II FSK 2327/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA del. Jan Grzęda, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 16 września 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 1152/13 w sprawie ze skargi Z. F. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 17 lipca 2013 r. nr ITPB2/415-416/13/IB w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Z. F. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 19 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 1152/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (dalej: "WSA") oddalił skargę Z. F. (dalej: "Skarżący", "Wnioskodawca") na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego z upoważnienia Ministra Finansów (dalej: "Organ interpretacyjny") z dnia 17 lipca 2013 r. w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Skarżący zwrócił się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Skarżący wskazał, że w dniu 27 czerwca 1987 r. Minister Szkolnictwa R. [...] nadał mu tytuł naukowy. W lipcu tego samego roku, Wnioskodawca złożył wniosek o uznanie tego tytułu w Polsce. Minister Edukacji Narodowej i Sportu po 16 latach wydał zaświadczenie o prawie do tytułu naukowego w Polsce, które wręczył Wnioskodawcy w dniu 17 kwietnia 2003 r. Skarżący wniósł o odszkodowanie za szkodę wynikłą z tytułu nie wydania przedmiotowego zaświadczenia. Sprawa odszkodowawcza zakończyła się w 2012 r., kiedy wydano wyrok zasądzający odszkodowanie i zadośćuczynienie. Obliczenie odszkodowania dokonane zostało według stanu oraz przepisów dotyczących dochodów, jakie Skarżący uzyskiwałby w latach 1987-2003, tj. bez ich urealnienia na dzień wydania wyroku. Ponadto do dnia 1 stycznia 2003 r. odszkodowania nie podlegały podatkowi dochodowemu, a zadośćuczynienia nie były opodatkowane do 2009 r. W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1) Czy odszkodowanie i zadośćuczynienie za niezgodne z prawem działania funkcjonariuszy państwa, zasądzone przez Sąd Pracy w 2012 r., za okres od 1987 r. do marca 2003 r., wypłacone Wnioskodawcy w 2012 r., podlega opodatkowaniu podatkiem od dochodu - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.")?; 2) Czy zasądzone za okres od 2006 r. do 2012 r., wypłacone w 2012 r., odsetki od odszkodowania i zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu podatkiem od dochodu? W ocenie Wnioskodawcy, wypłacone na jego rzecz świadczenia należy zaliczyć do świadczeń zwolnionych od podatku dochodowego z mocy art. 21 ust. 3 u.p.d.o.f. Według Skarżącego art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) u.p.d.o.f. nie dotyczy jego przypadku, gdyż zasady ustalenia przyznanego mu odszkodowania i zadośćuczynienia wynikały z odrębnych ustaw. Wprawdzie odszkodowanie ustalone zostało jako hipotetyczne wynagrodzenie, jakie w latach 1987-2003 Skarżący mógłby uzyskać, a więc ma ono związek z korzyścią jaką mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono, lecz odszkodowanie to faktycznie zostało przyznane za niezgodne z prawem działanie funkcjonariuszy państwa, nadto wynikło z przepisów odrębnych ustaw (kodeks cywilny i kodeks pracy). Przyznanego zadośćuczynienia, które ma rekompensować cierpienia psychiczne, jakich Skarżący doznał w wyniku poniżania, dyskryminowania, itp. nie można kojarzyć z korzyścią jaką mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Nawet jeśli przyjmie się, że przypadek Skarżącego objęty jest art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) u.p.d.o.f., to w okresie kiedy wystąpił on do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego o usunięcie stanu niezgodnego z prawem, odszkodowania za niezgodne z prawem działanie funkcjonariuszy państwa nie podlegały opodatkowaniu. Organ interpretacyjny w wydanej w dniu 17 lipca 2013 r. interpretacji indywidualnej, uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe. W uzasadnieniu przywołał treść art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz treść art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f. Rozważając kwestię wyłączenia zwolnienia o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., wskazał także na treść przepisów kodeksu cywilnego, będących podstawą dochodzenia odszkodowania lub zadośćuczynienia i podniósł, iż nie sposób uznać, że przewidują one w jaki sposób należy ustalić wysokość odszkodowania (zadośćuczynienia) lub wskazują wysokość tego odszkodowania (zadośćuczynienia). Jednocześnie, odszkodowanie zostało ustalone jako hipotetyczne wynagrodzenie, jakie w latach 1987-2003 mógłby uzyskać Wnioskodawca. W ocenie organu interpretacyjnego tak wypłacone świadczenia, których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Poza tym organ interpretacyjny uznał, że odsetki ustawowe za zwłokę w wykonaniu zobowiązania cywilnoprawnego nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, w tym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lub 3b u.p.d.o.f. Zakres zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. obejmuje tylko te odszkodowania lub zadośćuczynienia, otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, które nie zostały otrzymane z związku z prowadzoną działalnością gospodarczą lub nie dotyczyły korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono, czyli tylko odszkodowania lub zadośćuczynienia za tzw. szkodę rzeczywistą stanowiącą poniesienie straty, a nie dotyczącą utraconych korzyści (zysków). Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Ponadto ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. do wysokości określonej w wyroku może korzystać wyłącznie zadośćuczynienie przyznane Wnioskodawcy w związku z naruszeniem dóbr osobistych, z tytułu poniesionych szkód moralnych, które ma rekompensować "cierpienia psychiczne", jakich Wnioskodawca doznał w wyniku poniżania, dyskryminowania itp. Podlegają natomiast opodatkowaniu wypłacone Wnioskodawcy świadczenia dotyczące korzyści, które mógłby osiągnąć w przypadku gdyby nie doszło do wyrządzenia szkody. Organ interpretacyjny wskazał również, że dla opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę w 2012 r. nie mają znaczenia zasady opodatkowywania tego rodzaju dochodów podatkiem dochodowym w latach ubiegłych. Ponadto z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego, czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma natomiast istotne znaczenie, przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Po bezskutecznym wezwaniu organu interpretacyjnego do usunięcia naruszenia prawa, Skarżący wniósł skargę do WSA na powyższą interpretację w części dotyczącej odszkodowania, wnosząc o uchylenie interpretacji, w części dotyczącej odszkodowania oraz uznanie, że interpretacja Skarżącego w tej części jest prawidłowa, z uwagi na przekroczenie terminu jej wydania przez organ, tj. naruszenie art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "o.p.") lub z uwagi na brak oceny organu o stanowisku Wnioskodawcy, w zakresie możliwości zadziałania zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przezeń prawa, tj. naruszenie art. 14c § 1 i 2 o.p., a także na konieczność uwzględnienia tej zasady w sprawie z powodu niezgodności interpretacji organu z przepisami ustawy podatkowej, obowiązującymi w okresie za jaki ustalone zostało odszkodowanie za niezgodne z prawem działanie naczelnych organów państwa, a tym samym z przywołaną zasadą zaufania. W uzasadnieniu wyroku, WSA swoje rozważania rozpoczął od zarzutu przekroczenia przez organ interpretacyjny trzymiesięcznego terminu o jakim mowa w art. 14d o.p. Wskazując najistotniejsze dla niniejszej sprawy daty, tj.: - 18 kwietnia 2013 r. (złożenie wniosku przez Skarżącego za pośrednictwem platformy e-puap); -17 lipca 2013 r. (wydanie interpretacji); - 18 lipca 2013 r. (nadanie interpretacji u operatora pocztowego); - 23 lipca 2013 r. (odebranie interpretacji przez Skarżącego), WSA stwierdził, że skoro zgodnie z poglądem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09, niewydanie interpretacji nie oznacza jej doręczenia, to datą graniczną nie jest dzień 23 lipca 2013 r. Wydanie interpretacji nastąpiło w dniu 17 lipca 2013 r. i dzień ten mieści się w maksymalnym trzymiesięcznym terminie do wydania interpretacji. Nie można zatem skutecznie twierdzić, że zaskarżona interpretacja nie została wydana w terminie o jakim mowa w art. 14d o.p. Odnosząc się do sposobu doręczenia Wnioskodawcy przedmiotowej interpretacji, WSA wskazał, iż z art. 144a o.p. wynika, że doręczenie pism, z wyjątkiem zaświadczeń, następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej, jeżeli strona wnosi o zastosowanie takiego sposobu. Skarżący nie wniósł o dokonywanie doręczeń za pomocą środków komunikacji elektronicznej, a zatem słusznie organ interpretacyjny dokonał doręczenia przez operatora pocztowego. Natomiast żądanie kierowania korespondencji drogą elektroniczną, zawarte zostało przez Skarżącego w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i dopiero od tej chwili organ interpretacyjny mógł dokonywać doręczeń Skarżącemu w ten sposób. Tym samym, sposób doręczenia zaskarżonej interpretacji WSA uznał za prawidłowy i niemający żadnego wpływu na bieg terminu do jej wydania. Stosownie do art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z treści art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wynika, że wypłacone odszkodowanie korzysta ze zwolnienia jedynie w sytuacji, gdy jego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z obowiązujących przepisów prawa i to przepisów rangi ustawy lub rozporządzenia, a nie z czynności prawnych w postaci umów, czy też porozumień. Przepisy prawa cywilnego przewidują materialnoprawne podstawy do dochodzenia odszkodowania i zadośćuczynienia, jednak nie wynika z ich treści wysokość, ani zasady ustalania odszkodowania, czy zadośćuczynienia. Wysokość tych świadczeń ustala sąd w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w sprawie. Ponadto sąd cywilny jest związany żądaniem strony, czy uznaniem powództwa, a zatem nie można mówić ani o wysokości ani o zasadach wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą; b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Zwolnienie od podatku odszkodowań nie dotyczy wszystkich odszkodowań, czy też zadośćuczynień. Ustawodawca wyłącza spod zwolnienia określone i enumeratywnie wymienione kategorie odszkodowań. Taki stan rzeczy przesądza o tym, że są one przychodami. W rozpatrywanym przypadku znajduje zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Zasądzone na rzecz Skarżącego odszkodowanie dotyczyło utraconych dochodów, jakie Skarżący by uzyskiwał w latach 1987 – 2003 gdyby jego tytuł naukowy został uznany. Zasądzone odszkodowanie jest przykładem utraconych korzyści, jakie podatnik mógłby osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono. Dla opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę w 2012 r. nie mają znaczenia zasady opodatkowania tego rodzaju dochodów w latach wcześniejszych. Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami (...) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne (...). Tym samym dla oceny zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma znaczenie moment otrzymania dochodu. Skoro Skarżący otrzymał dochód w 2012 r., to znajdują zastosowanie przepisy do jego opodatkowania właśnie z tego roku. WSA nie dopatrzył się w postępowaniu organu interpretacyjnego naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych sformułowanej w art. 121 § 1 o.p. Naruszenia tej zasady Skarżący upatruje w nieuwzględnieniu okoliczności czasu trwania postępowania w przedmiocie uznania jego tytułu naukowego oraz czasu trwania postępowania sądowego w sprawie o zapłatę odszkodowania, jednak za te postępowania organ nie ponosi odpowiedzialności, a zasada opodatkowania dochodu otrzymanego w danym roku podatkowym wynika z przepisów prawa. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie kosztów sądowych związanych z wniesieniem skargi kasacyjnej, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił mające wpływ na treść rozstrzygnięcia naruszenie przepisów postępowania w postaci art. 8 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 141, poz. 1182) przez jego niezastosowanie i uznanie, że odszkodowanie zasądzone na rzecz Skarżącego podlega regulacjom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., w sytuacji gdy szkoda (strata) została poniesiona przez Skarżącego przed dniem 1 stycznia 2003 r., a tym samym, zgodnie z powołanym przepisem, zastosowanie powinny znaleźć regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu sprzed wejścia w życie ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 141, poz. 1182). W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jej autor dokonał uszczegółowienia powyższych zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, podlega zatem oddaleniu. Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie oparta została na obu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. Ze względu na sposób sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej i jej uzasadnienia przypomnieć należy, że zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych i istotnych wymogów skargi kasacyjnej (art. 176 p.p.s.a.). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Konstrukcja skargi kasacyjnej w zasadzie wyznacza zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej, poza przypadkami nieważności, które w tej sprawie nie zachodzą (art. 183 § 1 p.p.s.a.) oznacza bowiem, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w skardze kasacyjnej. Powyższe obliguje zatem stronę wnoszącą skargę kasacyjną do prawidłowego konstruowania tak zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, działający jako sąd kasacyjny, nie został bowiem wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania, czy też korygowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną. Przechodząc do rozpoznania zarzutów skargi kasacyjnej, na wstępie zauważyć należy, iż zaskarżony wyrok WSA nie został wydany z naruszeniem przepisów postępowania w postaci art. 8 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 141, poz. 1182). Stosownie bowiem do treści powoływanego art. 8 wspomnianego wyżej aktu prawnego, ustawa wchodziła w życie z dniem 1 stycznia 2003 r. i miała zastosowanie do dochodów (strat) uzyskanych od tego dnia (czyli od 1 stycznia 2003 r.), z wyjątkiem art. 1 pkt 21, który wchodził w życie z dniem ogłoszenia. Natomiast zasądzone na rzecz Skarżącego odszkodowanie (jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego), otrzymane zostało w 2012 roku. Słusznie zatem ocenił WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że organ interpretacyjny zasadnie przyjął, że dla opodatkowania dochodów uzyskanych przez wnioskodawcę w 2012 roku nie mają znaczenia zasady opodatkowania tego rodzaju dochodów podatkiem dochodowym w latach wcześniejszych. Bowiem zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami (...) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne (...). Tym samym nie ulega wątpliwości, że dla oceny zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, znaczenie ma moment otrzymania dochodu. Skoro Skarżący otrzymał dochód w 2012 roku, to znajdują zastosowanie przepisy do jego opodatkowania właśnie z tego roku. WSA właściwie zaaprobował, że w rozpatrywanym przypadku znajduje zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: (a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą; (b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Naczelny Sąd administracyjny nie ma wątpliwości, że zasądzone odszkodowanie jest przykładem utraconych korzyści, jakie podatnik mógłby osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono (tzw. lucrum cessans). Za utrwalony należy uznać pogląd, że zwolnienie od podatku odszkodowań, nie obejmuje wynagrodzenia utraconych korzyści. Na poparcie tak sformułowanej tezy można przytoczyć te same argumenty, które legły u podstaw wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 1998 r., sygn. akt III SA 5536/98 (ONSA 1999, Nr 3 poz. 97), dotyczącego art. 17 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993, nr 106 poz. 482 ze zm.). Mianowicie specyfika prawa podatkowego, nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych strat (damnum emergens) i odszkodowanie z tytułu utraconego zysku (lucrum cessans). To pierwsze służy przywróceniu stanu majątku, który istniał przed wystąpieniem szkody. Chodzi zatem o majątek obejmujący dochód z reguły opodatkowany. Aby szkoda została wyrównana, do rąk poszkodowanego trafić powinna równowartość uszczerbku w majątku. Opodatkowanie odszkodowania uniemożliwiłoby osiągnięcie wspomnianego celu. W praktyce oznaczałoby też kolejne opodatkowanie tego samego dochodu. Z tych właśnie przyczyn ustawodawca wprowadził zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zob. wyrok NSA z dnia 12 maja 2000 r., sygn. akt III SA 1016/99 oraz wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 2918/12; opublikowane w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak to już wyżej wskazano, przedstawiony wywód nie odnosi się do odszkodowań z tytułu utraconego zysku (lucrum cessans), tak jak to ma miejscu w przypadku Skarżącego. Odszkodowanie zatem z tego tytułu powinno być opodatkowane. W przeciwnym razie podatnik, który osiągną korzyść, znalazłby się w sytuacji korzystniejszej niż podatnik, który korzyść by utracił. Z powyższych przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.