II GSK 3728/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz (spr.) Sędzia del. WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Protokolant Anna Ważbińska-Dudzińska po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 lutego 2016 r. sygn. akt III SA/Wr 647/15 w sprawie ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we [...] z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżone postanowienie; 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we [...] na rzecz [...] 780 (siedemset osiemdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 5 lutego 2016 r. o sygn. akt III SA/Wr 647/15, oddalił skargę [...] na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we [...] z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia. I Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. Naczelnika Urzędu Celnego w [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia [...] (dalej: skarżąca, spółka, strona) oraz [...] kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] - działając na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. r. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) - wymierzył spółce oraz [...] karę pieniężną w wysokości po 12.000,00 zł od każdej ze stron postępowania w związku z eksploatacją automatów do gier poza kasynem gry. Decyzja ta została wysłana na adres siedziby spółki i doręczona w dniu 2 lutego 2015 r. (vide zwrotne potwierdzenie odbioru - k. 41 akt administracyjnych). Pismem z dnia 22 stycznia 2015 r. (nadanym w placówce pocztowej w dniu 23 stycznia 2015 r.), które wpłynęło do organu I instancji w dniu 28 stycznia 2015 r. (vide prezentata - k. 53 akt administracyjnych) spółka nadesłała pełnomocnictwo w sprawie dla adw. [...] (k. 48 akt administracyjnych). Zatem ustanowienie przez spółkę pełnomocnika oraz powzięcie przez organ wiedzy w tym zakresie nastąpiło po dniu 27 stycznia 2015 r., w którym wydano przedmiotową decyzję. Decyzję tę organ wysłał listem poleconym dnia 30 stycznia 2015 r. wyłącznie na adres spółki. Wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania w imieniu spółki wraz z odwołaniem wniósł jej pełnomocnik do organu I instancji dnia 23 marca 2015 r. Pełnomocnik wskazał, że według organu termin do wniesienia odwołania od decyzji I instancji z dnia [...] stycznia 2015 r., doręczonej dnia 2 lutego 2015 r., upłynął w dniu 16 lutego 2015 r. Decyzja ta jednak wbrew obowiązującym przepisom prawa została doręczona spółce, a nie jej pełnomocnikowi. Według pełnomocnika, stanowiło to podstawę do przywrócenia terminu, którego uchybienia dopuścił się organ podatkowy. Pełnomocnik zgodnie z art. 162 § 2 o.p. dołączył do wniosku odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] stycznia 2015 r. Dyrektor Izby Celnej we [...] postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r. (k. 119-120 akt administracyjnych) odmówił stronie przywrócenia terminu do wniesienia powyższego odwołania od decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. Po rozpatrzeniu zażalenia organ postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie (k. 128-129 akt administracyjnych). Następnie, zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r. Dyrektora Izby Celnej we [...] stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że decyzję z dnia [...] stycznia 2015 r. doręczono spółce w dniu 2 lutego 2015 r. Według organu termin 14 dniowy do wniesienia odwołania upłynął zatem 16 lutego 2015 r. Natomiast odwołanie zostało nadane dopiero w dniu 19 marca 2015 r., czyli po terminie o którym mowa w art. 223 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 - dalej: o.p. lub ordynacja podatkowa). Ponadto, organ wskazał, że spółka brała udział w postępowaniu zakończonym decyzją z dnia [...] stycznia 2015 r. bez pełnomocnika, który zgłosił swój udział w sprawie dopiero po wydaniu decyzji z dnia [...] stycznia 2015 r. Pismo spółki ustanawiające pełnomocnika w sprawie wpłynęło bowiem do organu w dniu 28 stycznia 2015 r., czyli po dniu 27 stycznia 2015 r., w którym wydano przedmiotową decyzję, wysłaną listem poleconym dnia 30 stycznia 2015 r. na adres spółki, biorącej dotychczas udział w postępowaniu bez posługiwania się pełnomocnikiem. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 5 lutego 2016 r. oddalił skargę spółki. Sąd I instancji wskazał, że zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 o.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem WSA z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Jak wyjaśnił Sąd I instancji spółce skutecznie doręczono przesyłkę w dniu 2 lutego 2015 r. zawierającą decyzję z dnia [...] stycznia 2015 r. Natomiast w myśl art. 223 § 2 o.p. termin do wniesienia odwołania wynosi 14 dni od dnia doręczenia lub ogłoszenia decyzji stronie. Spółka nie wniosła odwołania od tej decyzji w powyższym terminie. Doszło zatem do uchybienia 14-dniowemu terminowi, o którym stanowi art. 223 § 2 o.p. WSA podkreślił, że uchybienie terminowi do wniesienia środka odwoławczego jest okolicznością obiektywną. Po stwierdzeniu tego organ odwoławczy nie może już merytorycznie rozpatrzeć odwołania. Ma bowiem obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi. Uchybienie terminu nie jest ani oceniane, ani stopniowane. Stąd także nieznaczne przekroczenie obowiązującego terminu stanowi jego uchybienie i zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia w tym zakresie, co uczyniono w rozpatrywanej sprawie. II W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła wyrok Sądu I instancji w całości, wnosząc o jego uchylenie oraz rozpoznanie skargi co do istoty na mocy art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm. - dalej: p.p.s.a.), ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. Ponadto wniesiono o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik postępowania, tj.: 1) art. 145 § 2 o.p. poprzez niedoręczenie decyzji z dnia [...] stycznia 2015 r., pomimo zgodnego z przepisami ustanowienia w sprawie profesjonalnego pełnomocnika przez stronę postępowania; 2) art. 136 o.p. poprzez niedopuszczenie pełnomocnika do reprezentowania strony postępowania, pominięcie go w czynności doręczenia decyzji i tym samym uznanie za skuteczne doręczenie decyzji wyłącznie stronie, co wywołało negatywne skutki procesowe dla strony; 3) art. 212 o.p. poprzez wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania, stanowiące negatywną konsekwencję uznania przez organ, że decyzja z dnia [...] stycznia 2015 r. została doręczona prawidłowo, podczas gdy ww. decyzja nie została doręczona ustanowionemu pełnomocnikowi, przez co nie można przyjąć, że jest ona wiążąca. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca przedstawiła argumenty na poparcie podniesionych zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej we [...] wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. III Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji. W rozpatrywanej sprawie skarga kasacyjna oparta została wyłącznie na zarzutach naruszenia przepisów postępowania. Wprawdzie autor skargi kasacyjnej nie powiązał zarzutów naruszenia przepisów ordynacji podatkowej z jakimkolwiek przepisem postępowania sądowoadministracyjnego, podczas gdy postępowanie przed sądami administracyjnymi reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku z tym podnoszonym w skardze kasacyjnej zarzutom powinno towarzyszyć wskazanie naruszonych przez Sąd I instancji przepisów tej ustawy. Z uwagi jednak na pogląd wyrażony w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r. (sygn. akt I OPS 10/09), a sprowadzający się do stanowiska, że w przypadku braku powiązania przez autora skargi kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa przez organ administracji z zarzutem naruszenia prawa przez sąd wojewódzki, Naczelny Sąd Administracyjny może, po przeanalizowaniu uzasadnienia skargi kasacyjnej, samodzielnie zidentyfikować zarzut naruszenia prawa przez Sąd I instancji - skład orzekający w niniejszej sprawie potraktował wymienione zarzuty naruszenia przepisów ordynacji podatkowej jako zarzuty polegające na niestwierdzeniu przez Sąd I instancji naruszenia przez organ administracji tych przepisów, które to naruszenie miało uzasadniać – zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. - uchylenie zaskarżonego postanowienia. Przedstawione w skardze kasacyjnej zarzuty sprowadzają się do wykazania, że Sąd I instancji - oddalając skargę na postanowienia Dyrektora Izby Celnej we [...] z dnia [...] maja 2015 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w [...] dnia [...] kwietnia 2015 r. - nie dostrzegł naruszenia przez organ art. 136, art. 145 § 2 oraz art. 212 o.p. pomimo, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do prawidłowego doręczenia ww. decyzji. W tym zakresie autor skargi wskazuje, że powyższa decyzja została nieprawidłowo doręczona bezpośrednio skarżącej spółce z pominięciem ustanowionego w sprawie profesjonalnego pełnomocnika. Kasator zaznaczył, że wprawdzie w momencie wydania decyzji, a więc w dniu [...] stycznia 2015 r., organ I instancji nie posiadał informacji o pełnomocniku strony, jednakże następnego dnia, tj. [...] stycznia 2015 r., do organu wpłynęło pismo pełnomocnika, stanowiące zgłoszenie adwokata [...] do sprawy. Natomiast samo nadanie decyzji przez organ nastąpiło 30 stycznia 2015 r. Tak więc w momencie wysłania decyzji, tj. w dniu 30 stycznia 2015 r., organ I instancji dysponował wiedzą, że strona reprezentowana jest przez pełnomocnika. Wobec powyższego kasator twierdzi, że skoro decyzja organu I instancji nie została skutecznie doręczona ustanowionemu przez stronę pełnomocnikowi, to nie weszła do obrotu prawnego. Zagadnieniem spornym w rozpoznawanej sprawie jest to, czy istotnie doszło do skutecznego doręczenia spółce decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] dnia [...] kwietnia 2015 r., a w konsekwencji, czy weszła ona do obrotu i wywołała skutki prawne, które przepisy wiążą z doręczeniem decyzji, np. w postaci rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania. Przyjęcie stanowiska autora skargi kasacyjnej za prawidłowe oznaczałoby, że wobec skarżącej nie rozpoczął biegu termin do wniesienia odwołania od. ww. decyzji. W rezultacie należałoby przyjąć, że Dyrektor Izby Celnej we [...] zaskarżonym postanowieniem nieprawidłowo stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania, skoro termin ten nie rozpoczął biegu. Odnosząc się do tak zarysowanej istoty sporu należy w pierwszej kolejności przypomnieć, że zgodnie z art. 223 § 1 pkt 1 o.p., odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. W razie uchybienia terminu do wniesienia odwołania, organ odwoławczy stwierdza to w formie postanowienia (art. 228 § 1 pkt 2 o.p.). Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne (art. 228 § 2 o.p.) i zamyka drogę do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Początek i koniec biegu terminu do wniesienia odwołania ustala się zgodnie z ogólnymi zasadami liczenia terminów w prawie podatkowym, przewidzianymi w art. 12 o.p. Zgodnie z treścią jego § 1, jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu. Jak z wynika z powyższych przepisów dla oceny, czy doszło do uchybienia terminu, znaczenie przesadzające ma okoliczność, czy otworzył się termin do wniesienia odwołania. Należało w związku z tym ustalić, czy doszło do prawidłowego doręczenia stronie decyzji organu I instancji, a jeśli tak – to w jakiej dacie. W stanie prawnym mającym znaczenie dla rozstrzygnięcia art. 136 o.p. stanowił, że strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Natomiast art. 137 § 2 i § 3 o.p. przewidywał, w jakiej formie powinno być udzielone pełnomocnictwo określając, że pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu (§ 2) oraz, że pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa; adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa (§ 3). Zgodnie zaś z art. 145 o.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi (§1). Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi (§ 2). W celu ustalenia momentu, z jakim organy podatkowe wchodzą w posiadanie wiedzy o ustanowieniu pełnomocnika w sprawie, należy odwołać się do art. 126 o.p., zgodnie z którym w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada pisemności oraz a contrario zastosować przepisy o udzieleniu pełnomocnictwa. Z art. 137 § 3 o.p. mającym zastosowanie w stanie prawnym sprawy - wynikało wprost, że pełnomocnictwo zostaje skutecznie ustanowione w momencie złożenia go do akt sprawy. Wobec tego, obowiązek doręczania pism pełnomocnikowi istnieje dopiero od momentu doręczenia organowi dokumentu pełnomocnictwa (por. wyroki NSA z dnia: 7 lutego 2018 r., sygn. akt I GSK 963/17; 20 września 2017 r., sygn. akt I GSK 1854/15). Organ podatkowy nie jest bowiem ani uprawniony, ani zobowiązany do poszukiwania pełnomocnictwa, niejako w zastępstwie za pełnomocnika (por. wyrok NSA z 9 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1920/15 oraz powołane tam wyroki sądów administracyjnych). Jak podkreśla się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, stan wiedzy organu o istnieniu pełnomocnictwa powinien zostać oceniony na dzień dokonania konkretnej czynności, w tym wypadku nadania przesyłki na adres skarżącej spółki (por. postanowienia NSA z dnia: 19 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 42/16; 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I OZ 564/15, 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1231/13; wyroki NSA z dnia: 27 października 2015 r., sygn. akt I FSK 891/14; 7 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 792/12; 3 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 2586/10). Skoro zatem w okolicznościach rozpoznawanej sprawy bezsporne jest, że w dniu wysłania przesyłki zawierającej decyzję z dnia [...] kwietnia 2015 r., tj. w dniu 30 stycznia 2015 r., w aktach administracyjnych sprawy znajdowało się już pełnomocnictwo ustanowione przez stronę dla adwokata [...], które wpłynęło do organu I instancji w dniu 28 stycznia 2015 r., to mając na uwadze powyższe rozważania - organ miał obowiązek kierowania (nadawania) korespondencji zawierającej ww. decyzję na adres ustanowionego w sprawie pełnomocnika, nie zaś bezpośrednio na adres skarżącej spółki. Jak słusznie podnosi autor skargi kasacyjnej - w momencie wysłania decyzji tj. w dniu 30 stycznia 2015 r. - organ I instancji dysponował już wiedzą, że strona reprezentowana jest przez pełnomocnika, gdyż pełnomocnictwo znajdowało się w aktach sprawy. Wobec powyższego rację ma autor skargi kasacyjnej, że doręczenie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] dnia [...] kwietnia 2015 r. bezpośrednio stronie - z pominięciem jej pełnomocnika - stanowiło naruszenie art. 145 § 2 o.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Pominięcie pełnomocnika w toku czynności postępowania podatkowego, uniemożliwia stronie ochronę jej praw i interesów oraz otrzymanie ochrony prawnej, jaką powinna uzyskać w demokratycznym państwie prawa. Strona postępowania, ustanawiająca pełnomocnika, chroni się przed skutkami nieznajomości prawa, a jeżeli organ administracji pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania administracyjnego, to niweczy skutki staranności strony w dążeniu do ochrony swych praw i interesów oraz otrzymania takiej ochrony prawnej, jaką powinna ona uzyskać w państwie prawa (por. wyrok NSA z dnia 20 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2732/15; postanowienie SN z dnia 9 września 1993 r., sygn. akt. III ARN 45/93 - OSNCP 1994/5 poz. 112). Normy dotyczące doręczenia zawarte zarówno w Ordynacji podatkowej, jak i Kodeksie postępowania administracyjnego - z uwagi na ich ogólny cel - stanowią w istocie gwarancje przestrzegania przez organ administracji publicznej zasady demokratycznego państwa prawnego. Regulacje te mają chronić obywatela przed nadużyciami ze strony administracji. Zatem nie mogą być interpretowane niejako "na szkodę" obywatela, w sytuacji gdy ten podejmuje wszelkie starania mające zapewnić mu prawo do wniesienia skutecznego odwołania od wydanej decyzji. Oznacza to, że każda sytuacja naruszenia przez organ obowiązków doręczenia decyzji stronie powinna być oceniana indywidualnie, ze szczególnym uwzględnieniem okoliczności sprawy oraz ewentualnych skutków procesowych dla podmiotu będącego adresatem decyzji, które to skutki spowodowane zostały nieprawidłowym doręczeniem decyzji (por. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2007 r., sygn. II GSK 268/07, niepubl.). Wykładnia art. 145 § 2 o.p. wskazująca, że doręczenie decyzji stronie z pominięciem pełnomocnika jest bezskuteczne ma na celu ochronę strony przed negatywnymi, arbitralnymi działaniami organów administracji publicznej tak, aby nie pozbawić strony prawa do sądu. Strona ustanawiając pełnomocnika chce się ustrzec przed skutkami nieznajomości prawa, więc jeżeli organ pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania administracyjnego, to w ten sposób niweczy skutki wspomnianej staranności strony w dążeniu do ochrony jej praw i interesów oraz zapewnienia sobie ochrony jaką powinna uzyskać w państwie prawa. W celu tak rozumianych praw strony, gdy pominięcie pełnomocnika prowadziło do tego, że albo odwołanie do organu administracji publicznej, albo skarga do sądu administracyjnego były uznane za spóźnione, sądy stawały w obronie zagwarantowania przewidzianego w art. 45 ust. 1 Konstytucji RP prawa do sądu. Biorąc pod uwagę powyższe wywody, Sąd I instancji nieprawidłowo przyjął, że zaskarżone postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania złożonego przez pełnomocnika strony nie narusza prawa, bowiem termin do wniesienia odwołania nie rozpoczął biegu, gdyż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w [...] dnia [...] kwietnia 2015 r. nie została skutecznie doręczona pełnomocnikowi ustanowionemu przez stronę. Zaakceptowanie stanowiska Sądu I instancji i organu w rozpoznawanej sprawie oznaczałoby w istocie ograniczenie przewidzianego w art. 45 ust. 1 Konstytucji RP prawa strony do sądu. Zatem, zaskarżony wyrok i postanowienie Dyrektora Izby Celnej we [...] z dnia [...] maja 2015 r. powinny być uchylone, ponieważ naruszają art. 145 § 2 oraz art. 212 o.p. W konsekwencji, za usprawiedliwione należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej, gdyż jak słusznie twierdzi jej autor, decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w [...] dnia [...] kwietnia 2015 r. nie została skutecznie doręczona, a zatem nie weszła do obrotu prawnego i nie wywołała skutków prawnych w postaci rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji. Doręczenie pisma stronie w sytuacji gdy został ustanowiony w sprawie pełnomocnik, nie wywołuje żadnego skutku procesowego, stanowiąc jedynie informację dla strony o treści pisma, które powinno być - zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem - doręczone pełnomocnikowi (art. 145 § 2 o.p.). Skoro prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi podatnika nie doręczono decyzji organu I instancji (doręczając ją stronie), to nie rozpoczął się bieg terminu do wniesienia środka odwoławczego, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 o.p., gdyż pominięcie w zakresie doręczenia decyzji ustanowionego w sprawie pełnomocnika oznacza, że decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego w sposób wymagany przepisami prawa (art. 145 § 2 o.p. w zw. z art. 212 o.p.). W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny - uznając zasadność zarzutów skargi kasacyjnej na podstawie art. 188 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. - uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu oraz uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej we [...] z dnia [...] maja 2015 r. Organ odwoławczy będzie zobowiązany do uwzględnienia oceny prawnej wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny. W zakresie postanowienia w przedmiocie kosztów sądowych z punktu trzeciego sentencji wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 200, art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a.