III SA/Wa 2158/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), sędzia WSA Marek Krawczak, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2015 r. sprawy ze skargi N. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 11 marca 2014 r. nr IPPB3/423-1013/13-3/DP w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę W dniu 12 grudnia 2013 r. N. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności przez spółkę komandytową oraz z tytułu wniesienia wierzytelności przez spółkę komandytową aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Skarżąca jest spółką kapitałową, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie jest także komplementariuszem w spółce komandytowej ("Spółka komandytowa"). Spółka komandytowa planuje objąć udziały w podwyższonym kapitale zakładowym innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ("Spółka z o.o."). Nowoutworzone udziały Spółki z o.o. zostaną objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, tj.: zostaną objęte w zamian za wierzytelność z tytułu sprzedaży przez Spółkę komandytową nieruchomości, w wartości brutto sprzedaży, wraz z należnym podatkiem od towarów i usług, proporcjonalnie do posiadanego prawa do jego udziału w zysku Spółki komandytowej ("Wierzytelność własna"), ewentualnie - zostaną objęte w zamian za inną wierzytelność, która zostanie uprzednio nabyta przez Spółkę komandytową ("Wierzytelność nabyta"). W przypadku gdy Spółka komandytowa wniesie w formie wkładu niepieniężnego Wierzytelność własną do Spółki z o.o., nigdy już nie otrzyma środków pieniężnych jako spłatę wierzytelności własnej, gdyż środki te otrzyma Spółka z o.o. po nabyciu Wierzytelności własnej w drodze aportu od Spółki komandytowej. W przypadku gdy Spółka komandytowa nie wniesie Wierzytelności własnej do Spółki z o.o., wówczas dokona odpłatnego zbycia Wierzytelności własnej na rzecz osoby trzeciej. Osoba trzecia zapłaci Spółce komandytowej cenę za nabycie Wierzytelności własnej. W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytania: 1) W jaki sposób Spółka powinna ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia Wierzytelności własnej przez Spółkę komandytową? 2) W jaki sposób Spółka powinien ustalić koszt uzyskania przychodu w związku z wniesieniem przez Spółkę komandytową Wierzytelności nabytej do Spółki z o.o.? 3) W jaki sposób Skarżący powinien ustalić koszt uzyskania przychodu w związku z wniesieniem przez Spółkę komandytową Wierzytelności własnej do Spółki z o.o.? Ad. 1. Zdaniem Spółki, w związku z wniesieniem przez Spółkę komandytową w formie wkładu niepieniężnego Wierzytelności własnej do Spółki z o.o.. będzie on uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu, proporcjonalnie do posiadanego prawa do jego udziału w zysku Spółki komandytowej, w wysokości wartości nominalnej wierzytelności obejmującej całą kwotę należności wraz z należnym podatkiem od towarów i usług (brutto). O tę bowiem kwotę Spółka komandytowa, dokonując odpłatnego zbycia Wierzytelności własnej w formie wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o., uszczupliła swój majątek. Przychodem zaś będzie wartość nominalna udziałów w Spółce z o.o., objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci Wierzytelności własnej, przypadająca Spółce proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej. Ad. 2. Zdaniem Spółki, w związku z wniesieniem przez Spółkę komandytową w formie wkładu niepieniężnego Wierzytelności nabytej do Spółki z o.o., będzie ona uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu, proporcjonalnie do posiadanego prawa do jego udziału w zysku Spółki komandytowej, zgodnie z art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. – o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.p.") w związku z art. 5 ust. 2 u.p.d.o.p., w wysokości faktycznie poniesionych wydatków, które nie zostały zaliczone przez Skarżącą do kosztów uzyskania przychodu. Ad. 3. Zdaniem Spółki, w związku z wniesieniem przez Spółkę komandytową w formie wkładu niepieniężnego Wierzytelności własnej do Spółki z o.o., będzie ona uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu, proporcjonalnie do posiadanego prawa do jego udziału w zysku Spółki komandytowej, w wysokości wartości nominalnej wierzytelności obejmującej całą kwotę należności wraz z należnym podatkiem od towarów i usług (brutto). O tę bowiem kwotę Spółka komandytowa, dokonując odpłatnego zbycia Wierzytelności własnej w formie wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o., uszczupliła swój majątek. Przychodem zaś będzie wartość nominalna udziałów w Spółce z o.o. objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci Wierzytelności własnej, przypadająca Spółce proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2014 r. uznał za prawidłowe stanowisko Spółki w zakresie: 1) ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności własnej przez spółkę komandytową, 2) ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wniesienia przez spółkę komandytową wierzytelności nabytej do spółki z o.o. Za nieprawidłowe natomiast uznał stanowisko spółki co do pytania 3) ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wniesienia przez spółkę komandytową wierzytelności własnej do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W uzasadnieniu Minister Finansów powołał się na przepisy u.p.d.o.p., tj. art. 12 ust. 1 pkt 7, art. 12 ust. 1b, , art. 15 ust. 1j pkt 3, ust. 1o. Wskazał, że Spółka prawidłowo uznała, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym osiągnie przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w części odpowiadającej jej prawu do udziału w zysku spółki komandytowej. Minister wskazał, że w zdarzeniu przyszłym, opisanym przez Skarżącą, wierzytelności powstałe w wyniku sprzedaży nieruchomości, nie zostały uprzednio przez inny podmiot zbyte, tym samym nie doszło do nabycia przez spółkę komandytową - w rozumieniu u.p.d.o.p. - tychże praw majątkowych. Wierzytelności te powstały po stronie tej spółki wskutek zbycia posiadanego składnika majątkowego. Spółka komandytowa nie poniosła zatem wydatków na nabycie przedmiotowych wierzytelności, które po stronie Skarżącej mogłyby być traktowane jako koszty podatkowe. Przedmiotowa wierzytelność nie została bowiem nabyta od innego podmiotu. W konsekwencji, w zakresie aportu tzw. "wierzytelności własnej" nie można mówić o wystąpieniu faktycznie poniesionych, niezaliczonych wcześniej do kosztów wydatków na nabycie aportowanej wierzytelności. W szczególności, do tej kategorii nie może być zaliczona wartość nominalna takiej wierzytelności. Wierzytelność ta powstała bowiem w wyniku zawarcia umowy sprzedaży posiadanego składnika majątkowego. Jako poniesionego wydatku nie należy natomiast traktować w omawianym przypadku wartości nominalnej przedmiotowych wierzytelności. Powstanie wierzytelności w sposób opisany we wniosku i nabycie wierzytelności od podmiotu trzeciego (np. w zakresie zdarzenia, do którego odnosi się pytanie nr 2 wniosku) stanowią bowiem odrębne czynności prawne. W związku z powyższym Minister nie podzielił argumentacji Skarżącej, że kosztem możliwym do rozpoznania będzie wartość nominalna wierzytelności z tytułu sprzedaży nieruchomości. Skoro Spółka nie nabyła przedmiotowej wierzytelności w rozumieniu u.p.d.o.p., to skutkiem podatkowym tej okoliczności jest niemożność objęcia kwot odpowiadających wartości tej wierzytelności instytucją podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca, konstruując zamknięty katalog wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów z tyt. objęcia udziałów/ akcji w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni, nie uwzględnił wierzytelności własnej. Wobec powyższego, wierzytelność własna nie jest w rozumieniu art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. wierzytelnością nabytą. W konsekwencji, kwota odpowiadająca wartości nominalnej przysługującej spółce komandytowej wierzytelności własnej nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 j pkt 3 tej ustawy. Wnioskodawca będzie miał możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków faktycznie poniesionych, związanych z objęciem udziałów w zamian za wkład niepieniężny, o których mowa w art. 15 ust. 1 o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W odpowiedzi na wezwanie Skarżącej do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak naruszenia prawa i w związku z tym brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie: 1) przepisu art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, że Skarżąca przy wniesieniu wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w postaci wierzytelności własnej nie będzie uprawniona do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodów wartości nominalnej wnoszonej aportem wierzytelności, 2) przepisu art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. 2012, poz. 749 ze zm.; "Ordynacja") poprzez błędną wykładnię prowadzącą do odmiennego traktowania podatników, którzy wnoszą aportem wierzytelność nabytą od podmiotu trzeciego w stosunku do podatników dokonujących wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności własnej, pomimo, iż w obu przypadkach dochodzi do faktycznego uszczuplenia sumy majątku podatników. Zdaniem Skarżącej stanowisko organu pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią przepisu art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. W przywołanym przepisie sporna między nią a Organem jest interpretacja pojęcia faktycznie poniesionych wydatków. U.p.d.o.p. nie definiuje terminu "poniesienie". Brak jest zatem podstaw do uznania prawdziwości twierdzenia Ministra, że koszt uzyskania przychodu poniesiony będzie jedynie w sytuacji nabycia wierzytelności od innego podmiotu. Poniesienie wydatku to nie tylko faktyczne wydatkowanie określonej kwoty pieniężnej, ale także każde uszczuplenie majątku podatnika. Na takie rozumienie art. 15 ust. 1j pkt 3 wyraźnie wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 listopada 2012 r. (sygn. akt II FSK 1509/11). Skarżąca podkreśliła, że sądy administracyjne w szerokim zakresie odnoszą do sytuacji dotyczącej odpłatnego zbycia wierzytelności własnej na rzecz osoby trzeciej. Jest to sytuacja bardzo podobna do aportu wierzytelności do spółki, gdzie również dochodzi do przejścia wierzytelności na inny podmiot w zamian za wynagrodzenie (udziały w Spółce z o.o.). Z tego względu orzecznictwo dotyczące odpłatnego zbycia Wierzytelności własnej na rzecz osoby trzeciej ma również zastosowanie do sytuacji zbycia Wierzytelności własnej w formie wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o. Zdaniem Strony, pod pojęciem "odpłatnego zbycia" należy rozumieć każdą formę przeniesienia własności Wierzytelności własnej za wynagrodzeniem. Tym samym wniesienie przez Skarżącego do Spółki z o.o. tytułem wkładu niepieniężnego Wierzytelności własnej stanowi formę jej odpłatnego zbycia. Nielogicznym byłoby bowiem różnicowanie opodatkowania w zależności od formy wynagrodzenia za zbywaną wierzytelność. Również analogicznie, jak w przypadku sprzedaży Wierzytelności własnej, w wyniku aportu Wierzytelności własnej do Spółki z o.o. dojdzie do uszczuplenia majątku Skarżącego. Skarżąca powołała orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2011 r. sygn. II FSK 1948/2009, w którym stwierdzono, iż wykładnia językowa, systemowa wewnętrzna jak i celowościowa przemawiają za przyjęciem, że kosztem uzyskania przychodów jest wierzytelność obejmująca całą kwotę należności wraz z należnym podatkiem od towarów i usług (brutto). O tę bowiem kwotę skarżąca zbywając wierzytelność w celu uzyskania przychodów uszczupli swój majątek. Skarżąca zauważyła, że gdyby najpierw otrzymała spłatę Wierzytelności własnej to ani na moment spłaty Wierzytelności własnej, ani na moment wniesienia pozyskanych w ten sposób środków pieniężnych do Spółki z o.o., nie powstałby po jego stronie przychód. W opisanej sytuacji Skarżąca nigdy już nie otrzyma środków pieniężnych jako spłaty Wierzytelności własnej, gdyż środki te otrzyma Spółka z o.o. po nabyciu Wierzytelności własnej w drodze aportu od Spółki komandytowej. Nie jest wobec tego dopuszczalna wykładnia zaprezentowana przez organ, zgodnie z którą Skarżący nie zapłaci podatku dochodowego, jeżeli najpierw otrzyma środki pieniężne jako spłatę Wierzytelności własnej, po czym wniesie je jako wkład pieniężny do Spółki z o.o., zaś powstanie po jego stronie obowiązek podatkowy, jeśli najpierw wniesie w formie wkładu niepieniężnego Wierzytelność własną, a potem środki pieniężne z tytułu jej spłaty, otrzyma Spółka z o.o. Mając powyższe na uwadze, Skarżąca nie powinna być zobowiązana do zapłaty podatku, jeżeli przed otrzymaniem spłaty Wierzytelności własnej wniesie ją aportem do Spółki z o.o., gdzie następnie ta Spółka z o.o. otrzyma spłatę tej wierzytelności nabytej w ten sposób. Z kolei gdyby Spółka komandytowa wniosła do Spółki z o.o. wierzytelność nabytą, rozpoznałaby przychód z tego tytułu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., w wysokości wartości nominalnej udziałów w Spółce z o.o. Kosztem uzyskania przychodu w takim przypadku, zgodnie z art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. w związku z art. 5 ust. 2 ww. ustawy, byłyby wydatki poniesione przez Spółkę komandytową na nabycie wierzytelności nabytej, przypadające na Skarżącego proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej. Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności własnej do spółki kapitałowej jest w prawie podatkowym instytucją znajdującą się "pomiędzy" objęciem udziałów w Spółce z o.o. w zamian za środki pieniężne, a objęciem udziałów w Spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności nabytej. W związku z faktem, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być wniesione aportem do spółki kapitałowej, Skarżąca zauważyła, iż w odniesieniu do Wierzytelności własnej, Sąd powinien przyjąć zasady rozliczania podobne jak w przypadku wierzytelności nabytej. W cytowanym wyżej orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny podkreślał, że przez "poniesienie" kosztu należy w takim wypadku rozumieć zarówno poniesienie wydatku, jak i zakwalifikowanie faktycznie zrealizowanego odpisu lub inne go zmniejszenia aktywów lub zwiększenia strat. Skarżąca zatem powinna rozpoznać przychód w wysokości wartości nominalnej objętych udziałów w Spółce z o.o., zaś kosztem uzyskania przychodów będzie wartość nominalna Wierzytelności własnej, obejmująca całą kwotę należności wraz z należnym podatkiem od towarów i usług (brutto). Skarżąca wskazała, że powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów; dlatego w sprawie niniejszej organ ten naruszył art. 15 ust 1j pkt 3 u.p.d.o.p. stwierdzając, że Skarżąca nie ma prawa do zaliczenia jako koszty uzyskania przychodów z tytułu wniesienia aportu przez Spółkę komandytową do Spółki z o.o. w postaci Wierzytelności własnej, wartości nominalnej wierzytelności będącej przedmiotem aportu. Ponadto Skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniem organu, iż będzie miała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków faktycznie poniesionych, związanych z objęciem udziałów w zamian za wkład niepieniężny, o których mowa w art. 15 ust. 1o u.p.d.o.p., gdyż literalne brzmienie przepisu art. 15 ust. 1a u.p.d.o.p. wskazuje, iż ma on charakter dodatkowy względem dyspozycji przepisu art. 15 ust. 1j ww. ustawy i nie wyłącza jego zastosowania. Po ustaleniu zatem prawidłowej wysokości kosztów uzyskania przychodu na podstawie przepisu art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p., Skarżąca będzie miała prawo dodatkowo powiększyć je o sumę poniesionych wydatków związanych z objęciem udziałów. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: W skardze zarzucono naruszenie art. 15 ust. 1 j pkt 3 u.p.d.o.p. polegające na uznaniu, że Skarżący przy wniesieniu wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. w postaci wierzytelności własnej nie będzie uprawniony do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodów wartości nominalnej wnoszonej aportem wierzytelności; oraz naruszenie przepisu art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. 2012, poz. 749 ze zm.; "Ordynacja") poprzez błędną wykładnię prowadzącą do odmiennego traktowania podatników, którzy wnoszą aportem wierzytelność nabytą od podmiotu trzeciego w stosunku do podatników, dokonujących wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności własnej pomimo, iż w obu przypadkach dochodzi do faktycznego uszczuplenia sumy majątku podatników. Powyższe zarzuty mogą być ocenione dopiero po dokonaniu analizy art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychodami (z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 u.p.d.op.), są w szczególności: nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Na podstawie art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów (akcji) ustala się w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na ich nabycie. Sąd w składzie obecnym podziela stanowisko zawarte w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 827/11, z 3 grudnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1292/09, z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1659/10 oraz z dnia 11 września 2012 r., sygn. akt II FSK 269/11, oraz w wyroku WSA w Warszawie w sprawie III SA/Wa z dnia 20 marca 2013 w sprawie 2291/12, że wykładnia art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 15 ust. 1 i ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. wyklucza możliwość rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodów wartości wierzytelności własnej w przypadku konwersji takiej wierzytelności na udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Przepis art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p., pozwala zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko faktycznie poniesione i niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów wydatki na nabycie składników majątku podatnika, stanowiących przedmiot wkładu niepieniężnego inny, niż wymienione w pkt 1 i pkt 2 tego przepisu. Ponieważ katalog wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów w związku z objęciem udziałów w zamian za wkład niepieniężny ma charakter zamknięty, nie uwzględnienie w nim wierzytelności własnej uznać należy za celowy zabieg legislacyjny. Literalna wykładnia w.w. przepisu, prowadząca do nie budzących wątpliwości wniosków, wyklucza stosowanie wykładni per analogiam, gdyż prowadziłoby to w istocie do prawotwórczej ingerencji sądu administracyjnego w materię ustawodawczą, jasno w przepisie wyłożoną. Ingerencja sądu w tym przypadku podważyłaby zasadę wyłączności ustawy w prawie daninowym, obejmującą także podstawę opodatkowania (por. A. Bień-Kacała, "Zasada władztwa daniowego w Konstytucji RP z 2007 r.", Toruń 2005, s. 152), mogłaby być poczytana za naruszenie art. 217 Konstytucji RP, a w konsekwencji także art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Ustawodawca, konstruując zamknięty katalog wydatków, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni, nie uwzględnił wierzytelności własnej, preferując wierzytelności nabyte od osób trzecich (albo wydatki związane z wykonaniem zobowiązania). Wierzytelności Skarżącej, które konwertowano na udziały, nie były bowiem wydatkiem na nabycie, o którym mowa w art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. Zaprezentowana w skardze wykładnia art. 15 ust 1 i ust. 1j cytowanej ustawy jest błędna, gdyż wierzytelność własna nie jest w rozumieniu art. 15 ust. 1 j pkt 3 u.p.d.op. wierzytelnością nabytą. Gdy bowiem przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej są wierzytelności własne podatnika, wynikające z zawartych przez niego jako kredytodawcę umów kredytu, kwota udzielonych kredytów nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 j pkt 3 u.p.dop. Warunkiem pomniejszenia przychodu w postaci nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za inny, niż wymieniony w art. 15 ust. 1j pkt 1 i 2 u.p.d.o.p., składnik majątku, jest wcześniejsze poniesienie wydatków na jego nabycie. Podany we wniosku o interpretację stan faktyczny nie wskazuje na poniesienie jakiegokolwiek wydatku. W związku z powyższym zarzut naruszenia prawa materialnego, art. 15 ust. 1 j pkt 3 nie zasługuje na uwzględnienie. Nietrafny jest też zarzut naruszenia art. 121 § 1 o.p. dlatego, że czym innym jest wniesienie wierzytelności własnej, a czym innym wniesienie wierzytelności nabytej od podmiotu trzeciego, są to dwie różne sytuacje prawnopodatkowe. Różnice te zostały wprowadzone przez ustawodawcę, a nie przez organy, w związku z czym zarzut dotyczący zastosowania (a w istocie treści) tego przepisu, nie może być skutecznie kierowany przeciwko organowi. Argumentacja organu w tym zakresie jest prawidłowa, w związku z czym nie ma potrzeby przytaczania jej na nowo. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji