I SA/Bd 830/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Sędziowie Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Winiecka po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 stycznia 2014r. sprawy ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wniesienia odwołania z uchybieniem terminu oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B., po przeprowadzeniu postępowania wznowionego, decyzją z dnia [...]. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]., którą uchylono decyzję organu I instancji w części dotyczącej ustalenia J.K. (skarżącemu) dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące październik-grudzień 2005r. oraz styczeń-listopad 2006r. i umorzono postępowanie w tym zakresie, a w pozostałej części utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...]. Pismem z dnia [...]., nadanym w tym samym dniu, podatnik złożył odwołanie wnosząc o uchylenie ww. decyzji i ponowne rozpatrzenie sprawy. Z uwagi na fakt, że ze zwrotnego potwierdzenia odbioru doręczenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. wynikało jedynie, iż przesyłka była awizowana oraz, że została doręczona w dniu [...]., Dyrektor wystąpił do Urzędu Pocztowego w Ł. o podanie daty wpływu przesyłki zawierającej ww. decyzję do tego Urzędu Pocztowego oraz, czy przesyłka była awizowana jeden, czy dwa razy, a także o wskazanie dat awizowania. Do ww. pisma dołączono kserokopię potwierdzonego za zgodność z oryginałem zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Pismem z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Pocztowego w Ł. wyjaśnił, że ww. decyzja wpłynęła do Urzędu Pocztowego w Ł. w dniu [...]. i w tym samym dniu, z powodu niemożności doręczenia, pozostawiono pierwsze awizo w drzwiach mieszkania adresata. Z uwagi na niepodjęcie w terminie 7 dni, przesyłkę powtórnie awizowano w dniu [...]., która ostatecznie została odebrana w dniu [...]. Dodatkowo Urząd Pocztowy w Ł. dołączył do pisma z dnia [...]. uzupełnioną o daty awizowania kserokopię potwierdzonego za zgodność z oryginałem zwrotnego potwierdzenia odbioru, przekazaną przez Dyrektora Izby Skarbowej przy piśmie z dnia [...]. Postanowieniem z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że odwołanie skarżącego z dnia [...]. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego do jego wniesienia. W uzasadnieniu organ zwrócił uwagę, że warunkiem skuteczności czynności procesowej jest zachowanie ustawowego terminu do jej dokonania. Podniósł, że zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) dalej O.p., odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Wskazał, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]., zawierająca stosowne pouczenie w tym zakresie, została wysłana na wskazany przez podatnika we wniosku z dnia [...]. adres w dniu [...]. i wpłynęła do Urzędu Pocztowego w Ł. w dniu [...]. Jak ustalono, w dniu [...]. z powodu niemożności jej doręczenia, pozostawiono pierwsze awizo w drzwiach mieszkania adresata. Powtórne awizowanie przesyłki miało miejsce w dniu [...]. Organ wyjaśnił, że skoro przesyłka zawierająca decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. była po raz pierwszy awizowana w dniu [...]., to 14-dniowy termin do jej doręczenia w trybie art. 150 O.p., liczony zgodnie z art. 12 § 1 tej ustawy, rozpoczął swój bieg od dnia [...]. i upłynął w dniu [...]. Zatem termin do złożenia odwołania rozpoczął swój bieg z dniem [...]. i upłynął w dniu [...]. Organ stwierdził, że na zmianę tego terminu nie wpływa fakt, iż decyzja została odebrana w placówce pocztowej w dniu [...]., tj. w 7 dniu od jej powtórnego awizowania, a odwołanie nadane w 14 dniu od dnia jej podjęcia. Podkreślił, że określony w art. 150 § 1 pkt 1 O.p. 14-dniowy termin przechowywania przesyłki w placówce pocztowej nie może zostać w jakikolwiek sposób wydłużony. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, z treści tego przepisu nie da się również wywieść, że termin do uznania doręczenia zastępczego pisma adresatowi przesyłki miałby następować po 7 dniach od ponownego jej awizowania, bowiem w art. 150 § 1a O.p. został uregulowany tylko jeden 7-dniowy termin, który ma zastosowanie do dokonania czynności powtórnego awizowania, co w żaden sposób nie wpływa na określenie 14-dniowego terminu z art. 150 § 1 pkt 1 O.p. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej, ponowne awizowanie o pozostawieniu przesyłki, o którym mowa w art. 150 § 1a ww. ustawy, nie jest zdarzeniem, z którym ustawa wiąże obowiązek nowego, odrębnego liczenia terminu, ponieważ ten termin jest jeden i wynika z art. 150 § 1 w zw. z art. 150 § 2 O.p. Wobec powyższego organ stwierdził, że nadając w dniu [...]. odwołanie od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]., skarżący uchybił 14-dniowemu terminowi do jego złożenia, o którym został pouczony. Podkreślił, że kwestionując ww. rozstrzygnięcie należało wnieść (nadać) odwołanie najpóźniej w dniu [...]. Jednocześnie organ zauważył, że podatnik nie wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, jak też nie wskazał żadnych przyczyn uprawdopodabniających, iż uchybienie temu terminowi nastąpiło bez jego winy, stosownie do treści art. 162 § 1 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że podejmując rozstrzygnięcie w oparciu o przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p., organ odwoławczy ograniczony jest wyłącznie do badania, czy odwołanie zostało wniesione w ustawowym terminie. Zauważył, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia, organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Dodał, że uchybienie temu terminowi w konsekwencji powoduje zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność zaskarżonej decyzji. Pismem z dnia [...]. skarżący złożył do tut. Sądu skargę na powyższe postanowienie wnosząc o jego uchylenie. W uzasadnieniu podniósł, że odwołanie zostało wniesione w terminie do jego wniesienia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b oraz c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.; określanej dalej jako p.p.s.a.). Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaś zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, co byłoby podstawą jego wyeliminowania z obrotu prawnego. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia wskazać należy, iż zostało ono wydane z powodu uznania przez organ odwoławczy, że odwołanie zostało wniesione przez skarżącego z uchybieniem przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. terminu do jego wniesienia, na podstawie którego odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Istota sporu sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia, czy skarżący wniósł w terminie odwołanie. Bezsporne w sprawie jest to, że decyzja organu I instancji została wysłana do skarżącego pocztą, co oznacza, iż jej doręczenie powinno było nastąpić zgodnie z przepisami Rozdziału 5 Działu IV O.p., regulującymi zasady doręczania przesyłek w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 150 O.p. w przypadku niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 powołanej ustawy, dochodzi do zastępczego doręczenia przesyłki. Jeżeli doręczenie pisma (przesyłki) następuje za pośrednictwem poczty, poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej (art. 150 § 1 pkt 1 O.p.), przy czym zobowiązana jest do dwukrotnego powiadomienia adresata przesyłki o pozostawieniu jej w określonej placówce pocztowej (art. 150 § 1a). Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Natomiast zawiadomienie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2 O.p.). W rozpoznawanej sprawie, wobec braku możliwości doręczenia przesyłki adresatowi, doręczyciel pozostawił zawiadomienie o pozostawieniu jej na drzwiach mieszkania adresata. Przesyłka została awizowana po raz pierwszy w dniu [...]., zaś powtórne awizo zostało złożone w dniu [...]. W tej sytuacji 14-dniowy termin do jej odbioru upłynął, jak zasadnie skonstatował organ odwoławczy, w dniu [...]. (włącznie). W konsekwencji powyższego odwołanie powinno być złożone najpóźniej do dnia [...]. (włącznie). Odwołanie w przedmiotowej sprawie zaś zostało nadane w dniu [...]. (d.: k. 9 akt administracyjnych), a zatem z przekroczeniem ustawowego terminu do jego wniesienia. Okoliczność zatem, że po upływie w/w 14-dniowego terminu skarżący odebrał przesyłkę nie oznacza, iż termin ten uległ przedłużeniu bądź podlega obliczeniu według innych zasad niż wynika to z przywołanych przepisów prawa. Sąd w tut. składzie podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażony m.in. w postanowieniu z dnia 12 stycznia 2010r., sygn. akt II FSK 1908/09 oraz w wyroku z dnia 11 grudnia 2009r., sygn. akt II FSK 1075/08, że dniem doręczenia zastępczego jest dzień, w którym bezskutecznie upłynął czternastodniowy termin odbioru decyzji prawidłowo złożonej w placówce pocztowej (§ 2 zd.2 art. 150 O.p.), a nie dzień późniejszego faktycznego wydania jej w tej placówce adresatowi, nota bene z naruszeniem przepisów O.p. Podkreślić należy, że wprowadzona przez ustawodawcę fikcja doręczenia jest w tej sytuacji prawnie skuteczna, to znaczy pociąga za sobą wszelkie skutki doręczenia, w tym także skutek w postaci rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania (art. 223 § 2 O.p.) Nie można bowiem przyjąć, że doręczenie nie nastąpiło, jeśli skarżący nie zgłosi się po jej odbiór w wymaganym przepisami terminie. Przyjęcie odmiennego poglądu, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 2009r., sygn. akt II FSK 1075/08, mijałoby się z celem przepisów o doręczeniach w postępowaniu podatkowym. Innymi słowy okoliczność, że w przedmiotowej sprawie Placówka Pocztowa w Ł. faktycznie wydała przesyłkę adresatowi w dniu [...]. nie może w żadnym razie przesądzać o określeniu dnia doręczenia decyzji w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Reasumując, termin do złożenia odwołania w sprawie kończył się z upływem [...]., a nie jak przyjął skarżący z upływem [...]. W konkluzji powyższego należy podnieść, że w przypadku odebrania przez adresata przesyłki z urzędu pocztowego w okresie 14 dni, na które została ona złożona, datą doręczenia będzie dzień jej faktycznego odbioru stwierdzony pokwitowaniem na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, a nie fikcyjna data wynikająca z treści art. 150 § 2 O.p. (por.: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 czerwca 1986r., sygn. akt III ARN 7/86 - OSNCP 1987, Nr 9, poz. 143). Jednakże w przypadku odbioru tej przesyłki po tej dacie, skutek prawny doręczenia następuje z upływem ostatniego dnia czternastodniowego okresu przechowywania pisma w placówce pocztowej. W pełni na aprobatę zasługuje działanie organu, który wobec niewypełnienia wszystkich wymaganych pozycji na potwierdzeniu odbioru (d.: k. 5 akt administracyjnych) zwrócił się do Urzędu Pocztowego w Ł. o wyjaśnienie kiedy przesyłka wpłynęła do tego Urzędu, czy i kiedy była awizowana (d.: k. 13 akt administracyjnych). W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego te okoliczności zostały ustalone (d.: k. 16 i 17 akt administracyjnych). Warto w tym miejscu przywołać także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 sierpnia 2011r., o sygn. II FSK 334/10, w którym wyrażono następujący pogląd: "W sytuacji, gdy stosownie do art. 150 ord. pod. nastąpił prawny skutek procesowy doręczenia, późniejsze faktyczne wydanie pisma pełnomocnikowi nie może być uznane jako doręczenie prawne. Doręczenie pisma w toku postępowania administracyjnego może nastąpić tylko raz, zważywszy, że skutki procesowe ustawa łączy z doręczeniem w formie prawem przepisanej, a nie z faktycznym otrzymaniem tego pisma przez pełnomocnika skarżącej. Prawidłowo sąd wywiódł, że w takim przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1 art. 150 ord. pod., a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Przetrzymanie i wydanie przez urząd pocztowy pisma po upływie tego terminu niewątpliwie stanowi uchybienie, jednakże uchybienie to nie ma żadnego wpływu na wynik niniejszej sprawy." Takie rozumienie przepisów prawa potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w postanowieniu z dnia 12 stycznia 2012r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2916/11, w którym stwierdził, że dla rozpoczęcia biegu terminu określonego w art. 53 § 1 p.p.s.a. bez znaczenia pozostaje fakt, że skarżący odebrał w Urzędzie Pocztowym przesyłkę po upływie 14-dniowego terminu określonego w art. 150 § 1 O.p. Sąd w tutejszym składzie w/w pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego podziela. W kontekście powyższego Sąd uznał, że organ odwoławczy nie naruszył przepisów postępowania w sposób, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy. Podkreślenia również wymaga, że strona, która uchybiła terminowi do wniesienia środka odwoławczego może, gdy uważa, iż nastąpiło to bez jej winy, wnieść o jego przywrócenie. W przedmiotowej sprawie Skarżący jednak z możliwości takiej nie skorzystał i nie złożył wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W związku z powyższym organ odwoławczy, wobec braku wniosku strony skarżącej o przywrócenie uchybionego terminu, zobowiązany był w ramach wstępnej kontroli dopuszczalności odwołania stwierdzić - na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. - uchybienie terminu do jego wniesienia. Mając powyższe na względzie Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. E. Kruppik-Świetlicka H. Adamczewska-Wasilewicz M. Łent