I SA/Kr 795/15

|Sygn. akt I SA/Kr 795/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 lipca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędziowie: WSA Paweł Darmoń, WSA Waldemar Michaldo, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lipca 2015 r., sprawy ze skargi O. S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 12 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności - skargę oddala - Postanowieniem z dnia 21 listopada 2014r., nr [...] Burmistrz W. orzekł o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Burmistrza W. z dnia 21 listopada 2014r., nr [...] w sprawie określenia skarżącej spółce O. S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ l instancji przywołał treść z art. 239a oraz art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009 pozostał okres krótszy niż 3 miesiące, co uprawdopodabnia, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Na powyższe postanowienie strona skarżąca wniosła zażalenie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W zażaleniu zarzucono brak prawidłowego doręczenia zaskarżonego postanowienia, wyjaśniając, że Burmistrz W. nie uwzględnił, że pismem z dnia 6 sierpnia 2014r. skarżąca spółka wniosła o doręczanie korespondencji w postępowaniu podatkowym w przedmiotowej sprawie za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Podstawą wniosku był art. 144a Ordynacji podatkowej, czego konsekwencją jest konieczność doręczenia wszelkiej korespondencji w przedmiotowym postępowaniu w trybie określonym w art. 152a Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej spółki wniosek z dnia 6 sierpnia 2014r. spełniał wszystkie wynikające z tego przepisu wymagania, wobec czego organ l instancji zobowiązany był doręczać wszelką korespondencję na wskazany w piśmie adres mailowy. Zdaniem skarżącej spółki dopóki taka zgoda nie zostanie wycofana (a w przedmiotowym postępowaniu do takiego wycofania nie doszło), doręczenie elektroniczne jest wyłącznym sposobem doręczenia korespondencji w tym postępowaniu. W związku z powyższym z uwagi na fakt, że zaskarżone postanowienie nie zostało doręczone w sposób określony w art. 152a Ordynacji podatkowej – w ocenie strony skarżącej - przyjąć należy, że nie zostało ono w ogóle doręczone. W dalszej treści zażalenia zarzucono naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie poinformowania skarżącej spółki, że toczy się postępowanie w sprawie nadania nieostatecznej decyzji Burmistrza W. rygoru natychmiastowej wykonalności oraz art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej poprzez brak uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji Burmistrza W. nie zostanie wykonane przez skarżącą spółkę przed terminem przedawnienia. Postanowieniem z dnia 12 lutego 2015r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu odnosząc się do skuteczności zaskarżonego postanowienia stwierdzono, że wskazany organowi podatkowemu adres mailowy: [...] nie spełnia wymogów dla doręczenia za pomocą środków komunikacji elektronicznej, dlatego też konieczne było doręczenie zaskarżonego postanowienia w formie pisemnej i takie doręczenie Kolegium uznało za skuteczne i prawidłowe. Oceniając sprawę merytorycznie organ odwoławczy stwierdził, że, aby można było nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności muszą zostać spełnione kumulatywnie (łącznie) dwie przesłanki: po pierwsze musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, po drugie organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zdaniem Kolegium w niniejszym przypadku spełniona została przesłanka wskazana w art. 239 b § 1 pkt 4 ustawy, tj. warunek krótkiego okresu do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W kwestii uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie wykonane organ odwoławczy stwierdził, że podziela stanowisko organu l instancji, iż w sprawie istniało prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od za rok 2009 nie zostanie wykonane przez Podatnika przed terminem jego przedawnienia. Wskazano tu na brak współpracy skarżącej spółki z organami podatkowym w prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego oraz przerzucanie obowiązku ustalenia stanu faktycznego na organ podatkowy, a przez to świadome i celowe przedłużanie toczącego się postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2009r., co czyni wysoce prawdopodobnym, że zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie wykonane przed terminem przedawnienia. Ponadto w ocenie organu w niniejszym przypadku istniało duże prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie podatkowe w wysokości określonej decyzją Burmistrza Wadowic z dnia 21 listopada 2014r. nie zostanie w całości wykonane przez stronę skarżącą przed terminem jego przedawnienia, także ze względu prezentowanie przez skarżącą spółkę stanowiska negującego istnienie obowiązku podatkowego w zakresie opodatkowania linii telekomunikacyjnych ułożonych w kanalizacji kablowej. Zdaniem Kolegium istniało duże prawdopodobieństwo, że decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. - z uwagi na przewidziane prawem terminy do wniesienia odwołania i rozstrzygania spraw przez organ odwoławczy - nie stanie się ostateczna, a tym samym wykonalna, przed upływem terminu przedawnienia. Na powyższe postanowienie skarżąca spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W skardze zarzucono naruszenie następujących przepisów: art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 152a w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej przez rozpatrzenie zażalenia i utrzymanie w mocy postanowienia Burmistrza W., które nie weszło do obrotu prawnego, gdyż nie zostało doręczone stronie postępowania, art. 210 § 4 w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Burmistrza W. nie zostanie przez stronę skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia. W związku z tym wniesiono o uchylenie postanowień organów obu instancji i zasądzenie kosztów postepowania. W uzasadnieniu skargi powtórzono zarzuty związane nieprawidłowościami związanymi z doręczaniem korespondencji, w związku ze złożonym żądaniem doręczeń za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Z powyższych względów - w ocenie skarżącej Spółki - nie można przyjąć, że doszło do doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Burmistrza W. w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2009. Ponadto - zdaniem skarżącej Spółki - w zaskarżonych postanowieniach nie uprawdopodobniono okoliczności niewykonania zobowiązania przez Podatnika, czym naruszono art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Za uprawdopodobnienie - w ocenie Podatnika - nie można bowiem uznać okoliczności odnoszących się do kwestii związanych z postępowaniem podatkowym w sprawie "głównej" (tj. postępowaniem dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009r.), gdyż należy odróżnić kwestie związane z wydawaniem decyzji od jej wykonania. Jak podniósł pełnomocnik Spółki w żadnym stopniu okoliczności związane z procesem wymiaru zobowiązania podatkowego nie wpływają na ryzyko niewykonania decyzji, gdyż są to odrębne aspekty poboru podatku. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszym rzędzie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Wobec powyższego, każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać pod kątem jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Również zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Kontrolując zaskarżone postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w oparciu o wyżej wskazane reguły, Sąd uznał, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Oceniając w pierwszej kolejności zarzuty związane z niewłaściwym doręczeniem postanowienia w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności należy stwierdzić, że sprowadzają się one do tego, iż forma doręczenia była niewłaściwa, bowiem postanowienie doręczono za pośrednictwem poczty, a nie drogą elektroniczną, o co wnosił pełnomocnik. Sąd podziela tu pogląd prawny zawarty w wyroku WSA w Krakowie z dnia 12 maja 2015r. sygn. akt I SA/Kr 244/15 (publik. http//orzeczenia.nsa.gov.pl) i przyjmuje je za własny. Zarzut związany z nieprawidłowością doręczenia postanowienia sprowadza się do tego, że organ, pomimo, że strona skarżąca wniosła o doręczanie korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej, dokonał doręczenia za pośrednictwem operatora pocztowego. Spowodowało to, zdaniem strony skarżącej, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej nie weszło do obrotu prawnego, bowiem nie zostało doręczona we właściwym trybie. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela w całości pogląd wyrażony przez WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 18.09.2013r. sygn. II SA/Wr 420/13, który wprawdzie dotyczy doręczeń na podstawie Kodeksu postępowania administracyjnego, ale znajduje zastosowanie także w niniejszej sprawie, bowiem przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego w tej materii są zbieżne z tymi wyrażonymi w Ordynacji podatkowej. Z wyroku tego wynika, że przepisy dotyczące doręczeń w formie elektronicznej nie wyłączają zasady pisemności postępowania administracyjnego. Jeśli wiec doręczenie nastąpiło do rąk adresata (lub jego pełnomocnika), choćby w formie papierowej, to nie można powiedzieć, że nie doszło do doręczenia w jeden z przewidzianych przez przepisy sposobów. Tak doręczona orzeczenie wchodzi więc do obrotu prawnego, bowiem strona miała możliwość zapoznania się z jego treścią. Niedopuszczalna byłaby natomiast sytuacja odwrotna, a mianowicie gdyby organ doręczył decyzję w formie dokumentu elektronicznego, mimo iż strona o to nie wnioskowała i nie uzyskano na to jej zgody. Takie doręczenie nie wywołałoby skutku, a to z tej przyczyny, że nie można by było uznać, że strona miała możliwość zapoznania się z orzeczeniem. Racjonalny ustawodawca wychodzi bowiem z założenia, że umiejętność czytania jest powszechna (stąd zasada pisemności postępowania), natomiast nie jest powszechne posiadanie komputera z dostępem do internetu (stąd warunkowy charakter doręczeń elektronicznych). Podkreślić przy tym należy, że fakt złożenia przez stronę zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji w terminie świadczy o tym, że uchybienie organu przepisom o doręczeniach nie wywołało dla strony negatywnych skutków i nie pozbawiło jej możliwości obrony swych praw. Dodatkowo, w badanej sprawie fakt doręczania korespondencji w postępowaniu podatkowym za pośrednictwem operatora pocztowego nie zaś zgodnie z wnioskiem podatnika drogą elektroniczną, nawet gdyby został uznany za samoistne i jednostkowe naruszenie przepisów postępowania i tak nie mógłby doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, tylko wtedy jeżeli stwierdzi, że naruszenie przepisów postępowania, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skoro więc, tak jak w badanej sprawie, sposób doręczenia postanowienia nie wpłynął na jego wejście do obrotu prawnego ani też nie spowodował żadnego uszczerbku w realizacji praw przysługujących stronie (zażalenie złożono w ustawowym terminie) nie można przyjąć by niezastosowanie wybranego przez stronę sposobu doręczenia mogło mieć lub miało jakikolwiek wpływ na wynik sprawy, a już zwłaszcza wpływ istotny. Kolejny z zarzutów, a związany z naruszeniem art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nałożenie rygoru w sytuacji, gdy nie wykazano, że wystąpiła przesłanka określona w tym przepisie – jest niezasadny. Zgodnie z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Z kolei w myśl art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z powyższych uregulowań wynika, że po pierwsze, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej ustawodawca pozostawił uznaniu organu, na co wskazuje zawarty w tym przepisie zwrot "może być nadany", po drugie zaś nadanie takiego rygoru musi zostać poprzedzone ustaleniem dwóch przesłanek. Organ winien stwierdzić istnienie jednego z warunków określonych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej oraz musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W rozpatrywanej sprawie ustalono, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 rok, co do którego rozstrzygała decyzja z dnia 21 listopada 2014 r., upływał z dniem 31 grudnia 2014r. Był zatem krótszy niż 3 miesiące. Zgodzić się więc należy z organem, że spełniona została jedna z przesłanek do nadania ww. decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności określona w art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Zaistnienia tej przesłanki nie kwestionowała też strona ani w zażaleniu na postanowienie, ani w skardze do Sądu. Sąd podziela wyrażany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, iż przesłanki określone w art. 239b § 1-4 Ordynacji podatkowej mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie nawet jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności (zob. wyrok z dnia 25 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 834/12). W okolicznościach rozpatrywanej sprawy bez znaczenia są natomiast okoliczności faktyczne odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć znaczenie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej (zob. wyrok z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1307/12). Wskazać jednocześnie należy, iż z zgodnie z treścią art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, nawet stwierdzenie istnienia jednego z czterech warunków wymienionych w art. 239b § 1 nie oznacza jeszcze, że nieostatecznej decyzji może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Niezbędne jest bowiem jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z takiej decyzji nie zostanie wykonane. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może jednak być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności. Sprowadza się jedynie do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Uprawdopodobnienie nie daje przy tym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 607/13). W sprawie niniejszej organy uzasadniając zaistnienie tej kolejnej przesłanki nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności stwierdziły, iż strona nie współpracowała z organem w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, świadomie i celowo przedłużała toczące się postępowanie podatkowe, uchylała się od przedstawiania żądanych przez organ podatkowy informacji oraz kwestionowała poprawność stanowiska organu. Sam fakt wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz brak zapłaty zobowiązania z tej decyzji wynikającego rozpatrywany abstrakcyjnie, w oderwaniu od okoliczności konkretnej sprawy nie stanowi uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego. Sąd stoi jednak na stanowisku, iż fakt ten oraz inne okoliczności występujące w sprawie, rozpatrywane w powiązaniu ze sobą, mogą zostać uznane za spełnienie przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1650/10 oraz wyrok z dnia 10 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1038/11). Zgodzić się bowiem należy z argumentacją organów podatkowych, iż skoro Spółka nie uregulowała zobowiązania w prawidłowej wysokości przez ponad 4 lata, a w trakcie postępowania podatkowego nie dostarczała organowi podatkowemu koniecznych informacji dotyczących przedmiotu opodatkowania, to zachodzi prawdopodobieństwo, iż nie ureguluje tego zobowiązania przed okresem przedawnienia. Nie ma natomiast w tej sprawie znaczenia to, że argumentacja organu nie odwołuje się do kwestii braku majątku, na którym można by ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, korzystające z pierwszeństwa zaspokojenia, nie wskazuje na żadne inne okoliczności i uwarunkowania związane z sytuacją finansową Spółki oraz z jej dochodami, które czyniłyby prawdopodobnym niewykonanie zobowiązania ze względu na brak majątku lub dochodów u podatnika. W sytuacji bowiem, gdy organy podatkowe powołały się na przesłankę zbliżającego się upływu terminu przedawnienia, uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania powinno mieć za punkt odniesienia tę właśnie przesłankę. Istotne są zatem okoliczności związane z upływem czasu a nie inne, leżące po stronie podatnika jak np. brak majątku lub dochodów (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 października 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 774/11). Nie znajduje zatem uzasadnienia sformułowany w skardze zarzut naruszenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na powyższe Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu i Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.