I SA/Bk 388/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Wojciech Stachurski, sędzia WSA Mirosław Wincenciak, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi H. [...] - Spółka z o.o. w A. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej H. Spółka z o.o. w A. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 19 kwietnia 2010 r., uzupełnionym pismem z dnia 8 lipca 2010 r. H. [...] Spółka z o.o. w A. (dalej powoływana także jako: Spółka) wystąpiła do Ministra Finansów, reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w B., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w przedmiocie kwalifikacji wydatków z tytułu usług transportowych do kosztów uzyskania przychodów. Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła z A. B., prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą A. umowę na świadczenie usług transportowych samochodami osobowymi (umowa w załączeniu). Usługi polegają na przewożeniu pracowników Spółki do miejsc wskazanych przez Spółkę w celu wykonania zadań związanych z jej działalnością gospodarczą. Skład osobowy przewożonych pracowników zależny jest od aktualnej potrzeby. Niejednokrotnie przewożonym pracownikiem jest wyłącznie A. B., który jest zazwyczaj kierowcą samochodu. Dodatkowo A. B. jest udziałowcem w Spółce oraz jej prezesem zarządu, zatrudnionym na tym stanowisku na podstawie umowy o pracę. Zakres czynności osoby zatrudnionej na stanowisku prezesa zarządu nie obejmuje wykonywania obowiązków kierowcy. Zgodnie z zawarta umową, wykonującemu zlecenie przysługuje wynagrodzenie w wysokości 3,24 zł za każdy przejechany kilometr. Firma A., co miesiąc wystawia Spółce fakturę, do której dołącza wykaz wykonanych usług wraz z podaniem tras i ilości kilometrów. Wskazując na powyższe, zadano pytanie: - Czy koszty usług transportowych świadczonych przez firmę prowadzoną przez osobę będącą jednocześnie zatrudniona na podstawie umowy o pracę na stanowisku prezesa zarządu, mogą w całości stanowić koszty uzyskania przychodu, nawet jeśli przekraczają limit wydatków na cel określony w odrębnych przepisach? Zdaniem Wnioskodawcy koszty opisanych usług transportowych mogą w całości stanowić koszty uzyskania przychodów, nawet przekraczając limit wydatków na ten cel. Koszty usług transportowych nie są bowiem zaliczone do żadnej z kategorii kosztów wymienionych enumeratywnie w art. 16 ust. 1 ustawy dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako: u.p.d.o.p.), w szczególności art. 16 ust. 1 i pkt 51 u.p.d.o.p. Sytuacji powyższej nie zmienia fakt, iż usługa transportowa jest wykonywana przez osobę będącą jednocześnie pracownikiem zatrudnionym przez podatnika, który zamierza zaliczyć wydatki na usługi transportowe do kosztów uzyskania przychodu. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2010 r. Nr [...] Minister Finansów, reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w B., wskazując na art. 165a § 1 w zw. z art. 14h i 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako: o.p.), odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W ocenie organu treść pytania wykracza poza normę art. 14b o.p., albowiem udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego, które miałby ustalić m.in., czy ustalona przez strony wartość wynagrodzenia za realizację umowy o świadczenie usług transportowych odbiega od wartości rynkowej. Po rozpatrzeniu zażalenia Spółki, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2010 r. Nr [...], Minister Finansów, reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w B., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Wyrokiem z dnia 9 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 568/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżone postanowienie, wskazując iż brak było podstaw do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania pisemnej, indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wbrew twierdzeniom organu, w niniejszej sprawie, dla odpowiedzi na postawione pytanie, nie była konieczna ocena stanu faktycznego sprawy i przeprowadzenie w tym zakresie postępowania podatkowego (dowodowego), lecz wystarczającą była interpretacja, wskazanych we wniosku przepisów prawa podatkowego. Pytanie dotyczyło zasadności kwalifikacji kosztów usług transportowych, poniesionych na podstawie dołączonej do wniosku umowy, do kosztów uzyskania przychodów (w całości lub części, ograniczonej odrębnymi przepisami), bez względu na wartość wynagrodzenia płaconego z tytułu świadczonej usługi. Tym samym, dla odpowiedzi na postawione pytanie nie była istotna wartość usług świadczonych przez zatrudnionego pracownika na rzecz skarżącej Spółki, ale sposób rozliczenia tychże wydatków, czy mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w całości lub części. Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia [...] lipca 2011 r., znak [...], uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Wskazując na obowiązujące przepisy ustawy u.p.d.o.p., organ odnosząc do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdził, że wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie usług transportu osobowego (przewozu pracowników) nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów unormowanemu w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. - nie dotyczy ich limit określony w tym przepisie, albowiem przewóz nie jest realizowany przez Spółkę. Przewóz jest wykonywany przez odrębny podmiot, posługujący się własnymi samochodami (lub leasingowanymi), a zatem opisany stan faktyczny nie mieści się w hipotezie normy zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym koszty nabycia usług przewozowych (transportowych) spełniają przesłanki materialnoprawne zaliczenia ich do kategorii kosztów uzyskania przychodów, określone w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. - są ponoszone przez Spółkę w celu uzyskania przychodów i nie podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy. Co do zasady, koszty te mogą w całości zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie organ wskazał, że istotnym w przedmiotowej sprawie jest jednak również, na co nie wskazała Spółka we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego, że zagadnienie przedstawione przez Spółkę, mając na względzie przepisy art. 11 u.p.d.o.p., dotyczy podmiotów powiązanych. W konsekwencji w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości zaliczenia w całości do kosztów usług transportowych świadczonych przez firmę prowadzoną przez osobę będącą jednocześnie zatrudnioną na podstawie umowy pracę na stanowisku prezesa zarządu, nawet jeśli przekraczają limit wydatków na ten cel określony w odrębnych przepisach - jako nie pełne, nie zawierające wskazania do przepisu art. 11 u.p.d.o.p., że podmioty gospodarcze (powiązane ze sobą) nie zawierały umowy, w której ceny (wynagrodzenie, itd.) znacznie odbiegają od cen (wynagrodzeń) stosowanych w transakcjach tego samego rodzaju pomiędzy podmiotami niepowiązanymi - uznaje się za nieprawidłowe. W przewidzianych bowiem w cytowanych przepisach sytuacjach, określone przez strony umowy warunki umowy mogą uzasadniać określenie dochodu bez uwzględnienia warunków wynikających z powiązań między nimi, co w efekcie może spowodować, iż wydatki poniesione przez strony nie będą w całości stanowić kosztów uzyskania przychodów. Po rozpoznaniu skargi Spółki, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Bk 449/11, uchylił zaskarżoną interpretację, uznając, że w sprawie zostały naruszone przepisy art. 14c § 1 i § 2 o.p. oraz art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. w zw. z art. art. 11 u.p.d.o.p. Sąd wskazał, że z uwagi na sformułowaną treść pytania, odnoszącego się do pełnego stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę, Dyrektor Izby Skarbowej w B. powinien zająć jednoznaczne stanowisko, odnosząc się wyłącznie do postanowień art. 16 ust. 1 i art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Słusznie bowiem podnosi Skarżąca Spółka że przedmiotem wniosku nie była ocena wartości kwotowej zawartej umowy, lecz uzyskanie informacji, czy wydatki wynikające z danej umowy podlegają ograniczeniom przewidzianym w art. 16 u.p.d.o.p. Zdaniem Sądu dla wskazania prawidłowej podstawy prawnej rozliczenia ponoszonych wydatków nie jest konieczna ich ekonomiczna analiza, w tym uwzględnienie faktu, iż usługi na rzecz skarżącej Spółki wykonuje powiązany z nią osobowo i kapitałowo członek zarządu. W przedmiotowej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w B. w sposób nie uprawniony dokonał oceny stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą Spółkę, mając na względzie przepisy art. 11 u.p.d.o.p., dotyczące podmiotów powiązanych. W rozpatrywanej sprawie zaistniała również niedopuszczalna "dwoistość" stanowiska organu interpretacyjnego. W jednym bowiem miejscu w interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w B. podnosi, że "należy stwierdzić, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług transportu osobowego (przewozu pracowników) nie podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, unormowanemu art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. - nie dotyczy ich limit określony w tym przepisie" (tak w uzasadnieniu), natomiast sentencja interpretacji sprowadza się do stwierdzenia, iż stanowisko podatnika jest nieprawidłowe. Ponownie rozpoznając wniosek skarżącej Spółki, Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia [...] lipca 2012 r., znak [...], uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ interpretacyjny, przytaczając treść przepisów art. 16 ust. 1 pkt 51 i 30 u.p.d.o.p., przyjął, że w niniejszej sprawie, wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki, mamy do czynienia z zawarciem umowy najmu a nie świadczeniem usług transportowych. Zdaniem organu, nie można poprzeć tezy zaprezentowanej przez Spółkę, ze nabywa ona usługi transportu osobowego (przewozu pracowników). Z wniosku wynika bowiem, że wynajmuje ona samochody osobowe, m.in. dla członka zarządu, który sam tym pojazdem kieruje. Wynajmowane samochody nie stanowią składników majątku podatnika, wobec tego Spółka obowiązana jest do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, a wydatki z tytułu używania samochodu osobowego powinny być limitowane zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. - dotyczy ich limit określony w tym przepisie. W konsekwencji stanowisko Spółki należało zatem uznać za nieprawidłowe. Z powyższą interpretacją nie zgodziła się Spółka i po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której zarzuciła naruszenie art. 15 i 16 u.p.d.o.p. oraz naruszenie art. 14b o.p. W uzasadnieniu skargi, Spółka podkreśliła, że nie jest trafny pogląd organu, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia de facto z zawarciem umowy najmu. Brak jest ku takiemu stwierdzeniu jakichkolwiek podstaw. Spółka podkreśliła, że przedmiotowa sprawa dotycząca wydania interpretacji trwa już trzy lata, a organ mimo to, wbrew swoim wcześniejszym interpretacjom i stanowisku WSA w Białymstoku, doszedł do wniosku, że w sprawie mamy do czynienia z umową najmu. Organ nie podał jednak jakiejkolwiek przesłanki na podstawie której przyjął, że mamy do czynienia z taką umową. Nie jest również prawdą, iż z wniosku o udzielenie interpretacji wynika, że Spółka wynajmuje samochody osobowe m.in. dla członka zarządu, który sam tym pojazdem kieruje. Takie stwierdzenie pozostaje w sprzeczności nie tylko z treścią wniosku o udzielenie interpretacji, ale również ze stanem faktycznym przedstawionym w samej interpretacji. W ocenie Spółki, co niezbicie wynika z treści wniosku, w sprawie mamy do czynienia z wykonywaniem usług a nie umową najmu czy inna umową o podobnym charakterze. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Podkreślić należy, iż postępowanie o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wszczynane jest na wniosek podmiotu wymienionego w art. 14b § 1 o.p., a więc w niniejszej sprawie - Spółki. Zgodnie z art. 14b § 3 o.p. składający wniosek o interpretację jest obowiązany m.in. do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (A. Kabat {w:} J S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, komentarz wydanie 5, Lexis Nexis, Warszawa 2009, s. 105). Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę. Z akt sprawy wynika, że Spółka wystąpiła do Ministra Finansów z żądaniem wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w przedmiocie kwalifikacji wydatków z tytułu usług transportowych do kosztów uzyskania przychodów, poprzez odpowiedź na pytanie: czy koszty usług transportowych świadczonych przez firmę prowadzoną przez osobę, będącą jednocześnie zatrudniona na podstawie umowy o pracę na stanowisku prezesa zarządu, mogą w całości stanowić koszty uzyskania przychodu, nawet jeśli przekraczają limit wydatków na cel określony w odrębnych przepisach? Sporna umowa o świadczenie usług transportowych została zawarta z A. B., prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą A. i będącego jednocześnie pracownikiem Spółki (prezesem zarządu). Usługi polegają na przewożeniu pracowników Spółki (najczęściej jedynie prezesa) do miejsc wskazanych przez Spółkę w celu wykonania zadań związanych z jej działalnością gospodarczą. Zakres czynności osoby zatrudnionej na stanowisku prezesa zarządu nie obejmuje wykonywania obowiązków kierowcy. Z treści zaskarżonej interpretacji wynika z kolei, że organ przyjął, że w sprawie nie mamy do czynienia z umową o świadczenie usług transportowych lecz "de facto" z umową najmu samochodu. Organ przyjął, że Spółka wynajmuje samochody osobowe, między innymi dla członka zarządu, który tym pojazdem kieruje. Skoro wynajmowane samochody nie stanowią składników majątku podatnika, wobec tego Spółka obowiązana jest do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, a wydatki z tytułu używania samochodu osobowego powinny być limitowane zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. W ocenie Sądu, takie stanowisko organu dokonującego interpretacji jest nieprawidłowe z dwóch względów. Po pierwsze, organ dokonujący interpretacji był związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, a którego to stanu faktycznego niewątpliwie wynikało, że skarżąca Spółka zawarła z A. B. umowę o świadczenie usług - wykonywanie na zlecenie Spółki przewozów krajowych lokalnych i zamiejscowych (pkt 1 umowy stanowiącej załącznik do wniosku o udzielenie interpretacji). W świetle reguł postępowania w przedmiocie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, organ dokonujący interpretacji nie był uprawniony do ustalania treści czynności prawnej wynikającej z powyższej umowy poprzez przyjęcie, że nie mamy do czynienia z umową o świadczenie usług lecz umową najmu samochodu. Ustalenie rzeczywistej treści czynności prawnej dopuszczalne jest jedynie w ramach postępowania podatkowego (art. 199a o.p.), który to przepis nie ma zastosowania w postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Dlatego też, Sąd przyjął, że wydając zaskarżoną interpretację, organ dokonał nieuprawnionej interpretacji przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, czym naruszył art. 14c § 1 o.p. Jak wskazano powyżej, organ dokonujący interpretacji jest niejako "związany" merytorycznie zakresem stanu faktycznego jaki strona przedłożyła we wniosku i nie może wykroczyć poza jego granice. Drugim argumentem wskazującym na konieczność uchylenia zaskarżonej interpretacji, jest błędna interpretacja art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Organ dokonujący interpretacji przyjął, że w sprawie mamy do czynienia z umową najmu samochodu osobowego, a zatem skoro wynajmowane samochody nie stanowią składników majątku podatnika, Spółka zobowiązana jest do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, a wydatki powinny być limitowane zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Za koszty uzyskania przychodu należy zatem, uważać takie wydatki, których poniesienie przez podatnika było spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła, i które nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Nie każdy zatem wydatek poniesiony przez podatnika, nawet będący kosztem w sensie bilansowym i jednocześnie nie wymieniony w art. 16 ust. 1, będzie kosztem uzyskania przychodu (por. A. Gomułowicz (w:) A. Gomułowicz, J. Małecki - Podatki a prawo podatkowe, Wyd. Prawnicze LexisNexis 2002, s. 126; B. Dauter (w:) pracy zbiorowej - Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. Unimex 2003, s. 259). Użycie w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. zwrotu "w celu" oznacza, że nie zawsze wydatek przynieść musi skutek w postaci osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia jego źródła. Podatnik podatku dochodowego od osób prawnych ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem jednak, iż będą one związane z opodatkowaną działalnością. Kosztami uzyskania przychodów będą zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeżeli są one racjonalnie uzasadnione, a każdy wydatek powinien być oceniany z tego punktu widzenia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2004 r., FSK 671/04, publik. CBOSA). Przedstawione uregulowania wskazują jednoznacznie na to, że musi istnieć źródło przychodów oraz związek przyczynowy między wydatkami i przychodami. Zatem z punktu widzenia omawianej definicji każdy wydatek poniesiony przez podatnika dla oceny, czy mieścił się w kategorii kosztów wymagał rozważenia w aspekcie celowości (racjonalności działań) oraz istnienia związku przyczynowego z uzyskiwanym przez niego przychodem (por. pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 950/08, publik. CBOSA) Zatem kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przede wszystkim przeznaczenie wydatku (jego celowość, racjonalność, zasadność, niezbędność) oraz możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (tak B. Dauter, A. Gomułowicz, Koszt podatkowy. Aspekt teoretyczny i orzeczniczy. Warszawa 2008, s. 61). W sprawie organ dokonujący interpretacji nie kwestionował, iż ponoszone przez Spółkę wydatki mieszczą się w kategorii kosztów, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., objął je jednak limitem wprowadzonym w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Z powyższego przepisu, wbrew stanowisku organu dokonującego interpretacji nie wynika, aby wszelkie opłaty wynikające z umowy najmu samochodu osobowego mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w ograniczonej wysokości i traktowane na równi z kosztami eksploatacyjnymi. Skoro organ przyjął, że w sprawie mamy do czynienia z umową najmu samochodu osobowego, wynagrodzenie z tytułu jego użytkowania jest niczym innym niż czynszem a ten, zgodnie z najnowszym orzecznictwem sadowoadministracyjnym nie może być zaliczony do kosztów o charakterze "eksploatacyjnym". Jak wskazał NSA w wyroku z 16 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 2030/10 (LEX Nr 1214165), czynsz najmu samochodu nie mieści się w pojęciu kosztów eksploatacyjnych pojazdu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Tym samym, zakładając że w sprawie mamy do czynienia z umową najmu samochodu osobowego a nie umową o świadczenie usług transportowych, organ błędnie przyjął, że wszelkie wydatki związane z użytkowaniem takiego pojazdu, w tym również czynsz najmu, podlegają limitowaniu zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w B. naruszył w sprawie art. 14c § 1 o.p. a nadto dokonał błędnej interpretacji art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Końcowo Sąd pragnie także wskazać na naruszenie przez organ w sprawie art. 14h w zw. z art. 130 § 1 pkt 6 o.p. Jak wynika z akt sprawy, indywidualną interpretację z dnia 22 lipca 2011 r. (k. 34 akt adm., uchyloną następnie przez tut. sąd wyrokiem z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Bk 449/11), kolejną interpretację z dnia 30 lipca 2012 r. (k. 44 akt adm.) oraz odpowiedź organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (k. 49 akt) podpisała ta sama osoba z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w B. Zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 o.p., pracownik organu podatkowego, podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Przepis ten ma również zastosowanie w postępowaniach dotyczących indywidualnych interpretacji prawa podatkowego (art. 14h o.p.). W świetle powyższych regulacji należało przyjąć, że osoba która podpisała interpretację indywidualną podlega wyłączeniu na etapie udzielania odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (zob. wyroki WSA w Warszawie z 3 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 112/08 oraz WSA w Krakowie z 3 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1325/10). Niewątpliwie powyższe stanowi naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ ma obowiązek uwzględnić dokonaną przez Sąd wykładnię art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p., wyłącznie w aspekcie złożonego przez Spółkę stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Naruszenie powyższych unormowań dało Sądowi podstawę do uchylenia zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Orzeczenie o niewykonywaniu interpretacji zostało wydane w oparciu o przepis art. 152 tejże ustawy. O zasądzeniu kosztów postępowania sądowego na rzecz Skarżącego, orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.