I SA/Łd 88/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2012 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 oddala skargę. I SA/Łd 88/12 Uzasadnienie Pismem z dnia 22 grudnia 2011 r. J. S. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od od osób fizycznych w kwocie 626.840 zł. W wyniku przeprowadzonej w toku postępowania kontroli podatkowej organ I instancji ustalił, iż w 2008 r. skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą PHU A, której przedmiotem była zbiórka i zagospodarowanie odpadów komunalnych oraz sprzedaż surowców wtórnych pozyskanych w wyniku selektywnej zbiórki, a także zakupów tych odpadów. Ewidencja zdarzeń gospodarczych prowadzona była na podstawie ksiąg rachunkowych w obiektach własnych na terenie P. oraz dzierżawionych od A sp. z o.o.. Przedmiotem dzierżawy były budynki oraz plac położony na terenie byłej Huty B. Oba wymienione podmioty prowadziły na tym samym terenie podobny rodzaj działalności gospodarczej. Podatnik na terenie dzierżawionym od wskazanej spółki zrealizował zadanie inwestycyjne w ramach Projektu [...] "Wdrożenie innowacyjnej technologii segregacji odpadów szklanych" objęte dofinansowaniem ze środków UE. Udokumentowując część wydatków poniesionych na jego realizację posłużył się fikcyjnymi fakturami, za co został skazany prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w P., sygn. akt [...] z dnia [...] r. Kwotę otrzymanego dofinansowania zwrócił w 2009 r., skorygował również zeznania roczne za 2007 i 2008 r. Dodatkowo w badanym okresie spółka realizowała swoje inwestycje obejmujące budowę placu na terenie wymienionej dawnej huty szkła, gdzie udziałowcami byli i są podatnik wraz z żoną B. S.. Przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało, ze podatnik w złożonej 24 sierpnia 2010 r. korekcie zeznania rocznego zawyżył koszty uzyskania przychodów o 743.505,29, zł. Ponieważ skarżący zgodził się z częścią ustaleń organu kontroli złożył w tym zakresie kolejną korektę zeznania rocznego, która jednak nie uwzględniała zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 661.643, 77 zł w tym kwoty: 1. 81.502,83 stanowiącą wydatki inwestycyjne w tym zakupy od PHU C za kręgi żelbetonowe i płyty nastudzienne, 2. 570.796,55 stanowiącą wydatki, które nie mają związku z uzyskanymi przychodami za zakup usług od: a. FHUP D E. i T. N., K. ul. A 26, T. za kwotę 306.129 zł, za zakup usług mycia folii i tworzyw sztucznych, mielenia i sortowania tworzyw sztucznych, b. materiałów budowlanych od PPHU C A. G. z siedzibą w P., ul. B 90 za kręgi żelbetonowe i nastudzienne na kwotę 2.529,30 zł c. firmy E Z. Z., F 144, T. za zakup stali na kwotę 15.585,55 zł, d. wydatki na zakup surowców wtórnych udokumentowane dowodami wewnętrznymi w kwocie 246.525,70 zł 3. 9.238,53 zł za odpisy amortyzacyjne od przyjętego do używania w 2008 r. środka trwałego pn. "Linia do sortowania stłuczki szklanej", 4. 132,86 zł za odpisy amortyzacyjne od przyjętego do używania w 2008 r. środka trwałego pn. "boksy i plac". Uzasadniając swoje stanowisko organ kontroli ustalił, że skarżący w 2008 r. niezasadnie zaliczył do kategorii kosztów uzyskania przychodów wydatki na zakup makulatury, stłuczki szklanej białej i mieszanej, a także tworzyw sztucznych we wskazanej wyżej kwocie udokumentowanej jedynie dowodami wewnętrznymi. Na dowodach tych, jako nabywca widniała PHU A, a sprzedawca "G", P. ul. C. W każdym miesiącu było sporządzonych 10-14 takich dowodów, którymi w ciągu roku zostały udokumentowane wydatki na zakup 1.344 ton surowców. Mimo wezwań do przedłożenia wszelkich dowodów uprawdopodabniających skup surowców wtórnych skarżący nie był w stanie ich przedstawić. Nie posiadał także żadnych danych identyfikujących zbywców tych towarów, ani dowodów wypłat gotówki. Skarżący wyjaśnił, iż w raportach kasowych wpisywano "surowce wtórne" i nr dowodu wewnętrznego, jednak stwierdzenia te nie znalazły poparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Organ stwierdził, iż zagadnienie dotyczące wyjaśnień strony, jako szczególnego środka dowodowego było już przedmiotem analizy w toku postępowania sądowo-administracyjnego zakończonego oddalającym skargę wyrokiem w sprawie o sygn. I SA/Łd 209/10 w przedmiocie określenia skarżącemu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Odnośnie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup usług mycia folii i tworzyw sztucznych od firmy D organ ustalił, iż czynności wykonane przez tę firmę nie zostały faktycznie wykonane. Jej właściciel - T. N. wyjaśnił, iż towar do jego firmy był dostarczany i odbierany transportem PHU A. Zeznał, że w latach 2007-2008 dla skarżącego świadczył usługi mycia i mielenia tworzyw. Kontakt z firmą skarżącego odbywał się telefonicznie. Faktury wystawiał na miejscu u J. S., przy czym stwierdził, że ani on sam, ani jego pracownicy nie kwitowali przywożonego towaru. Nie wystawiał tez żadnych dokumentów przekazania po wykonaniu usługi. Z ustaleń organu kontrolnego wynika natomiast, że, w 2008 r. T. N. nie zatrudniał żadnych pracowników, nie składał deklaracji PIT-11. Od kwietnia 2008 r. zatrudniony został jeden pracownik, a kolejni w czerwcu i lipcu. T. N. zeznał także, że usługi mycia folii nabywał on od firmy I T. L., ponieważ sam nie posiadał wystarczających mocy przerobowych. W toku kontroli ustalono, że firma I nie wykonała na rzecz D żadnych usług. Stwierdzono również, że D wystawiała na rzecz PHU A faktury za takie same usługi, jaki widniały na fakturach od I, a dodatkowo były one wystawione w tym samym okresie, w którym firma D wystawiała faktury dla PHU A, tj. od listopada 2007 do sierpnia 2008 r. Przy tym ustalono bezsprzecznie, że jedynym świadkiem, który wskazał przy użyciu, jakich maszyn miały być świadczone wymienione usługi był właściciel tej firmy. Odnośnie wydatków udokumentowanych fakturami od firmy E za zakup stali ustalono, że wskazano w nich, jako miejsce dostawy A. B. , P., gm. M.. Przesłuchany w sprawie A. B. zeznał, że na przestrzeni lat 2007-2008 wykonał naprawy od 35 do 45 sztuk pojemników, tzw. "siatkowców" poza firmą skarżącego. Oświadczył, iż takiej ilości stali, jaka wynika ze spornych faktur i dowodów wz nie odbierał i nie zużył do naprawy pojemników. Nie potrafił określić, jaką ilość stali zużył. Podatnik ostatecznie wyjaśnił, że do naprawy pojemników mogło został zużyte od 10 do 30% zakupionej stali, a pozostała część została przekazana do firmy J do budowy nowych siatkowców. Organ kontroli nie ustalił jednak żadnych dowodów jej przekazania. W związku z tym uznał za koszt uzyskania jedynie przychodów 30% z łącznej wartości zakwestionowanej ilości stali, a pozostała część została uznana przez organ kontrolny za wydatek niemający związku w 2008 r. z uzyskanymi przychodami. W 2008 r. do kosztów uzyskania przychodów skarżący zaliczył również wydatki udokumentowane fakturami wystawionymi przez PHU C na zakup materiałów związanych z budową placu realizowaną przez A sp. z o.o. oraz wydatków inwestycyjnych. Organ kontrolny stwierdził, ze skarżący nie wyjaśnił, do których zadań i na rzecz, jakiej z firm zostały wykorzystane materiały zakupione od firmy C. Organy kontrolne ustaliły, że wskazane place były remontowane i modernizowane, przy czym skarżący całkowicie pominął fakt, iż w wyniku działań na dzierżawionym terenie powstał nowy środek trwały, tj. boksy i plac z odwodnieniem, który został wykazany w księgach podatkowych. Zadanie to było realizowane na terenie dzierżawionym od A sp. z o.o., czyli była to inwestycja w obcym środku trwałym. Przebudowa placu była związana z dostosowaniem funkcjonalnym do wybudowanej linii segregacji stłuczki szklanej. W oparciu o zeznania świadków ustalono, ze beton, kręgi betonowe i płyty nastudzienne zakupione przez skarżącego zostały zużyte zarówno na rzecz skarżącego, jak i spółki A, co więcej została z ich udziałem zbudowana nowa instalacja wodno-kanalizacyjna, a nie, jak twierdził skarżący jedynie odtworzona już istniejąca. Mając na uwadze powyższe okoliczności organ kontrolny nie uznał za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wytworzenie środka trwałego. Organ pierwszej instancji ustalił również, że skarżący zawyżył wartość początkową wykonanego w latach 2007 i 2008 środka trwałego pn. "Linia segregacji stłuczki szklanej" zrealizowanego w ramach projektu pn "Wdrożenie innowacyjnej technologii segregacji odpadów szklanych" objętego dofinansowaniem UE o kwoty faktur wystawionych przez PPHU J M. L., K A. A. oraz Przedsiębiorstwo Wielobranżowe L A. i sp-ka. Na podstawie zebranego materiału dowodowego stwierdzono, że firmy te nie dostarczyły dla PHU A żadnych towarów. Organ kontrolny przesłuchał przy tym nadzorującego inwestycje realizowane przez PHU A A. A. Świadek zeznał, ze firmy L i K nie dostarczyły do PHU A żadnego przenośnika taśmowego, ani zbiornika zasypowego. Zeznał, iż na potrzeby linii stłuczki wykonano jedynie 4 szt. nowych przenośników taśmowych, wszystkie zaś pozostałe przenośniki włączone do tej linii były używane, które pomalowano w celu stworzenia wrażenia, ze są nowe. Dodatkowo przesłuchany w charakterze świadka J. B. zeznał, że wykonał 4 przenośniki taśmowe, na które (zgodnie z zeznaniem złożonym przed CBA) naklejał tabliczki znamionowe z papieru, na których jako producenta podano m. in. firmy A. A.. Odnośnie zbiornika zasypowego organy kontrolne ustaliły, iż został on wymontowany z budynku M s.c. T. B., A. W. przez firmę S. C na zlecenie skarżącego. S. Chrzęst zeznał, ze wymontował trzy sztuki zbiorników zasypowych, które zostały zamontowane w linii stłuczki szklanej, a ich nabycie miały potwierdzać faktury wystawione przez firmę N oraz K. Faktura wystawiona przez N była fikcyjna, do czego skarżący przyznał się składając korektę deklaracji w dniu 24 sierpnia 2010 r. Swoje rozstrzygnięcie organ kontroli oparł na szerokim materiale dowodowym, w szczególności przesłuchaniach właścicieli wskazanych firm, analizie poddano także zeznania składane przez M. L. przed CBA. Organ I instancji wskazał, że skarżący dokonywał odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych: "linia do segregacji stłuczki szklanej" i "boksy i plac składowy" od zawyżonych wartości początkowych tych środków. W postępowaniu kontrolnym skarżący nie przytoczył miarodajnych i wiarygodnych dowodów pozwalających na uznanie swych twierdzeń, zaś organ I instancji w sposób szczegółowy i obszerny zebrał materiał dowodowy, nie naruszając przy tym zasad swobodnej oceny dowodów. U podstaw rozstrzygnięcie legł zarówno przepis art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z brzmieniem, którego kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o z uwzględnieniem art. 23 u.p.d.o.f. Nadto stosownie do art. 193 § 2ustawy Ordynacja podatkowa organ I instancji uznał, iż księgi podatkowe prowadzone w sposób nierzetelny, jeśli zapisy w nich dokonywane nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Na podstawie wskazanych przepisów organ Dyrektor UKS w Ł. stwierdził, ze księgi podatkowe skarżącego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych są nierzetelne w zakresie ewidencjonowania kwot dotyczących wysokości kosztów podatkowych odnośnie wskazanych zdarzeń, przy czym odstąpiono od określenia podstawy opodatkowania w drodze szacowania ( art. 23 § 2 O.p.), ponieważ wynikające z ksiąg podatkowych uzupełnione dowodami zebranymi w toku postępowania pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. W tym stanie rzeczy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok. Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie, w którym zarzucił naruszenie szeregu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w szczególności poprzez pomijanie zeznań składanych przez świadków, które były korzystne dla skarżącego, pomijanie zeznań samego skarżącego lub ich dowolną ocenę oraz skupianie się jedynie na niekorzystnej dla skarżącego części materiału dowodowego. Nienależyte odniesienie się do argumentacji skarżącego i wymaganie potwierdzania własnych wyjaśnień J. S. dokumentami, mimo, ze obowiązek taki nie wynika z przepisów prawa. Dodatkowo zarzucił naruszenie art. 23 § 1 i § 2 O.p. przez całkowicie dowolne i wybiórcze ustalenia dotyczące środka trwałego, a wreszcie naruszenie art. 13 ust. 1 i ust. 3 , art. 31 ustawy o kontroli skarbowej poprzez przeprowadzenie kontroli skarbowej pod pozorem postępowania kontrolnego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. rozpatrując powyższe odwołanie, po przeanalizowaniu stanu faktycznego sprawy i przepisów prawa podatkowego mających w niej zastosowanie nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji organu I instancji. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego J. S. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę, w której powielił argumenty podniesione wcześniej w odwołaniu od decyzji organu I instancji. W skardze skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Organy podatkowe zakwestionowały m. in. zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów podatnika wydatków na zakup surowców wtórnych (makulatura, tworzywa sztuczne, stłuczka szklana), udokumentowanych dowodami wewnętrznymi. Dowody te miały wystawiane przez pracownika PHU A na podstawie zestawień i ustnych informacji pochodzących od osób dokonujących zakupu tych surowców. W dowodach tych brak jest danych osób, które miały dokonywać sprzedaży surowców na rzecz PHU A. Podatnik ma obowiązek wykazania, ze poniósł określone wydatki, jeżeli chce je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Powinien nadto te wydatki prawidłowo udokumentować. Zgodnie z art. 20 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.) w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Przepis ten stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 20 ust. 2 ww. ustawy i jego wykładania rozszerzająca nie jest dopuszczalna. Tymczasem z zeznań samego podatnika wynika jednoznacznie, ze sporne dowody nie były wystawione przez osoby dokonujące zakupu surowców. Nadto każdy dowód ( w tym dowód zastępczy) powinien zawierać co najmniej dane określone w art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Zakwestionowane dowody wewnętrzne nie zawierają żadnych pozwalających na zidentyfikowanie sprzedawców surowców. Już tylko z tych powodów sporne dowody wewnętrzne nie odpowiadają wymogom określonym w art. 20 ust. 4 ustawy o rachunkowości. W orzecznictwie NSA ugruntowany jest już pogląd, iż do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar i zużyć go w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (wyroki NSA: z 18 sierpnia 2004 r. FSK 958/04, z 19 grudnia 2007 r. II FSK 1438/06, z 14 marca 2008 r. II FSK 1755/06, z 30 stycznia 2009 r. II FSK 1405/07, z 20 lipca 2010 r. II FSK 418/09, z 7 czerwca 2011 r. II FSK 462/11). Przedstawione dowody wewnętrzne nie wskazywały drugiej strony zawieranych transakcji, brak jest też dowodów potwierdzających otrzymanie pieniędzy przez dostawców surowców wtórnych. Podatnik nie przedstawił też żadnych innych, możliwych do zweryfikowania dowodów na czyją rzecz i w jakiej wysokości zostały poniesione sporne wydatki. Organy podatkowe słusznie, zatem przyjęły, iż strona nie wykazała, że wydatkowane w ten sposób kwoty stanowiły koszt uzyskania przychodów. Wobec braku należytego udokumentowania spornych wydatków i nieujawnienia drugiej strony transakcji ( a więc niemożliwości ich identyfikacji) nie jest możliwe potwierdzenie ich rzeczywistego charakteru i związku z uzyskanymi przychodami. Również żaden z przesłuchanych świadków nie wskazał konkretnych kontrahentów, którzy mieli dokonywać sprzedaży surowców wtórnych na rzecz podatnika. Wskazane przez organy podatkowe rozbieżności w zeznaniach świadków, co do sposobu odbioru surowców, czy sposobu zapłaty, jak również brak dowodów dotyczących przewozu surowców, czy odbioru gotówki przez pracowników skarżącego oraz sprzedawców, czy odbioru gotówki przez pracowników skarżącego oraz sprzedawców pozwalały na stwierdzenie, iż podatnik nie wykazał, ze poniósł sporne wydatki. W tej sytuacji wbrew zarzutom skargi nie było podstaw do oszacowania wydatków na zakup surowców wtórnych od indywidualnych dostawców. Oszacowanie nie może, bowiem dotyczyć samego faktu poniesienia wydatku, gdyż faktu tego z natury oszacować nie można ( por. wyrok NSA z 14.03.2008r, FSK 1755/06). Zarówno z przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, jak i przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można wywodzić wniosku, że organ podatkowy jest zobowiązany do oszacowania kosztów uzyskania przychodu w sytuacji, gdy podatnik zaniedbał swoje obowiązki w zakresie dokumentowania zdarzeń gospodarczych (por. wyrok NSA z 19.11.2010 r., II FSK 1179/09). Oszacowanie nie może mieć zastosowania w celu ominięcia wymogu wykazania, iż określony wydatek został faktycznie poniesiony, a ponadto został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Istniały także uzasadnione podstawy do przyjęcia, ze firma D nie wykonała spornych usług na rzecz skarżącego w 2008 r. W tym zakresie został zebrany obszerny materiał dowodowy, a ocena tego materiału została dokonana zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego i bez przekraczania granic swobodnej oceny dowodów wyznaczonych przepisem art. 191 O.p.. W szczególności organy obu instancji nie zignorowały zeznań T. N., właściciela firmy D, ale dokonały ich przekonującej oceny i wskazały, z jakich przyczyn zeznania te nie są wiarygodne. Nie bez znaczenia jest też okoliczność, ze firma O nie wykonała na rzecz firmy D żadnych usług, a jedynie wystawiła fikcyjne faktury. Z zeznań T. N. miało natomiast wynikać, że z uwagi na brak mocy przerobowych zlecał mycie folii dla skarżącego firmie O. Potwierdza to w sposób pośredni tezę, ze firma D nie wykonała spornych usług na rzecz PHU A. Niezrozumiały jest zarzut naruszenia art. 120 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że wydatek nieudokumentowany rzetelną fakturą VAT nie może być zaliczony w poczet kosztów uzyskania przychodów, mimo, że brak jest podstawy do takiego twierdzenia w obowiązujących przepisach prawa. Tak sformułowana teza nie wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Organ podatkowy wskazał, iż faktury, które są nierzetelne (nie odzwierciedlają rzeczywistych operacji gospodarczych) nie mogą stanowić podstawy do zaliczenia uwidocznionych w nich wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Nie jest to równoznaczne ze stwierdzeniem, ze tylko wydatek udokumentowany rzetelną fakturą VAT może być zaliczony do kosztów. W toku postępowania zakwestionowano rzetelność określonych faktur a podatnik nie wykazał za pomocą innych środków dowodowych faktu ich poniesienia. Nie może budzić wątpliwości, że wypadku wykazania nierzetelności faktur, które nie są zgodne z rzeczywistością organy są uprawnione do odmowy zaliczenia udokumentowanych nimi wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Istniały też uzasadnione podstawy do przyjęcia, ze firma J nie wykonała w 2008 r. na rzecz skarżącego komory sortowniczej. Właściciel tej firmy M, L. rzeczywiście zeznał, ze wykonał prace związane ze sporną inwestycją. Jednakże organy dysponowały nie tylko tymi zeznaniami, ale również innymi dowodami, w szczególności zeznaniami S. K. i A. A.. Z zeznań tych wynika jednoznacznie, że komora sortownicza nie została wykonana przez firmę M. L.. Dysponując sprzecznym materiałem dowodowym organy dokonały trafnej jego oceny przyjmując, ze faktura wystawiona przez firmę J nie odpowiada rzeczywistemu przebiegowi operacji gospodarczych. Ocena ta jest zgodna z regułami logicznego rozumowania, zasadami doświadczenia życiowego i nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów. Podobnie w oparciu o zebrany materiał dowodowy, w szczególności zeznania wykonawców oceniono, jaki wydatki poniesione na zakup betonu oraz towarów od firmy PHU C były związane z wykonaniem prac inwestycyjnych na rzecz firmy PHU A, a jakie wydatki były związane z działalnością spółki A sp. z o.o. W toku postępowania zakwestionowano również część wydatków związanych z zakupem stali od firmy E. Początkowo podatnik twierdził, że zakupiona stal została zużyta do naprawy pojemników. W kolejnych wyjaśnieniach podatnik stwierdził, że do naprawy pojemników zużyto od 10 do 30 % zakupionej stali, a pozostała część została przekazana do firmy J, która miała zużyć stal do budowy nowych siatkowców. Część zakupionej stali została nabyta już po otrzymaniu nowych siarkowców z firmy J, a cała zakupiona stal miała być dotarczona do firmy A. B. Brak jest dowodów przekazania stali do firmy J, jak i dowodów, ze firma ta wykonywała usługi z materiału powierzonego przez podatnika. W tej sytuacji organy prawidłowo uznały, ze jedynie 30% zakupionej stali została zużyte do naprawy pojemników podatnika i ma związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Wbrew stanowisku strony skarżącej organy w toku postępowania wykazały nierzetelność ksiąg podatkowych skarżącego za 2008 rok. W toku postępowania został zebrany obszerny materiał dowodowy, a jego ocena nie nosi cech dowolności. Został on poddany wszechstronnej ocenie, nie pominięto w szczególności zeznań korzystnych dla skarżącego, które zostały poddane wnikliwej analizie. Za niezasadny należało, więc uznać zarzut naruszenia wskazanych skardze przepisów postępowania. Chybiony jest także podnoszony w skardze zarzut naruszenia przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. 2011, Nr 41, poz. 214). Organ kontroli skarbowej wszczął w stosunku do skarżącego postępowanie kontrolne, które może zakończyć się wydaniem decyzji na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej. Należy podzielić pogląd Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., że przepisy działu IV ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej stanowią wystarczającą podstawę do zgromadzenia przez organ kontroli skarbowej materiału dowodowego i dokonania jego analizy. Z powyższych przyczyn, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270), należało oddalić skargę. P.Z-C.