospodarczej i nie uzyskując przychodu opodatkowanego podatkiem VAT? Zdaniem wnioskodawcy nie ma takiej możliwości, gdyż Gmina J. nie prowadzi działalności gospodarczej i nie uzyskuje przychodów w tym zakresie. W związku z tym zakupione towary i usługi w ramach realizacji projektu nie będą powodować opodatkowania podatkiem VAT wnioskodawcy. Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający z upoważnienia Ministra Finansów, w piśmie z dnia [...]r. nr [...] uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W jego uzasadnieniu cytując art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT wyjaśnił, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym skorzystanie z tego prawa jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami. Przy czym nie mogą to być czynności zwolnione od podatku bądź niepodlegające temu podatkowi. Kierując się zatem powyższymi wskazaniami, z których w sposób jednoznaczny wynika, że istotna jest intencja nabycia towarów lub usług czyli zamiar jaki przyświecał dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności, organ podatkowy uznał, iż w rozpoznawanej sprawie związek pomiędzy realizacją projektu, a wykonywanymi w przyszłości czynnościami opodatkowanymi jest jasny - sprzedaż i dzierżawa terenów inwestycyjnych objętych kampanią promocyjną w zakresie projektu pn. "[...]". Z treści wniosku wynika bowiem, że celem projektu jest zachęcenie inwestorów do zakupu lub dzierżawy promowanych terenów inwestycyjnych. Natomiast kampania informacyjna i materiały promocyjne są jedynie "narzędziem", dzięki któremu wnioskodawca może zrealizować swój zamiar poprzez pozyskanie inwestora i zagospodarowanie terenów objętych promocją. Wprawdzie ta jest tylko jedną z faz mających w końcowym efekcie doprowadzić do czynności opodatkowanych w postaci sprzedaży lub dzierżawy terenów inwestycyjnych, jednakże fazy tej nie można rozpatrywać odrębnie, gdyż powodzenie całego przedsięwzięcia uzależnione jest od prawidłowego przeprowadzenia całej akcji promocyjnej. Tym bardziej, że nawiązane w trakcie trwania projektu kontakty z inwestorami będą wykorzystane w celu podpisania przyszłej umowy sprzedaży bądź dzierżawy. Dlatego też w ocenie organu podatkowego wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu, który w przyszłości generować będzie obrót opodatkowany podatkiem VAT. Wprawdzie sprzedaż i dzierżawa konkretnych terenów inwestycyjnych jest działaniem mieszczącym się w zakresie statutowych zadań własnych gminy, nie mniej jednak § 22 ust. 1 i 2 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649), który zwalnia jednostki samorządu terytorialnego z podatku VAT, nie ma w rozpoznawanej sprawie zastosowania, jako że ten nie dotyczy tych czynności, które wykonywane są na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych. Z powyższą interpretacją nie zgodziła się Gmina J., która w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa wniosła o jej zmianę. Po ponownym rozpoznaniu sprawy w oparciu o podniesione zarzuty, Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (vide: pismo z dnia [...]r. nr [...]). Stanowisko to zakwestionował pełnomocnik Gminy J., który w dniu 11 lipca 2011 r. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarżonej interpretacji zarzucił naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie, polegające na bezpodstawnym przyjęciu, iż wydatki poniesione przez wnioskodawcę przy realizacji projektu mogą stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, podczas gdy w rzeczywistości nie pozostają one w bezpośrednim i bezspornym (niewątpliwym) związku z czynnościami opodatkowanymi. Ponadto przyjęta przez organ koncepcja pomija bardzo istotną okoliczność, a mianowicie fakt, iż Gmina nie jest przedsiębiorcą i czynności opodatkowane VAT podejmuje jedynie w bardzo ograniczonym zakresie, tj. w sytuacji, gdy realizuje cele publiczne. Na marginesie zauważył również, iż ten sam organ w podobnych stanach faktycznych (tożsama treść projektów jak i źródło finansowania) podjął odmienne rozstrzygnięcia, przyjmując, że brak jest bezpośredniego i niewątpliwego związku pomiędzy wydatkami w projekcie, a czynnościami opodatkowanymi w postaci sprzedaży nieruchomości. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający z upoważnienia Ministra Finansów, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo wyjaśnił, iż problem przyznania podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku, gdy towary i usługi nie są w sposób bezpośredni związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT lecz istnieje niewątpliwy związek pomiędzy zakupem towarów i usług wykorzystywanych do czynności niepodlegających podatkowi VAT, które jednak w końcowym długookresowym efekcie doprowadzą do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (w rozpoznawanej sprawie sprzedaży lub dzierżawy terenów inwestycyjnych) był rozpatrywany przez WSA w Olsztynie w wyrokach z dnia 3 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 705/09 oraz I SA/Ol 683/09 oraz WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 495/10. Powołując się zatem na zajęte tam stanowisko, Dyrektor Izby Skarbowej w K. zauważył, iż mimo istnienia w przepisach dotyczących podatku VAT zasady pozwalającej na obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych to jednak stan taki nie wyklucza możliwości dokonania odliczenia z powołaniem się na tzw. kategorię kosztów ogólnych. Dla stwierdzenia istnienia tegoż prawa nie zawsze musi występować bezpośredni związek między podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi. Wystarczy że wydatki na nabycie towarów lub usług stanowią ogólny koszt działalności podatnika (tj. stanowią część elementów kosztowych jego opodatkowanych transakcji dających prawo do odliczenia, rozumianych tak jak w orzeczeniu ETS z dnia 8 czerwca 2000 r. sygn. C-98/98) wówczas odliczenie to następuje w proporcji w jakiej ogólna działalność podatnika daje prawo do odliczenia podatku VAT. Innymi słowy w takiej części w jakiej wydatki na nabycie towarów "spożytkowanych" w ramach czynności reprezentacji i reklamy dają się przypisać do ogólnych kosztów związanych z działalnością podatnika opodatkowaną VAT. Wysokość odliczenia zależy więc od tego czy czynności reprezentacji i reklamy wykonane przy wykorzystaniu nabytych towarów będą służyły wyłącznie sferze działalności podatnika, która jest opodatkowana, czy nie tylko jej (tak WSA w Warszawie w wyrokach z dnia 18 czerwca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 497/10 oraz z dnia 25 czerwca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 111/10). Wprawdzie w ocenie organu przepisy ustawy o VAT, w tym art. 86 ust. 1 nie definiują charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, który pozwala na odliczenie podatku związanego z tymi zakupami, nie mniej jednak wykładnia tego przepisu dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE) powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, zgodnie z którym prawo do odliczenia przysługuje, nie tylko wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną (tak w sprawach o sygn. C-408/98, C-4/94 i C-456/03). Nie sposób bowiem pominąć tych działań podatnika, które choć neutralne z punktu widzenia podatku VAT, jako niepodlegające podatkowi lub od niego zwolnione podejmowane są również w celu dokonania sprzedaży opodatkowanej. Stanowią one koszty ogólne działalności, a zatem podatnikowi przysługuje prawo do ich odliczenia. Nieistotny jest bowiem rezultat podejmowanych działań, a jedynie zamiar z jakim działania te są podejmowane, co oznacza, że zarówno czynności opodatkowane jak i nieopodatkowane podatkiem VAT, po wykazaniu ich związku z działalnością opodatkowaną podatnika, skutkują jego prawem do odliczenia podatku naliczonego od tych czynności. Tym samym podniesiony zarzut naruszenia przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał za niezasadny. Realizacja projektu pn. "[...]" jest niewątpliwie działaniem podjętym w celu sprzedaży lub dzierżawy terenów inwestycyjnych, a zatem w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Dlatego też Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dokonywanie zakupów towarów lub usług. Ponadto powołując się na art. 2 ust. 1 i 2 oraz art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 18, a także art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) nie zgodził się z zarzutem jakoby przyjęta w interpretacji koncepcja pomijała fakt, iż Gmina nie jest przedsiębiorcą i poprzez projekt realizuje cele publiczne (niezwiązane z czynnościami opodatkowanymi). Sprzedaż lub dzierżawa terenów inwestycyjnych jest bowiem świadczeniem usług na podstawie umów cywilnoprawnych, do których nie może mieć zastosowania zwolnienie przewidziane w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.). Tym bardziej, że ten został powtórzony w § 13 ust. 1 pkt 12 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649) oraz w obowiązującym od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzeniu z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392). Końcowo odnosząc się do zarzutu strony skarżącej, iż ten sam organ w podobnych stanach faktycznych podjął odmienne rozstrzygnięcia, przyjmując, że brak jest bezpośredniego i niewątpliwego związku pomiędzy wydatkami, a czynnościami opodatkowanymi (sprzedaż nieruchomości), Dyrektor Izby Skarbowej w K. powołując się na art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zauważył, że pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego na wniosek zainteresowanego wydaje się w jego indywidualnej sprawie. Interpretacja ta skierowana jest tylko do wnioskodawcy i nie odnosi się do innych podmiotów bowiem każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowo-prawne należy rozstrzygać indywidualnie. Na rozprawie w dniu 31 stycznia 2012 r. pełnomocnik Gminy J. powołał się na wyrok tut. Sądu z dnia 7 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Gl 2081/10, a następnie dołączył do akt dokument o nazwie "Studium wykonalności" dotyczący szczegółów planowanego przedsięwzięcia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zajął w tej sprawie następujące stanowisko; Skarga Gminy Miasta J. oparta jest na zarzucie naruszenia prawa materialnego - art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) wskutek błędnego zastosowania tego przepisu, co ma być wynikiem wadliwego ustalenia, że istnieje związek bezpośredni i bezsporny pomiędzy wydatkami poniesionymi przez Gminę w trakcie realizacji projektu "[...]", a czynnościami opodatkowanymi. Chociaż wśród zarzutów skargi nie ma zarzutu błędnej wykładni tego przepisu, a jedynie jego niewłaściwego zastosowania, to jednak dla oceny zasadności skargi konieczne jest przedstawienie jego podstawowych założeń, zaczynając oczywiście od przedstawienia jego treści, a jest ona następująca: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przepis ten odnosi się zatem do podatników podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT. Gmina pozostaje podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, co trafnie podniósł Minister Finansów na stronie 8 interpretacji. Jest to pogląd jednolicie przyjmowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, patrz dla przykładu wyrok NSA z 25 maja 2010 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 852/09, publ w LEX nr 594252, a także wyrok NSA z 23 marca 2010 r., sygn. akr I FSK 273/09 z tezą: Z tytułu realizacji czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 6 u.p.t.u. jest gmina będąca osobą prawną. (publ w LEX 593864). Bez znaczenia dla wyniku tej sprawy pozostaje kwestia czy do wniosku tego uprawnia treść § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powtórzona następnie w § 22 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. o tym samym tytule, jak przyjął to Minister Finansów w niniejszej sprawie, czy też wniosek taki można wyprowadzić wprost z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w powiązaniu z przepisami Konstytucji, jak uczynił to NSA w wyroku z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I FSK 1333/08, publ w LEX nr 582426. Bez względu na sposób wykładni tego przepisu jej rezultat jest jednorodny - gmina pozostaje podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych w warunkach określonych w art. 15 ust. 2 tej ustawy na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z przepisu tego wynika jednocześnie, że warunkiem obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest wykorzystanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Chodzi zatem o związek pomiędzy nabyciem towarów i usług a wykonywaniem czynności opodatkowanych, a jego źródła należy upatrywać w wykorzystaniu nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Przepis ten został dość ogólnie sformułowany, tak że nie ma w jego treści podstaw do przyjęcia, że tylko związek bezpośredni uzasadnia dokonanie odliczenia, a przez związek bezpośredni rozumie się taką sytuację, w której jest możliwe powiązanie konkretnego nabycia towarów i usług z konkretną dostawą lub usługą wykonaną następnie przez podatnika. Odliczeniu podlega zatem taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów i usług nabytych w celu wykonywania czynności opodatkowanych, bez względu na to czy towary te i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych w sposób bezpośredni, czy też pośredni, mieszcząc się w kategorii wydatków ogólnych (porównaj wyrok NSA z 29 marca 2011 r. o sygn. akt I FSK 571/10, publikowany w LEX nr 950775). W taki też sposób wykładni art. 86 ust. 1 ustawy o VAT dokonał Minister Finansów. Pora zatem ocenić czy tak prawidłowo zinterpretowany przez Ministra Finansów przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT został prawidłowo zastosowany w stanie faktycznym przedstawionym przez Gminę J. we wniosku o udzielenie interpretacji. I w tym zakresie Sąd podzielił stanowisko Ministra Finansów. W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o udzielenie interpretacji znalazła się szeroka paleta celów, jakim służy realizacja programu "[...] ....". Trafnie wskazał Minister Finansów, że z wypowiedzi wnioskodawcy wynika, że długookresowym celem projektu jest zagospodarowanie terenów inwestycyjnych poprzez ich ewentualną sprzedaż lub dzierżawę, co będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Są to zatem wydatki poniesione również dla wykonania czynności opodatkowanych. Wyprowadzenie z tego wniosku o istnieniu związku pomiędzy wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług dla realizacji programu a czynnościami opodatkowanymi jest zasadne i mieści się w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie tej Minister Finansów nie przekroczył granic dopuszczalnej interpretacji stanu faktycznego przedstawionego przez Gminę J., która również w skardze przyznaje, że celem programu jest doprowadzenie do inwestycji na jej terenie. Zasadnicza zatem teza interpretacji o istnieniu związku pomiędzy wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług dla realizacji programu, a czynnościami opodatkowanymi jest trafna i słusznie legła u podstaw stanowiska Ministra Finansów o istnieniu warunków do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług służących realizacji programu "[...] ...". Stanowisko to jest zgodne z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Słusznie też Minister Finansów zastrzegł, przy tak ogólnym stanie faktycznym, że nie przesądza ani o skali, ani konieczności dokonania takiego odliczenia, bo będzie to zależne od szeregu innych okoliczności. Trafnie te podkreślił, że obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika i to od jego woli będzie zależało czy odliczenia tego dokona. Przedłożony na rozprawie dokument pod tytułem "Studium Wykonalności. [...]" nie może być brany pod uwagę przez Sąd, ponieważ w sprawach ze skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego Sąd nie dokonuje ustaleń co do faktów i nie może poszerzać ustaleń o fakty wynikające z dokumentów złożonych dopiero w toku rozprawy. Także organ udzielający interpretacji poprzestaje na opisie określonego stanu przedstawionego przez wnioskodawcę, chyba że informacje wnioskodawcy nie są wystarczające do zajęcia pełnego stanowiska. Jedynie w takim przypadku, i to w drodze wyjątku, organ może wezwać stronę do uzupełnienia stanu faktycznego na podstawie art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p., z czego w niniejszej sprawie organ skorzystał. W ten sposób "zamknięto" stan faktyczny, na bazie którego należało udzielić interpretacji. Powołany przez stronę skarżącą wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Gl 2081/10 został wydany w innym stanie faktycznym. Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę Gminy Miasta J. z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.)