I FSK 1332/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA del. Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 12 lipca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 45/16 w sprawie ze skargi E. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 30 września 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I FSK 1332/16 UZASADNIENIE Wyrokiem z 8 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 45/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę E. [...] Sp. z o.o. w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 30 września 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Sąd zgodził się z organem podatkowym, że skarżąca, w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi służącymi przed ich sprzedażą do pełnienia funkcji demonstracyjnej i do jazd próbnych przez klientów - powinna prowadzić w stosunku do nich ewidencję przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej – u.p.t.u.). Używanie przez nią samochodów do tej funkcji wyklucza bowiem uznanie, że są one przeznaczone wyłącznie do odsprzedaży, co na mocy art. 86a ust. 5 pkt 1 u.p.t.u. powodowałoby zwolnienie jej z tego obowiązku. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącej Spółki zaskarżył go w całości. Zarzucił mu: I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej – P.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: - art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a u.p.t.u., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że skarżąca w celu skorzystania z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków samochodowych dotyczących pojazdów, które są towarem handlowym przeznaczonym do odprzedaży i jedynie przez okres przejściowy służą do jazd testowych klientom, ma obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu tych pojazdów; - art. 86a ust. 1 u.p.t.u. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na pozbawieniu skarżącej prawa do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem samochodów demonstracyjnych oraz ponoszeniem wydatków eksploatacyjnych dotyczących tych samochodów. Wskazując na podniesione zarzuty, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu podał, że samochody DEMO, przed ich odsprzedażą, pełnią swoją funkcję demonstracyjną oraz do jazd próbnych przez potencjalnych klientów - jedynie czasowo. Pełnienie przez nie tych funkcji jest koniecznym elementem procesu sprzedaży pojazdów danej marki. Obowiązujący w Spółce "Regulamin zarządzania flotą Samochodów DEMO", który określa zasady korzystania z tych pojazdów, wyklucza używanie ich do innych celów. Odbywanie jazd próbnych samochodem DEMO nie pozbawia go zatem przymiotu "przeznaczonego wyłącznie do odsprzedaży". W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu podatkowego wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie, albowiem postawione w niej zarzuty nie są zasadne. Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Ograniczenie to nie ma zastosowania w sytuacji, gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, o czym stanowi art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a u.p.t.u. Wówczas podatnik ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktury dokumentującej wydatki związane z tymi pojazdami. Z kolei w myśl art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u., pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Stosownie natomiast do art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a u.p.t.u., warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży, jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy wykładni i zastosowania wcześniej powołanych przypisów w przypadku samochodów demonstracyjnych, które są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki, będącej dealerem samochodowym. Ściślej - chodzi o to, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny pozwala na przyjęcie, że wspomniane samochody są "przeznaczone wyłącznie do odprzedaży" w rozumieniu tych regulacji. Ustalenie takie byłoby bowiem równoznaczne z brakiem obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów oraz składania naczelnikowi urzędu skarbowego stosownej informacji o tych pojazdach w celu skorzystania z pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na ich nabycie oraz związanych z ich używaniem kosztów eksploatacyjnych. W powyższej kwestii ukształtowane jest już jednolite stanowisko sądów administracyjnych. Wskazuje się w nim, że wykorzystywanie w jakimś odcinku czasowym samochodu do prezentacji towaru powoduje niemożność uznania, że służył on wyłącznie do odprzedaży. Sam fakt podwójnego wykorzystania samochodu, tj. do demonstracji, czy do jazd próbnych i dopiero po zakończeniu tej funkcji - do sprzedaży wyklucza uznanie, że pojazd ten był użyty wyłącznie do odprzedaży (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 6 sierpnia 2014 r., I FSK 1442/13; z 8 marca 2017 r., I FSK 1563/17; z 6 kwietnia 2017 r., I FSK 1259/16 i I FSK 1469/15; z 10 maja 2017 r., I FSK 1287/15; z 20 czerwca 2017 r., I FKS 1285/15 i z 26 października 2017 r., I FSK 1864/15). Pogląd ten, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę - w pełni podziela. Prawidłowo zatem Sąd pierwszej instancji wskazał, że użycie w art. 86a ust. 5 u.p.t.u. wyrazu "wyłącznie" oznacza, że samochód nie może być wykorzystywany nawet przejściowo do żadnych innych celów. Trafnie też uznał, że skarżąca w celu uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z pojazdami samochodowymi, nabywanymi i przeznaczonymi do odprzedaży - jeżeli pełnią one przed tą odprzedażą funkcję pojazdów demonstracyjnych - ma obowiązek prowadzenia dla tych pojazdów ewidencji ich przebiegu. Z tych względów Naczelny Sad Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. Orzeczenie w przedmiocie kosztów uzasadnia art. 204 pkt 1 P.p.s.a.