II FSK 659/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA (del.) Jan Grzęda (sprawozdawca), Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 7 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 października 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 590/12 w sprawie ze skargi M. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 16 marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 9 października 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 590/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: "WSA") na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. - dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargę M.C. (skarżącego) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 16 marca 2012 r. ([...]) o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Z uzasadnienia wyroku wynikało, co następuje. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (organ egzekucyjny) będący jednocześnie wierzycielem - wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego M.C. na podstawie tytułu wykonawczego numer [...] z dnia 15 grudnia 2011 r. Jako podstawę prawną wystawienia ww. tytułu wykonawczego wierzyciel powołał orzeczenie z dnia 4 października 2011 r. W dniu 23 listopada 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 4 października 2011 r., które zostało doręczone stronie w dniu 2 grudnia 2011 r. Organ egzekucyjny, zawiadomieniem z dnia 16 grudnia 2011 r. - działając na podstawie art. 80 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r., o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm., dalej jako "u.p.e.a.") zajął rachunek bankowy skarżącego. Odpis zawiadomienia o zajęciu doręczony został zobowiązanemu w dniu 30 grudnia 2011 r., natomiast doręczenie zobowiązanemu tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 15 grudnia 2011 r., nastąpiło w dniu 15 grudnia 2011 r., tj. w dniu odmowy jego przyjęcia przez M.C. od poborcy skarbowego. Skarżący wystąpił z żądaniem umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie: - art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., twierdząc, że obowiązki objęte tytułem wykonawczym nr [...] nie są wymagalne ponieważ Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał wadliwe dwa postanowienia z dnia 22 listopada 2011 r. i 23 listopada 2011 r., w sprawie nadania rygoru natychmiastowe wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 4 października 2011 r. - art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a., podnosząc, że egzekwowane obowiązki zostały określone niezgodnie z treścią obowiązków wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 4 października 2011 r.; - art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., gdyż egzekucja administracyjna i zastosowane środki egzekucyjne miały być niedopuszczalne, ponieważ tytuł wykonawczy wystawiono w okresie wstrzymania wykonania z mocy prawa decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 4 października 2011 r., rygor natychmiastowej wykonalności został nadany tej decyzji nieprawidłowo, co stanowiło naruszenie art. 239 a Ordynacji podatkowej. Ponadto skarżący podniósł, że nie doręczono mu odpisu tytułu wykonawczego nr [...], zaś pierwszą informację o jego wystawieniu powziął w dniu 30 grudnia 2011 r., z treści zawiadomień o zajęciu z dnia 16 grudnia 2011 r. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia 18 stycznia 2012 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Skarżący wniósł zażalenie na to postanowienie ponawiając argumentację wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej w G. po rozpoznaniu sprawy, postanowieniem z dnia 16 marca 2012 r., utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia stwierdził, że decyzji dyrektora urzędu kontroli skarbowej z dnia 4 października 2011 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem z dnia 23 listopada 2011 r., a następnie organ egzekucyjny wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego na podstawie ww. tytułu wykonawczego. W tej sytuacji, zdaniem organu nieuzasadniony był zarzut pełnomocnika, że dochodzony na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 15 grudnia 2011 r., obowiązek nie był wymagalny i nie zachodziła przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. W odniesieniu do twierdzenia, że w sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał wadliwe dwa postanowienia z dnia 22 listopada 2011 r., i 23 listopada 2011 r., w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 4 października 2011 r., wyjaśnił, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 22 listopada 2011 r., nie weszło do obrotu prawnego. W ocenie organu odwoławczego, nie zachodziła również przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego zgłoszona na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., (egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne). W skardze do WSA M.C. wniósł o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 16 marca 2012 r. Zdaniem skarżącego zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej narusza przepisy wskazywane przezeń w toku postępowania jako podstawy żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz art. 124 k.p.a. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uzasadniając oddalenie skargi stwierdził, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania je z obrotu prawnego. Odnosząc się do żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. sąd wskazał na fakt, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego M.C. na podstawie tytułu wykonawczego numer z 15 grudnia 2011 r oraz, że podstawą wystawienia tego tytułu wykonawczego stanowiła decyzja z dnia 4 października 2011 r. której nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.G. z 23 listopada 2011 r. Stwierdził również, że decyzją z 20 lutego 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w G. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 4 października 2011 r. W świetle powyższych faktów WSA uznał za nieuzasadniony zarzut braku wymagalności egzekwowanego obowiązku oraz uznał, że nie zachodzą przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Odnosząc się do twierdzenia o wadliwym nadaniu decyzji dyrektora UKS rygoru natychmiastowej wykonalności WSA uznał, że fakt , iż wierzyciel wydał w toku postępowania także postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności dotyczące tej samej decyzji i dokonał wadliwego doręczenia tego postanowienia, nie może powodować skutków tego rodzaju, iż decyzji nie nadano skutecznie rygoru natychmiastowej wykonalności. Istotne w rozpoznawanej sprawie jest to, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało wydane i prawidłowo doręczone stronie. Jednocześnie WSA uznał, że granice sprawy uniemożliwiają mu ocenę legalności tego postanowienia. Sąd nie podzielił również zarzutów skarżącego, że tytuły wykonawcze zostały wystawione niezgodnie z treścią obowiązków wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 4 października 2011 r. Wysokość obowiązków objętych tytułami wykonawczymi z dnia 15 grudnia 2011 r., została określona zgodnie ze stanem zaległości na dzień ich wystawienia. Jednocześnie zobowiązania w podatku od towarów i usług objęte tytułami wykonawczymi, a określone decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 4 października 2011 r., w dacie wystawienia tytułów istniały i nie wygasły. WSA nie znalazł też podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 239a o.p. Stwierdził Skoro bowiem decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 4 października 2011 r., został nadany rygor natychmiastowej wykonalności egzekucja była dopuszczalna. Nietrafny - w ocenie WSA - był również zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a., ponieważ wystawiony tytuł egzekucyjny spełniał wymagania wynikające z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Odnośnie naruszenia przez organ art. 47 § 1 i § 2, art. 7, art. 77 § 1 k.p.a., w związku z art. 32 u.p.e.a. sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ prawidłowo dokonał doręczenia tytułu wykonawczego bezpośrednio do rąk skarżącego, który jednak 15 grudnia 2011 r., odmówił jego przyjęcia, a odmowa przyjęcia pisma jest równoznaczna w skutkach prawnych z doręczeniem (art. 47 § 2 cytowanej ustawy). Za niezasadny należy uznał WSA również zarzut naruszenia art. 124 § 1 i 2 k.p.a., stwierdzając, że zaskarżone postanowienie zawiera wszystkie wymagane prawem elementy postanowienia w tym uzasadnienie faktyczne i prawne. Skarżący nie zgodził się z wyrokiem WSA i w złożonej skardze kasacyjnej, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy temu sądowi do ponownego rozpoznania, zarzucił naruszenie: 1. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez Sąd I instancji, który nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną nie uwzględnił, że Dyrektor Izby Skarbowej w G. bezzasadnie utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji w zakresie dotyczącym odmowy uwzględnienia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 15.12.2011 r. nr [...] ze względu na brak wymagalności obowiązku, podczas gdy zasadne było uchylenie postanowienia organu I instancji i stwierdzenie niedopuszczalności wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego (odrzucenie wniosku) w części dotyczącej braku wymagalności obowiązku z uwagi na postępowanie odwoławcze dotyczące decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. nr [...] z dnia 04.10.2011 r. w sprawie zobowiązań podatkowych objętych ww. tytułem wykonawczym, 2. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z przepisami art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez Sąd I instancji, który nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawę prawną nie uwzględnił, że Dyrektor Izby Skarbowej w G. zobowiązany był uchylić postanowienie organu I instancji i stwierdzić niedopuszczalność wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego (odrzucić wniosek) w części dotyczącej braku wymagalności obowiązku z uwagi na postępowanie odwoławcze dotyczące decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. nr [...] z dnia 04.10.2011 r. w sprawie zobowiązań podatkowych objętych ww. tytułem wykonawczym, 3. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 59 § 1 pkt 2 w związku z art. 29 § 1 i art. 34 § 1a u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez Sąd I instancji, który nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, nie uwzględnił iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. i Dyrektor Izby Skarbowej w G. bezzasadnie rozpatrzyli merytorycznie wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 15.12.2011r. w części dotyczącej braku wymagalności obowiązku, tj. odmówili umorzenia postępowania egzekucyjnego, podczas gdy wniosek w tej części był niedopuszczalny ze względu na postępowanie odwoławcze dotyczące decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. nr [...] z dnia 04.10.2011r. w sprawie zobowiązań podatkowych objętych ww. tytułem wykonawczym, 4. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 59 § 1 punkty 2, 3 i 7 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez Sąd I instancji, w sytuacji gdy Skarżący wykazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. i Dyrektor Izby Skarbowej w G. bezzasadnie odmówili umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 15.12.2011 r., obejmującego zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2007r., luty i marzec 2008r. z odsetkami za zwłokę, mimo że: a. obowiązki objęte tytułem wykonawczym nr [...] z dnia 15.12.2011r. nie są wymagalne, b. obowiązki objęte tytułem wykonawczym nr [...] z dnia 15.12.2012r. zostały określone niezgodnie z treścią obowiązków wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. nr [...] z dnia 04.10.2011 r., c. egzekucja administracyjna i zastosowane środki egzekucyjne, w szczególności zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych dokonane na podstawie zawiadomień Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. [...], Cz. nr [...] z dnia16.12.2011 r., nr [....] Cz. nr [...] z dnia 16.12.2011r., są niedopuszczalne, 5. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 47 § 1 i § 2, art. 7, art. 77 § 1 k.p.a. w związku z art. 26 § 5 i art. 32 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez Sąd I instancji, w sytuacji gdy Skarżący wykazał, iż organy administracji obydwu instancji dokonały błędnego ustalenia, iż Skarżący w dniu 15.12.2011r. odmówił przyjęcia tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 15.12.2011r., 6. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 124 §1 i § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez Sąd I instancji w sytuacji, gdy Skarżący wykazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nieprawidłowo uzasadnił postanowienie nr [...] z dnia 18.01.2012r., a Dyrektor Izby Skarbowej w G. postanowienie nr [...] z dnia 16.03.2012r., 7. art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 47 § 1 i § 2, art. 7, art. 77 § 1 k.p.a. w związku z art. 26 § 5 i art. 32 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku z dnia 09.10.2012r., w którym Sąd I instancji przedstawił stan faktyczny niezgodnie z rzeczywistością poprzez akceptację ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w postanowieniu nr [...] z dnia 18.01.2012r. oraz ustaleń Dyrektora Izby Skarbowej w G. przedstawionych w postanowieniu nr [...] z dnia 16.03.2012r., iż Skarżący w dniu 15.12.2011 r. odmówił przyjęcia tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 15.12.2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna była bezzasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Nietrafne były zarzuty naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 138 § 1 i 2 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz wymienionych przepisów p.p.s.a. w zw. z art. art. 59 § 1 pkt 2 w zw. z art. 29 § 1 i art. 34 § 1a u.p.e.a. (wedle systematyki skargi kasacyjnej zarzuty 1. 2. i 3.). Bezzasadne jest bowiem stanowisko skarżącego jakoby wniesienie przezeń odwołania od nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. tamowało merytoryczne rozpoznanie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego opartego o przesłankę wynikającą z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Podstawy prawnej tamującej w jego sprawie merytoryczne rozpoznanie wniosku o umorzenie postępowanie doszukiwał się skarżący w art. 34 § 1a u.p.e.a. Tymczasem art. 34 § 1a nakazuje wydać postanowienie o niedopuszczalności zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, który jest przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym. Przepis ten nie znajduje jednak zastosowania w przypadku wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, ponieważ dotyczy on wyłącznie postępowania w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Tym samym twierdzenie skarżącego jakoby zachodziła formalna przeszkoda w rozpoznaniu jego wniosku o umorzenie postępowania w zakresie w jakim oparta była o tezę o niewymagalności egzekwowanego obowiązku było chybione. Jednocześnie zauważyć należy, że we wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego twierdzenie o niewymagalności egzekwowanego obowiązku skarżący uzasadniał wyłącznie rzekomą wadliwością postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe rygoru natychmiastowej wykonalności. Ten argument jest chybiony. Zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie bada merytorycznie decyzji wymiarowej, ani też wymagalności zobowiązania podatkowego w niej określonego rozumianej jako doręczenie decyzji (zob. wyr. NSA z 14 stycznia 2010 r. II FSK 1378/08 www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wprawdzie w niniejszej sprawie przedmiotem zastrzeżeń skarżącego jest prawidłowość doręczenia postanowień o nadaniu decyzjom rygoru natychmiastowej wykonalności, jednak z uwagi na fakt, iż doręczenie postanowień o nadaniu decyzjom wymiarowym rygoru natychmiastowej wykonalności decyduje o wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji (art. 239a o.p.), organ egzekucyjny nie jest uprawniony do weryfikacji prawidłowości doręczenia postanowień. Badanie przez organ egzekucyjny dopuszczalności egzekucji administracyjnej nie obejmuje zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. (zdanie drugie) badania wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji wymiarowej. Tym samym, wobec pozostawania w obrocie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, badanie jego zgodności z prawem również wykraczało poza zakres kognicji organu egzekucyjnego. Odnosząc się zaś do argumentu o zaskarżeniu postanowienia wydanego w następstwie zażalenia na postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności należy wyjaśnić, że chociaż postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 21 lutego 2012 r. (nr [...]) umarzające postępowanie w sprawie zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 23 listopada 2011 r. nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli w G. z dnia 4 października 2011 r. zostało uchylone wyrokiem WSA w Gdańsku z dnia 10 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 460/12, a wyrok ten jest prawomocny wobec oddalenia skargi kasacyjnej przez NSA wyrokiem z dnia 24 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1531/12, to jednak nie można podzielić stanowiska skarżącego, że uchylenie postanowienia przez sąd wywiera skutek dla sprawy dotyczącej wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Z uzasadnień wyroków sądów obu instancji wynika bowiem, że przyczyną uchylenia było uznanie za błędne stanowisko organu odwoławczego jakoby wydanie decyzji ostatecznych i upadek postanowienia o rygorze stanowiły o bezprzedmiotowości postępowania zażaleniowego skutkującej umorzenie postępowania zażaleniowego. W uzasadnieniach wyroków obu instancji nie przyjęto by postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nie weszło do obrotu prawnego. Zresztą zważywszy na przedmiot zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego (umorzenie postępowania zażaleniowego z powodu jego bezprzedmiotowości) determinujący granice sprawy rozpoznawanej przez sąd administracyjny, kwestia prawidłowości postanowienia organu pierwszej instancji wykraczała poza granicę sprawy rozpoznawanej przez sąd (art. 134 § 1 p.p.s.a.) uniemożliwiając temu sądowi również podejmowanie wobec tego postanowienia środków w celu usunięcia powodowanych przez ten akt naruszeń prawa (art. 135 p.p.s.a.). Tym samym wyroki te nie wiążą w zakresie o którym mowa w art. 170 p.p.s.a. w odniesieniu do postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności (arg. ex art. 170 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a.). Nawiasem mówiąc, z urzędu Naczelnemu Sądowi Administracyjnego wiadome jest, że nieprawomocnym wyrokiem WSA w Gdańsku z dnia 7 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 820/14 oddalił skargę M.C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z 30 kwietnia 2014 r. utrzymujące w mocy, po ponownym rozpoznaniu zażalenia, postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 23 listopada 2011 r. nadające rygor natychmiastowej wykonalności. Należy też podkreślić, że kwestia zgodności z prawem tego postanowienia - jak trafnie przyjął sąd pierwszej instancji - wykracza poza granicę sprawy jaką są zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Kwestia rygoru natychmiastowej wykonalności stanowi odrębną sprawę w rozumieniu art. 134 p.p.s.a. Zgodnie z art. 239b § 4 O.p. na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności służy zażalenie, czyli zapewnia ochronę prawną zobowiązanego, zgodnie z którą jeśli rygor natychmiastowej wykonalności został nadany niesłusznie postanowienie takie może zostać uchylone, a w konsekwencji postępowanie egzekucyjne zostanie umorzone. Jednakże wniesienie zażalenia nie wstrzymuje wykonania decyzji. Postępowanie to prowadzone jest jednak przed właściwymi organami podatkowymi. Również zarzut niedoręczenia stronie postępowania tych postanowień nie mógł być przedmiotem weryfikacji w postępowaniu egzekucyjnym, w tym również w następstwie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Powyższe uwagi odnieść również należy do zarzutu naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 59 § 1 pkt 2, 3 i 7 (zarzut 4.) w części w jakiej zarzut ten odnosił się do twierdzenia o braku formalnej podstawy do prowadzenia egzekucji. W odniesieniu zaś do podnoszonego w ramach tego zarzutu twierdzenia skarżącego o niedopuszczalności egzekucji oraz środków egzekucyjnych Egzekucji nie można było bowiem uznać za niedopuszczalną, w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. Uzasadnienie skargi kasacyjnej nie wskazuje bowiem na istnienie przesłanek podmiotowych i to odnoszących się do osoby zobowiązanego jak i organu egzekucyjnego ani też przesłanek przedmiotowych. Za przesłankę przedmiotową uzasadniającą umorzenie postępowania egzekucyjnego nie mógł być uznany rzekomy brak w obrocie prawnym postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Jak wskazano we wcześniejszym fragmencie uzasadnienia, twierdzenie o nieobowiązywaniu tego postanowienia było nietrafne. Ewentualne jego formalne wady nie mogły być skutecznie podnoszone w ramach wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Postanowienie stanowiące podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego obowiązywało w dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego i do dnia wydawania wyroku przez sąd pierwszej instancji nie stwierdzono jego nieważności, ani go nie uchylono. Jednocześnie nie wstrzymało wykonania decyzji wniesienie zażalenia przeciwko temu postanowieniu (art. 239b § 4 zd. drugie o.p.). Z tej samej przyczyny, tzn. obowiązywania postanowienia nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności za bezzasadne należało uznać również twierdzenia skarżącego o zastosowaniu niedopuszczalnych środków egzekucyjnych. Zasadne było również uznanie przez sąd pierwszej instancji za prawidłowe stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w G. o niezasadności zarzutów kwestionujących niezgodność określenia obowiązków w treści tytułu wykonawczego z treścią obowiązków wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G.. Podważając jednak zaskarżony wyroku w tym zakresie, skarżący nie przedstawił w skardze kasacyjnej jakiegokolwiek bliższego uzasadnienia swoich tez. Ograniczył się wyłącznie do hasłowego argumentu o różnicach pomiędzy treścią decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej a zapisami tytułu wykonawczego. Ta jednak - jak trafnie stwierdził WSA - wobec faktu, że tytuł wykonawczy opiewał na kwoty zaległości aktualne na dzień jego wystawienia i stąd różnił się od treści obowiązków stwierdzonych w rozstrzygnięciu zawartym w decyzji wymiarowej. Bezzasadny był również zarzut naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 47 § 1 i 2, art. 7, art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 26 § 5 i art. 32 u.p.e.a. (zarzut 5.). Brak jest bowiem podstaw do przyjęcia stanowiska skarżącego jakoby tytuł egzekucyjny nie został skutecznie doręczony, gdyż powinien go otrzymać pełnomocnik strony, a tym samym, że termin do wniesienia zarzutów nie rozpoczął biegu. Pełnomocnictwo udzielone doradcy podatkowemu R. J., złożone do akt postępowania podatkowego, nie obligowało organu egzekucyjnego do jego uwzględnienia w toku postępowania egzekucyjnego, nawet jeśli treść umocowania obejmowała obydwa rodzaje postępowań, a między wierzycielem i organem egzekucyjnym zachodziła tożsamość podmiotowa. Istotna pozostawała bowiem okoliczność, że postępowanie podatkowe i postępowanie egzekucyjne zachowują odrębność, czego przejawem może być nie tylko ich odrębność proceduralna, ale także już sama konieczność odrębnego wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec zobowiązanego. Dopóki zatem organ egzekucyjny nie zostanie zawiadomiony o ustanowieniu pełnomocnika w danym postępowaniu (egzekucyjnym), dopóty jest zobligowany do dokonywania doręczeń stronie (zobowiązanemu), zgodnie z regułą ustanowioną w art. 40 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Organ nie może domniemywać istnienia pełnomocnictwa, czy też poszukiwać go w aktach innych spraw (zob. np. wyr. NSA z 14 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2514/10 www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W judykaturze podkreśla się, że należy odróżnić stosunek pełnomocnictwa istniejący pomiędzy mocodawcą a pełnomocnikiem od ustanowienia pełnomocnika w postępowaniu. Pełnomocnictwo, aby mogło wywrzeć skutki w postępowaniu, musi zostać uzewnętrznione, a więc informacja o jego istnieniu musi dotrzeć do organu po myśli art. 33 § 2 k.p.a. Informacja ta zgodnie z obowiązującą w postępowaniu administracyjnym zasadą pisemności (art. 14 § 1 k.p.a.) musi znaleźć odzwierciedlenie w aktach sprawy, gdyż stosownie do art. 33 § 3 zd. 1 k.p.a. pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa (zob. wyr. NSA z dnia 23 października 2013 r. II FSK 2782/11 www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Tym samym Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. prawidłowo podjął próbę doręczenia tytułu wykonawczego osobiście skarżącemu, z uwagi na brak informacji o ustanowieniu pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym. W konsekwencji, wobec odmowy przyjęcia przesyłki przez skarżącego w dniu 15 grudnia 2011 r., pismo zostało zasadnie uznane za doręczone w tej dacie stosownie do art. 47 § 1 i 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Niezasadny był również zarzut naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 124 § 1 i 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. (zarzut 6.) ponieważ jak trafnie przyjął sąd pierwszej instancji uzasadnienie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w G. zawiera wszystkie elementy narzucane przez art. 124 § 1 i 2 k.p.a. Uzasadnienie podstawy kasacyjnej odnosi się natomiast do merytorycznej oceny zarzutów, nie wskazując na braki obligatoryjnych elementów uzasadnienia postanowienia. Podobnie bezpodstawny był zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 47 § 1 i 2, art. 7, art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 26 § 5 i art. 32 u.p.e.a. (zarzut 7.). Został on bowiem oparty o twierdzenie dotyczące wadliwego doręczenia tytułu wykonawczego. Jego uzasadnienie nie wskazywało jednak na konkretne braki uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Uwzględniając całość przytoczonej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw (art. 184 p.p.s.a.). O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 p.p.s.a ----------------------- 6