I SA/Wr 592/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca) Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Protokolant Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 lipca 2013 r. przy udziale - sprawy ze skargi M. F. na interpretację indywidualną Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w P.) z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Postępowanie podatkowe przed organem podatkowym. 1.1. W dniu 11 października 2012 r. został złożony przez M. F. (dalej: skarżąca) wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Zgromadzenie Wspólników A Sp. z o.o. (dalej: Spółka), której skarżąca jest wspólnikiem-udziałowcem, zamierza podjąć uchwałę, na mocy której Spółka zostanie przekształcona w spółkę komandytową. Przekształcenie nastąpi najprawdopodobniej pod koniec grudnia 2012 r. lub w I kwartale 2013 r. Dotychczasowi udziałowcy Spółki, osoby fizyczne i osoba prawna (która zamierza kupić udziały w Spółce), staną się wspólnikami spółki komandytowej. Dotychczasowa działalność Spółki będzie kontynuowana przez spółkę komandytową w takim samym rodzaju i rozmiarze. Rokiem obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy. Od chwili rejestracji Spółki w 2007 r. Spółka osiągnęła zysk w kwocie 351.348,16 zł, który w poszczególnych latach kształtował się następująco: w 2007r. Spółka wykazała stratę bilansową w wysokości 604,01 zł, przy czym zobowiązano się do jej pokrycia z zysków przyszłych okresów; w 2008 r. Spółka wykazała stratę bilansową w wysokości 41.853,38 zł, przy czym zobowiązano się do jej pokrycia z zysków przyszłych okresów; w 2009 r. Spółka osiągnęła zysk bilansowy w kwocie 231.832,29 zł, z czego kwota 42.457,39 zł została przeznaczona na pokrycie strat z lat ubiegłych, a kwota 189.374,90 zł, na kapitał zapasowy; w 2010 r. Spółka osiągnęła zysk bilansowy w kwocie 52.423,97 zł, z czego kwota 52.423,97 zł została przeznaczona na kapitał zapasowy; w 2011 r. Spółka osiągnęła zysk bilansowy w kwocie 67.091,90 zł, z czego kwota 67.091,90 zł została przeznaczona na kapitał zapasowy i w 2012 r. Spółka również przewiduje osiągnięcie zysku bilansowego i podatkowego, który również planuje przeznaczyć na kapitał zapasowy. Środki przekazane na kapitał zapasowy Spółki są wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby bieżącej działalności gospodarczej. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy w przypadku przekształcenia Spółki w spółkę komandytową na podstawie art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: ksh) użyty przez ustawodawcę w przepisie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. Nr 361 ze zm.; dalej: updof), zwrot "zysk niepodzielony" będzie dotyczył wypracowanych przez Spółkę zysków osiągniętych w latach poprzedzających moment przekształcenia, które zwyczajne zgromadzenie wspólników przeznaczyło na kapitał zapasowy lub pokrycie straty? Zdaniem skarżącej, przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "niepodzielone zyski". Wobec powyższego interpretacji należy dokonać z uwzględnieniem regulacji zawartych w przepisach ksh. Z kodeksu spółek handlowych wynika, że zysk spółki z o.o. może być podzielony między wspólników (i wypłacony w postaci dywidendy) lub przeznaczony na inne cele np. pozostawiony w spółce jako kapitał zapasowy lub rezerwowy. O tym, czy w ogóle ma nastąpić wypłata dywidendy i jaka część zysku zostanie przeznaczona na wypłatę dywidendy (a jaka na inne cele np. kapitał zapasowy), stanowi uchwała zgromadzenia wspólników, o której mowa w art. 191 § 1 ksh. Reasumując, każdy dozwolony prawem i przeprowadzony zgodnie z prawem podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 updof w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Tym samym przez "zyski niepodzielone", o których mowa w art. 24 ust. 1 pkt 8 updof, należy rozumieć zyski, co do których zgromadzenie wspólników nie podjęło uchwały odnośnie zadysponowania nimi w dopuszczalny przez prawo sposób. Konsekwentnie w rozumieniu wyżej powołanego przepisu dochodem nie będzie zysk podzielony, czyli zarówno zysk wypłacony jako dywidenda jak i przeznaczony na kapitał zapasowy lub pokrycie straty Spółki. 1.2. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] stycznia 2013r. Nr [...] Minister Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej w P.; dalej: organ podatkowy) uznał, że ocena prawa skarżącej zawarta we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w części, w której: zwrot "niepodzielone zyski" będzie dotyczył wypracowanych przez Spółkę zysków osiągniętych w latach poprzedzających moment przekształcenia, które zwyczajne zgromadzenie wspólników przeznaczyło na kapitał zapasowy – uznaje się za nieprawidłowe. Natomiast, gdy zwrot "niepodzielone zyski" będzie dotyczył wypracowanych przez Spółkę zysków osiągniętych w latach poprzedzających moment przekształcenia, które zwyczajne zgromadzenie wspólników przeznaczyło na pokrycie straty – uznaje się za prawidłowe. Organ podatkowy powołał się na treść art. 551 § 1, art. 552 i art. 553, art. 558 § 2 pkt 3, art. art. 559 § 1 ksh, co się tyczy kwestii przekształcenia spółek oraz na treść art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.), co do sukcesji praw i obowiązków, wynikających z przekształceń podmiotów, jak też art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 24 ust. 5 pkt 8 updof. Zauważył, że pod pojęciem "niepodzielnych zysków w spółkach kapitałowych" zawartym w przepisie art. 24 ust. 5 pkt 8 updof należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe, dotyczy to również zysków przekazanych na kapitał rezerwowy lub zapasowy. Zdaniem organu podatkowego należy wziąć tu pod uwagę, że wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego, gdy jest on przeznaczony do podziału (art. 191 § 1 ksh). Wspólnicy mogą w uchwale czy też w umowie spółki postanowić, że nie będą dzielić zysku między siebie przez określony czas w określonych warunkach, że będą przeznaczać zysk na inne cele niż podział między wspólników. Z chwilą podjęcia uchwały przez wspólników, co do podziału zysku, mają oni prawo kształtujące roszczenie o wypłatę dywidendy w stosunku do udziałów, jakie wspólnicy posiadają w kapitale zakładowym. Możliwe jest ponadto niedzielenie zysku w ten sposób, ale rozporządzenie czystym zyskiem. Rozporządzenie to prowadzi do przeznaczenia go na inne cele niż do podziału między wspólników. Takim innym celem może być przekazanie środków na inne fundusze (rezerwowe, zapasowe), utworzenie funduszy amortyzacyjnych (umorzeniowych w celu wypłat kwot za umorzone udziały), a także kumulacja zysku w celu wypłaty w przyszłości, jak również zyski można przeznaczyć na podwyższenie kapitału zakładowego czy pokrycie straty z lat ubiegłych. Na podstawie powyższego stwierdzono, iż zyski, które nie zostały wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz zgromadzono je jako kapitał rezerwowy, zapasowy odpowiadają pojęciu "niepodzielone zyski" użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 updof. Natomiast, przeznaczenie zysku uchwałą wspólników na pokrycie straty z lat ubiegłych oznacza, że na dzień przekształcenia nie wystąpi w spółce zysk niepodzielony, w związku z czym art. 24 ust. 5 pkt 8 updof nie będzie miał zastosowania. 1.3. Skarżąca pismem z dnia 24 stycznia 2013r. wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa. 1.4. Organ podatkowy pismem z dnia 20 lutego 2013r. stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji. 2. Postępowanie przed Wojewódzki Sądem Administracyjnym we Wrocławiu. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania w sprawie w zakresie zaliczającym zyski wypracowane przez Spółkę w latach poprzedzających moment przekształcenia, które zwyczajne zgromadzenia wspólników Spółki, zamykające kolejne lata obrotowe, przeznaczyły na kapitał zapasowy, przeciwnie do stanowiska skarżącej, do kategorii zysków niepodzielonych. W związku z powyższym skarżąca zarzuciła naruszenie art. 24 ust. 5 pkt 8 updof, art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 O.p. W uzasadnieniu skargi skarżąca powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych doszła do konkluzji, że o zysku niepodzielonym w spółce kapitałowej można mówić wyłącznie wówczas, gdy zgromadzenie wspólników w ogóle nie podejmie uchwały co do sposobu przeznaczenia zysku za ubiegły rok obrotowy, w określonym przez przepisy terminie. Skoro zaś przepisy ksh dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, to zysk ten, prawidłowo rozdysponowany (np. na kapitał zapasowy) nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 updof, a tym samym nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie tego przepisu. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: 3.1. Skarga jest zasadna. 3.2. Przedmiotem sporu między stronami jest kwestia czy zyski wypracowane przez Spółkę w latach poprzedzających moment przekształcenia w spółkę komandytową, które zwyczajne zgromadzenia wspólników Spółki, zamykające kolejne lata obrotowe, przeznaczyły na kapitał zapasowy można zaliczyć do kategorii zysków niepodzielonych, stosownie do treści art. 24 ust. 5 pkt 8 updof. Organ podatkowy stoi na stanowisku, że tego typu sytuacja mieści się w dyspozycji powołanego przepisu. Odmiennego zdania jest skarżąca. 3.3. Przystępując do rozpoznania niniejszej skargi wypada na wstępie zauważyć, że zarzut naruszenia art. 7 Konstytucji RP i art. 120 O.p. jest konsekwencją zarzutu naruszenia art. 24 ust. 5 pkt 8 updof, co obliguje do rozpoznania w pierwszej kolejności tego ostatniego zarzutu. 3.4. Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 updof dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia. 3.5. Jak słusznie zauważył WSA we Wrocławiu w swoim wyroku z dnia 18 maja 2012r. sygn. akt I SA/Wr 208/12, opubl. CBOSA powołany przepis, podobnie jak pozostałe przepisy updof, nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem "wartość niepodzielonych zysków", stąd też w celu ustalenia normatywnego jego znaczenia należy odwołać się do przepisów ksh, które regulują problematykę tworzenia, organizacji, zasad funkcjonowania, rozwiązywania oraz transformacji (łączenia, podziału i przekształcenia) spółek handlowych. W przepisach od art. 551 do art. 570 ksh zostały uregulowane ogólne zasady wszelkich przekształceń. Zgodnie z art. 551 § 1 ksh spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo – akcyjna, spółka z ograniczona odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółka przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształconą (art. 552 ksh). Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (art. 553 § 1 ksh), jak też staje się ona podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 ksh). Zatem w świetle przepisów ksh możliwa jest zmiana formy ustrojowej spółki prawa handlowego, przy zachowaniu dotychczasowego składu osobowego i majątkowego spółki. Przyjęta na tym gruncie zasada kontynuacji odnosi się nie tylko do praw i obowiązków cywilnoprawnych spółki, ale także tych o charakterze administracyjnoprawnym. Konsekwencją wprowadzonej w ksh zasady tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu jest to, że spółka przekształcona nie wstępuje, ale jest cały czas podmiotem tych praw i obowiązków (por. F. Czuchwicki, Glosa do wyroku NSA z dnia 29 listopada 2011r. sygn. akt II FSK 931/10, Pojęcie niepodzielonego zysku w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością a podatkowe aspekty przekształcenia tej spółki w spółkę osobową, GSP –Prz.Orz. 2012 Nr 1, s. 29-38). Wspomniana zasada kontynuacji zadecydowała też o kształcie procedury przekształcania spółek prawa handlowego. Z obowiązującej w tym zakresie regulacji prawnej wynika, że jednym z istotnych elementów procedury przekształcenia jest obowiązek przygotowania planu przekształcenia spółki, który powinien zawierać, co do zasady dwie obowiązkowe pozycje: ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia oraz określenie wartości udziałów lub akcji wspólników, zgodnie ze sprawozdaniem finansowym, sporządzonym dla celów przekształcenia (art. 558 § 1 pkt 1 i § 2 pkt 4 ksh). Dokonywana w ramach tej procedury wycena składników majątkowych (art. 558 § 2 pkt 3 ksh) odgrywa znaczenie nie tylko na gruncie ksh, ale również na gruncie prawa podatkowego. Należy bowiem pamiętać, iż w skład majątku przekształcanej spółki wchodzi, m.in. kapitał zakładowy tej spółki, jak też utworzone w tej spółce fundusze, co niewątpliwie nie powinno być utożsamiane z pojęciem zysku do podziału. 3.6. Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 191 § 1 ksh wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1 ksh. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 ksh (art. 191 § 2 ksh). Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zysk przypadający wspólnikom dzieli się w stosunku do udziałów (art. 191 § 3 ksh). Ponadto w myśl art. 231 § 2 pkt 2 ksh przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników powinno być powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników. Już zatem sama treść art. 191 § 2 ksh wskazuje, że przeznaczenie zysku może nastąpić w inny sposób niż tylko pomiędzy wspólnikami. Sytuacja taka może wiązać się z wypłatą na rzecz zarządu bądź rady nadzorczej (tantiemy), utworzeniem funduszu rezerwowego, zapasowego, amortyzacyjnego, inwestycyjnego. W wyroku z dnia 6 marca 2009 r., sygn. akt II CSK 522/08, opubl. LEX nr 494003, Sąd Najwyższy podkreślił, że decyzja o przeznaczeniu zysku rocznego na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, która wyłącza prawo do dywidendy, powinna uwzględniać między innymi cel jej działalności, konieczne do jego realizacji i dalszego rozwoju przedsięwzięcia oraz uwarunkowania rynkowe, jak również to, że prawo do udziału w wypracowanym zysku jest jednym z najważniejszych uprawnień wspólnika; właściwe rozważenie interesu spółki i wspólnika decyduje o pozytywnej ocenie uchwały zgromadzenia wspólników (por. także Andrzej Kidyba, Komentarz do art. 191 kodeksu spółek handlowych, [w:] Komentarz aktualizowany do art. 1-300 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, opubl. LEX 2013). Prawo dysponowania zyskiem należy do zgromadzenia wspólników, jeżeli sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji tego organu. Wynika to m.in. z cytowanego art. 231 § 2 pkt 2 ksh. Dysponowanie zyskiem może się odbywać na rzecz wspólników albo zysk może zostać podzielony w inny sposób, jeżeli umowa spółki przewiduje inny sposób podziału zysku. Jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 listopada 2011r. sygn. akt II FSK 931/10, opubl. CBOSA, którego stanowisko tutejszy Sąd podziela, z powołanych wyżej przepisów można wyprowadzić wniosek, że pomimo, iż kodeks spółek handlowych nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych. Pogląd ten prezentowany jest także w piśmiennictwie (por. Jowita Pustuł: Skutki podatkowe przekształcenia spółki kapitałowej w osobową a interpretacja pojęcia niepodzielonego zysku - glosa do wyroku WSA z dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1059/09 i z dnia 18 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1616/09, Przegląd Podatkowy nr 2/2011, s. 44-47). Autorka cytowanej publikacji zwraca ponadto uwagę na to, że w art. 192 ksh ograniczono wysokość zysku przeznaczonego do podziału między wspólników, wprowadzając limit tzw. kwoty dywidendowej. Zgodnie z tym przepisem kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe. W konsekwencji może się okazać, że spółka wykazująca zysk netto, zyski z lat ubiegłych i posiadająca kapitał zapasowy lub kapitały rezerwowe utworzone z zysków nie będzie mogła wypłacić dywidendy wspólnikom z uwagi np. na wysokie, niepokryte straty. Przyjęcie, że opodatkowaniu podlegają wszystkie niepodzielone kwoty między wspólników prowadziłoby do opodatkowania także tych, które zgodnie z k.s.h. podzielone być nie mogą. 3.7. Przenosząc powyższe uwagi na grunt prawa podatkowego należy stwierdzić, że skoro przepisy k.s.h. dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany np. na kapitał zapasowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 updof. Ustawodawca w powołanym przepisie podatkowym nie zawęził jego działania wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników. Wobec tego każdy dozwolony przepisami ksh podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 updof, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Odmienne stanowisko byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 updof. Zawężenie go wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do rozszerzenia obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne przez wzgląd na postanowienia art. 217 Konstytucji RP. Takie stanowisko zostało już ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. m.in. wyroki NSA z dnia 29 listopada 2011r. sygn. akt II FSK 931/10 i sygn. akt II FSK 930/10; z dnia 8 grudnia 2012r. sygn. akt II FSK 1050/10; z dnia 19 kwietnia 2012r. sygn. akt II FSK 1935/10; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 30 stycznia 2013r. sygn. akt I SA/Gd 914/12, opubl. CBOSA). Podsumowując, dochodem (przychodem) w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 updof jest zysk w części nie podzielonej w jakikolwiek sposób. Podział zysku niekoniecznie musi bowiem oznaczać podział tego zysku pomiędzy wspólników. Zatem uchwałę zgromadzenia wspólników o przeznaczeniu zysku w całości lub w części na inne cele, należy również uznać za uchwałę o podziale zysku. W konsekwencji podjęcia takiej uchwały oraz przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową nie powstanie dochód (przychód), o jakim mowa w powołanym przepisie. W związku z powyższym należy stwierdzić, że organ podatkowy naruszył art. 24 ust. 5 pkt 8 updof w części w jakiej uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącej stosując zwrot "niepodzielone zyski" do wypracowanych przez Spółkę zysków osiągniętych w latach poprzedzających moment przekształcenia, które zwyczajne zgromadzenie wspólników przeznaczyło na kapitał zapasowy. 3.8. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w oparciu o treść art. 146 § 1 ppsa. O kosztach postępowania orzekł w oparciu o art. 200 ppsa. Na łączną kwotę kosztów postępowania sądowego składa się wpis sądowy w wysokości 200 zł, opłata z tytułu udzielonego pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz koszty zastępstwa profesjonalnego pełnomocnika w wysokości 240 zł. 3.9. Organ podatkowy wydając ponownie interpretację indywidualną w rozpoznawanym zakresie powinien uwzględnić dokonaną przez tutejszy Sąd wykładnię art. 24 ust. 5 pkt 8 updof.