I SA/Kr 244/15

|Sygn. akt I SA/Kr 244/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 maja 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2015 r., sprawy ze skargi O. S. A. w W., na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 3 grudnia 2014 r. Nr [...], w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, - skargę oddala - Postanowieniem z dnia 27 października 2014 r., nr [...] Burmistrz Miasta T.i orzekł o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Burmistrza Miasta T. z dnia 14 października 2014r., nr [...] w sprawie określenia skarżącej spółce O. S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ l instancji przywołał treść z art. 239 a, art. 239b § 1 pkt 4, art. 239 § 2 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że w kontekście tych przepisów bez znaczenia są okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej. Odmienna wykładnia analizowanego przepisu byłaby nielogiczna i w istocie przekreślała znaczenie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż 3 miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Stwierdzono, że nawet przy majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu l instancji, zobowiązanie to nie zostanie wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia. Takie samo stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2013 r. sygn. akt l FSK 1307/12. Organ podniósł także, że powyższe przepisy należy również rozpatrywać w perspektywie art. 84 Konstytucji, ustanawiającego powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, a także art. 217 Konstytucji, który ustanawia władztwo finansowe państwa (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. P 26/10, OTK-A 2011 Nr 5, póz. 43). Tym samym nie można zaakceptować takiej wykładni spornych przepisów zgodnie, z którą nie zostają spełnione przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej w sytuacji, gdy do upływu terminu przedawnienia pozostał okres krótszy niż termin do wniesienia odwołania (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2013 r., sygn. l FSK 1807/12). Powyższe okoliczności, w ocenie organu podatkowego, uprawdopodobniają, że zobowiązanie wynikające z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009 nie zostanie wykonane. Jak podkreślił organ l instancji skarżąca spółka świadomie przedłużała toczące się postępowanie podatkowe i nie współpracowała z organem podatkowym. Skoro zatem nie była ona zainteresowany ustaleniem stanu faktycznego na podstawie posiadanych dowodów tylko obowiązek przerzucał na organ podatkowy, tak aby postępowanie się wydłużało w czasie, to prawdopodobne jest to, że nie wykona także zobowiązania wynikającego z decyzji, której zaskarżonym postanowieniem nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Na powyższe postanowienie strona skarżąca wniosła zażalenie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W zażaleniu zarzucono brak prawidłowego doręczenia zaskarżonego postanowienia, wyjaśniając, że Burmistrz Miasta T. nie uwzględnił, że pismem z dnia 26 września 2014r. skarżąca spółka wniosła o doręczanie korespondencji w postępowaniu podatkowym w przedmiotowej sprawie za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Podstawą wniosku był art. 144a Ordynacji podatkowej, czego konsekwencją jest konieczność doręczenia wszelkiej korespondencji w przedmiotowym postępowaniu w trybie określonym w art. 152a Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej spółki wniosek z dnia 26 września 2014r. spełniał wszystkie wynikające z tego przepisu wymagania, wobec czego organ l instancji zobowiązany był doręczać wszelką korespondencję na wskazany w piśmie adres mailowy. Zdaniem skarżącej spółki dopóki taka zgoda nie zostanie wycofana (a w przedmiotowym postępowaniu do takiego wycofania nie doszło), doręczenie elektroniczne jest wyłącznym sposobem doręczenia korespondencji w tym postępowaniu. W związku z powyższym z uwagi na fakt, że zaskarżone postanowienie nie zostało doręczone w sposób określony w art. 152a Ordynacji podatkowej – w ocenie strony skarżącej - przyjąć należy, że nie zostało ono w ogóle doręczone. Z ostrożności procesowej zarzucono też naruszenie następujących przepisów prawa, tj.: 1. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie poinformowania skarżącej spółki, że toczy się postępowanie w sprawie nadania nieostatecznej decyzji Burmistrza Miasta T. rygoru natychmiastowej wykonalności oraz 2. art. 139 b § 2 Ordynacji podatkowej poprzez brak uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji Burmistrza Miasta T. nie zostanie wykonane przez skarżącą spółkę przed terminem przedawnienia. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 3 grudnia 2014r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu odnosząc się do skuteczności zaskarżonego postanowienia stwierdzono, że wskazany organowi podatkowemu adres mailowy: [email protected] nie spełnia wymogów dla doręczenia za pomocą środków komunikacji elektronicznej, dlatego też konieczne było doręczenie zaskarżonego postanowienia w formie pisemnej i takie doręczenie Kolegium uznało za skuteczne i prawidłowe. Wskazano też, że w prowadzonym postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia skarżącej spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009, skarżąca spółka ustanowiła dwóch pełnomocników - doradcę podatkowego A L oraz doradcę podatkowego A. C, nie wyznaczając jednego z nich jako właściwego do doręczeń. W takiej sytuacji organ podatkowy uznał, że miał prawo wyboru pełnomocnika, któremu doręczył postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Wskazano przy tym, że pełnomocnik strony postępowania w sprawie ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego jest także pełnomocnikiem w postępowaniu o nadanie decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności, o którym mowa w art. 239 b Ordynacji podatkowej. Oceniając sprawę merytorycznie organ odwoławczy stwierdził, że aby można było nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności muszą zostać spełnione kumulatywnie (łącznie) dwie przesłanki: po pierwsze musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, po drugie organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zdaniem Kolegium w niniejszym przypadku spełniona została przesłanka wskazana w art. 239 b § 1 pkt 4 ustawy, tj. warunek krótkiego okresu do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W kwestii uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie wykonane organ odwoławczy stwierdził, że podziela stanowisko organu l instancji, iż w sprawie istniało prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od za rok 2009 nie zostanie wykonane przez Podatnika przed terminem jego przedawnienia. Słusznie wskazał organ l instancji, iż brak współpracy skarżącej spółki z organami podatkowym w prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego oraz przerzucanie obowiązku ustalenia stanu faktycznego na organ podatkowy, a przez to świadome i celowe przedłużanie toczącego się postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2009r., czyni wysoce prawdopodobnym, że zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie wykonane przed terminem przedawnienia. Ponadto w ocenie organu w niniejszym przypadku istniało duże prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie podatkowe w wysokości określonej decyzją Burmistrza Miasta T. z dnia 14 października 2014r. nie zostanie w całości wykonane przez stronę skarżącą przed terminem jego przedawnienia, także ze względu prezentowanie przez skarżącą spółkę stanowiska negującego istnienie obowiązku podatkowego w zakresie opodatkowania linii telekomunikacyjnych ułożonych w kanalizacji kablowej. Zdaniem Kolegium istniało duże prawdopodobieństwo, że decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. - z uwagi na przewidziane prawem terminy do wniesienia odwołania i rozstrzygania spraw przez organ odwoławczy - nie stanie się ostateczna, a tym samym wykonalna, przed upływem terminu przedawnienia. Na powyższe postanowienie skarżąca spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W skardze zarzucono naruszenie następujących przepisów: art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 145 § 1 i 3 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej przez merytoryczne rozpatrzenie zażalenia, choć należało stwierdzić jego niedopuszczalność, art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nałożenie rygoru w sytuacji, gdy nie wykazano, że wystąpiła przesłanka określona w tym przepisie. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż do akt postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało załączone żadne pełnomocnictwo. W związku z powyższym - zdaniem skarżącej Spółki - postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności powinno być doręczone O. S.A., a nie pełnomocnikowi ustanowionemu w postępowaniu wymiarowym. Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała się na orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 lipca 2011r., sygn. akt l SA/Łd 614/11 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Bydgoszczy z dnia 28 maja 2012r., sygn. akt l SA/Bd 262/12, w których stwierdzono, że postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od postępowania wymiarowego. Oznacza to, że dla swej skuteczności w postępowaniu w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności pełnomocnictwo powinno zostać załączone przez pełnomocnika do akt postępowania w sprawie nadania rygoru. Ponadto pełnomocnik Spółki wskazał na nieuwzględnienie wniosku z dnia 26 września 2014r. o doręczanie wszelkiej korespondencji w postępowaniu podatkowym za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Z powyższych względów - w ocenie skarżącej Spółki - nie można przyjąć, że doszło do doręczenia postanowienia z dnia 27 października 2014r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Burmistrza Miasta T. z dnia 14 października 2014 r. Nr [...] w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2009, co w konsekwencji oznaczało niedopuszczalność złożonego zażalenia. Ponadto - zdaniem skarżącej Spółki - w zaskarżonych postanowieniach nie uprawdopodobniono okoliczności niewykonania zobowiązania przez Podatnika, czym naruszono art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Za uprawdopodobnienie - w ocenie Podatnika - nie można bowiem uznać okoliczności odnoszących się do kwestii związanych z postępowaniem podatkowym w sprawie "głównej" (tj. postępowaniem dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009r.), gdyż należy odróżnić kwestie związane z wydawaniem decyzji od jej wykonania. Jak podniósł pełnomocnik Spółki w żadnym stopniu okoliczności związane z procesem wymiaru zobowiązania podatkowego nie wpływają na ryzyko niewykonania decyzji, gdyż są to odrębne aspekty poboru podatku. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszym rzędzie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Wobec powyższego, każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać pod kątem jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Również zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Kontrolując zaskarżone postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w oparciu o wyżej wskazane reguły, Sąd uznał, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Oceniając w pierwszej kolejności zarzuty związane z niewłaściwym doręczeniem postanowienia w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności należy stwierdzić, że sprowadzają się one do tego, iż: - przedmiotowe postanowienie należało doręczyć bezpośrednio stronie skarżącej, a nie pełnomocnikowi ustanowionemu w sprawie głównej, wymiarowej, - dodatkowo nawet gdyby uznać, że należało doręczyć postanowienie pełnomocnikowi to forma doręczenia była niewłaściwa, bowiem postanowienie doręczono za pośrednictwem poczty, a nie drogą elektroniczną, o co wnosił jeden z pełnomocników. Zarzuty powyższe nie zasługują na uwzględnienie. W zakresie pierwszego z zagadnień należy wskazać, iż Sąd podziela poglądy prawne zawarte w wyrokach min. WSA w Gliwicach z dnia 24 marca 2015r. sygn. akt I SA/Gl 976/14, z dnia 28 marca 2011r., sygn. akt I SA/Gl 1253/10, z dnia 15 stycznia 2013r., sygn. akt I SA/Gl 499/12 (publik. http//orzeczenia.nsa.gov.pl, oraz LEX odpowiednio 787023 i 1295862). Podzielając poglądy zawarte w uzasadnieniach w/w wyroków skład orzekający w niniejszej sprawie przyjmuje je za własne. Ustawodawca nie przewidział w ustawie Ordynacja podatkowa odrębnego od postępowania podatkowego, postępowania związanego z wydaniem postanowienia w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Czynności procesowe organu, ograniczające się do zbadania przesłanek zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności, określonych w art. 239b Ordynacji podatkowej oraz wydania stosownego postanowienia w przypadku ich ziszczenia, podejmowane mogą być tylko w ramach postępowania podatkowego, które nie zostało zakończone ostateczną decyzją. Potwierdzeniem tej tezy są unormowania Ordynacji podatkowej, z których wynika, że: - nie wydaje się odrębnego postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności (art. 165 § 5 pkt 3 Ordynacji podatkowej); - w sprawach związanych z nadaniem decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie ma zastosowania regulacja art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 200 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej), - przepisy dotyczące nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, zamieszczone zostały w Dziale IV Ordynacji podatkowej - Postępowanie podatkowe. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że do rozpatrywanego przypadku w pełni odniesienie znajduje art. 136 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. W badanej sprawie Spółka nie kwestionuje, iż ustanowiła dwóch pełnomocników. Postanowienie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności dotyczyło decyzji organu I instancji z dnia 14 października 2014r. określającej stronie skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009r. Udzielone pełnomocnictwo miało charakter pełnomocnictwa ogólnego. Nie zawierało żadnego wyłączenia czy ograniczenia, dając pełnomocnikom prawo do reprezentowania Spółki z prawnymi konsekwencjami dla Spółki. Taki rodzaj pełnomocnictwa uprawniał organy do przesłania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ustanowionemu w sprawie zobowiązania podatkowego pełnomocnikowi. Taka konstatacja znajduje wzmocnienie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Orzeczenia, które wskazała strona skarżąca należą do odosobnionych. Uzasadnione jest twierdzenie – w świetle analizy orzecznictwa – że pogląd zaprezentowany powyżej ma charakter ugruntowany. Stanowisko powyższe podziela również NSA, czego przekładem może być wyrok z dnia 12 lutego 2014r., sygn. akt II FSK 1281/13, w którym sformułowano tezę, że "Postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji jest postępowaniem incydentalnym, podporządkowanym przedmiotowemu celowi załatwienia sprawy podatkowej. Związek postępowania podatkowego i postępowania w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności i wynikający z niego służebny cel uzasadniają twierdzenie, że w sytuacji gdy pełnomocnik postępowania podatkowego złoży pełnomocnictwo ogólne, z którego nie wynikają jakiekolwiek ograniczenia, to należy uznać, że jest on pełnomocnikiem zarówno w postępowaniu wymiarowym, jak też w postępowaniu o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności" (pub. http//orzeczenia.nsa.gov.pl; LEX nr 1441260). Reasumując powyższe należy wskazać, że wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi było skuteczne. Drugi zarzut związany z nieprawidłowością doręczenia postanowienia sprowadza się do tego, że organ, pomimo, że strona skarżąca wniosła o doręczanie korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej, dokonał doręczenia za pośrednictwem operatora pocztowego. Spowodowało to, zdaniem strony skarżącej, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej nie weszło do obrotu prawnego, bowiem nie zostało doręczona we właściwym trybie. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela w całości pogląd wyrażony przez WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 18.09.2013r. sygn. II SA/Wr 420/13, który wprawdzie dotyczy doręczeń na podstawie Kodeksu postępowania administracyjnego, ale znajduje zastosowanie także w niniejszej sprawie, bowiem przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego w tej materii są zbieżne z tymi wyrażonymi w Ordynacji podatkowej. Z wyroku tego wynika, że przepisy dotyczące doręczeń w formie elektronicznej nie wyłączają zasady pisemności postępowania administracyjnego. Jeśli wiec doręczenie nastąpiło do rąk adresata (lub jego pełnomocnika), choćby w formie papierowej, to nie można powiedzieć, że nie doszło do doręczenia w jeden z przewidzianych przez przepisy sposobów. Tak doręczona orzeczenie wchodzi więc do obrotu prawnego, bowiem strona miała możliwość zapoznania się z jego treścią. Niedopuszczalna byłaby natomiast sytuacja odwrotna, a mianowicie gdyby organ doręczył decyzję w formie dokumentu elektronicznego, mimo iż strona o to nie wnioskowała i nie uzyskano na to jej zgody. Takie doręczenie nie wywołałoby skutku, a to z tej przyczyny, że nie można by było uznać, że strona miała możliwość zapoznania się z orzeczeniem. Racjonalny ustawodawca wychodzi bowiem z założenia, że umiejętność czytania jest powszechna (stąd zasada pisemności postępowania), natomiast nie jest powszechne posiadanie komputera z dostępem do internetu (stąd warunkowy charakter doręczeń elektronicznych). Podkreślić przy tym należy, że fakt złożenia przez stronę zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji w terminie świadczy o tym, że uchybienie organu przepisom o doręczeniach nie wywołało dla strony negatywnych skutków i nie pozbawiło jej możliwości obrony swych praw. Dodatkowo należy wskazać na równie istotną okoliczność, a mianowicie fakt, iż w sprawie ustanowiono dwóch pełnomocników, nie wskazano przy tym, który z nich jest pełnomocnikiem właściwym do doręczeń, a wniosek o doręczanie korespondencji drogą elektroniczną złożył tylko jeden z pełnomocników. Kolejny z zarzutów, a związany z naruszeniem art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nałożenie rygoru w sytuacji, gdy nie wykazano, że wystąpiła przesłanka określona w tym przepisie – jest niezasadny. Zgodnie z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Z kolei w myśl art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z powyższych uregulowań wynika, że po pierwsze, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej ustawodawca pozostawił uznaniu organu, na co wskazuje zawarty w tym przepisie zwrot "może być nadany", po drugie zaś nadanie takiego rygoru musi zostać poprzedzone ustaleniem dwóch przesłanek. Organ winien stwierdzić istnienie jednego z warunków określonych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej oraz musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W rozpatrywanej sprawie ustalono, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 rok, co do którego rozstrzygała decyzja z dnia 14 października 2014 r., upływał z dniem 31 grudnia 2014 r. Był zatem krótszy niż 3 miesiące. Zgodzić się więc należy z organem, że spełniona została jedna z przesłanek do nadania ww. decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności określona w art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Zaistnienia tej przesłanki nie kwestionowała też strona ani w zażaleniu na postanowienie, ani w skardze do Sądu. Sąd podziela wyrażany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, iż przesłanki określone w art. 239b § 1-4 Ordynacji podatkowej mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie nawet jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności (zob. wyrok z dnia 25 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 834/12). W okolicznościach rozpatrywanej sprawy bez znaczenia są natomiast okoliczności faktyczne odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć znaczenie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej (zob. wyrok z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1307/12). Wskazać jednocześnie należy, iż z zgodnie z treścią art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, nawet stwierdzenie istnienia jednego z czterech warunków wymienionych w art. 239b § 1 nie oznacza jeszcze, że nieostatecznej decyzji może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Niezbędne jest bowiem jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z takiej decyzji nie zostanie wykonane. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może jednak być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności. Sprowadza się jedynie do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Uprawdopodobnienie nie daje przy tym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 607/13). W sprawie niniejszej organy uzasadniając zaistnienie tej kolejnej przesłanki nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności stwierdziły, iż strona nie współpracowała z organem w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, świadomie i celowo przedłużała toczące się postępowanie podatkowe, uchylała się od przedstawiania żądanych przez organ podatkowy informacji oraz kwestionowała poprawność stanowiska organu. Sam fakt wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz brak zapłaty zobowiązania z tej decyzji wynikającego rozpatrywany abstrakcyjnie, w oderwaniu od okoliczności konkretnej sprawy nie stanowi uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego. Sąd stoi jednak na stanowisku, iż fakt ten oraz inne okoliczności występujące w sprawie, rozpatrywane w powiązaniu ze sobą, mogą zostać uznane za spełnienie przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1650/10 oraz wyrok z dnia 10 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1038/11). Zgodzić się bowiem należy z argumentacją organów podatkowych, iż skoro Spółka nie uregulowała zobowiązania w prawidłowej wysokości przez ponad 4 lata, a w trakcie postępowania podatkowego nie dostarczała organowi podatkowemu koniecznych informacji dotyczących przedmiotu opodatkowania, to zachodzi prawdopodobieństwo, iż nie ureguluje tego zobowiązania przed okresem przedawnienia. Nie ma natomiast w tej sprawie znaczenia to, że argumentacja organu nie odwołuje się do kwestii braku majątku, na którym można by ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, korzystające z pierwszeństwa zaspokojenia, nie wskazuje na żadne inne okoliczności i uwarunkowania związane z sytuacją finansową Spółki oraz z jej dochodami, które czyniłyby prawdopodobnym niewykonanie zobowiązania ze względu na brak majątku lub dochodów u podatnika. W sytuacji bowiem, gdy organy podatkowe powołały się na przesłankę zbliżającego się upływu terminu przedawnienia, uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania powinno mieć za punkt odniesienia tę właśnie przesłankę. Istotne są zatem okoliczności związane z upływem czasu a nie inne, leżące po stronie podatnika jak np. brak majątku lub dochodów (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 października 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 774/11). Nie znajduje zatem uzasadnienia sformułowany w skardze zarzut naruszenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na powyższe Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu i Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.