I SA/Kr 235/17

|Sygn. akt I SA/Kr 235/17 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 6 czerwca 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz, Sędziowie: WSA Grażyna Firek (spr.), WSA Piotr Głowacki, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2017 r., sprawy ze skargi I. Sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2009 r. do grudnia 2010 r. - skargę oddala - Decyzją z dnia 31 lipca 2015 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił I. Sp. z o.o. w L. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług: za miesiąc grudzień 2009r. w kwocie 79.752,00 zł., za miesiąc styczeń 2010r. w kwocie 33.804,00 zł., za miesiąc luty 2010r. w kwocie 140.716,00 zł., za miesiąc marzec 2010r. w kwocie 164.947,00 zł., za miesiąc kwiecień 2010 r. w kwocie152.491,00zł., za miesiąc maj 2010r. w kwocie 130.848,00 zł., za miesiąc czerwiec 2010r. w kwocie 106.006,00 zł., za miesiąc lipiec 2010r. w kwocie 374.575,00 zł., za miesiąc sierpień 2010r. w kwocie 254.607,00zł.,za miesiąc wrzesień 2010r. w kwocie 421.582,00 zł., za miesiąc październik 2010r. w kwocie 84.909,00 zł., za miesiąc listopad 2010r. w kwocie 193.593,00 zł. i za miesiąc grudzień 2010r. w kwocie 229.055,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że podstawową działalnością Spółki, w okresie objętym postępowaniem kontrolnym, była działalność w zakresie hurtowej i detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego. Postanowieniem z dnia 26 czerwca 2014r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec Spółki postępowanie kontrolne, które wykazało nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług. Kontrolujący stwierdzili, iż w okresie od grudnia 2009r. do grudnia 2010r. Spółka dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez: C. Sp. z o.o., [...] T. , NIP [...] na łączną kwotę netto 2.376.319,32 zł., VAT 522.790,27 zł., C. T. H. Sp. z o.o., ul. [...], [...] N. S., NIP [...] na łączną kwotę netto 3.129.165,87 zł., VAT 688.416,59 zł. G. M. P., os. [...], NIP [...] na łączną kwotę netto 263.413,02 zł., VAT 57.950,87 zł., które jak ustalono nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W konsekwencji dokonanych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał powyższą decyzję w której określił Spółce zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2009r. do grudnia 2010r.w kwotach innych, niż wykazane w rozliczeniach złożonych za te miesiące. Od decyzji tej Spółka złożyła odwołanie, uzupełnione pismem z dnia 20 kwietnia 2016r. zarzucając: -niewłaściwe zastosowanie art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak zgromadzenia w sprawie całości materiału dowodowego niezbędnego do wydania orzeczenia bazującego na ustaleniach faktycznych, nie zaś w oparciu o niepotwierdzone dowodami, a więc traktowane w kategorii prawdopodobieństwa, zaprezentowane w decyzji tezy organu pierwszej instancji. Zebrany w toku postępowania kontrolnego materiał dowodowy nie pozwalał na odtworzenie obiektywnie istniejącego stanu faktycznego, jak również nie uprawniał do stawiania tez zaprezentowanych przez organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji; -niewłaściwe zastosowanie art. 122, art. 187 §1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie w zaskarżonej decyzji błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a także dokonanie jego oceny z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, przez co ocena ta stała się oceną dowolną. Zebrany w toku postępowania podatkowego materiał dowodowy nie uprawniał organu pierwszej instancji do postawienia tezy, iż sporne faktury VAT, dokumentujące transakcje pomiędzy C. Sp. z o.o. i I. Sp. z o.o. oraz pomiędzy C. T. H. Sp. z o.o. i I. Sp. z o.o. są nierzetelne pod względem podmiotowym; -niewłaściwe zastosowanie art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 §4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie w zaskarżonej decyzji błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, a to przyjęcie, iż faktury VAT dokumentujące nabycie towarów handlowych od firmy G. M. P. są nierzetelne pod względem podmiotowym; -niewłaściwe zastosowanie art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 §4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie w zaskarżonej decyzji błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a to przyjęcie, iż Spółka I. miała świadomość, wykazanego przez organ kontroli skarbowej, braku podmiotowej rzetelności zakwestionowanych faktur VAT, dokumentujących dostawę towarów od Spółek C., C. T. H. oraz firmy G. V. M. P., a także iż strona na podstawie znanych sobie faktów powinna powziąć podejrzenie, iż na wcześniejszych etapach obrotu dokonano oszustw podatkowych; -niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i b oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) w związku z art. 1 ust. 2, art. 167, art. 168 lit. a i art. 178 lit. a Dyrektywy Rady 20061112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ.Urz.UE.L. z 2006r. nr 347, str. 1 ze zm.) poprzez nieuprawnione pozbawienie Spółki prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z zakwestionowanych faktur VAT, w sytuacji gdy faktury te dokumentowały rzeczywiste dostawy towarów pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami; -niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i b oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) w związku z art. 1 ust. 2, art. 167, art. 168 lit. a i art. 178 lit. a Dyrektywy Rady 200611 12/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ.Urz.UE.L. z 2006r. nr 347, str. 1 ze zm.) poprzez nieuprawnione pozbawienie Spółki prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z zakwestionowanych faktur VAT, w sytuacji gdy nawet gdyby przyjąć za prawidłowe ustalenia poczynione przez organ kontroli skarbowej, a dotyczące stwierdzonego firmanctwa, Spółka nie wiedziała, jak również nie mogła się dowiedzieć, iż sporne transakcje wiązały się z wskazanym przez organ pierwszej instancji oszustwem podatkowym popełnionym przez wystawców tych faktur VA T; -niewłaściwe zastosowanie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 24 stycznia 2017 r. Nr [... działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U z 2015r. poz.613 ze zm.) uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2010r. w kwocie 254.607,00 zł. i orzekł za ten okres zobowiązanie podatkowe w kwocie 196.656,00 zł., w pozostałym zakresie utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W jej uzasadnieniu organ odwoławczy w pierwszym rzędzie rozważył kwestię dopuszczalności rozstrzygnięcia nin. sprawy w kontekście art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Po przywołaniu treści przepisu art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 103 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdził zaś, , iż pięcioletni termin przedawnienia dla zobowiązania podatkowego powstałego w okresie od grudnia 2009r. do listopada 2010r. upływał z dniem 31 grudnia 2015r., natomiast w odniesieniu do zobowiązania powstałego w grudniu 2010r. termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2016r. W niniejszej sprawie postanowieniem z dnia 21 września 2015 r. nr [...] wszczęto śledztwo w sprawie podania w deklaracjach VAT-7za miesiące od grudnia 2009r. do grudnia 2010 r. danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym tj. w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 kks i art. 62 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art.37 § 1 pkt 1 kks. Pismem z dnia 28 października 2015 r. nr [...] Naczelnik M. Urzędu Skarbowego w K. działając w oparciu o przepis art. 70c Ordynacji podatkowej zawiadomił Spółkę, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2009 r. do grudnia 2010 r. uległ zawieszeniu z dniem 21 września 2015 r. Zwieszenie biegu terminu przedawnienia nastąpiło z uwagi na wystąpienie przesłanki o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Pismo to doręczone zostało w dniu 30 października 2015r. A zatem Spółka została skutecznie powiadomiona o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres od grudnia 2009r. do grudnia 2010r. Następnie organ wskazał, że spór w niniejszej sprawie dotyczy prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez C., C. T. H., G. M. P., mających dokumentować zakup stali, podczas gdy faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji pomiędzy podmiotami wskazanymi na fakturach. Organ odwoławczy ustalił, że kilkadziesiąt faktur wystawionych przez C. Sp. z o.o. w grudniu 2009 r., a także w styczniu, lutym, marcu, kwietniu, maju czerwcu i w lipcu 2010 r. o łącznej wartości 2.376.319,32 zł, podatek VAT[...], a także kilkadziesiąt faktur wystawionych przez C. T. H. Sp. z o.o. w lipcu , sierpniu, wrześniu, październiku, listopadzie i grudniu 2010 r. o łącznej wartości 3.129.165,87 zł. , podatek VAT 688.416,59 zł. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji pomiędzy podmiotami wskazanymi na fakturach. Organ wskazał, że za takim twierdzeniem przemawiają faktyczne okoliczności działania wymienionych firm, a mianowicie: 1.właściciele firm założyli działalność gospodarczą za namową i w porozumieniu z J. G.; 2.formalni właściciele firm dokonując transakcji działali w porozumieniu i pod dyktando J. G.; 3.J. G. kontrolował towar na całej trasie począwszy od K. S. lub G. S. aż do ostatecznego odbiorcy, w tym I.; 4.J. G. kontrolował przepływ należności, dokonywał zapłaty za towary odbierał należności; 5.J. G. kontrolował rachunkowość wymienionych firm; 6.rola "formalnych właścicieli" ograniczała się do prac wskazanych przez J. G., w tym transportu towarów. Organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy daje podstawy do stwierdzenia, że kontrahenci Spółki – C. i C. T. H. założyli działalność gospodarczą w porozumieniu z J. G. Posługiwali się fikcyjnymi fakturami zakupu, nie byli właścicielami ani nawet dysponentami sprzedawanego towaru, nie byli również dysponentami środków wpływających na konta ich firm za sprzedany towar w związku z tym dokumentowane przez nich transakcje nie mieszczą się w definicji odpłatnej dostawy towarów o której mowa wart. 7 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) Opisani powyżej kontrahenci byli jedynie formalnymi właścicielami zarejestrowanych na ich nazwiska firm. Nie czerpali zysków z działalności tych podmiotów, nie podejmowali kluczowych decyzji dla działalności "ich" firm, nie byli właścicielami stali sprzedawanej przez te firmy, nie inwestowali własnych środków w formalnie prowadzoną przez nich działalność. Organ wskazał, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w postaci okazanych przez stronę dokumentów, przesłuchań świadków, decyzji podatkowych oraz materiałów udostępnionych przez Prokuraturę, pochodzących ze śledztwa dotyczącego nieprawidłowości w obrocie stalą, pozwala twierdzić, iż działalność gospodarcza formalnie zarejestrowana na W. C. (C. Sp. z o.o.) i na K. K. (C. T. H. Sp. z o.o.) była w rzeczywistości działalnością gospodarczą prowadzoną przez J. G. Organ odwoławczy wskazał też, iż do czynności podejmowanych przez J. G. i współpracujące z nim osoby ma zastosowanie art.l13 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi , że jeżeli podatnik, za zgodą innej osoby, w celu zatajenia prowadzonej działalności gospodarczej lub rzeczywistych rozmiarów tej działalności, posługuje się lub posługiwał się imieniem i nazwiskiem , nazwą lub firmą tej osoby, osoba ta ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem całym majątkiem za zaległości podatkowe powstałe podczas prowadzenia tej działalności. Zauważyć należy również, iż dla spełnienia przesłanek firmanctwa konieczna jest zgoda osoby firmującej na używanie jej nazwiska lub firmy w celu stworzenia pozorów, że prowadzi ją firmujący. Zgoda ta może być wyrażona w sposób dorozumiany, poprzez fakt, że firmujący podejmuje działania, które na zewnątrz, w stosunku do osób trzecich mają stworzyć pozory, iż to firmujący prowadzi działalność gospodarczą. Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z 23 kwietnia 2009 r. (sygn. akt: I FSK 285/08). W orzeczeniu tym wskazano, iż "firmanctwo zakłada, że faktyczny podatnik (firmowany) posługuje się osobą podstawioną tj. imieniem i nazwiskiem lub firmą innego podmiotu, która w rzeczywistości działalności gospodarczej nie prowadzi i nie jest podatnikiem. Firmujący, co wynika z istoty firmanctwa-pomaga firmowanemu lub co najmniej współdziała z nim w tym procederze. Choć faktycznie nie prowadzi on działalności gospodarczej, podejmować może czynności, które w kontaktach z osobami trzecimi i organami stwarzają pozór, że w istocie prowadzi ją na własny rachunek. "Skoro więc firmujący podejmuje czynności, mające na celu stworzenie pozoru prowadzenia przez niego działalności przy jednoczesnym faktycznym jej nieprowadzeniu, oznacza to, że wyraża per facta concludentia zgodę na dokonanie firmanctwa. Organ odwoławczy stwierdził, iż wymienieni kontrahenci Spółki nie byli - w świetle art. 15 ust.1i2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - podatnikami podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z przepisem art. 15 ust. 1 i ust. 2 powołanej ustawy podatnikami są między innymi osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, którą jest wszelka działalność producentów, handlowców, usługodawców i w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Jednym więc z kryteriów stanowiących o tym, że dana osoba jest podatnikiem podatku od towarów i usług jest wykonywanie działalności handlowej i to w sposób samodzielny. Warunkiem niezbędnym uzyskania pozycji podatnika z tytułu działalności handlowej jest nie tylko obiektywna okoliczność zrealizowania transakcji handlowych lecz także połączona z nią możliwość przypisania jej wykonania danemu podmiotowi gospodarczemu, wskazanemu w ustawie o podatku od towarów i usług. Kontrahenci Spółki, o których mowa powyżej nie byli przedsiębiorcami faktycznie prowadzącymi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie czerpali zysków z tej działalności, nie podejmowali decyzji dotyczących kierunku działalności i nie inwestowali swoich środków w tę działalność. Operacje gospodarcze udokumentowane fakturami wystawionymi przez C. oraz C. T. H., a prowadzone faktycznie przez inną osobę (J. G.), nie są zatem transakcjami sprzedaży pomiędzy Spółką w wymienionymi powyżej podmiotami, niezależnie od tego że Spółka była faktycznym odbiorcą towaru oraz, że z formalnego punktu widzenia w/w podmioty wystawiły Spółce faktury sprzedaży. Co do 7 faktur wystawionych w sierpniu 2010 r. przez G. M. P. o łącznej wartości netto 263.413,02 zł., podatek VAT 57.950,87 zł. organ odwoławczy stwierdził, iż materiał dowodowy zgromadzony w odniesieniu do faktur, na których jako wystawca widnieje firma G. wskazuje, że miało miejsce wystawianie faktur, którym towarzyszyła dostawa towaru i wprawdzie z akt sprawy wynika, że M. P. nie mógł prowadzić rzeczywistej działalności gospodarczej, a jedynie przefakturowywać towar lub wystawiać faktury na sprzedaż towaru niewiadomego pochodzenia (bez udokumentowanego zakupu), jednak brak pisemnej umowy pomiędzy Spółką a tym podmiotem, rozliczenia gotówkowe, transport dostawcy i zaniżona cena nie są okolicznościami wystarczającymi do uznania, że Spółka nie dochowała należytej staranności przy kwestionowanych transakcjach i wiedziała lub powinna wiedzieć, że poprzez nabycie towaru uczestniczy w transakcji związanej z przestępstwem w zakresie podatku VAT. Natomiast w odniesieniu do faktur, w których jako wystawca wskazane są C. i C. T. H. materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie, zd. organu, wskazuje, że miało miejsce wystawianie faktur, którym towarzyszyła dostawa towaru, ale dokonana przez podmiot inny niż figurujący na fakturze jako sprzedawca, a Spółka nie dochowała należytej staranności przy kwestionowanych transakcjach i wiedziała lub powinna wiedzieć, że poprzez nabycie towaru uczestniczy w transakcjach związanych z przestępstwem w zakresie podatku VAT. Świadczą o tym następujące okoliczności: -rozpoczynając "współpracę" z firmami C., C. T. H. - jak wynika z zeznań – Spółka nigdy nie podejmowała żadnych działań mających na celu sprawdzenie rzetelności tych podmiotów, ani nie wiedziała jakim potencjałem gospodarczym dysponowały mimo, że współpracę nawiązano po telefonicznym przedstawieniu oferty; B. L. - osoba nawiązująca współpracę - nie badała tych firm pod kątem możliwości realizacji dostaw, nigdy nie była w ich siedzibie, nie sprawdzała umocowania osób reprezentujących te podmioty, -przy nawiązywaniu współpracy gospodarczej oraz ostatecznej akceptacji podmiotu gospodarczego jako kontrahenta nie istniała żadna pisemna procedura bezpieczeństwa handlowego, bądź regulamin dotyczący tego bezpieczeństwa, -zgodnie z zeznaniami jednej z kasjerek Spółki B. L. poinformowała pracowników, że po gotówkę za dostarczoną stal przyjedzie J. G. W kasie posiadali numer telefonu do J. G., i kiedy otrzymali fakturę, dzwonili do J. G. aby upewnić się o której godzinie przyjedzie; wtedy J. G. informował ich kiedy przyjedzie. Czasem informował, że po odbiór gotówki za stal dostarczoną przez C. przyjedzie K. K. albo M. - syn J. G.; zdarzyło się, że po wypłatę należności przyjechał młodszy syn J. G., a kasjerka nie znając go , po wylegitymowaniu , dzwoniła do J. G. aby upewnić się, że może tej osobie wypłacić gotówkę za stal, -współpraca z jedną osobą, J. G., który miał reprezentować trzy różne podmioty, -zeznanie B. L. - dyrektor ds. zaopatrzenia i dystrybucji , iż poza reprezentacją C. w kontaktach gospodarczych z I. J. G. organizował również dostawy prętów stalowych z firmy C. T. H., natomiast zamówienia składane były na ten sam numer faksu, co w przypadku firmy C., - zeznanie B. L., która stwierdziła, że otrzymywała cenę stali w wersji ustalonej przez J. G. wraz z transportem pod wskazany adres (do nabywcy tej stali od I.)-mimo, że w cenie towaru zawarty był transport, to cena ta i tak była niższa niż minimalna cena stosowana przez PUDS, a zeznająca świadoma była, że zbyt niska cena stali sugeruje, że "jest ona nie w porządku", -zeznania S. T. (pracownika I.), wskazującego, że Spółce nie był obcy temat weryfikacji kontrahentów nawet poprzez składanie wizyty w miejscu prowadzenia działalności, w celu ustalenia np. czy firma nie mieści się w "blaszaku". Działań takich Spółka nie podjęła wobec C. i C. T. H. Organ zwrócił też uwagę na okoliczności w jakich miało nastąpić nawiązanie współpracy. W złożonych zeznaniach Spółka stwierdziła, iż współpracę nawiązała po kontakcie telefonicznym, a kontrahenta zweryfikowały zrealizowane dostawy. Spółka podnosi także, iż przed rozpoczęciem współpracy dysponowała dokumentami rejestrowymi C. T. H. Twierdzenie to stoi jednak w sprzeczności z rozmową jaką w dniu 7 grudnia 2011r. przeprowadził J. G. z K. K. Z rozmowy tej wynika, iż Spółka dokumentami C. T. H. zaczęła się interesować dopiero pod koniec 2011r., podczas gdy pierwsze faktury dostawała już w lipcu 2010r. Zauważyć należy także, iż samo sprawdzenie, czy kontrahent jest czynnym podatnikiem nie daje gwarancji, że kontrahent podatnika nie uczestniczył w nielegalnym procederze. Przyjęcie stanowiska przeciwnego oznaczałoby, że potwierdzenie przez organ podatkowy, iż kontrahent podatnika jest czynnym podatnikiem, "sanuje" działania nielegalne (por. wyrok NSA z 7.l0.2014r. sygn. akt I FSK 682/14). Konieczność badania rzetelności kontrahenta oraz źródła pochodzenia towarów, wydaje się być naturalna dla racjonalnie działającego przedsiębiorcy. Tymczasem ,jak zeznali pracownicy Spółki nigdy nikt ze Spółki nie był w siedzibie firm C., C. T. H., Spółka nie interesowała się źródłem pochodzenia towarów , co mogło mieć znaczące przełożenie na ich cenę. Spółka opierała się wyłącznie na zamówieniach telefonicznych. Świadczy to o braku należytej staranności w doborze kontrahentów i w prowadzeniu działalności gospodarczej lub też wiedzy, że uczestniczy się w nielegalnym procederze. Nie sprawdzając w żaden sposób w/w podmiotów Spółka nie mogła mieć pewności, czy zamówiony u niej towar będzie dostarczony w odpowiednim czasie, tak aby zapewnić realizację zmówień składanych w Spółce przez inne podmioty. W takiej sytuacji dobór kontrahenta ma szczególne znaczenie, a prezentowana przez Spółkę postawa świadczy o braku przezorności i należytej staranności. Podkreślić przy tym należy, że pomimo braku przepisu, który nakładałby na podatnika obowiązek sprawdzania wiarygodności swoich kontrahentów, to jednak w interesie osoby prowadzącej działalność gospodarczą leży podjęcie działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami. W sytuacji, kiedy podatnikiem jest spółka oczywistym jest, iż działa ona poprzez swoje organy, a w konsekwencji swoich pracowników. Taki podatnik powinien działać w oparciu o opracowane procedury, a nad ich realizacją powinni czuwać jego pracownicy. Natomiast każde działanie pracowników niezgodne z ustalonymi normami lub zaniechanie właściwego działania świadczy o nieodpowiednim wypełnianiu swoich obowiązków, niezależnie od stanowiska, które dany pracownik zajmuje. Z kolei konsekwencje takiego nieprawidłowego działania ponosi podatnik. Jeżeli bowiem podatnik, nie dochowa należytej staranności, to ponosi negatywne konsekwencje odliczenia podatku naliczonego z faktury nieodzwierciedlającej rzeczywistej transakcji, tzn. nie chodzi wyłącznie o przedmiot dostawy, ale również o podmiot transakcji. Natomiast działania pracowników Spółki obciążają samą Spółkę. Ich wiedza jako pracowników firmy w zakresie firmanctwa i świadome uczestniczenie w całym procederze muszą być uznane za obciążające Spółkę, a tym samym wykluczające jej dobrą wiarę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 maja 2015r. sygn. akt I FSK 1739/13). Stanowisko zbieżne z powyższym przedstawił także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 kwietnia 2013r. sygn. akt I FSK 364/12, w którym uznał, iż niewątpliwie to przedsiębiorca ponosi ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, doborem pracowników kontrolą realizowanych przez nich obowiązków. Uznanie braku odpowiedzialności pracodawcy z powyższego tytułu skutkowałoby przerzuceniem takiej odpowiedzialności za prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorców na Państwo, czego nie można zaakceptować. Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej okoliczności Dyrektor Izby Skarbowej uznał prawo Spółki do rozliczenia podatku naliczonego z faktur na których jako wystawca wskazana jest firma G., w kwocie 57.951,00 zł. i w tym zakresie uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji, określając zobowiązanie podatkowe za ten miesiąc, w pozostałym zakresie zaś, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy szczegółowo odniósł się do wszystkich zarzutów zgłoszonych w odwołaniu, uznając je za nieuzasadnione. Nie zgadzając się z powyższą decyzją I. Sp. z o.o. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, domagając się jej uchylenia, jak i uchylenia poprzedzającej decyzji organu I instancji, zaskarżonej decyzji zarzucając: -niewłaściwe zastosowanie art. 121 §1, art. 122, art. 180 §1, art. 187 §1, art. 191 oraz art. 210 §4 Ordynacji podatkowej poprzez brak zgromadzenia, w ramach postępowania administracyjnego, całości materiału dowodowego potrzebnego do wydania orzeczenia bazującego na ustaleniach faktycznych, nie zaś w oparciu o niepotwierdzone dowodami, a więc traktowane w kategorii prawdopodobieństwa, zaprezentowane w zaskarżonej decyzji tezy. Zebrany bowiem w toku postępowania materiał dowodowy nie pozwalał na odtworzenie obiektywnie istniejącego stanu faktycznego, jak również nie uprawniał do stawiania tez zaprezentowanych w zaskarżonej decyzji; -niewłaściwe zastosowanie art. 122, art. 187 §1, art. 191 i art. 210 §4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie w zaskarżonej decyzji błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a także dokonanie jego oceny z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, przez co ocena ta stała się' oceną dowolną. Zebrany bowiem w toku postępowania administracyjnego materiał dowodowy nie uprawniał organów podatkowych do postawienia tezy, iż sporne faktury VAT, dokumentujące transakcje pomiędzy C. T. H. Sp. z o.o. i Skarżącą są nierzetelne pod względem podmiotowym; -niewłaściwe zastosowanie art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 §4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie w zaskarżonej decyzji błędnej oceny zgromadzone w sprawie materiału dowodowego, a to przyjęcie, iż Skarżąca miała świadomość wskazanego przez organy podatkowe, braku podmiotowej rzetelności zakwestionowanych faktur VAT, dokumentujących dostawę towarów od Spółki C. T. H., a także iż Skarżąca na podstawie znanych sobie faktów powinna powziąć podejrzenie, iż na wcześniejszych etapach obrotu dokonano oszustw podatkowych; -niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i b oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) w związku z art. 1 ust. 2, art. 167, art. 168 lit. a i art. 178 lit. a Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku otwartości dodanej (DZ.Urz.UE.L. z 2006r. nr 347, str. 1 ze zm) wyrażające się nieuprawnionym pozbawieniem Skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur VAT, w sytuacji gdy faktury te dokumentowały rzeczywiste dostawy towarów pomiędzy wskazanymi na nich podmiotami; -niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i b oraz art. 88 ust. 3a pkt 4lit.a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług w związku z art. 1 ust. 2, art. 167, art. 168 lit. a i art. 178 lit. a Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wyrażające się nieuprawnionym pozbawieniem Skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur VAT, w sytuacji gdy nawet gdyby przyjąć za prawidłowe ustalenia poczynione przez organy podatkowe w toku postępowania administracyjnego, Skarżąca nie wiedziała, jak również nie mogła się dowiedzieć, iż sporne transakcje wiążą się z wskazanym przez organ podatkowy oszustwem podatkowym popełnionym przez wystawcę tych faktur VAT; -niewłaściwe zastosowanie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Skarga nie zawierała uzasadnienia stawianych zarzutów. W piśmie procesowym z dnia 5 kwietnia 2017 r. strona skarżąca dodatkowo przedstawiła zarzuty odnośnie ustaleń dotyczących spółki C. Ponieważ zaskarżona decyzja obejmowała rozstrzygnięcia za okres od grudnia 2009r.dogrudnia2010r. stawiane w tym piśmie zarzuty rozszerzają zakres skargi o ustalenia dotyczące miesięcy od grudnia 2009r. do czerwca 2010r., a więc miesiące wcześniej nie zaskarżone. Nadto strona skarżąca zarzuciła, iż w zaskarżonej decyzji niewłaściwie zastosowano art. 188 w zw. art. 121 § 1, art. 180 § l oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę realizacji wniosków dowodowych pomimo, że zostały zgłoszone na okoliczności odmienne od przyjętych przez organy podatkowe, jak również miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, przytaczając raz jeszcze argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 30 maja 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, wskazując iż zarzuty w niej podniesione są nieuzasadnione. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity : Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a. Kontrolując zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, jak i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, w oparciu o wyżej wskazane reguły, Sąd uznał, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Strona skarżąca podniosła szereg zarzutów, z których znakomita większość dotyczyła naruszenia przepisów postępowania oraz powiązanych z nimi błędów w ustaleniach faktycznych. Oceniając prawidłowość zaskarżonej, jak i poprzedzającej decyzji organu I instancji należy zatem w pierwszej kolejności dokonać analizy, czy poprzedzające ich wydanie postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone w zgodzie z przepisami oraz czy stan faktyczny sprawy został poprawnie ustalony. Dokonując zatem oceny stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia, ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe albowiem stan faktyczny został ustalony przez te organy z zachowaniem reguł procedury administracyjnej a sprawa została prawidłowo, zgodnie z dyspozycją art. 127 ustawy z dnia 26 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa(tj. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.- dalej O.p.) – zbadana przez organ odwoławczy, który ponownie rozważył wszelkie aspekty sprawy. Zd. Sądu, w postępowaniu organów obydwu instancji nie sposób dopatrzyć się naruszenia przepisów proceduralny. Zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a stosownie do art. 122 O.p. w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Stosownie zaś do treści art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podatkowe powinny również wyjaśniać stronie zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez stronę decyzji bez stosowania środków przymusu, co wynika z art. 124 O.p. Przepis art. 180 § 1 O.p. nakazuje dopuszczenie w charakterze dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Powyższa zasada doznaje ograniczenia wymuszonego potrzebą racjonalności postępowania, zatem jej stosowanie nie może doprowadzić do sparaliżowania postępowania przez stronę korzystającą bez końca z inicjatywy dowodowej. Art. 187 § 1 O.p. nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a zatem dokonania swobodnej oceny materiału dowodowego, z uwzględnieniem wskazań logicznego rozumowania, wiedzy i doświadczenia życiowego. Następnie, zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organy obydwu instancji w niniejszej sprawie uczyniły zadość regułom wyrażonym w cyt. wyżej przepisach. Przeprowadzono szerokie postępowanie wyjaśniające, ocena materiału dowodowego została przedstawiona w uzasadnieniach decyzji organów obydwu instancji i odpowiada wymogom oceny swobodnej, organy wskazały, z jakich powodów uznały za wiarygodne te dowody, na których oparły poczynione ustalenia faktyczne oraz z jakich przyczyn innym dowodom odmówiły wiarygodności. Rozpatrzono nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności. Wszystkie okoliczności istotne dla przedmiotu sprawy były przedmiotem analizy organów obydwu instancji, której rezultaty zostały szczegółowo opisane i ocenione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Natomiast zgodnie z art. 180 § 1 tej ustawy jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zasada wyrażona wart. 180 § 1 Ordynacji podatkowej została rozwinięta w art.181Ordynacji podatkowej który wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy. Przepis ten dopuszcza bowiem, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych i postępowaniach karnych a także w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej. Stanowisko dotyczące możliwości korzystania z zeznań złożonych w toku innych postępowań jest konsekwentnie potwierdzane w orzecznictwie sądowym (vide: wyroki NSA z: 17 stycznia 2013r., I FSK 303/12, 14 czerwca 2012r., I FSK 1170/11, 16 listopada 2011 r. , I FSK 348/11, 11 stycznia 2011r., I FSK 323/10). Wskazać też należy, iż w art. 210 § 1 O.p. określone są elementy, które powinna zawierać decyzja wydana w sprawie podatkowej, a § 4 tego przepisu stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawierać powinno, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zd. Sądu, zarówno w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w uzasadnieniu poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, poza przytoczeniem właściwego przepisu prawa szczegółowo opisano stan faktyczny i odniesiono go do wskazanych norm prawnych. Podkreślić należy , iż niewydanie decyzji, które byłyby zgodne z oczekiwaniem strony skarżącej nie oznacza, iż w sprawie zostały pogwałcone zasady postępowania podatkowego. Istota sporu w nin. sprawie dotyczy prawa strony skarżącej do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez C. Sp. z o.o. w kwocie 522.790,27 zł. i C. T. H. Sp. o.o. w kwocie 688.416,59 zł. Spór ten sprowadza się zaś do oceny, czy organy podatkowe obu instancji zasadnie stwierdziły, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a co za tym idzie, nie dają prawa do odliczenia wykazanego w nich VAT-u. Zd. Sądu, organy podatkowe w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy prawidłowo ustaliły, iż sporne faktury, z których podatnik odliczał podatek naliczony w przedmiotowym okresie nie dokumentują pod względem podmiotowym rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Prawidłowo ustaliły także, iż okoliczności sprawy, świadczą o tym, że podatnik mógł przypuszczać, a najprawdopodobniej był świadomy faktu uczestniczenia w nielegalnym procederze wystawiania i odliczania podatku z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji, z zamiarem uszczuplenia należności Skarbu Państwa. W niniejszej sprawie, jednoznacznie ustalono na podstawie obszernego materiału dowodowego, że podmioty wskazane w decyzji tj. C. Sp. z o.o. oraz C. T. H. Sp. z o.o. jedynie firmowały działalność gospodarczą osoby trzeciej - J. G. Takich samych ustaleń dokonała Prokuratura Okręgowa - co skutkowało postawieniem. zarzutów osobom biorącym udział w nielegalnym procederze. Bezzasadnym jest zatem zarzut strony skarżącej, iż zgromadzony materiał dowodowy nie uprawniał do postawienia tezy o nierzetelności pod względem podmiotowym kwestionowanych faktur i bezzasadnym jest zarzut o niewłaściwym zastosowaniu art. 122, art.187 § 1, art.191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie w zaskarżonej decyzji błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, a to przyjęcie ,iż faktury VAT dokumentujące nabycie towarów handlowych od spółek C. oraz C. T. H. są nierzetelne pod względem podmiotowym. W zaskarżonej decyzji wykazano, że operacje gospodarcze udokumentowane kwestionowanymi fakturami, nie są transakcjami sprzedaży pomiędzy stroną skarżącą a wskazanymi na fakturach podmiotami, niezależnie od tego, że Spółka była faktycznym odbiorcą towaru oraz, że z formalnego punktu widzenia pomioty te wystawiły faktury sprzedaży. Słusznie bowiem uznano, iż do czynności podejmowanych przez J. G. i współpracujące z nim osoby ma zastosowanie art.113 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli podatnik za zgodą innej osoby, w celu zatajenia prowadzonej działalności gospodarczej lub rzeczywistych rozmiarów tej działalności, posługuje się lub posługiwał się imieniem i nazwiskiem, nazwą lub firmą tej osoby, osoba ta ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem całym majątkiem za zaległości podatkowe powstałe podczas prowadzenia tej działalności. Ponadto, jak słusznie zauważył organ odwoławczy, w orzeczeniu TSUE z 31stycznia 2013 r. w sprawie C-643/11 ŁWK-56 Trybunał wskazał, iż z samego tylko faktu, że w stosunku do kontrahenta w wydanej decyzji nie zakwestionowano zadeklarowanej sprzedaży nie można wnioskować, że faktura odpowiada faktycznej czynności. Mając zatem na uwadze powyższe za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 122 , art. 187 §1 i art. 188 Ordynacji podatkowej przy ustalaniu stanu faktycznego dotyczącego działalności podmiotów, które jedynie firmowały działalność prowadzoną przez J. G. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone z uwzględnieniem zasad wynikających z Ordynacji podatkowej. Wyczerpano możliwości dowodowe, zaś przeprowadzone dowody pozwoliły na odtworzenie rzeczywistego obrazu zdarzeń. Uzasadniona zatem była , zd. Sądu, odmowa przeprowadzenia dowodów , o które wniosła strona skarżąca w piśmie procesowym (vide postanowienie nr [...]), skoro zgromadzony materiał pozwalał na prawidłową ocenę sprawy, a przeprowadzenie tych dowodów nie znajdowało uzasadnienia. Okoliczności istotne dla sprawy zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami, a dodatkowo, co słusznie organ zauważył, w odniesieniu do M. P. strona skarżąca domagała się powielenia dowodów już przeprowadzonych. Za bezzasadny Sąd uznał zatem zarzut o niewłaściwe zastosowanie art. 188 w zw. z art. 121 § 1, art. 180 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę realizacji wniosków dowodowych. Jak już wyżej wskazano postępowanie w nin. sprawie przeprowadzone zostało zgodnie z wszelkimi regułami odnoszącymi się do postępowania i uwzględniało wszystkie aspekty dotyczące przedmiotowej sprawy. Organy podatkowe w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy i na jego podstawie wydały decyzje w obu instancjach. Prowadząc postępowanie dopuszczono jako dowód wszystko, co mogło się przyczynić do wyjaśnienia przedmiotowej sprawy. Nie pominięto przy tym dowodów niepotwierdzających ustaleń organów podatkowych. Należy zauważyć, iż organ administracyjny ma obowiązek z urzędu wyjaśnić wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, niezależnie od tego, czy służy on udowodnieniu tez korzystnych dla strony postępowania, czy przeciwnie - pozwala na podjęcie rozstrzygnięcia dla niej niekorzystnego. Nie oznacza to jednak, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy ma nieograniczony obowiązek poszukiwania faktów potwierdzających określone okoliczności, jeżeli argumentów tych nie dostarczył sam podatnik. W sprawie nin. zebrano dowody pozwalające na obiektywne ustalenie okoliczności związanych z występującymi nieprawidłowościami. Dano wiarę zeznaniom świadków będących kontrahentami strony skarżącej, gdyż wraz z dokumentami uzyskanymi od innych organów tworzą one logiczną całości i odtwarzają faktyczny łańcuch transakcji obrotu prętami żebrowanymi oraz wyjaśniają jaką rolę w tym procederze pełniły firmy, których sprzedaż stali na rzecz Spółki była kwestionowana. Strona skarżąca zarzuciła, iż ustalenia organów odnoszące się do firmowania działalności J. G. oparte zostały na materiale dowodowym zgromadzonym w odrębnych postępowaniach, w których nie mogła uczestniczyć i korzystać z ustawowych uprawnień strony postępowania. Tu raz jeszcze należy stwierdzić, że w świetle art. 180 § 1Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W myśl zaś art.181Ordynacji podatkowej dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej ( ... ) oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Przepis ten wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i dopuszcza, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych i postępowaniach karnych, co w konsekwencji powoduje, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w takim postępowaniu. W rezultacie korzystanie z tak uzyskanych dowodów, a w szczególności zeznań świadków złożonych w innych postępowaniach, nie może naruszać przywołanych przepisów Ordynacji podatkowej (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 września 2016 r. sygn. akt I FSK 280/15 ).Podnoszona przez stronę skarżącą niekompletność materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie opiera się na braku w aktach sprawy protokołu przesłuchania J. G., w którym odniósłby się do okoliczności towarzyszących spornym transakcjom. Strona skarżąca zarzuciła, iż dowód taki nie został przeprowadzony w toku postępowania, mimo iż miał istotne znaczenie dla rozpatrywanej sprawy. Tu za organem odwoławczym należy stwierdzić, iż przesłuchanie J. G. byłoby niewątpliwie uzupełnieniem całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, to jednak należy podkreślić, iż dowód ten nie był możliwy do przeprowadzenia. Po rozpoczęciu śledztwa przez Prokuraturę udało się przesłuchać J. G. jedynie raz w dniu 13lutego 2012r., a w dniu 22 kwietnia 2012r. J. G. zmarł. Zaznaczyć należy także, iż przedmiotowe postępowanie w wyniku którego wydano zaskarżoną decyzję zostało wszczęte w dniu 30 czerwcu 2014r.-nie można było zatem w żaden sposób przeprowadzić wskazanego dowodu. Niemniej, zd. Sądu, zgromadzony obszerny materiał dowodowy także bez tych zeznań pozwalał na dokonanie obiektywnych ustaleń w przedmiotowej sprawie i jednoznaczne wykazanie, iż firmy C. oraz C. T. H. nie prowadziły działalności w swoim imieniu lecz firmowały działalność J. G. W żadnym wypadku nie można przyjąć, że brak możliwości przesłuchania J. G. poddaje w wątpliwość inne dowody zgromadzone w niniejszej sprawie. Tym bardziej, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym między innymi materiał podsłuchanych rozmów prowadzonych przez J. G. ,jak i zeznania innych osób uczestniczących w tym procederze lub kupujących towar od tych firm są spójne i jednoznacznie wskazują na opisany w zaskarżonej decyzji proceder. Podnoszone zatem przez stronę skarżącą naruszenie przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1,art. 187 §1, art. 191 oraz art. 210 §4 Ordynacji podatkowej Sąd uznał za bezzasadne. Ustaleniom dokonanym przez organy według Spółki przeczą: - przesłuchanie J. G. w charakterze podejrzanego z dnia 08 marca 2012r., w którym zaprzeczył jakoby spółka C. firmowała jego działalność , -protokół z czynności sprawdzających prawidłowość i rzetelność transakcji pomiędzy C. Sp. z o.o. a I. - podnosząc, że organ nie dopatrzył się żadnych nieprawidłowości w odniesieniu do analizowanych tam transakcji. Odnosząc się do tej kwestii należy stwierdzić, że przesłuchanie J. G. zastało poddane ocenie przez organy podatkowe, jak każdy dowód zgromadzony w sprawie i nie dano mu wiary, stoi ono bowiem w sprzeczności z zeznaniami innych świadków (kierowców, pracowników Spółki C., oraz innych podmiotów współpracujących ze Spółką C.), a także materiałem operacyjnym zgromadzonym w trakcie postępowania prowadzonego przez Prokuraturę. Ustalenia dokonane w oparciu o te dowody są spójne i układają się w logiczną całość. Odnosząc się natomiast do protokołu z czynności sprawdzających należy podkreślić, iż dotyczy on innego okresu niż przedmiotowa decyzja, a ponadto w trakcie czynności sprawdzających badane są jedynie terminowość i poprawność składania deklaracji oraz ich zgodności z prowadzonymi ewidencjami. Tak więc w trakcie tych czynności Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił jedynie, że wskazane w protokole faktury zostały ujęte w ewidencji oraz złożonych deklaracjach. Nie badał jednak, czy transakcje te w rzeczywistości miały miejsce, czy doszło do nich pomiędzy podmiotami wskazanymi na fakturach. W żadnym wypadku nie można przyjąć, że protokół ten potwierdza prawdziwość transakcji i jest sprzeczny z ustaleniami dokonanymi w przedmiotowej decyzji. Strona skarżąca zarzuciła nadto, iż dokonano błędnej oceny zeznań złożonych przez W. C., w których ten przyznał, że C. firmowała działalność J. G. Podważając zeznania złożone przez W. C. Spółka wskazuje, że wielokrotnie zmieniał on treść składanych przez siebie zeznań, a sam fakt firmanctwa potwierdził dopiero po śmierci J. G. Zdaniem strony skarżącej treść złożonych przez niego zeznań stoi w sprzeczności z jego zachowaniem, gdyż będąc uczestnikiem zdarzeń związanych ze spornymi fakturami nigdy nie kwestionował umocowania J. G. do działania w imieniu C. i w związku z tym zdaniem strony skarżącej było to potwierdzeniem, że wszelkie czynności podejmowane przez a J. G. dokonywane były w imieniu C. Tu strona skarżąca, zd. Sądu, nie ma racji. Nie można bowiem przez sam fakt niekwestionowania przez W. C. umocowania J. G. do działania w imieniu spółki C. wyciągać wniosku, że takie umocowanie istniało. Tym bardziej, że jak udowodniono wyraził on zgodę na firmowanie działalności J. G.. W. C. do protokołu przesłuchania z dnia 07 lutego 2012r. zobowiązał się do dostarczenia upoważnienia dla J. G., jednak nigdy tego nie uczynił. Nie jest uzasadnionym także twierdzenie, że W. C. wielokrotnie zmieniał składane zeznania. W aktach sprawy znajduje się 5 protokołów przesłuchania W. C. –w pierwszych dwóch z dnia 16 września 2011r. oraz 07 lutego 2012r. nie wspominał on o firmowaniu działalności J. G. Jednak w pozostałych przesłuchaniach opisał rzeczywistą rolę J. G. w spółce C., jak również podporządkowanie jego decyzjom. Organy prawidłowo oceniły zeznania złożone przez W. C. i dały wiarę późniejszym jego zeznaniom, gdyż są spójne i pokrywają się z innym materiałem dowodowym zgromadzonym w przedmiotowej sprawie. Strona skarżąca kwestionuje również zeznania K. K., który wprost do protokołu przesłuchania stwierdził, że nie było żadnych osób poza nim upoważnionych do reprezentowania Spółki C. T. H. Zdaniem Spółki nie można opierać się na takim stwierdzeniu, złożonym do jednego protokołu przesłuchania podczas, gdy później K. K. korzystał z prawa do odmowy odpowiedzi na pytania w tym zakresie, gdyż udzielenie odpowiedzi mogłyby go narazić na odpowiedzialność karną. Zdaniem Spółki takie zachowanie K. K. dowodzi, że upoważnienie, o którym mowa istniało. Takiego stanowiska nie sposób podzielić , gdyż fakt odmowy odpowiedzi na pytanie odnośnie upoważnienia do reprezentowania C. T. H. nie jest potwierdzeniem istnienia takiego dokumentu. Okoliczność, iż takie upoważnienie nie istniało (zgodnie z pierwotnymi zeznaniami K. K.) znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym i ustaleniach dokonanych przez organ skarbowy. Jak bowiem wykazano w nin. postępowaniu C. T. H. była jedną z firm firmujących działalność J. G. i uczestniczącą w łańcuchu transakcji, który nie miał swojego uzasadnienia ekonomicznego. Miał natomiast na celu przysporzyć korzyści osobom w nim uczestniczącym i wprowadzić na rynek towar, który został "przepuszczony" przez kilka firm działających na zlecenia J. G., co zostało szczegółowo opisane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wbrew twierdzeniom Spółki w aktach sprawy nie znajduje się żaden dowód potwierdzający istnienie upoważnienia wydanego dla J. G. do działania w imieniu C. T. H. Fakt, że K. K. upoważnił J. G. do działania w imieniu C. T. H. w relacjach handlowych ze Spółką miał znaleźć potwierdzenie w przesłuchaniu w charakterze świadka M. W. Wprawdzie organ błędnie wskazał, iż M. W. nie może być w niniejszej sprawie przesłuchiwany w charakterze świadka, podczas gdy faktycznie jako były Prezes Zarządu mógł być przesłuchiwany w tym charakterze, ale błąd ten nie miał wpływu na prawidłowość wydanego postanowienia, bowiem okoliczności, dla wykazania jakich dowód ten miał być przeprowadzone , wykazane zostały innymi dowodami. W tym miejscu należy też wskazać, że na etapie postępowania odwoławczego pismem z dnia 12 grudnia 2016r., po zapoznaniu się z aktami sprawy strona skarżąca przedłożyła upoważnienie, jakie miała wystawić firma C. T. H. dla J. G. do przeprowadzania transakcji handlowych ze Spółką ,które to upoważnienie jest datowane na dzień 09 lipca 2010r. Organ podatkowy słusznie nie dał wiary, że Spółka dysponowała tym dokumentem w okresie, kiedy współpracowała z C. T. H., czemu przeczy wiarygodny materiał dowodowy sprawy. Ponadto zaś oceniając sam dokument, zauważyć należy, iż nie wskazano na nim osoby wystawiającego , tym samym - nie wiadomo, kto ten dokument wystawił, pod dokumentem, w miejscu podpisu znajduje się pieczątka Spółki i parafka, zatem nie wiadomo kto go podpisał. Poza tym organ odwoławczy słusznie zwrócił uwagę na to, iż pomimo wezwań na całym etapie postępowania - od wszczęcia w dniu 30 czerwca 2014r. do wydania decyzji przez organ pierwszej instancji - strona skarżąca nie przedstawiła tego dowodu. Nie dołączyła go również do odwołania, ani pisma procesowego złożonego w dniu 21 kwietnia 2016r., do którego dołączyła 44 różnych załączników, ogółem na 448 kart. Nie jest zatem zrozumiałym dlaczego tak istotny dokument został przedstawiony dopiero po wysłaniu przez organ odwoławczy zawiadomienia z art. 200 Ordynacji podatkowej i po zapoznaniu się przez nią ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Dodatkowo przez cały okres postępowania składając wyjaśnienia Spółka twierdziła, że wie o umocowaniu J. G. do reprezentowania w/w spółki, lecz nigdy wcześniej nawet nie wspomniała, że posiada takie upoważnienie na piśmie. Składając zaś wyjaśnienia w tym zakresie, w piśmie z dnia 16 lipca 2015r. (k:4768) twierdziła, że dokonywała bieżącej weryfikacji umocowania J. G. do reprezentowania spółek J., C. i C. T. H. poprzez konfrontację ustaleń z nim zawieranych z rzeczywistym przebiegiem transakcji, w tym faktycznym otrzymaniem zamówionego towaru. Dodatkowo jak wynika z zeznań składanych przez Ł. W.-członka zarządu I. oraz B. L. - dyrektora do spraw zaopatrzenia i dystrybucji – to oni byli odpowiedzialni za nawiązywanie współpracy gospodarczej i kontakty z kontrahentami. Nie posiadali oni żadnego upoważnienia dla J. G. do reprezentowania czy to C. czy C. T. H. W skardze strona skarżąca zarzuca także, iż organ błędnie przyjął, że o zasadności tez dotyczących firmowania przez C. T. H. działalności J. G. mogą świadczyć: -opinia biegłego T. S. dot. sytuacji finansowej C. T. H. , -posiadanie przez C. T. H. jednego dostawcy oraz jednego odbiorcy , -deklarowana przez K. K. chęć uniknięcia zajęć komorniczych w spółce C., co doprowadziło kontrolujących do wniosku, że udział C. T. H. w transakcjach był gospodarczo nieuzasadniony. Zd. Sądu, istotnie, każda z wymienionej wyżej okoliczności - samodzielnie nie przesądza o charakterze działalności prowadzonej przez C. T. H. Jednak należy je wziąć pod uwagę wszystkie razem i dodatkowo w powiązaniu z pozostałymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, a wówczas potwierdzają one ustalenia dokonane przez organy podatkowe. Sąd podzielił także stanowisko organów podatkowych, że strona skarżąca wiedziała lub przy dochowaniu należytej staranności powinna była wiedzieć, że uczestniczy w transakcjach wiążących się z popełnianiem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Chybionym jest zarzut niewłaściwego zastosowania art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie w zaskarżonej decyzji błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a to przyjęcie, iż Spółka miała świadomość, wykazanego przez organy podatkowe, braku podmiotowej rzetelności zakwestionowanych faktur VAT, dokumentujących dostawę towarów od spółek C. oraz C. T. H., a także , iż strona skarżąca na podstawie znanych sobie faktów powinna powziąć podejrzenie , iż na wcześniejszych etapach obrotu dokonano oszustw podatkowych. Za bezzasadne należy zatem przyjąć twierdzenia Spółki , że takie ustalenia nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Strona skarżąca kwestionuje dokonaną przez organy podatkowe ocenę zeznań oraz dowodów, wskazując np., że B. L. identyfikowała dostawców towarów handlowych jako spółki C. i C. T. H. Pomija jednak zupełnie okoliczności, że nawiązując współpracę z tymi spółkami, czy później dokonując zamówień, płatności ,kontaktowała się z jedną osobą tj. J. G., który nie był wymieniony w KRS jako właściciel którejkolwiek z firm, czy też osoba upoważniona do ich reprezentowania. Nie dysponowała również żadnym pisemnym upoważnieniem wystawionym dla J. G. Bez dokładnego sprawdzenia kontrahenta nie mogła mieć pewności, że zamówienie zostanie należycie zrealizowane. Dodatkowo, jak sama zeznała, mimo, że były to dwie różne firmy – C. i C. T. H. – to zamówienia składane były na ten sam numer telefonu. Na co również organy słusznie zwróciły uwagę, w okresie wcześniejszym, poprzedzającym okres za który wydawana jest niniejsza decyzja –Spółka współpracowała z J. Sp. z o.o., w której J. G. był prezesem do września 2009r. Słusznie organy uznały, i argumentację tę Sąd przyjął za własną, iż dla przezornego przedsiębiorcy taka sytuacja tj. występowanie przez jedną osobę w imieniu trzech różnych spółek przy obrocie takimi samymi towarami (prętami żebrowanymi) powinno być sygnałem do dokładnego sprawdzenia tych firm. Tymczasem strona skarżąca ograniczyła się jedynie do sprawdzenia dokumentów rejestrowych, nigdy nie sprawdzając, czy spółki te posiadają możliwości do magazynowania towarów, transportu towaru (każdorazowo były odpowiedzialne za transport nie tylko do I., ale także do finalnego odbiorcy) . W skardze strona skarżąca akcentuje, że J. G. występował w kontaktach z nią jako osoba upoważniona przez C. oraz C. T. H. w zakresie kwestionowanych transakcji. Jak jednak wykazano w wyniku przeprowadzonego postępowania J. G. nie dysponował żadnym upoważnieniem do występowania w imieniu tych spółek, był natomiast ich rzeczywistym właścicielem, choć w dokumentach figurowały inne osoby – W. C. i K. K., które tylko firmowały działalność J. G., ten natomiast w rzeczywistości zarządzał tymi firmami, decydował od kogo kupowały one towar, komu sprzedawały, decydował o kwestiach transportu oraz zatrudnianiu osób. Dodatkowo udowodniono, że firmy te związane były z grupą przestępczą zorganizowaną przez J. G. Dlatego też, zd. Sądu, bezzasadnym jest powoływanie się przez stronę skarżącą na brak świadomości odnośnie transakcji zawieranych z innymi podmiotami niż wskazane na spornych fakturach. W skardze zarzucono również, że oparcie się przez organy na zeznaniach osób, które nie posiadały wiedzy zarówno co do struktury organizacyjnej i właścicielskiej występującej w podmiotach gospodarczych będących jej kontrahentami jak również faktycznego przebiegu transakcji, a udział ograniczony był do fizycznej wypłaty środków pieniężnych z tytułu kwestionowanych dostaw , stanowiło przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów poprzez próbę manipulacji materiałem dowodowym. Również i ten zarzut Sąd uznał za bezzasadny. Uwzględnianie w trakcie rozstrzygania sprawy zeznań złożonych przez pracowników odpowiedzialnych w Spółce za wypłatę gotówki czy też innych pracowników nie związanych z bezpośrednim udziałem w kwestionowanych transakcjach nie można uznać za przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów czy manipulowaniem dowodami. Zeznania te dają bowiem obraz funkcjonowania firmy i pozwalają ocenić jak ona działała, jak wyglądały kontakty z C. i C. T. H. w odniesieniu do współpracy z innymi kontrahentami strony skarżącej - czy spółki te były traktowane w sposób szczególny, czy też nie. Fakt, iż zakres wiedzy tych pracowników ograniczał się wyłącznie do spostrzeżeń zaobserwowanych podczas wykonywania obowiązków pracowniczych, nie przekreśla wartości posiadanych przez nich informacji. Uzupełniają one bowiem materiał dowodowy i dają obraz działalności Spółki, przykładowo jaką wagę przykładała do identyfikacji osób, którym wpłacana była należność za dostarczony towar. Fakt, iż pracownicy wypłacali należność J. G., osobie która nie była umocowana do odbioru gotówki wskazuje także na brak należytej staranności w prowadzonej działalności, a taki brak należytej staranności w czynnościach pracowników obciąża stronę skarżącą. W skardze strona skarżąca przywołała dowody, które jej zdaniem przeczą ustaleniom organów, a potwierdzają istniejący stan faktyczny. Są to: kserokopia załącznika nr 5 do urnowy faktoringu odwrotnego , kserokopia pism kierowanych z C. do strony skarżącej dot. umowy faktoringu , dowody wypłaty wynagrodzenia w formie gotówkowej na rzecz C. oraz wyciąg z historii rachunku bankowego Spółki, potwierdzającego dokonanie przelewów na rzecz C. Jednakże, zd. Sądu, przywołane wyżej dowody w żaden sposób nie negują ustaleń dokonanych przez organy. Nie przeczą one bowiem, że C. oraz C. T. H. firmowały działalności J. G. - a to jest główne ustalenie organów, będące podstawą zakwestionowania stronie skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wskazany w kwestionowanych fakturach. Przywołanych dowodów nie można również traktować jako potwierdzających, że Spółka nie miała świadomości o nieprawidłowościach występujących na wcześniejszym etapie obrotu towarami. Materiały te świadczą jedynie o tym, że podmioty te współpracowały ze sobą. Strona skarżąca podnosi, iż współpraca z C. T. H. została nawiązana ze względu na chęć objęcia transakcji factoringiem odwrotnym. C. wstępnie wyraziła chęć na objęcie transakcji umową faktoringu, lecz później się z tego wycofała. Przyczyniło się to do nawiązania współpracy gospodarczej z C. T. H. Strona skarżąca przedstawia także kserokopię wniosku o ustalenie limitów dla dostawców, w którym jako osoba kontaktowa ze strony C. T. H. wskazany jest J. G. Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, iż w/w wniosek nie może być uznany za dokument potwierdzający, że J. G. był osobą upoważnioną do reprezentowania C. T. H. w kontaktach ze Skarżącą. Samo stwierdzenie, że K. K. w obecności M. P. wskazał go jako osobę kontaktową nie jest wystarczający, by podważyć zeznania, w których K. K. stwierdził, że poza nim nie było innej osoby upoważnionej do reprezentowania C. T. H. Słusznie organ odwoławczy nie dał wiary dowodowi w postaci w/w wniosku, który zdaniem strony skarżącej ma potwierdzać wskazane okoliczności. Zauważyć bowiem należy, iż na dokumencie tym poza podpisem prezesa zarządu – M. W., nie ma podpisu pracownika banku, który zgodnie z informacją na tym dokumencie powinien własnoręcznym podpisem potwierdzić autentyczność podpisów wnioskodawcy. Natomiast na wszystkich dokumentach dotyczących faktoringu, które strona skarżąca złożyła w nin. sprawie znajdował się podpis pracownika banku (k: 26- 61). Dodatkowo przedstawione dowody dotyczące factoringu odwrotnego, między innymi oświadczenie A. B. informujące o przyjęciu dokumentów dot. C. T. H. w żadne sposób nie potwierdzają, że sporne faktury nie były nierzetelne podmiotowo oraz nie wpływają na zmianę oceny świadomości Spółki w tej sprawie, nie mogą więc wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Strona skarżąca kwestionuje także przyjęcie do porównania cen stali wskazanych w kwestionowanych fakturach oraz cen stosowanych przez P. argumentując, że P. zrzesza tylko wybrane podmioty; ceny te były stosowane przez podmioty zlokalizowane w innej części Polski; cena sprzedaży uzależniona jest od różnych czynników, choćby warunków płatności; wskazane ceny dotyczą transakcji pomiędzy finalnym odbiorcą a hurtownią. Zdaniem strony skarżącej cen wskazanych na stronach P. nie można traktować jako cen rynkowych. Sąd za organem odwoławczym nie podzielił także i tego stanowiska strony skarżącej. Przedstawione zestawienie cen z kwestionowanych faktur z cenami P. pozawala bowiem ocenić na ile strona skarżąca mogła wiedzieć lub przypuszczać, że uczestniczy w nielegalnych transakcjach. Zatem celem tego zestawienia nie było oszacowanie rzeczywistej wartości sprzedawanych towarów, a jedynie ukazanie świadomości Spółki co do przedmiotowych nieprawidłowości. Tu, za organem odwoławczym , należy stwierdzić, iż prawdą jest, że na wysokość ceny stosowanej przez danego sprzedawcę ma wpływ wiele czynników, między innymi te, o których wspomniała strona skarżąca. Niemniej jednak zauważyć należy, że ceny wskazane w wykazach P. nie zawierały dość ważnego czynnika jakim jest transport, a mimo to były wyższe niż ceny z kwestionowanych faktur, a których wystawca zapewniał transport towaru. Oczywistym jest, że jeśli sprzedawany towar ma być transportowany przez jego sprzedawcę (często transportem kupowanym w innej spółce), to cena towaru powinna być wyższa , a czego nie widać na zestawieniu. Choć z przedłożonych przez stronę skarżącą faktur od innych dostawców stali wynika, iż ceny jednostkowe były niższe niż stosowane przez P., to jednak były one wyższe niż te wskazane na fakturach C. oraz C. T. H., bez względu na to po czyjej stronie był transport towarów - dostawcy czy nabywcy. Tym samym, za chybione należy uznać twierdzenie strony skarżącej, iż organy błędnie ustaliły stan faktyczny, a dokonane porównanie cen z kwestionowanych faktur z cenami stosowanymi przez P. nie świadczy o świadomości Spółki co do oszukańczego charakteru kwestionowanych transakcji. Dodatkowo zwrócić należy uwagę, iż przedstawiona w zaskarżonej decyzji analiza cen, choć sama nie przesądza o świadomości strony skarżącej, to stanowi uzupełnienie zgromadzonego materiału dowodowego świadczącego, że Spółka wiedziała lub przy dochowaniu należytej staranności powinna była wiedzieć, że uczestniczy w transakcjach związanych z przestępstwem lub nadużyciem. Sąd nie podzielił także stanowiska strony skarżącej, jakoby organ odwoławczy bezkrytycznie powielił ustalenia poczynione przez organ pierwszej instancji. Treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji jednoznacznie wskazuje, że organ odwoławczy dokonał własnych ustaleń faktycznych , własnej oceny całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego a to, że wnioski jakie na jego podstawie wyciągnął zbieżne były z wnioskami organy pierwszej instancji, nie mogą prowadzić do stwierdzenia , iż organ ten bezkrytycznie przyjął prezentowane przez organ I instancji stanowisko. Potwierdzeniem tego jest chociażby fakt, iż odnośnie firmy G. organ odwoławczy odmiennie ocenił świadomość strony skarżącej co do udziału w transakcjach mających na celu uszczuplenie należności Skarbu Państwa i stwierdził, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez tę firmę, w konsekwencji tego, w powyższym zakresie zreformował decyzje organu skarbowego. Sąd nie podzielił także stanowiska strony skarżącej , iż ustaleniom dokonanym w niniejszej sprawie przez organy zaprzecza fakt, posiadania przez nią 33 faktur, które miały być wystawione przez spółkę C. T. H. po dacie 22 kwietnia 2012r. tj. po śmierci J. G. Fakt posiadania tych faktur w żaden bowiem sposób nie zaprzecza ustaleniom dokonanym przez organy za okres wcześniejszy, co do którego zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazał, iż spółka C. T. H. firmowała działalność J. G. Za nieuzasadnione uznał Sąd także zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia przepisów prawa materialnego. Oceniając te zarzuty, w pierwszym rzędzie należy wskazać, że w przypadku stwierdzenia, że kwestionowane transakcje nie miały rzeczywistego charakteru zastosowanie ma przepis art.88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten jednoznacznie wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, bowiem wymogi dotyczące prawidłowo wystawionych faktur mają nie tylko aspekt formalny, ale przede wszystkim materialny - treść faktury winna odpowiadać rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym. Faktura może zatem stanowić podstawę do odliczenia podatku z niej wynikającego, gdy rzeczywistym powodem jej wystawienia były czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, faktycznie dokonane miedzy wskazanymi na fakturze sprzedawcą i nabywcą. Jeżeli bowiem faktura nie potwierdza rzeczywistej transakcji między wskazanymi w niej podmiotami, podatek naliczony z niej wynikający nie podlega odliczeniu. Sam bowiem fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Nie można również podzielić zarzutu strony skarżącej dotyczącego naruszenia art. 86 ustawy o VAT. Oceniając ten zarzut należy podkreślić, że zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest ustanowione w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny stanowi w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit.a tej ustawy suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. W konsekwencji przyjęta zasada rozliczania podatku oznacza, że na każdym etapie obrotu pobierany jest podatek, który w praktyce jest jedynie różnicą pomiędzy podatkiem należnym a podatkiem zapłaconym lub podatkiem, który powinni zapłacić poprzedni uczestnicy obrotu. Przepisu art. 86 ust. 1 nie należy jednak rozumieć jako uprawnienia podatnika do potrącania swoich należności podatkowych o podatek wynikający z dokumentów wystawionych przez podmioty, które w rzeczywistości nie są uczestnikami obrotu podlegającego rygorom tej ustawy. Skoro zatem faktury, którymi posługiwała się strona skarżąca nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, to określony w takich fakturach podatek nie był podatkiem naliczonym, o którym mowa w w.w art. 86 ust. 1. Należy podkreślić, że faktura VAT nie jest abstrakcyjnie rozumianym dokumentem uprawniającym do zastosowania odliczenia, niezależnie od rzeczywistego przebiegu transakcji. Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktur dokumentujących faktyczne zdarzenia gospodarcze. Faktura nie jest bowiem dokumentem niepodważalnym świadczącym o prawie do odliczenia wykazanego w niej podatku naliczonego. Prawo takie nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz musi być zachowany warunek, iż faktura ta dokumentuje nabycie towarów i usług. Z samego posiadania przez Spółkę faktury nie wynika zaistnienie między stronami rzeczywistej transakcji. Zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadnia twierdzenie, że kwestionowane faktury wystawione przez C. oraz C. T. H. nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych. Wobec powyższego słusznie organy uznały, iż stronie skarżącej nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany i tym samym zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należało uznać za bezzasadny. Także za bezzasadny uznał Sąd zarzut odnoszący się do naruszenia zasady neutralności. Zasady dotyczące odliczeń podatku naliczonego określone w Dyrektywie 2006/112/WE powinny być interpretowane z uwzględnieniem tej zasady, która oznacza brak obciążenia podatkiem VAT przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą. Prawo do odliczeń jest bowiem integralną częścią systemu podatku VAT i zasadniczo nie może być ograniczane. Całe orzecznictwo TSUE , akcentując bardzo dobitnie konieczność przestrzegania zasady neutralności VAT poprzez prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji na poprzednim etapie obrotu, podnosi jednocześnie, że zwalczanie przestępczości podatkowej, uchylania się od opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę, a podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu popełnienia przestępstwa lub nadużycia swoich uprawnień, a w związku z tym, krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. W nin. sprawie organy podatkowe wykazały, zd. Sądu, w sposób nie budzący wątpliwości, iż strona skarżąca wiedziała czy też przy dochowaniu należytej staranności powinna była wiedzieć, że uczestniczy w transakcjach, które na wcześniejszym etapie stanowiły oszustwo podatkowe i w związku z tym brak było podstaw do przyznania jej prawa do odliczenia podatku z kwestionowanych faktur. Tym samym, w żadnym razie, nie można zarzucić naruszenia zasady neutralności. Mając na uwadze przywołane wyżej względy Sąd na zasadzie art. 151 p.p.s.a. skargą jako bezzasadną oddalił.