II GSK 2593/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Gronowski (spr.) Sędzia NSA Jan Bała Sędzia del. WSA Małgorzata Grzelak Protokolant Magdalena Sagan po rozpoznaniu w dniu 2 lutego 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej H. S.A. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 2 kwietnia 2014 r. sygn. akt VI SA/Wa 2725/13 w sprawie ze skargi H. S.A. w W. na decyzję Komisji Nadzoru Finansowego z dnia 23 lipca 2013 r. nr . w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów regulujących obowiązki informacyjne 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od H. S.A. w W. na rzecz Komisji Nadzoru Finansowego 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2725/13, wydanym w sprawie ze skargi H. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Komisji Nadzoru Finansowego z dnia 23 lipca 2013 r. nr . w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie obowiązków informacyjnych, oddalił skargę. Sąd przyjął następujące ustalenia w sprawie: Wspomnianą na wstępie decyzją Komisja Nadzoru Finansowego (KNF) utrzymała w mocy swoją poprzednią decyzję z dnia 21 stycznia 2009 r. w przedmiocie nałożenia na spółkę H.S.A. z siedzibą we Wrocławiu kary pieniężnej w wysokości 150.000 zł. Karę nałożono za stwierdzone naruszenie art. 56 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 56 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. 2005 r. Nr 184, poz. 1539 ze zm., dalej: "ustawa o ofercie") polegające na nieprzekazaniu przez Spółkę H. do wiadomości publicznej, w terminie przewidzianym przez prawo (niezwłocznie po podjęciu informacji), informacji o zawarciu przez spółkę zależną, tj. H."Sz." S.A., poza zawieranymi transakcjami zabezpieczającymi, spekulacyjnych kontraktów terminowych w zakresie sprzedaży miedzi i cynku, które niosły nieograniczone ryzyko straty finansowej, mającej istotny wpływ na wynik finansowy Spółki Hutmen. W myśl art. 56 ust. 1 pkt 1 ustawy o ofercie, emitent, którego papiery wartościowe są przedmiotem ubiegania się o dopuszczenie do obrotu na rynku regulowanym lub są dopuszczone do obrotu na tym rynku, jest obowiązany do równoczesnego przekazywania Komisji i spółce prowadzącej ten rynek regulowany, a po upływie 20 minut od chwili przekazania tym podmiotom - także do publicznej wiadomości informacji poufnych, w rozumieniu art. 154 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, zwanych dalej "informacjami poufnymi". Zgodnie 56 ust. 2 pkt 1 ustawy o ofercie, informacje, o których mowa w ust. 1 pkt 1, emitent jest obowiązany, z zastrzeżeniem art. 57 ust. 1: 1) przekazać niezwłocznie po zajściu zdarzeń lub okoliczności, które uzasadniają ich przekazanie, lub po powzięciu o nich wiadomości, nie później jednak niż w terminie 24 godzin; 2) umieścić w sieci Internet na swojej stronie, z wyłączeniem danych osobowych osób, których te informacje dotyczą. Stosownie do art. 154 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538), informacją poufną w rozumieniu ustawy jest - określona w sposób precyzyjny - informacja dotycząca, bezpośrednio lub pośrednio, jednego lub kilku emitentów instrumentów finansowych, jednego lub kilku takich instrumentów finansowych albo nabywania lub zbywania takich instrumentów, która nie została przekazana do publicznej wiadomości, a która po takim przekazaniu mogłaby w istotny sposób wpłynąć na cenę tych instrumentów finansowych lub na cenę powiązanych z nimi pochodnych instrumentów finansowych, przy czym dana informacja: 1) jest określona w sposób precyzyjny, wtedy gdy wskazuje na okoliczności lub zdarzenia, które wystąpiły lub których wystąpienia można zasadnie oczekiwać, a jej charakter w wystarczającym stopniu umożliwia dokonanie oceny potencjalnego wpływu tych okoliczności lub zdarzeń na cenę lub wartość instrumentów finansowych lub na cenę powiązanych z nimi pochodnych instrumentów finansowych; 2) mogłaby po przekazaniu do publicznej wiadomości w istotny sposób wpłynąć na cenę lub wartość instrumentów finansowych lub na cenę powiązanych z nimi pochodnych instrumentów finansowych, wtedy gdy mogłaby ona zostać wykorzystana przy podejmowaniu decyzji inwestycyjnych przez racjonalnie działającego inwestora; 3) w odniesieniu do osób zajmujących się wykonywaniem dyspozycji dotyczących instrumentów finansowych, ma charakter informacji poufnej, również wtedy gdy została przekazana tej osobie przez inwestora lub inną osobę mającą wiedzę o takich dyspozycjach, i dotyczy składanych przez inwestora dyspozycji nabycia lub zbycia instrumentów finansowych, przy spełnieniu przesłanek określonych w pkt 1 i 2. Podstawę do nałożenia kary pieniężnej w kwocie 150.000 zł stanowił przepis art. 96 ust. 1 pkt 1 ustawy o ofercie. W myśl tego przepisu, w przypadku gdy emitent lub wprowadzający nie wykonuje albo wykonuje nienależycie obowiązki, o których mowa w art. 14 ust. 2, art. 15 ust. 2, art. 37 ust. 4 i 5, art. 38 ust. 1 i 5, art. 39 ust. 1, art. 42 ust. 1 i 6, art. 44 ust. 1, art. 45, 46, art. 47 ust. 1, 2 i 4, art. 48, 50, art. 51 ust. 4, art. 52, art. 54 ust. 2 i 3, art. 56 i 57, art. 58 ust. 1, art. 59, art. 62 ust. 2, 5 i 6, art. 63 ust. 5 i 6, art. 64, 66 i 70, lub nie wykonuje albo wykonuje nienależycie obowiązki wynikające z art. 42 ust. 5 w związku z art. 45, 46, art. 47 ust. 1, 2 i 4, art. 51 ust. 4, art. 52, art. 54 ust. 2 i 3, nie wykonuje lub wykonuje nienależycie nakaz, o którym mowa w art. 16 pkt 1, narusza zakaz, o którym mowa w art. 16 pkt 2, lub nie wykonuje albo wykonuje nienależycie obowiązki, o których mowa w art. 22 ust. 4 i 7, art. 26 ust. 5 i 7, art. 27, art. 29-31 i art. 33 rozporządzenia 809/2004, Komisja może: 1) wydać decyzję o wykluczeniu, na czas określony lub bezterminowo, papierów wartościowych z obrotu na rynku regulowanym albo 2) nałożyć, biorąc pod uwagę w szczególności sytuację finansową podmiotu, na który kara jest nakładana, karę pieniężną do wysokości 1.000.000 zł, albo 3) zastosować obie sankcje łącznie. Jak ustalił organ Prezes Zarządu spółki zależnej powziął poufną informację w dniu 2 kwietnia 2007 r. i od tego terminu liczy się dopuszczalny czas 24 godzin do przekazania informacji do wiadomości publicznej. Natomiast informację tę upubliczniono w dniu 14 kwietnia 2007 r. Nawet gdyby przyjąć termin powzięcia informacji poufnej w dniu 11 kwietnia 2007 r., kiedy to przekazano wiadomość o kontraktach terminowych dyrektorowi finansowemu Spółki H., to i tak informacja ta została upubliczniona z opóźnieniem. Wyrokiem z dnia 16 grudnia 2009 r. sygn. akt VI SA/Wa 1466/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w W., podzielając stanowisko organu, oddalił skargę spółki H.. W wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej od powyższego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 5 lipca 2011 r. sygn. akt II GSK 710/11 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego kluczowe znaczenie w sprawie ma wykładnia przepisów art. 56 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 56 ust. 2 pkt 1 ustawy o ofercie i art. 154 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, której wyniki determinują zakres ustaleń niezbędnych dla zastosowania wymienionych przepisów prawa materialnego. W sprawie, jak wskazał NSA, Sąd pierwszej instancji przyjął, najogólniej rzecz biorąc, że termin do przekazania informacji poufnej rozpoczął bieg od chwili powzięcia wiadomości o nieprawidłowościach w zakresie kontraktów terminowych przez Prezesa Zarządu spółki zależnej od emitenta (2 kwietnia 1997 r.), która to spółka była stroną kontraktów, a rzeczą emitenta, jako podmiotu dominującego, było takie zorganizowanie powiązań spółek i przepływu informacji pomiędzy spółką zależną a dominującą by informacje poufne niezwłocznie docierały do emitenta. Takie stanowisko nie było dostatecznie uzasadnione w stanie faktycznym przyjętym przez Sąd pierwszej instancji. Spółka zależna jest podmiotem odrębnym od spółki dominującej. Nie jest uprawnione przyjęcie, że zawsze wiadomości poufne pozyskane przez podmiot zależny i jej dotyczące bezpośrednio dotyczą bezpośrednio podmiotu dominującego będącego emitentem. Definicje ustawowe podmiotów dominujących i zależnych obejmują przede wszystkim element kontroli podmiotu zależnego przez podmiot dominujący (por. art. 3 pkt 16 i pkt 17 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 37 i pkt 39 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.). Brak jest uregulowań, które nakazywałyby ukształtowanie powiązań pomiędzy podmiotami dominującym i zależnym, tak, by podmiot dominujący był dysponentem informacji poufnych dotyczących podmiotu zależnego. Ocena, czy pomiędzy podmiotem dominującym a zależnym zachodzą tak daleko idące związki, że informacje uzyskane przez podmiot zależny i jego dotyczące dotyczą bezpośrednio podmiotu dominującego, wymaga ustalenia, jak daleko sięga kontrola konkretnego podmiotu zależnego przez podmiot dominujący. Wskazywany w skardze kasacyjnej element organizacji przepływu informacji poufnych jest jedynie jednym ze składników systemu powiązań podmiotów. Sąd pierwszej instancji poprzestał na stwierdzeniu, że spółka "Sz." S.A. jest spółką zależną wobec spółki H.. Natomiast nie dokonał ustaleń, które pozwoliłyby odtworzyć zakres kontroli spółki zależnej przez spółkę dominującą. Jeżeli podmiot zależny pozostaje pod ścisłą kontrolą emitenta, tak daleko idącą, że podmioty, powiązane systemem takich wzajemnych relacji, mogą być traktowane jako jednostka, którą jako całość obciąża obowiązek informacyjny, wtedy powzięcie przez Prezesa Zarządu spółki zależnej wiadomości o nieprawidłowościach w zakresie kontraktów terminowych jest równoznaczne z tym, że najdalej 2 kwietnia 2007 r. rozpoczął bieg termin do przekazania wiadomości poufnej przez spółkę H.. Zdaniem NSA dotychczasowa ocena Sądu pierwszej instancji w tym zakresie nie jest wystarczająca. Rozpoznając ponownie sprawę Sąd pierwszej instancji wyrokiem z dnia 8 listopada 2011 r. uchylił zaskarżoną decyzję, ukierunkowując organ do prowadzenia postępowania pod kątem stanowiska wyrażonego przez NSA. W związku z tym wyrokiem KNF uzupełniła materiał dowodowy sprawy o dowody związane z ustalaniem powiązań między spółką dominującą i zależną. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy KNF, po uzupełnieniu materiału dowodowego sprawy, ustaliła pełną podległość spółki zależnej od spółki dominującej, jaką jest spółka H.. Toteż, decyzją z dnia 23 lipca 2013 r. utrzymała w mocy swoją poprzednią decyzję z dnia 21 stycznia 2009 r., nakładającą na spółkę H.karę pieniężną w wysokości 150.000 zł. Od powyższej decyzji spółka H. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W., zarzucając w szczególności przedawnienie nałożonej kary pieniężnej, stosownie do przepisu art. 68 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Według spółki H. kara administracyjna, jaką wymierzono w okolicznościach sprawy, z uwagi na swój sankcyjny charakter mieści się w kategorii niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie zaś z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Sąd pierwszej instancji, jak to już wskazano na wstępie, oddalił skargę, podzielając stanowisko zajęte przez KNF w zaskarżonej decyzji w przedmiocie zasadności kary pieniężnej nałożonej na spółkę H.. W ocenie Sądu pierwszej instancji na gruncie przepisu art. 68 ust. 1 Ordynacji podatkowej nie wchodzi w grę możliwość przedawnienia nałożonej na stronę postępowania przez organ administracji publicznej kary pieniężnej z tytułu deliktu administracyjnego. Spółka Hutmen wywiodła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, wnosząc o jego uchylenie, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na od KNF zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarga kasacyjna zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak należytego wyjaśnienia podstawy rozstrzygnięcia w zakresie odmowy zastosowania przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących przedawnienia. Ponadto skarga kasacyjna zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 96 ust. 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 56 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 56 ust. 2 pkt 1 ustawy o ofercie, w zw. z art. 5 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej ustawę o ofercie oraz w zw. z art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o zmianie ustawy o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 433) w zw. z art. 11 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o nadzorze nad rynkiem kapitałowym (Dz. U. z 2005 r., Nr 183, poz. 1537 ze zm.) w zw. z art. 2 § 2 w zw. z art. 4 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z art. 68 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż pieniężna kara administracyjna, wymierzona przez KNF, z uwagi na swój sankcyjny charakter nie mieści się w kategorii niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z przywołanymi powyżej artykułami Ordynacji podatkowej przejawiające się jego niezastosowaniem w sprawie, podczas gdy przedmiotowa kara pieniężna spełnia wszelkie warunki stosowania przy jej wymierzaniu przepisów Ordynacji podatkowej, w tym przepisów o przedawnieniu (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Istotną w sprawie kwestią, wokół której ogniskuje się skarga kasacyjna, jest dopuszczalność przedawnienia, na podstawie przepisu art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, kary pieniężnej wymierzonej stronie postępowania administracyjnego przez organ administracji publicznej z tytułu deliktu administracyjnego. Kara pieniężna, o której mowa w sprawie, z czym zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, ma charakter niepodatkowej należności budżetu państwa w rozumieniu przepisu art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, do której stosują się przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Stanowisko to jest dostatecznie mocno utrwalone w piśmiennictwie i orzecznictwie (por. B. Wierzbowski, "Problem kar administracyjnych w demokratycznym państwie prawnym"; Państwo prawa i prawo karne. Księga Jubileuszowa Profesora Andrzeja Zolla, Warszawa 2012, tom. I, str. 974; Andrzej Skoczylas, Komentarz do art. 11 ustawy o nadzorze nad rynkiem kapitałowym, LEX 2011; wyrok NSA z dnia 28 lutego 2007 r. II GSK 223/06, LEX LEX nr 325325, wyrok NSA z dnia 13 marca 2013 r. II GSK 2433/11. Można jednakże odnotować pogląd odmienny, który został wyrażony w wyroku NSA z dnia 25 lutego 2014 r. sygn. akt II GSK 1524/12, LEX nr 1568992, z krytyczną glosą Bogumiła Brzezińskiego i Marka Kalinowskiego; Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2015, Z. 3, poz. 62). Pomimo utrwalonego w piśmiennictwie i orzecznictwie stanowiska o niepodatkowym charakterze należności budżetu państwa, jaką jest kara pieniężna nakładana na jednostkę przez organ w trybie postępowania administracyjnego, w ślad za tym, jak dotychczas, na co zresztą wskazuje choćby zaskarżony wyrok, w orzecznictwie nie utrwaliła się praktyka przedawnienia (wygaśnięcia) omawianej kary pieniężnej na podstawie przepisu 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak można sądzić spowodowane jest to, przynajmniej w pewnej mierze, małą adekwatnością przepisów Ordynacji podatkowej, mającej w swej zasadniczej mierze charakter przepisów procesowych. Natomiast kwestia przedawnienia należności o charakterze publicznoprawnym ma naturę materialnoprawną. Ponadto przepis art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej nie został zredagowany, przynajmniej w pierwszej kolejności, dla potrzeb przedawnienia omawianej kategorii należności budżetowych państwa. Dlatego wykładnia tego przepisu dla potrzeb przedawnienia omawianej kategorii kar pieniężnych może napotykać na trudności, prowadząc w rezultacie do niestosowania tego przepisu. Również, mimo sygnalizowania potrzeby ustawowej regulacji kwestii przedawnienia omawianych kar, zarówno w orzecznictwie, piśmiennictwie, czy też wystąpieniach Rzecznika Praw Obywatelskich (por. pismo z dnia 29 stycznia 2013 r. skierowane do Ministra Administracji i Cyfryzacji.), brak jest stosownej reakcji ze strony ustawodawcy dla unormowania tej problematyki. Tę sytuację orzecznictwo mogło odbierać za dorozumianą akceptację stanowiska ustawodawcy o nieprzedawnianiu się omawianych kar pieniężnych. Co do zasady zaś, nie jest rolą sądu administracyjnego przyznawanie jednostce uprawnień, które na jej rzecz nie zostały dostatecznie precyzyjnie określone w obowiązującym przepisie prawa. Pomimo powyższych wątpliwości Naczelny Sąd Administracyjny przychyla się do stanowiska wyrażonego w skardze kasacyjnej o dopuszczalności przedawnienia administracyjnych kar pieniężnych. Za decydujące w tej mierze należy przyjąć utrwalone orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, przywiązujące istotne znaczenie do kwestii przedawnienia należności o charakterze publicznym. Według Trybunału Konstytucyjnego wprowadzenie przedawnienia wspomnianych należności pozostawione jest uznaniu ustawodawcy, jednakże swoboda ta nie jest nieograniczona. Przykładowo w myśl wyroku z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt P 41/10 (OTK-A 2012/6/65), jakkolwiek przedawnienie nie jest konstytucyjnym prawem podmiotowym jednostki, to jednak w ocenie Trybunału Konstytucyjnego ustanowienie przedawnienia wynika z zasady demokratycznego państwa prawa, o której mowa w art. 2 Konstytucji, stanowiąc przejaw zasady bezpieczeństwa prawnego. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, jednym z przejawów bezpieczeństwa prawnego jest stabilizacja sytuacji prawnej jednostki, przekładająca się w efekcie na stabilizację sytuacji stosunków społecznych. Z art. 2 Konstytucji wynika tym samym obowiązek ustawodawcy ukształtowania regulacji prawnych, które będą sprzyjały wygaszaniu – wraz z upływem czasu – stanu niepewności. Mając na uwadze wspomnianą powinność ustawodawcy oraz brak w ustawie o ofercie unormowania kwestii przedawnienia kar i innych sankcji nakładanych na jednostkę przez KNF, odpowiednio przepisem wchodzącym tutaj w grę jest omawiany art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dla prawidłowej wykładni przepisu art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, obejmującej zaistniały stan faktyczny i prawny sprawy, na co zresztą trafnie zwrócił uwagę autor skargi kasacyjnej, konieczne jest sięgnięcie do przepisu ogólnego, jakim jest art. 4 Ordynacji podatkowej, w myśl którego obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Przepis ten nie odwołuje się wprost do decyzji ustalającej stosowne zobowiązanie, lecz do zaistniałego zdarzenia, z którym prawo wiąże zobowiązanie, do którego w kwestii przedawnienia może mieć zastosowanie Ordynacja podatkowa, a w szczególności jej przepis art. 68 § 1. Wówczas początek biegu 3-letniego terminu przedawnienia dla wydania przez KNF decyzji nakładającej na stronę karę pieniężną z tytułu naruszenia omawianego obowiązku informacyjnego rozpocząłby się z upływem dnia, w którym na stronie spoczywał obowiązek upublicznienia informacji. Reasumując, przepis art. 68 § 1 w związku z art. 4 Ordynacji podatkowej może stanowić podstawę przedawnienia administracyjnej kary pieniężnej nałożonej na emitenta decyzją KNF wydaną na podstawie przepisu art. 96 ust. 1 pkt 1 ustawy o ofercie. Podzielając trafność wywodów skargi kasacyjnej co do wykładni przepisu art. 68 § 1 w związku z art. 4 Ordynacji podatkowej i możliwości jego zastosowania do przedawnienia administracyjnej kary pieniężnej, w realiach sprawy nie można jednakże zaaprobować konkluzji skargi kasacyjnej, ukierunkowanej na wyeliminowanie, z powodu przedawnienia, z obrotu prawnego zaskarżonego wyroku, akceptującego zaskarżoną decyzję. W świetle skargi kasacyjnej postępowanie administracyjne w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej powinno zakończyć się w ciągu 3 lat doręczeniem stronie decyzji, mającą walor decyzji ostatecznej, licząc wspomniany bieg przedawnienia od dnia zaistnienia zdarzenia stanowiącego źródło zobowiązania o charakterze publicznoprawnym. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższe stanowisko nie znajduje uzasadnienia na gruncie przepisu art. 68 § 1 w związku z art. 4 Ordynacji podatkowej. Co więcej, jest ono trudne do pogodzenia z instytucją przedawnienia roszczeń majątkowych, która powinność aktywności w podjęciu działań dla wyegzekwowania należności w wymaganym terminie, w tym także w zakresie administracyjnej kary pieniężnej, nakłada na wierzyciela, nie zaś na dłużnika. Z tych względów nie jest dotknięta wadą prawną decyzja organu administracji publicznej, nakładająca na stronę (jednostkę) karę pieniężną, doręczona przed upływem 3-letniego terminu przedawnienia, chociażby decyzja ta nie była ostateczna. Z tym bowiem momentem organ wywiązał się z obowiązku doręczenia decyzji w zgodności z wymaganym terminem przewidzianym przepisem prawa materialnego. Taka sytuacja miała miejsce w okolicznościach sprawy. Dla kwestii spełnienia przez organ wymogu wydania decyzji w okresie wymagalności zobowiązania publicznoprawnego nie ma i nie może mieć wpływu zachowanie dłużnika, który wnosi odwołanie od takiej decyzji. W takiej sytuacji dłużnik, co prawda, może podważać zasadność nałożenia administracyjnej kary pieniężnej, jednakże nie może skutecznie podnieść zarzutu jej przedawnienia. Ponadto gdyby przyjąć stanowisko autora skargi kasacyjnej otworzyłoby to drogę, co trudno byłoby zaakceptować, dla podejmowania przez stronę postępowania różnorodnych działań do przedłużenia postępowania administracyjnego, łącznie z wniesieniem nieuzasadnionego odwołania. Ponadto, co należy podkreślić, skarga kasacyjna nie zakwestionowała trafności zaskarżonego wyroku, podzielającego stanowisko organu, z punktu widzenia zgodności z zaleceniami zawartymi we wspomnianym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2011 r. sygn. akt II GSK 710/11. W tym stanie sprawy skarga kasacyjna, jako nie oparta na usprawiedliwionych podstawach, podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.