I SAB/Gd 1/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 marca 2015 r. sprawy ze skargi A. K. na przewlekłość postępowania kontrolnego Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oddala skargę. Przedmiotem skargi A. K., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" w G., jest przewlekłe prowadzenie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za marzec 2014 r., w tym zasadność zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za marzec 2014 r., wszczętego na podstawie postanowienia z dnia 28 maja 2014 r., które doręczono kontrolowanemu w tym samym dniu wraz z upoważnieniem dla osób prowadzących postępowanie. Jak wynika z przedłożonych w sprawie dokumentów, w upoważnieniu z dnia 28 maja 2014 r. wskazano jakich czynności upoważnienie nie obejmuje - nie wyłączono w nim prawa do wystawiania postanowień dotyczących przedłużania postępowania. Zasadniczą kwestią będącą przedmiotem weryfikacji w toku prowadzonego postępowania są transakcje sprzedaży telefonów komórkowych przez "A" A. K., który dokonał ich zakupu od "B" Sp. z o.o. w ilości 950 sztuk na podstawie faktury nr [...] z dnia 26 marca 2014 r. na kwotę netto 423.267,80 Euro (1.773.915,35 zł), podatek VAT 97.351,60 Euro (408.000,56 zł),a następnie dokonał dostaw wewnątrzwspólnotowych na podstawie: - faktury nr [...] z dnia 26 marca 2014 r., odbiorca "C" Włochy, dostawa do Niemiec 380 sztuk telefonów, wartość 180.516,20 Euro (756.543,39 zł), - faktury nr [...] z dnia 27 marca 2014 r., odbiorca "D" Malta, dostawa do Rumuni 570 sztuk telefonów, wartość 271.605,00 Euro (1.136.259,52 zł). W deklaracji VAT-7 za marzec 2014 r. podatnik wystąpił o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 400.000 zł. W dniu 28 maja 2014 r. doręczono podatnikowi wezwanie z dnia 28 maja 2014 r. do dostarczenia dokumentów księgowych z zakresu postępowania oraz dokumentów rejestracyjnych firmy. Pismem z dnia 29 maja 2014 r. poinformowano podatnika o przyczynach niezastosowania w sprawie zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego. Kolejnym wezwaniem z dnia 12 czerwca 2014 r. w zakresie tożsamym jak w wezwaniu z dnia 28 maja 2014 r., dodatkowo zobowiązano podatnika do dostarczenia numerów identyfikacyjnych telefonów komórkowych IMEI oraz informacji dotyczących transportu towaru. Podatnik nie przedłożył nr IMEI telefonów zakupionych i sprzedanych. W dniu 24 czerwca 2014 r. wystosowano wezwania do firm transportowych: P. B. "E" oraz G. G."F" Postanowieniem z dnia 25 czerwca 2014 r. organ włączył do akt sprawy dokumenty z postępowania prowadzonego u kontrahenta kontrolowanego, "B" Sp. z o.o. w G. i dokumenty "A", otrzymane od Naczelnika Urzędu Skarbowego. Wezwaniem z dnia 27 czerwca 2014 r. organ zwrócił się do firmy transportowej "G" Sp. z o.o. o przedłożenie dokumentów dotyczących transakcji z podatnikiem. Tego samego dnia organ zwrócił się do firmy logistycznej "H" S.A. o podanie danych dotyczących usług transportowych przedmiotowego towaru. W dniu 30 czerwca 2014 r. wezwano kontrolowanego do udzielenia wyjaśnień dotyczących dostawy towarów. Dnia 3 lipca 2014 r. udział w postępowaniu kontrolnym zgłosił pełnomocnik podatnika, doradca podatkowy Z. K., który złożył pełnomocnictwo do akt sprawy oraz dokonał przeglądu akt sprawy. W dniu 10 lipca 2014 r. wpłynęła do organu odpowiedź pełnomocnika podatnika na wezwanie z dnia 30 czerwca 2014 r. Ponownym wezwaniem z dnia 15 lipca 2014 r. zobowiązano podatnika do przedłożenia w formie elektronicznej, w postaci arkuszy kalkulacyjnych nr IMEI telefonów będących przedmiotem nabyć i dostaw oraz ich odpowiedniego przyporządkowania. W dniu 25 lipca 2014 r. pełnomocnik podatnika złożył żądanie podania podstaw prawnych skierowanych do kontrolowanego wniosków w zakresie konieczności przedłożenia numerów IMEI w formie elektronicznej i arkuszy kalkulacyjnych oraz przyporządkowania do każdej dostawy faktur nabyć towarów. W piśmie tym pełnomocnik również stwierdził, iż kontrolujący sami powinni sporządzać stosowne zestawienia i analizować przedstawione dokumenty. W piśmie dnia 5 sierpnia 2014 r., stanowiącym jednocześnie ponowne wezwanie, organ wyjaśnił pełnomocnikowi podatnika podstawę prawną, na podstawie której prowadzone jest postępowanie kontrolne. Wskazano m.in. na przepisy art. 155 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 189 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "O.p." w związku z art. 31 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity Dz.U. z 2011 r. Nr 41, poz.214 ze zm.), zwanej dalej "u.o.k.s.". Ponadto poinformowano pełnomocnika, że przyporządkowanie numerów IMEI do poszczególnych faktur sprzedaży i zakupu ma bezpośredni związek z postępowaniem prowadzonym w zakresie zwrotu podatku od towarów i usług. W toku postępowania należy udowodnić, że dana faktura dokumentuje rzeczywisty przebieg operacji gospodarczej. Zatem organ ma nie tylko prawo, ale wręcz obowiązek zgromadzenia możliwie jak najwięcej dowodów w celu ustalenia stanu faktycznego. W piśmie z dnia 31 lipca 2014 r., które wpłynęło do organu 6 sierpnia 2014 r. pełnomocnik kontrolowanego poinformował, iż w okresie od 4 do 18 sierpnia 2014 r. będzie przebywał na urlopie. W dniu 28 sierpnia 2014 r. wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej pismo pełnomocnika kontrolowanego, w którym poinformował, że żądania zawarte w wezwaniu z dnia 5 sierpnia 2014 r. przekazał A. K. z rekomendacją przekazania numerów IMEI. Wezwaniem z dnia 2 września 2014 r. organ ponowił żądanie przekazania numerów IMEI i ich przyporządkowanie do każdej faktury. Pełnomocnik podatnika zapoznał się z aktami sprawy w dniu 3 października 2014 r., przy czym w protokole z tej czynności nie zgłosił jakichkolwiek uwag. W dniu 3 października 2014 r. organ wystąpił z wnioskiem o udzielenie informacji do administracji podatkowych Włoch i Malty. Postanowieniem z dnia 25 listopada 2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dopuścił jako dowód w postępowaniu informację dotyczącą transakcji "D", uzyskaną od administracji podatkowej Malty. W celu uzyskania dokumentów dotyczących wydania towarów będących w marcu 2014 r. przedmiotem transakcji pomiędzy "B" Sp. z o.o., a "A", oraz w celu ustalenia podmiotów składujących przedmiotowy towar w "I" Sp. z o.o. na wcześniejszym etapie obrotu, w dniach 16 października 2014 r., 25 listopada 2014 r. oraz 12 grudnia 2014 r. organ wystosował wezwania do tej spółki. Informacji w żądanym zakresie udzielono organowi w piśmie z dnia 22 grudnia 2014 r. Pełnomocnik podatnika zapoznał się z aktami sprawy w dniu 3 grudnia 2014 r., przy czym w protokole z tej czynności nie zgłosił jakichkolwiek uwag. W celu uzyskania materiału dowodowego zgromadzonego w ramach kontroli podatkowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w spółce "B", będącej jedynym dostawcą towaru na rzecz "A", w dniu 18 grudnia 2014 r. organ kontroli skarbowej wystąpił o przesłanie będących w jego posiadaniu dowodów mających bezpośredni wpływ na ustalenia w toczącym się postępowaniu kontrolnym wobec A. K. Wezwaniem z dnia 19 grudnia 2014 r. organ zwrócił się do kontrahenta kontrolowanego – "B" Sp. z o.o. w G. z prośbą o przesłanie dowodów zakupu (faktur, dowodów WZ) telefonów komórkowych będących przedmiotem sprzedaży na rzecz A" A. K. W toku postępowania organ kontroli skarbowej na podstawie art. 140 § 1 O.p. zawiadamiał kontrolowanego o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy postanowieniami z dnia: 23 lipca 2014 r., 25 września 2014 r., 24 listopada 2014 r., przy czym każdorazowo informowano podatnika o przyczynach powodujących przedłużenie postępowania. Ponadto w toku postępowania kontrolnego pełnomocnik podatnika złożył skargę na inspektor prowadzącą postępowanie. W piśmie z dnia 6 października 2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał tę skargę za bezzasadną. W piśmie z dnia 10 listopada 2014 r. podatnik wniósł do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej skargę na Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Po przekazaniu jej do załatwienia w toku postępowania kontrolnego, zgodnie z właściwością, pismem z dnia 5 grudnia 2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał skargę za bezzasadną. Po rozpoznaniu ponaglenia podatnika na niezałatwienie sprawy w terminie, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, postanowieniem z dnia 24 listopada 2014 r. uznał je za nieuzasadnione. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na przewlekłość postępowania kontrolnego, A. K. zarzucił Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej rażące naruszenie art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania niezgodnie z przepisami prawa, art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, art. 122 O.p. poprzez niepodejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, art. 125 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niezgodny z zasadą współmierności i szybkości postępowania, art. 286 § 1 pkt 4 O.p. poprzez bezprawne żądanie od kontrolowanego danych w formie elektronicznej w sytuacji braku wszczęcia i prowadzenia organ kontroli podatkowej, Ponadto skarżący zarzucił naruszenie art. 13 ust. 3 u.o.k.s. poprzez brak wszczęcia i prowadzenia kontroli podatkowej przy jednoczesnym żądaniu pobierania danych elektronicznych (art. 286 § 1 pkt 4 O.p.), art. 13b u.o.k.s. poprzez jego niezastosowanie i brak dokonania czynności sprawdzających u kontrahenta kontrolowanego, a także naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) poprzez nieuzasadnione przedłużanie w czasie prowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie weryfikacji zasadności zwrotu VAT za marzec 2014 r.; Skarżący wniósł o stwierdzenie przewlekłości postępowania kontrolnego z rażącym naruszeniem prawa oraz wyznaczenie dwumiesięcznego terminu zakończenia postępowania, nałożenie grzywny na organ kontroli skarbowej oraz wskazanie osób odpowiedzialnych za nieterminowe załatwienie sprawy, orzeczenie o odpowiedzialności tych osób oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Skarżący zarzuca, że do dnia 3 października 2014 r. organ wykonał tylko kilka czynności postępowania, tj. włączył do postępowania materiał pozyskany od Naczelnika Urzędu Skarbowego, przeprowadził czynności sprawdzające u jednego kontrahenta oraz trzykrotnie, bezzasadnie, żądał od kontrolowanego informacji polegającej na przyporządkowaniu w formie elektronicznej numerów IMEI do faktur sprzedaży, mimo że organ posiadał te numery, a przy tym wobec niewszczęcia kontroli podatkowej nie miał do tego prawa. Wbrew twierdzeniom, zawartym w postanowieniu Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 24 listopada 2014 r., skarżący przekazał kontrolującym wszelkie żądane dokumenty, ewidencje i dane, współpracował z kontrolującymi. Przedmiotem kontroli są dwie wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, których rzetelność, zdaniem skarżącego, nie jest kwestionowana, zaś po stronie zakupów -nabycie towarów wyłącznie od "B" sp. z o.o, w której Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadzi czynności sprawdzające, z których wynika niezbicie, iż dostawy dokonywano do firmy "A" A. K. Nieprawidłowy obieg informacji między organami nie powinien mieć wpływu na szybkość i sprawność w postępowaniu prowadzonym przez organ kontroli skarbowej. Skarżący oczekuje, iż zostanie przeprowadzona kontrola krzyżowa u jedynego dostawcy "A", tj. w "B" sp. z o.o. Skarżący uważa, że jest wprowadzany w błąd co do powodów przedłużania postępowania kontrolnego. Organ w postanowieniu z 25 września 2014 r. podał, iż przyczyną tą jest konieczność przeprowadzenia czynności sprawdzających u kontrahentów kontrolowanego, tymczasem rzeczywistym powodem przedłużania postępowania jest prowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego kontrola podatkowa dostawcy Kontrolowanego - Spółki "B", na której wyniki oczekuje organ kontroli skarbowej, o czym poinformował kontrolowanego Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia 24 listopada 2014 r. uznającym ponaglenie Kontrolowanego z dnia 6 października 2014 r. za nieuzasadnione. Nieuzasadnione jest zatem przedłużanie postępowania kontrolnego w zakresie weryfikacji zasadności zwrotu VAT za marzec 2014 r. i jest tylko pretekstem, podczas gdy: 1) czynności sprawdzające u jedynego dostawcy Kontrolowanego nie zostały wszczęte, 2) organ uzależnia wynik postępowania od innych postępowań, co jest niezgodne z prawem, 3) organ nie podejmuje działań zmierzających do zakończenia prowadzonego postępowania mimo, iż wobec strony nie są prowadzone jakiekolwiek działania weryfikujące prawidłowość złożonych rozliczeń podatkowych, wcześniejsze czynności sprawdzające przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego nie wykazały nieprawidłowości w zakresie jej rozliczeń podatkowych, 4) organ kontroli skarbowej nie wykazał przesłanek umożliwiających wydłużanie w czasie prowadzonego postępowania kontrolnego, a żądania sporządzania przez kontrolowanego zestawień numerów IMEI w formie arkuszy kalkulacyjnych i ich przyporządkowania do każdej faktury nie wynikają z jakiegokolwiek przepisu O.p. i u.o.k.s., 5) organ kontroli skarbowej nie wszczął kontroli podatkowej, co jest rażącym naruszeniem zasady zaufania do działania organów podatkowych oraz zasady szybkości postępowania. Zdaniem skarżącego, prowadzone postępowanie należy oceniać przez pryzmat zasady neutralności podatku od towarów i usług. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie orzekał, iż prawo podatników do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług jest podstawową zasadą wspólnego systemu VAT ustanowioną w prawie Unii i nie może być ograniczane. Skarżący kwestionuje prawidłowość nadzoru nad czynnościami kontrolujących przez ich przełożonych, o czym świadczyć może fakt, iż postanowienia o przedłużaniu postępowania nie zostały podpisane przez dyrektora lub wicedyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, lecz przez inspektora kontroli skarbowej (postanowienia z dnia 23 lipca 2014 r. oraz z dnia 24 listopada 2014 r.), a postanowienie z dnia 25 września 2014 r. przez starszego referendarza, natomiast w aktach kontroli na oryginałach tych postanowień brak jest wyraźnych pisemnych akceptacji przełożonych. W jego ocenie, gdyby kontrola skarbowa przebiegała sprawnie to prawdopodobnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie zmieniałby inspektora prowadzącego postępowanie, a tymczasem postanowieniem z dnia 18 listopada 2014 r. organ uchylił upoważnienie do kontroli dla inspektor prowadzącej i upoważnił do prowadzenia kontroli innych inspektorów. Mimo to zespół kontrolny nie jest w stanie prawidłowo prowadzić postępowania kontrolnego, zaś postanowienia o przedłużeniu postępowania zostają doręczone po okresie ważności poprzednich przedłużeń (postanowienie z dnia 24 listopada 2014 r. zostało awizowane pełnomocnikowi w dniu 27 listopada, zaś odebrane 28 listopada 2014 r.) W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi podnosząc, że wykonał szereg czynności zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie. Istotą tych czynności było potwierdzenie tożsamości towarów z zapisami widniejącymi na fakturach dokumentujących obrót nimi. Powiązanie sprzedaży z zakupem i ustalenie łańcucha dostaw jest kluczowe w postępowaniach kontrolnych prowadzonych w podmiotach zajmujących się hurtowym handlem artykułami elektronicznymi, gdyż tylko w ten sposób możliwe jest odtworzenie rzeczywistego obrotu elektroniką z uwzględnieniem usług magazynowania, transportu, ubezpieczenia towaru w drodze, logistycznych, bankowych. Powyższe, a także wiedza dotycząca szczegółów dostaw w zakresie numerów IMEI, pozwoli organowi kontroli skarbowej w sposób jednoznaczny powiązać sprzedaż z zakupami dokonywanymi na wcześniejszych etapach obrotu, a jednocześnie wykluczyć, że te same telefony były przedmiotem obrotu w innych podmiotach. Powyższego nie udało się potwierdzić w sposób bezpośredni na podstawie dowodów uzyskanych od kontrolowanego, zatem zostały wystosowane w tej kwestii kolejne wezwania do podatnika. Wbrew zarzutom skarżącego, organ kontroli skarbowej może wezwać podatnika celem składania wyjaśnień, a w szczególności może to sprowadzać się do przedłożenia informacji w postaci zestawienia. Organ kontroli skarbowej jest uprawniony do prowadzenia postępowania kontrolnego bez konieczności wszczynania kontroli podatkowej. Jej wszczęcie nie jest konieczne, jeżeli materiał dowodowy zostanie skompletowany w toku innych czynności. Następnie organ podkreślił, że postanowieniem z dnia 25 czerwca 2014 r. włączono do akt postępowania materiały uzyskane od Naczelnika Urzędu Skarbowego dotyczące zakupów towarów od "B" Sp. z o.o., co jednak w dalszym ciągu nie pozwoliło na identyfikację zakupów i dostaw realizowanych przez podatnika. W szczególności jest to ważne z uwagi na to, że istotą rozliczenia w podatku od towarów i usług jest podatek naliczony wynikający z faktur zakupu. Podatek należny w przedmiotowym badaniu nie występuje z uwagi na preferencyjną, zerową stawkę opodatkowania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Sytuacja ta spowodowała, iż podatnik wystąpił w deklaracji VAT-7 za marzec 2014 r. o zwrot podatku w kwocie 400.000 zł. Weryfikacja uprawnień do zastosowania zerowej, preferencyjnej stawki opodatkowania, następuje w tym przypadku poprzez wystąpienie do obcej administracji podatkowej. Organ dopiero w dniu 3 października 2014 r. skierował zapytania do włoskiej oraz maltańskiej administracji podatkowej w celu weryfikacji wewnątrzwspólnotowych dostaw Podatnika, gdyż zgodnie z art. 54 rozporządzenia Rady (UE) nr 904/2010 z dnia 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej, organ wezwany w jednym państwie członkowskim udziela organowi występującemu z wnioskiem w innym państwie członkowskim informacji, o których mowa w art. 1 pod warunkiem, że organ występujący z wnioskiem wyczerpał zwyczajne źródła informacji, których mógł użyć w danych okolicznościach do uzyskania informacji, których wniosek dotyczy, bez podejmowania ryzyka narażenia się na niepowodzenia w osiąganiu pożądanego rezultatu. Organ podejmował próby uzyskania pożądanych informacji w celu weryfikacji transakcji, które jednak nie przyniosły rezultatu i w rezultacie wystąpił do obcych administracji podatkowych. Przyczyną wstrzymywania się ze skierowaniem wystąpienia do obcych administracji podatkowych była treść pisma pełnomocnika kontrolowanego z dnia 21 sierpnia 2014 r. Postanowieniem z dnia 25 listopada 2014 r. włączono do akt sprawy materiały uzyskane od maltańskiej administracji podatkowej. Organ oczekuje natomiast na informację od włoskiej administracji podatkowej. Istotne znaczenie dla sprawy ma końcowy efekt postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wobec "B" Sp. z o.o., będącego jedynym dostawcą towaru na rzecz "A". Nie oznacza to jednak, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej bezczynnie oczekiwał na wyniki tego postępowania. Pomimo włączenia dokumentów z postępowania prowadzonego w "B" Sp. z o.o. i dokumentów źródłowych dotyczących "A" otrzymanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego, nadal nie zostały wyjaśnione istotne dla postępowania kwestie tożsamości towarów i dokumentacji obrotu nimi. Zatem nie oprócz współpracy organów niezbędne staje się współdziałanie strony, ewentualnie oczekiwane informacje od obcych władz podatkowych. Następnie podkreślił, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Postanowienia o przedłużeniu postępowania zostały podpisane we właściwym czasie przez osoby upoważnione, w urzędzie funkcjonuje system nadzoru nad pracownikami, zaś przyczyną zmiany inspektora prowadzącego postępowanie nie są względy merytoryczne, lecz zdarzenie losowe skutkujące długotrwałym zwolnieniem lekarskim osoby dotychczas prowadzącej kontrolę. W piśmie procesowym z dnia 21 lutego 2015 r. oraz na rozprawie w dniu 11 marca 2015 r. pełnomocnik skarżącego poparł zarzuty i wnioski skargi. Pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi, składając zestawienie numerów seryjnych IMEI telefonów komórkowych, metrykę akt oraz wykaz podjętych czynności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz.U. z 2014r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola działalności organów administracyjnych, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 powołanego przepisu). W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania organu administracji publicznej w granicach, w jakich przysługuje skarga do sądu administracyjnego na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art.3 §2 pkt 8 p.p.s.a.). W tak zakreślonej kognicji sąd administracyjny, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy administracji publicznej w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1 - 4a p.p.s.a., zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku, wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa (art. 149 § 1 p.p.s.a.). W przeciwnym razie Sąd skargę oddala, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd administracyjny rozpoznając sprawę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ obowiązany jest zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy sprawa, w której została wniesiona skarga, była sprawą określoną w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. Następnie winien rozważyć, czy dopuszczalność skargi uwarunkowana jest zachowaniem określonego trybu przeciwdziałania bezczynności oraz czy taki tryb przed wniesieniem skargi został wyczerpany. W dalszej kolejności, o ile wynik badania dwóch pierwszych kwestii będzie pozytywny, sąd musi ustalić, czy organowi administracji można przypisać bezczynność lub przewlekłość postępowania (por. wyrok NSA z 18 maja 2010 r., II GSK 381/10, Lex nr 596787). Zaznaczyć ponownie trzeba, że zgodnie z art. 3 § 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a, w tym innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Powszechnie przyjmuje się, że skarga na bezczynność organu jest pochodną skargi na określone formy działania organu, czyli jest dopuszczalna tylko w takich granicach, w jakich służy skarga do sądu administracyjnego na decyzje administracyjne, określone postanowienia oraz akty i czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczące przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa oraz w razie niewydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (postanowienia NSA z: 4 września 2012 r., II GSK 1324/12 i 17 lipca 2012 r., I OSK 1620/12, dostępne w CBOSA, 7 lipca 2010 r., II GSK 737/10, LEX nr 663493, a także B. Adamiak, J. Borkowski: Postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, wyd. 5, Warszawa 2007, s. 378). Powyższy pogląd, wywodzący się z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., wskazuje, że zawarte w tym przepisie sformułowanie "w przypadkach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a " oznacza, iż sąd administracyjny rozpoznaje skargi tylko na tak kwalifikowaną bezczynność organów administracji, tj. na ich niedziałanie, w sytuacji gdy łącznie są spełnione dwie przesłanki. Po pierwsze, są one zobowiązane zająć stanowisko w jednej z wyliczonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. prawnych form działania, po drugie zaś, wyrażenie stanowiska w danej formie jest poddane kontroli sądu administracyjnego, czyli nie zachodzą wyłączenia, o których mowa w art. 5 i art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. oraz w ustawach szczególnych. Przy tak rozumianej skardze na bezczynność w sprawie sądowoadministracyjnej należy przyjąć, że protokołu kontroli, jaki ma zostać wydany po jej zakończeniu, nie można zaliczyć do prawnych form działania wyszczególnionych w art. 3 § 2 pkt 1 - 4a p.p.s.a. Z uwagi na przedmiot protokół taki nie stanowi interpretacji podatkowej (art. 3 § 2 pkt 4a) ani postanowień określonych w art. 3 § 2 pkt 2 i 3 p.p.s.a., nie można go również zaliczyć do kategorii aktów i czynności w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Zasadniczy bowiem sens regulacji zawartej w ostatnio powołanym przepisie polega na umożliwieniu poddania kontroli sądowej takich działań administracji w sferze publicznoprawnej, które są podejmowane poza sformalizowanymi postępowaniami oraz dotyczą skutków wynikających bezpośrednio z przepisów prawa powszechnie obowiązującego w zakresie praw i obowiązków podmiotów niepowiązanych organizacyjnie z organem wydającym akt lub podejmującym daną czynność. Przykładowo, w uzasadnieniu uchwały z 4 lutego 2008 r., I OPS 3/07 (ONSAiWSA 2008, nr 2, poz. 21) NSA podkreślił, że o akcie lub czynności, w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., na które może być wniesiona skarga do sądu administracyjnego, można mówić wówczas, gdy akt (czynność) jest podjęty w sprawie indywidualnej, jest skierowany do oznaczonego podmiotu administrowanego, odnosi się do uprawnienia lub obowiązku tego podmiotu, samo zaś uprawnienie lub obowiązek, którego akt (czynność) dotyczy, są określone w przepisach prawa powszechnie obowiązującego. Protokół kontroli nie nakłada żadnych uprawnień czy obowiązków określonych bezpośrednio w przepisach prawa powszechnie obowiązującego. Nie można jednak nie zauważyć, że zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, Naczelny Sąd Administracyjny oraz inne sądy administracyjne sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej (...). Na podstawie tej regulacji należy przyjąć, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej w różnych jej formach działania i pod względem jej zgodności z prawem. Są zatem właściwe – na tle tak szerokiego ujęcia konstytucyjnego - do zniesienia niezgodnych z prawem działań oraz bezczynności lub przewlekłości postępowania w różnych sprawach z zakresu administracji publicznej. Pojęcie zakresu administracji publicznej - jak zaakcentował Trybunał Konstytucyjny i co zostało przyjęte w orzecznictwie sądów administracyjnych - należy przy tym traktować szeroko i rozpatrywać w sensie podmiotowym, a nie tylko przedmiotowym (zob.: uchwała NSA z dnia 25 listopada 2013 r., sygn. akt I OPS 12/13, ONSAiWSA 2014/2/20). Zdaniem Sądu należy uznać, że na gruncie postępowania sądowoadministracyjnego sytuacje, w których stronie będzie przysługiwać skarga na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, powinny korelować z sytuacjami, w których służy ponaglenie do organu administracji. W przedmiotowej sprawie skarżący złożył ponaglenie na niezałatwienie sprawy - postępowania kontrolnego we właściwym terminie. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej uznał ponaglenie za bezzasadne. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego wobec skarżącego, wszczętego na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 28 maja 2014r. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za marzec 2014 r., w tym zasadności zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za marzec 2014r. Jakkolwiek skarżący w skardze zarzucił organowi przewlekłość postępowania kontrolnego, to z jej uzasadnienia wynikają również zarzuty co do braku podstaw prawnych żądania określonych danych przez organ, czy informowania o biegu postępowania kontrolnego. Przewlekłość w prowadzeniu postępowania wystąpi wówczas, gdy organ nie załatwia sprawy w terminie, nie pozostając jednocześnie w bezczynności, a podejmowane przez ten organ czynności procesowe nie charakteryzują się niezbędną koncentracją. Zatem przewlekłość w prowadzeniu postępowania można organowi skutecznie zarzucić, gdy nie dochowa należytej staranności w zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie przeprowadzania czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia. Wyklucza natomiast możliwość przypisania organowi przewlekłości postępowania podejmowanie wszelkich możliwych, a koniecznych dla zakończenia postępowania działań, które jednakże z przyczyn niezależnych od organu nie przynoszą oczekiwanego skutku, w postaci zakończenia postępowania administracyjnego (korzystanie z pomocy prawnej innych organów krajowych i zagranicznych). Tylko nieuzasadniona zwłoka może być przyczyną stwierdzenia przewlekłości, co wymaga analizy charakteru dokonywanych czynności, jak i stanu faktycznego sprawy. Odnosząc się do zarzutu przewlekłości Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 1 ust. 1 u.o.k.s., celem kontroli skarbowej jest ochrona interesów i praw majątkowych Skarbu Państwa oraz zapewnienie skuteczności wykonywania zobowiązań podatkowych i innych należności stanowiących dochód budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.o.k.s. do zakresu kontroli skarbowej należy kontrola rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych. Zgodnie zaś z art. 31 ust. 1 u.o.k.s. w zakresie nieuregulowanym w ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Zgodnie zaś z art. 31 ust. 2 pkt 3 u.o.k.s. użyte w ustawie określenia oznaczają: postępowanie kontrolne - postępowanie podatkowe, o którym mowa w dziale IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Tym samym dokonując załatwienia sprawy organ kontroli skarbowej jest zobowiązany do respektowania art. 139 § 1 O.p. i art. 140 § 1 O.p. Zgodnie z art. 139 § 1 O.p. załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Natomiast art. 140 § 1 O.p. stanowi zaś, że o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Wbrew zarzutom skargi, w rozpoznawanej sprawie te wymogi zostały spełnione. W niniejszej sprawie organ ustalił, że w marcu 2014r. podatnik dokonał zakupu telefonów komórkowych od "B" Sp. z o.o. w G., które następnie sprzedał, w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, kontrahentom z innych państw Unii Europejskiej, a mianowicie "C" Włochy (dostawa do Niemiec) i "D" Malta, (dostawa do Rumuni). W celu sprawdzenia prawidłowości i rzetelności transakcji dokonywanych przez podatnika oraz ustalenia stanu faktycznego w sprawie, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej kilkukrotnie bezskutecznie występował do podatnika o przekazanie dokumentów oraz informacji do sprawy, w tym m.in. o przekazanie numerów IMEI zakupionych przez firmę "A" telefonów komórkowych oraz ich przyporządkowanie do faktur sprzedaży. Wobec bierności podatnika, organ w dniu 3 października 2014r. skierował zapytania do włoskiej oraz maltańskiej administracji podatkowej w celu sprawdzenia wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dokonanych do "C" Włochy oraz "D" Malta. Zgodnie bowiem z art. 54 ust.1 lit b rozporządzenia Rady (UE) Nr 904/2010 z dnia 7 października 2010r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej, organ wezwany w jednym państwie członkowskim udziela organowi występującemu z wnioskiem winnym państwie członkowskim informacji, których mowa w art. 1 pod warunkiem, że organ występujący z wnioskiem wyczerpał zwyczajne źródła informacji, których mógł użyć w danych okolicznościach do uzyskania informacji, których wniosek dotyczy, bez podejmowania ryzyka narażenia się na niepowodzenia w osiąganiu pożądanego rezultatu. Zatem organ, przed skorzystaniem z pomocy zagranicznej administracji podatkowej, miał obowiązek w sposób wyczerpujący zebrać materiał dowodowy na terenie kraju. Nadto organ wystosował zapytania do szeregu podmiotów o przekazanie informacji oraz dowodów związanych z przewozem oraz magazynowaniem sprzedawanych przez podatnika telefonów, oraz o przesłanie dokumentów dotyczących wydania towarów będących przedmiotem sprzedaży podatnika w marcu 2014r. Ponadto z akt sprawy wynika, że organ prowadzi korespondencję z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego, włączył do akt postępowania kontrolnego niektóre z dokumentów i dowodów źródłowych z kontroli podatkowej prowadzonej przez ten organ w "B" Sp. z o.o. w G., które mogą przyczynić się do ustalenia stanu faktycznego sprawy. W świetle tych okoliczności organ nie dysponował pełnym materiałem dowodowym, pozwalającym na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co jest niezbędne do prawidłowego ustalenia zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za marzec 2014r. Nie ulega wątpliwości, że z przepisu art. 125 § 1 O.p. wynika, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Z drugiej strony zauważyć jednak trzeba, że obowiązek szybkiego działania skorelowany jest z obowiązkiem podejmowania działań wnikliwych, prowadzących do realizacji wyrażonej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej. Chodzi zatem zarówno o wyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, jak i o to, by czynności zmierzające do tego celu nie trwały nadmiernie długo. Inaczej mówiąc, z uwagi na obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadę prawdy materialnej, wyrażoną w art. 122 i art. 187 § 1 O.p., rozstrzygnięcie sprawy nie może nastąpić przed wyczerpującym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy. Rozstrzygnięcie zarzutu przewlekłości organu kontroli skarbowej wymaga rozważenia, którym konkurującym ze sobą zasadom prawa podatkowego należy w tej sprawie przyznać prymat i w takim kontekście oceniać przedmiotowe postępowanie podatkowe. Z przepisów art. 139-140 O.p. wynika wymóg załatwiania spraw podatkowych bez zbędnej zwłoki (albo niezwłocznie – art. 139 § 2), lecz nie później niż we wskazanych tamże terminach. Jednocześnie zwrócić należy uwagę, że ustawodawca dopuścił możliwość niedochowania zasady szybkiego (we wskazanych terminach) załatwienia sprawy, dając prymat innym zasadom postępowania, w szczególności zasadzie dokładnego wyjaśnienia sprawy, oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 O.p.), które to stanowią niezbędny warunek dla prawidłowego zastosowania prawa materialnego. W rozpoznawanej sprawie powyższe zasady procesowe znajdują - zdaniem Sądu - dodatkowe uzasadnienie w przepisach prawa materialnego. Z uwagi na istotę i sposób rozliczania podatku od towarów i usług, w przypadku wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku organ w istocie jest zobowiązany zbadać zwrot podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika – w tym także dokonywanego w ramach postępowania kontrolnego. Wbrew zarzutom skargi, w działaniach organu kontroli w prowadzonym postępowaniu, nie można dopatrzyć się przewlekłości. Należy zgodzić się z organem kontroli, ze weryfikacja rzetelności rozliczeń podatku VAT za okres objęty kontrolą uzależniona jest nie tylko od poprawności dokumentacji podatnika ale wymaga też pozytywnego zweryfikowania transakcji u jego kontrahentów i to zarówno dostawców jak i odbiorców. Dotyczy to również podmiotów uczestniczących w całym łańcuszku transakcji. Celem postępowania kontrolnego jest ustalenie rzeczywistego obrotu towarowego. Bez ustaleń w tym zakresie, nie jest możliwe prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Słusznie podniesiono w odpowiedzi na skargę, że powiązanie sprzedaży z zakupem i ustalenie łańcucha dostaw jest kluczowe w postępowaniach kontrolnych prowadzonych w podmiotach zajmujących się hurtowym handlem artykułami elektronicznymi, gdyż tylko w ten sposób możliwe jest jest odtworzenie rzeczywistego obrotu elektroniką z uwzględnieniem usług magazynowania, transportu, ubezpieczenia towaru w drodze, logistycznych, bankowych. Ponadto wiedza dotycząca szczegółów dostaw w zakresie numerów IMEI telefonów komórkowych niewątpliwie, pozwoli organowi kontroli skarbowej w sposób jednoznaczny powiązać sprzedaż z zakupami dokonywanymi na wcześniejszych etapach obrotu, a jednocześnie wykluczyć, że te same telefony były przedmiotem obrotu w innych podmiotach. Powyższego nie udało się potwierdzić w sposób bezpośredni na podstawie dowodów uzyskanych od kontrolowanego, w konsekwencji konieczne było podjęcie kolejnych czynności wyjaśniających. Działania podejmowane w tym celu, w ocenie Sądu nie naruszają zasad ogólnych określonych w art. 120 - 129 O.p., w tym w szczególności zasady praworządności (art. 120 O.p.), zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa; zasady budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; zasadę skuteczności i współmierności (art. 125 § 1 O.p.), zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Nie było też powodów do podważania wskazywanych w skardze czynności organu kontroli skarbowej podejmowanych w ramach postępowania kontrolnego, skoro zmierzały one do ustalenia stanu faktycznego sprawy, a kontrolowany został poinformowany o podstawach prawnych tych czynności. Przeprowadzenie kontroli podatkowej nie jest obowiązkiem organu kontroli skarbowej, a w związku z tym organ ten może przeprowadzić postępowanie kontrolne bez konieczności wszczynania kontroli podatkowej. Oceniając działanie organu, Sąd nie dopatrzył się przewlekłości postępowania o której stanowi art. 149 § 1 p.p.s.a. Organ niezwłocznie podjął działania dla zweryfikowania prawidłowości rozliczenia przez podatnika podatku VAT. Wszystkie podejmowane przez organy działania miały umocowanie w obowiązujących procedurach i zmierzały wprost do skontrolowania rzetelności rozliczeń podatnika. W ocenie Sądu nie można uznać w przedmiotowej sprawie aby postępowanie kontrolne prowadzone było w sposób przewlekły to jest, że podejmowane czynności procesowe nie charakteryzowały się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 § 1 O.p., względnie miały charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Wynikały one z kolejności i logiki zdarzeń oraz pozyskiwanych materiałów dowodowych i konieczności dalszej ich weryfikacji. Zaistniała w sprawie okoliczność, iż załatwienie sprawy nastąpiło z przekroczeniem terminów określonych w art. 139 § 1 O.p. nie oznacza, iż postępowanie to było prowadzone w sposób przewlekły. Dla oceny czy wystąpiło takie uchybienie organu podatkowego decydujące znaczenie ma bowiem to czy podejmowane przez organ czynności były zasadne (istotne) dla załatwienia sprawy, a zatem czy nie były to czynności pozorujące działanie organu. Należy także mieć na uwadze, iż ustawodawca w art. 140 O.p. przewidział sytuacje, w których organ podatkowy nie załatwia spraw we właściwym terminie i to zarówno z przyczyn zależnych jak i niezależnych od organu. W takich sytuacjach organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. W przedmiotowej sprawie, co wynika z akt sprawy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej obowiązku tego dopełnił. Powiadamiał skarżącego o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie doręczając postanowienia o przedłużeniu postępowania, podpisane przez upoważnione do tego osoby, a wskazane przyczyny niedotrzymania terminu były istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, co potwierdził również w odpowiedzi na ponaglenie Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm) wypada jedynie zauważyć, że nie można kwestionować prawa organu do weryfikacji zwrotu u podatnika oraz kontrolowania jego kontrahentów. Jest to prawo organu wynikające m.in. z ww. przepisu i w sytuacji, gdy dotyczy to wysokich kwot zwrotu lub podatku wynikającego z transakcji obarczonych znacznym ryzykiem, organ ma nie tylko prawo ale przede wszystkim obowiązek zweryfikować zasadność zwrotu. Ustosunkowując się do zarzutów skargi, odwołujących się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w kontekście wspólnotowej zasady neutralności podatku VAT, zauważyć należy, że możliwości kontroli przestrzegania prawidłowych zasad rozliczania podatku VAT znajdują pełne uzasadnienie w ustawodawstwie unijnym. Szczególne umocowanie wynika z art. 273 Dyrektywy Rady UE 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L 2006 Nr 347 s.1 ze zm.), który stanowi, że "państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych pomiędzy państwami członkowskimi przez podatników [...]". Przepis ten potwierdza tezę o zagrożeniu dokonywania nadużyć przy rozliczaniu podatku VAT i stanowi jednocześnie akceptację dla tworzenia w prawie krajowym skutecznych mechanizmów zapobiegających oszustwom podatkowym. W wyroku z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn. akt U 6/06, Trybunał Konstytucyjny mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku – podkreślił, że orzecznictwo TSUE wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś – ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa". Z przyczyn wskazanych w odpowiedzi na skargę, nie zasługiwały również na uwzględnienie pozostałe zarzuty skargi. Z chronologii zdarzeń ustalonych na podstawie akt sprawy przedstawionych Sądowi wynika, że organ prowadził postępowanie kontrolne podejmując szereg czynności prowadzących do wyjaśnienia i zakończenia postępowania. Występująca w sprawie regularność i częstotliwość działań organu wskazuje na to, że stale kontrolował i weryfikował napływające do niego informacje. W ocenie Sądu, można zaakceptować kilkukrotne przedłużanie przez organ terminów do zakończenia sprawy w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy wynika, że przeprowadza on postępowanie w ramach przysługujących mu kompetencji, podejmując niezbędne czynności służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Z powyższych względów, uznając zarzuty podniesione w skardze za niezasadne jak również nie stwierdzając innych naruszeń prawa, skargę jako nieuzasadnioną, należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.