I SA/Gl 1115/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury, Paweł Kornacki, Protokolant specjalista Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 3.863 (trzy tysiące osiemset sześćdziesiąt trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: Kolegium lub SKO), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm., dalej: O.p.) – po rozpatrzeniu odwołania J. M. (dalej: podatniczka, strona lub skarżąca) od decyzji z [...] nr [...] wydanej przez Wójta Gminy N. określającej podatniczce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 r. w kwocie [...] zł – utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny i prawny. Postanowieniem z [...] organ I instancji wszczął postępowanie w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2015 r. dotyczące nieruchomości będących własnością podatniczki oraz będących w jej posiadaniu na podstawie umów dzierżawy. Organ I instancji dopuścił dowód z opinii biegłego rzeczoznawczy majątkowego M. J. (postanowienie z [...]), który sporządził operat szacunkowy z 30 czerwca 2014 r. określający wartość budowli położonych na działkach nr [...], [...], [...],[...],[...], [...], [...], [...] w gminie N. przy ul. [...] w łącznej wysokości [...] zł. Decyzja organu I instancji z [...], określająca podatniczce wysokość podatku w wysokości [...] zł, została uchylona w wyniku rozpoznania odwołania przez SKO decyzją z [...]. W uzupełniającym postępowaniu dowodowym, w ramach którego ww. rzeczoznawca sporządził w dniu 7 lipca 2016 r. opinię uzupełniającą do ww. operatu szacunkowego, wykazano, że obiekty posadowione na nieruchomościach będących we władaniu strony tj.: przystań, pomost, most wiszący [...], plac maneżowy wraz z halą namiotową, arena wielosezonowa ‒ igloo mogą zostać zakwalifikowane jako spełniające cechy budowli w rozumieniu prawa budowlanego. Organ przyjął, że wymienione obiekty stanowią budowle o łącznej wartości [...] zł. Natomiast uwzględniając stan uwidoczniony w ewidencji gruntów i budynków przyjął, że działki o nr od [...] do nr [...] o łącznej powierzchni [...] ha stanowią tereny rekreacyjno-wypoczynkowe (Bz). Ponadto w posiadaniu podatniczki znajdują się tereny dzierżawione na podstawie umowy z 2 stycznia 2012 r. od Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo R. tj. staw o powierzchni [...] ha (działka nr [...]) oraz grunt o powierzchni [...] ha (działka nr [...]) o łącznej powierzchni [...] ha. Organ I instancji, ponownie rozpoznając sprawę, decyzją z [...] określił podatniczce podatek od nieruchomości za 2015 r. w wysokości [...] zł przyjmując do opodatkowania: - grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2 ([...] zł), - budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2 ([...]zł), - budowle o wartości [...] zł ([...] zł). W odwołaniu od decyzji pełnomocnik strony zarzucił organowi I instancji: 1) naruszenie przepisów postępowania, ponieważ zaskarżona decyzja nie uwzględnia wytycznych SKO co do konieczności dokonania dodatkowych ustaleń w zakresie odpisów amortyzacyjnych czyli od czego i od kiedy. 2) opodatkowanie budowli i budynków które nie istniały w roku podatkowym 2015, 3) kompletne pomylenie i pomieszanie powierzchni rzekomych budowli które opodatkowano 4) przyjęcia do opodatkowania stawu który nie służy i nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. SKO podzieliło rozstrzygnięcie organu I instancji. W zaskarżonej decyzji wskazało, że strona nabyła: - umową z 20 sierpnia 2009 r. własność nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę [...] o powierzchni [...] m2 położoną w N. przy ul. [...]. Grunt ten zabudowany murowanym pawilonem byłej stołówki użytkowany jako stajnia dla koni, oraz pięcioma domkami letniskowymi o powierzchni [...] m2 każdy; - umową z 2 września 2011 r. własność nieruchomości gruntowej składającą się z działek oznaczonych [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] o łącznej powierzchni [...] m2. Również ta nieruchomość była zabudowana domkami letniskowymi jednokondygnacyjnymi o powierzchni użytkowej [...] m2; - umową darowizny z dnia 14 listopada 2011 r. przyjęła nieruchomość gruntową stanowiącej działkę [...]. Nieruchomość zabudowana była domkiem kempingowym o powierzchni około [...] m2; - umową dzierżawy z 2 stycznia 2012 r. wydzierżawiła od PGL LP Nadleśnictwo R. grunt leśny w oddziale leśnym [...] o powierzchni [...] m2, grunt ten przylega bezpośrednio do ośrodka wypoczynkowego strony i było na nim posadowionych [...] domków kampingowych o powierzchni użytkowej [...] m2 każdy. Podatniczka jako biorąca w dzierżawę złożyła oświadczenie, że przedmiot umowy będzie użytkowany wyłącznie na cele rekreacyjne związane z działalnością ośrodka wypoczynkowego położonego w bezpośrednim sąsiedztwie gruntu. Z tym samym podmiotem i w tym samym dniu skarżąca zawarła umowę dzierżawy obejmującą "ogroblowany staw rybny położony w Leśnictwie [...]". W dniu 2 lipca 2013 r. do organu I instancji wpłynęło zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków z 21 czerwca 2013 r. dotyczące aktu notarialnego Rep. A [...] z dnia 21.02.2013 r. - kupna nieruchomości gruntowej zabudowanej tj. działki nr [...] o pow. [...] ha oznaczonej jako rekreacyjno- wypoczynkowe (Bz). W dniu 3 czerwca 2014 r. do organu I instancji wpłynęły zawiadomienia o zmianach w ewidencji gruntów i budynków datowane na 20 maja 2014 r. dotyczące zmiany użytków na działkach o nr od [...] do [...] o łącznej powierzchni [...] ha wg stanu dotychczasowego oznaczonych jako użytki rolne zabudowane (B ŁVI)- na tereny rekreacyjno- wypoczynkowe (Bz). Organ II instancji powołał art. 2 ust. 1 i 2, art. 1a ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.; dalej: u.p.o.l.) oraz art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 ze zm.; dalej: u.p.r.). Zwrócił uwagę, że użyte przez ustawodawcę w art. 1 ustawy o podatku rolnym i art. 2 ust. 2 u.p.o.l. sformułowania "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" nie można utożsamiać z zwrotem "grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przez pierwsze z nich należy rozumieć faktyczne wykonanie konkretnych czynności, działań na gruncie powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tym samym w kontekście przedmiotu opodatkowania u.p.o.l. sformułowanie "gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" oznacza, że na gruncie muszą być wykonywane rzeczywiste czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania nie stanowi podstawy do przyjęcia, że jest on zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Stwierdził, że osią sporu jest zasadność objęcia podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki przewidzianej dla przedmiotów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej gruntów i obiektów budowlanych znajdujących się na terenie wykorzystywanym do hodowli koni, nauki jazdy konnej oraz rekreacyjnej jazdy konnej. Według organu działalność gospodarcza polegająca na odpłatnym świadczeniu usług szkoleniowych w zakresie nauki jazdy konnej, udostępnianiu koni do jazd rekreacyjnych nie wpisuje się w definicję działalności rolniczej. Działalność taka wykracza poza zakres i nie odpowiada pojęciu produkcja zwierzęca czy też hodowli materiału rozrodowego albo produkcji zwierzęcej typu fermowego. Działalność polegająca na udostępnianiu miejsc do przygotowywania posiłków, sprzedaży napojów bądź usług gastronomicznych nie stanowi również działalności rolniczej. Podobnie nie jest działalnością rolniczą wykorzystywanie zbiornika wodnego stworzonego na potrzeby chowu lub hodowli ryb jako akwenu dla rekreacyjnego lub sportowego wykorzystania wód powierzchniowych polegającego korzystaniu z urządzeń pływających (kajaków, rowerków wodnych). Prowadzona przez stronę działalność nie stanowi działalności rolniczej, w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, skoro nie mieści się ona w definicji zawartej w art. 1 ust. 1 pkt 6 tej ustawy. Strona nie wykazała ani nie twierdziła przy tym, że jest producentem roślinnym lub zwierzęcym i zajmuje się produkcją wymienioną w tym przepisie, zaś samo posiadanie zwierząt (koni) wykorzystywanych w celach wykonywania usług rekreacyjno-wypoczynkowych lub szkoleniowych, nie stanowi o prowadzeniu działalności rolniczej polegającej na produkcji (roślinnej i zwierzęcej), a nie wykorzystaniu czegoś (roślin, czy zwierząt). Działalność tego typu nie tworzy gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, z gruntów na nią przeznaczonych, ani nie stanowi działu specjalnego produkcji rolnej, o której mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 3a ww. ustawy nie stanowi działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nie przekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym "załącznikiem nr 2". Kontynuując organ odwołał się do operatu szacunkowego, w którym rzeczoznawca ustalił wartość budowli przyjętych do podatku od nieruchomości na 2015 r. w wysokości [...] zł. przyjmując wartość ustaloną na dzień 1 stycznia 2015 r. W skład tych budowli wchodzą: budowa w kształcie igloo ‒ arena wielosezonowa (o wartości [...] zł), most wiszący łączący wyspę z drogą [...] (o wartości [...] zł), plac, chodnik i schody przy arenie wielosezonowej (o wartości [...] zł), przystań (o wartości [...] zł), pomost (o wartości [...] zł), plac maneżowy (o wartości [...] zł), hala namiotowa (o wartości [...] zł). Biegły rzeczoznawca wycenił ww. budowle na zlecenie organu, bowiem podatniczka nie wykazała ich wartości. Wskazał również, że budowle nazwane "przystań" i "pomost" na gruncie prawa budowlanego należy potraktować jako "budowle hydrotechniczne" wyszczególnione w art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (j.t. Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.; dalej: P.b.). Most wiszący [...] stanowi budowlę wymienioną w art. 3 pkt 3 tej ustawy oraz załączniku do niej "Kategoria XXVIII- drogowe i kolejowe obiekty mostowe, jak: mosty, estakady, kładki, przejścia podziemne, wiadukty, przepusty, tunele". Arena wielosezonowa ‒ igloo spełnia kryteria pozwalające ją zakwalifikować jako budowlę na gruncie prawa budowlanego, należy ona do obiektów tymczasowych wymienionych w art. 3 pkt 5 P.b. (przeciwieństwie do placu maneżowego z halą namiotową, nie istnieją jednak silne podstawy do zakwalifikowania jej do kategorii "budowli" wymienionych w art. 3 pkt 3 P.b.). Następnie biegły wskazał, ze na gruncie prawa budowlanego plac maneżowy wraz z halą namiotową należy zakwalifikować jako wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy "budowle sportowe", jak podał nie można było oczekiwać od ustawodawcy wskazania bezpośrednio w akcie rangi ustawowej tak specyficznego przykładu obiektu sportowego jakim jest plac do jazdy konnej zadaszony przykryciem namiotowym które w innym wypadku mogłoby stanowić wymieniony w art. 3 pkt 5 ustawy obiekt budowlany. Szczegółowa regulacja w pełni rozwijająca wspomniany katalog budowli sportowych zawarta jest natomiast w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych nie może być wprawdzie samodzielna podstawą do kwalifikacji badanego obiektu jako budowli, w omawianym przypadku jest ona użyta jedynie w celu doprecyzowania ogólnego sformułowania jakim posłużył się ustawodawca w ustawie prawo budowlane. Kolegium podzieliło stanowisko biegłego. Dodatkowo wskazało, że przystań i pomost są usytuowane tuż obok wyspy, która znajduje się na środku stawu rybnego, służącego do rekreacyjnego odłowu ryb oraz sportowego wykorzystania wód powierzchniowych poprzez korzystanie z urządzeń pływających kajaków i rowerów wodnych. Budowla w kształcie igloo jest położona na wyspie, która znajduje się na środku stawu. Stanowi budowlę czynną przez cały rok, stąd nazwa arena wielosezonowa w której organizowane są okolicznościowe imprezy bez względu na pogodę i porę roku. W podsumowaniu podzielił ustalenia organu I instancji, że prowadzona przez stronę działalność nie stanowi działalności rolniczej. W skardze podatniczka (reprezentowana przez doradcę podatkowego) domagała się uchylenia decyzji SKO i zasądzenia kosztów postępowania, zarzucając jej: I. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 127 O.p. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności i przyjęcie ustaleń organu I instancji jako własnych, 2) art. 2a O.p. poprzez jego niezastosowanie oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181 pkt 1, art. 187 § 1 i 2, art. 191 oraz art. 194 § 1 O.p. a także art. 210 § 4 i § 6 O.p. poprzez działania organu, które naruszały wskazane wyżej przepisy, w tym działań polegających na nieprawidłowym prowadzeniu postępowania dowodowego, uznaniu istotnych okoliczności za udowodnione nie na podstawie całego zebranego materiału dowodowego w tym m.in.: a) pominięcie faktu, że skarżąca posiada gospodarstwo rolne, na którym prowadzi uprawy roślinne oraz hodowlę koni i uznanie, że grunty stanowiące jej własności jak i dzierżawione są zajęte tylko i wyłącznie do prowadzenia działalności pozarolniczej, b) uznaniu, że skarżąca prowadzi ośrodek jazdy konnej, gdy z materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że ośrodek ten prowadzi J. M. ( córka Skarżącej) na działkach o numerach ewidencyjnych: nr [...], nr [...] nr [...], nr [...], nr [...] i nr [...] o łącznej powierzchni [...] ha, na których usytuowany jest plac maneżowy wraz z halą namiotową na podstawie Aneksu z dnia 01.06.2012 r. do Umowy dzierżawy z dnia 21.08.2009 r., której przedmiotem jest część działki nr [...] o powierzchni [...] ha, c) pominięcie faktu w tym Wypisu z rejestru gruntu, z którego jednoznacznie wynika, że staw rybny o powierzchni [...] ha ( działka nr [...]) będący w posiadaniu skarżącej na podstawie Umowy dzierżawy z dnia 2.01.2012 r. zawartej z Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe Nadleśnictwo R. - dalej: PGL LP Nadleśnictwo R. położony jest na terenie rolnym i leśnym, a grunt pod tym stawem oznaczony jest jako Wsr, d) uznaniu, że plac maneżowy oraz hala namiotowa usytuowane na działkach o numerach ewidencyjnych: nr [...], nr [...] nr [...]. nr [...], nr [...] i nr [...] wykonane przez J. M. (córka Skarżącej) stanowią budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości pomimo wątpliwości wyrażonych przez Rzeczoznawcę majątkowego powołanego przez organ I instancji zawartych w Opinii uzupełniającej z dnia 7 lipca 2016 r. do Operatu szacunkowego z dnia 30 czerwca 2014 r. do zakwalifikowania placu maneżowego oraz hali namiotowej do kategorii budowli, ale poprzez selektywne odwoływanie się do tych fragmentów materiału zgromadzonego w sprawie, odpowiadających tezie o niewykonaniu obowiązków podatkowych przez skarżącą, przy pomijaniu tych fragmentów, które takiej tezie przeczyły, co doprowadziło do sprzeczności w istotnych ustaleniach organu z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, a tym samym nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, co w konsekwencji miało wpływ na błędną ocenę stanu faktycznego, która miała istotny wpływ na wynik sprawy, w tym na naruszenie przepisów prawa materialnego; II. naruszenie prawa materialnego, w tym.: 1) art. 2 ust. 2 u.p.o.l. w związku z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne przez jego błędną wykładnię i uznanie, że grunty rolne będące w posiadaniu skarżącej oznaczone jako B-L VI i Wsr są gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej, a więc podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, 2) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie do gruntów oznaczonych jako Bz według stawki podatku od nieruchomości tj. jak dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, gdy w stanie faktycznym grunty te nie były zajęte do tej działalności, 3) art. 1 u.p.r. poprzez jego niezastosowanie do gruntów oznaczonych jako B-L VI i Wsr. 4) art. 3 pkt 3 z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r. poz. 849 z późn. zm.) —dalej: u.p.b. w związku z art. la pkt 2 u.p.o.l., a w konsekwencji art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną interpretację i przyjęcie, że plac maneżowy oraz hala namiotowa stanowią budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, 5) art. 1 a pkt 3) u.p.o.l. poprzez jego nie zastosowanie do obiektu w kształcie igloo - arena wielosezonowa ze względu na zły stan techniczny zgodnie z opisem dokonanym przez rzeczoznawcę majątkowego zawartego w Opinii uzupełniającej z dnia 7 lipca 2016 r. do Operatu szacunkowego z dnia 30 czerwca 2014 r. sporządzonej na zlecenie organu I instancji i nie wyłączenie go z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jak również z powodu wątpliwości rzeczoznawcy majątkowego do zakwalifikowania tego obiektu do budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane w związku z art. 1a pkt 2 u.p.o.l., 6) art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane w związku z art. 1a pkt 2 u.p.o.l., a w konsekwencji art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną interpretację i przyjęcie, że obiekty usytuowane na gruncie położonym na użytkach rolnych i lasach oznaczonych jako Wsr tworzące infrastrukturę do prawidłowego utrzymania stawu rybnego m.in. kładka, pomost, przystań, schody, chodnik podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a tym samym naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) i lit. b) u.p.o.l. poprzez ich nie zastosowanie. W uzasadnieniu, odwołując się do art. 127 O.p. pełnomocnik zwrócił uwagę, że opinia uzupełniająca z 7 lipca 2016 r. sporządzona do operatu szacunkowego z 30 czerwca 2014 r., nie zawiera odpowiedzi na zalecenia organu odwoławczego zawarte w decyzji z [...]. Wskazał także na uwagę rzeczoznawcy zamieszczoną na str. 6 opinii uzupełniającej wskazującej na wysoki stopień skomplikowania sprawy i ewentualnego skorzystania z opinii biegłego z zakresu prawa podatkowego. Dalej podał, że skarżąca prowadzi gospodarstwo rolne na terenie gminy N. (nr identyfikacyjny [...]), co potwierdzają składane przez nią pisma do tej sprawy oraz dotyczących lat poprzednich. Konie będące przedmiotem hodowli przez skarżącą są wynajmowane jej córce J. M. prowadzącej działalność gospodarczą (ośrodek jeździecki) na działkach o nr [...]-[...] o łącznej powierzchni [...] ha. Na tych działkach posadowiony jest plac maneżowy oraz hala namiotowa. Natomiast posadowiony na działce [...]budynek adoptowano na stajnie i magazyn pasz. Pełnomocnik zgodził się z wykazaną przez organy powierzchnią do opodatkowania wynoszącą łącznie [...] m2. Wskazał jednocześnie, że sporna pozostaje powierzchnia gruntów [...] m2 ([...] ha) wykazana do wymiaru podatkiem rolnym oraz przyjęta wartość budowli - [...] zł. Uzasadniając zasadność opodatkowania podatkiem rolnym pełnomocnik odwołał się do znajdujących się w aktach sprawy zawiadomień Starosty [...] o dokonanych zmianach w ewidencji gruntów i budynków z dnia 20 maja 2014 r. oraz dwóch z dnia 13 października 2014 r., które zostały pominięte przez organy. W odniesieniu zaś do gruntu pod stawem rybnym o powierzchni [...] ha (działka [...]) dzierżawionej przez stronę, oznaczonej jako Wsr, zwrócił uwagę, że grunt nie jest zajęty ani związany z prowadzoną działalnością. Powołując się na poglądy doktryny i orzecznictwo wskazał, że osoba fizyczna może być posiadaczem różnych nieruchomości zarówno związanych jak i nie z prowadzoną działalnością (L. Etel i in. oraz wyroki o sygn. akt III SA/Po 230/11 i III SA/Wa 2010/08). Ponadto wskazał (za poglądem L. Etela i in.) że oznaczenie gruntu symbolem Wsr kwalifikuje go do opodatkowana podatkiem rolnym. Zdaniem pełnomocnika podatkiem od nieruchomości winien być objęty grunt o powierzchni [...] ha (działki: [...], [...] - [...], działka [...] w części), zaś podatkiem rolnym grunty o powierzchni [...] ha (działki: [...], [...] - w części oraz [...]). Odwołał się do art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne. W odniesieniu do budowli podniesiono następującą argumentację: - plac maneżowy i hala namiotowa nie są budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 3 jak również pkt 5 P.b., co wyklucza zastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i ich opodatkowanie podatkiem od nieruchomości (powołano wyroki o sygn. akt: I SA/Ol 911/14, III SA/Po 887/12), - igloo-arena wielosezonowa nie może zostać objęta opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości z uwagi na wątpliwości rzeczoznawcy co do zakwalifikowania tego obiektu do budowli (opinia uzupełniająca), ponadto wskazano na zły stan techniczny tego obiektu i brak możliwości wykorzystania go do prowadzonej działalności (art. 1a pkt 3 u.p.o.l), - pozostałe obiekty ("[...]", plac, chodniki i schody przy arenie wielosezonowej, przystań i pomost) usytuowane na użytkach rolnych i lasach oznaczonych jako Wsr tworzą infrastrukturę dla prawidłowego utrzymania stawu rybnego wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego i korzystają ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) i b) u.p.o.l. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Organ odwoławczy dodatkowo podniósł, że grunty dzierżawione przez stronę od Nadleśnictwa R. są użytkowane wyłącznie na cele rekreacyjne, co wynika z umowy z 2 stycznia 2012 r. zawartej na okres 7 lat. Ponadto podatniczka nie zajmuje się hodowlą koni sportowych a jedynie ich udostępnianiem do jazdy konnej. Podkreślił ponadto, że bez znaczenia jest oznaczenie gruntów w ewidencji gruntów i budynków w sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej wnosił i wywodził jak w skardze. Przyznał, że na części gruntów podatniczka prowadzi działalność i w tym zakresie nie uchyla się od opodatkowania, lecz część gruntów wraz ze stawem rybnym są przeznaczone na działalność rolniczą. W zakresie opodatkowania gruntów odwołał się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r. o sygn. akt SK 13/15. Przyznał także, że podatniczkę od 2008 r. łączy umowa zawarta z córką J. M.. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Kontroli Sądu – w ramach art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegała decyzja SKO utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji określające skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 r. Spór dotyczy ustalenia, czy skarżąca w 2015 r. była podatnikiem podatku od nieruchomości położonej w gminie N. stanowiącej działki o nr od [...] do [...] o niekwestionowanej powierzchni [...] m2 oraz usytuowanych na niej obiektów, które organ uznał za budowle tj. plac maneżowy wraz z halą namiotową, igloo ‒ arenę wielosezonową, plac, chodniki, schody, most ([...]) oraz przystań i pomost o łącznej wartości [...] zł. Skarżąca zakwestionowała opodatkowanie podatkiem od nieruchomości części gruntów o powierzchni [...] m2, które jej zdaniem stanowią nieruchomości rolne zgodnie z wpisem do ewidencji gruntów i budynków oraz opodatkowanie ww. budowli. W toku postępowania twierdziła, że prowadzi na terenie gminy gospodarstwo rolne oraz hodowlę koni. Przyznała jednocześnie, że jej córka J. M. wynajmuje od niej konie i prowadzi działalność (ośrodek jeździecki) na działkach o nr [...]-[...] o łącznej powierzchni [...] ha, na których usytuowany jest plac maneżowy z halą namiotową. Posadowiony zaś na działce nr [...] budynek adoptowano na stajnie i magazyn pasz. Organ natomiast uznał, że na nieruchomościach będących w posiadaniu skarżącej, tj. stanowiących jej własność (działki o nr od [...] do [...] o powierzchni [...] ha) oraz dzierżawionych od Nadleśnictwa R. (działki o nr [...] i [...] o powierzchni [...]), prowadzona jest działalność o charakterze rekreacyjnym, a także działalność prowadzona przez jej córkę (ośrodek jeździecki). Zdaniem organów skarżąca na ww. nieruchomościach nie prowadzi hodowli koni, jak również jakiejkolwiek innej działalności o charakterze rolnym, zaś zgodnie ze zmianami dokonanymi w ewidencji gruntów i budynków wszystkie działki stanowiące jej własność określone są symbolem Bz (tereny rekreacyjno-wypoczynkowe), natomiast pozostałe nieruchomości rolne (dzierżawione) zostały zajęte na prowadzoną działalność gospodarczą. Odnosząc się do tak zarysowanych kwestii spornych przytoczyć należy przepisy obowiązujące w 2015 r. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (ust. 2 ww. przepisu). W myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Natomiast grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Przepis art. 1 u.p.r. stanowi zaś, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Ustawodawca w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyjaśnił jak należy rozumieć pojęcie gruntów budynków i budowli "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", ale nie zdefiniował pojęcia gruntów "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej". Niewątpliwie pojęcie "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej" jest węższe od zdefiniowanego pojęcia "związania z prowadzeniem działalności gospodarczej", oznacza bowiem rzeczywiste, w danym czasie wykonywanie na gruncie czynności składających się na wykonywaną działalność gospodarczą. Oznacza to, że wyżej wskazanych pojęć nie można utożsamiać, bowiem nie można zakładać, że różnym pojęciom ustawodawca chciał nadać to samo znaczenie, zwłaszcza w sytuacji, gdy tylko jedno z tych pojęć sam zdefiniował. O ile grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności, to grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie musi być jednocześnie gruntem zajętym na prowadzenie takiej działalności. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że nie można mówić o zajęciu użytków rolnych lub lasów na prowadzenie działalności gospodarczej, gdy mimo posiadania ich przez przedsiębiorcę grunty takie są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną, natomiast o zajęciu użytków rolnych lub lasów na prowadzenie działalności gospodarczej świadczą podjęte wobec tych gruntów działania, przede wszystkim faktyczne obejmujące cały kompleks nieruchomości (por. wyrok NSA z 14 maja 2015 r., II FSK 190/15, Lex nr 1774244). Jednoznaczną podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów rolnych będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste i trwałe wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Co więcej, muszą to być czynności wykonywane w sposób trwały i wykluczający prowadzenie innej działalności, w tym przypadku rolnej. Nie mogą to być czynności incydentalne (por. wyrok WSA w Szczecinie z 28 stycznia 2015 r., I SA/Sz 1046/14, Lex 16434910). Dla rozpoznania sprawy znaczenie ma także przepis art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm., dalej: P.g.k.), zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. Oznacza to, że przy rozbieżnych informacjach o funkcji lub sposobie wykorzystania prymat należy dać informacjom z ewidencji gruntów i budynków. Dlatego dla celów opodatkowania gruntu nie ma znaczenia na jakie cele jest on wykorzystywany (za wyjątkiem działalności gospodarczej), a jedynie oznaczenie w ewidencji gruntów i budynków. Zatem przepis art. 2 ust. 2 u.p.o.l. należy uznać za wyjątek od zasady związania organów podatkowych danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków (art. 21 P.g.k.). Ponadto przepis ten należy czytać w powiązaniu z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zaliczającym do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ‒ między innymi ‒ wszystkie grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a więc także użytki rolne i lasy. Wyjątek ustanowiony w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. należy więc wykładać w ten sposób, że jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że na prowadzenie działalności gospodarczej nie są zajęte, a nie są zajęte wtedy, gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną (por. wyrok NSA z 12 kwietnia 2017 r., II FSK 784/15; Lex nr 2316084). Mając na uwadze wyżej przytoczone przepisy Sąd stwierdza, że zasadny i skuteczny okazał się zarzut niewyjaśnienia przez organy obu instancji na jakiej podstawie ustalono wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej. W tej mierze istnieje przede wszystkim różnica pomiędzy powierzchnią gruntów zadeklarowanych przez skarżącą a przyjętych przez organy do opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako związanych z prowadzoną działalnością. Różnicy tej nie można wyeliminować tylko poprzez przyjęcie, że na wszystkich nieruchomościach będących w posiadaniu skarżącej jest prowadzona działalność gospodarcza. W związku z tym należy dokładnie wyjaśnić sposób określenia podstawy opodatkowania, ponieważ nie przystaje ona do treści złożonej przez podatnika deklaracji. Uchybienie to ma istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem stanowisko zajęte przez organy nie zostało poparte wystarczającym materiałem dowodowym, do którego odwołują się strony. Sąd stwierdza brak w aktach administracyjnych następujących dokumentów: - zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków Starosty [...] z 20 maja 2014 r. (nr [...]) dotyczącego dokonanych w jednostce ewidencyjnej N. w odniesieniu do działek nr [...] o powierzchni [...] ha, nr [...] o powierzchni [...] ha, nr [...] o powierzchni [...] ha, nr [...] o powierzchni [...] ha i nr [...] o powierzchni [...] ha (łącznie [...] ha), które do dnia 19 maja 2014 r. stanowiły użytki rolne zabudowane (B - Ł VI), a zostały przekwalifikowane na tereny rekreacyjno- wypoczynkowe (Bz); - zawiadomienie o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków Starosty R. z 14 października 2014 r. (nr [...]) dotyczącego dokonanych w jednostce ewidencyjnej N. w odniesieniu do działek nr [...] o powierzchni [...] ha, która według twierdzeń skarżącej do 19 maja 2014 r. byłą użytkiem rolnym zabudowanym (B - L VI) a od 20 maja 2014 r. została przekwalifikowana na tereny rekreacyjno- wypoczynkowe oznaczone (Bz), a następnie z dniem 13 października 2014 r. Starosta [...] przywrócił jej pierwotną klasyfikację jako użytek rolny zabudowany (B-L VI); - wypisów z ewidencji gruntów i budynków według stanu obowiązującego na dzień 1 stycznia 2015 r.; - dwóch umów dzierżawy zawartych pomiędzy skarżącą a Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe Nadleśnictwo R. zawarte w dniu 2 stycznia 2012 r. o nr [...] (dotyczącej działki [...] - staw) oraz o nr [...] (dotyczącej działki [...]); - umowy z 2008 r. wraz z aneksami zawartej przez skarżącą z córką J. M, dotyczącą dzierżawy gruntu w związku z prowadzoną działalnością (ośrodka jeździeckiego), - kompletnego protokołu oględzin z 27 maja 2014 r. przeprowadzonego z udziałem biegłego rzeczoznawcy; do akt załączono jedynie kserokopię pierwszej strony tego protokołu; - aktów notarialnych na podstawie, których skarżąca nabyła przedmiotowe nieruchomości; według twierdzeń SKO organ I instancji na ich podstawie wydał decyzję. Wymienione wyżej zawiadomienia wskazują, że na przestrzeni ostatnich lat dokonywane przez Starostę [...] wpisy do ewidencji gruntów i budynków ulegały zmianie. Powoływanie się na te dokumenty, w tym wypis z ewidencji gruntów i budynków za badany rok podatkowy i jednoczesny brak tych dokumentów w aktach administracyjnych powoduje brak możliwości dokonania jej kompletnej kontroli. Nie zmieniają tej oceny twierdzenia organu odwoławczego, że skoro na całej nieruchomości będącej w posiadaniu skarżącej prowadzona jest działalność gospodarcza, to bez znaczenia jest sposób oznaczenia gruntów w ewidencji gruntów i budynków. Podkreślić jednak należy, że skoro na wymienione wyżej dokumenty organy się powołały w wydanych decyzjach, to winny taki materiał dowodowy przedstawić Sądowi. Niezależnie od powyższego ‒ nie negując ustaleń organów na tym etapie postępowania ‒ podnieść należy, że organy podatkowe stwierdzając jednoznacznie, że skarżąca na całej posiadanej nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą, nie przedstawiły wystarczającego materiału dowodowego okoliczność tą potwierdzającą. Również sama skarżąca nie dostarczyła organowi przekonywujących dowodów potwierdzających prowadzenie na dzierżawionej części nieruchomości wyłącznie działalności rolniczej. Co do zasady Sąd podziela twierdzenia SKO, że grunty oraz budynki znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy (lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą), o ile mogły lub mogą, choćby pośrednio, służyć prowadzonej przez tak określonego podatnika działalności gospodarczej należy traktować jako przedmioty opodatkowania, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z wyłączeniami tam przewidzianymi. O ile więc dany przedmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, pozostający w posiadaniu przedsiębiorcy (poza wyłączonymi), jest lub może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż pozwalają na to względy techniczne, to przedmiot taki, w rozumieniu ustawy podatkowej, zaliczany jest do kategorii "związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej" i to bez względu na to czy przedmiot ten jest "zajęty" na jej prowadzenie czy też nie. Jednak twierdzenia takie należy poprzeć stosownym materiałem dowodowym, czego w rozstrzyganej sprawie zabrakło. Bezsporne w sprawie było, że przedmiotowe grunty i budynki, w badanym okresie, znajdowały się w posiadaniu właścicielskim podatniczki, która w tym czasie była przedsiębiorcą i prowadziła działalność gospodarczą. Jednak w toku postępowania skarżąca konsekwentnie podnosiła, że równolegle prowadzi także działalność rolniczą na dzierżawionych przez nią nieruchomościach rolnych. Skoro tak to podatniczka winna wykazać, że jest producentem roślinnym lub zwierzęcym i zajmuje się produkcją wymienioną w art. 1a ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Przepis ten określa działalność rolniczą, jako produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb. Działalność tego typu winna tworzyć gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, z gruntów na nią przeznaczonych lub stanowić dział specjalny produkcji rolnej, o której mowa w art. 2 ust 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 2 ust. 3a tej ustawy nie stanowi działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nie przekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym "załącznikiem nr 2" (obecnie stosowane jest rozporządzenia wydane na podstawie art. 24 ust. 7 tej ustawy). Zatem skoro podatniczka twierdzi, że prowadzi działalność rolną winna to udokumentować. W zakresie dotyczącym opodatkowania budynków należy wskazać na art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., zgodnie z którym zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części: służące działalności leśnej lub rybackiej (lit. a), położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej (lit. b), zajęte na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej (lit. c). Dla skorzystania z tego zwolnienia konieczne jest ustalenie, że dany budynek jest budynkiem gospodarczym a nie jakimkolwiek innym, oraz że położony on jest na terenie gospodarstwa rolnego a więc gruncie, o którym mowa w art. w art. 1 u.p.r. lub też faktyczne prowadzenie działu specjalnego produkcji rolnej. Powyższe oznacza, że budynki gospodarcze nie położone na gruntach gospodarstw rolnych nawet związane z działalnością rolniczą, nie korzystają z tego zwolnienia, podobnie jak budynki (gospodarcze) nie zajęte faktycznie na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej rzeczywiście prowadzonej. Akta sprawy nie dostarczają jednak żadnych dokumentów pozwalających na ustalenia w wymienionym zakresie. Ponadto należy także zwrócić uwagę, na powołany także przez pełnomocnika skarżącej, wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 (Dz. U. z 2017 r., poz. 2372), zgodnie z którym "art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 i 2141) rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." Wprawdzie wyrok zapadł w stanie faktycznym dotyczącym współposiadaczy nieruchomości pozostających w związku małżeńskim, tym niemniej jego główne założenia można odnieść także do niniejszej sprawy. Zdaniem Trybunału, samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.). Zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą. Odwołując się do poglądów doktryny i judykatury zwrócił uwagę, że celem ustawodawcy nie było opodatkowanie wyższymi stawkami podatku od nieruchomości każdej nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy, lecz jedynie nałożenie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce na przedsiębiorców, których nieruchomości wchodzą w skład ich przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są one w danym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, czy też nie. Skarżąca kwestionowała również przyjęte do opodatkowania budowle, których wartość biegły wycenił na kwotę [...] zł. Organ uzasadniając ich opodatkowanie dopuścił i przeprowadził dowód z opinii (a także opinii uzupełniającej) biegłego rzeczoznawcy majątkowego na okoliczność ustalenia czy obiekty: plac maneżowy wraz z halą namiotową, igloo ‒ arena wielosezonowa, plac, chodniki, schody, most ([...]) oraz przystań i pomost stanowią budowle w rozumieniu przepisów u.p.o.l. i P.b. oraz określenia ich wartości. Sąd uznaje jednak za przedwczesne wypowiadanie się w zakresie tego przedmiotu opodatkowania, zważywszy na wyżej wskazane uchybienia. Organ rozważy również, czy nie będzie zachodziła potrzeba przeprowadzenia ponownego dowodu z oględzin nieruchomości będących w posiadaniu skarżącej. W ocenie Sądu pozwoli to na ustalenie, niezależnie od dowodów z dokumentów, czy faktycznie nieruchomości stanowiące rolę nie zostały zajęte na prowadzoną działalność gospodarczą (niebędącą działalnością rolną lub leśną). Kolegium tolerując wskazane braki dopuściło się naruszenia art. 180, art. 210 § 4 i art. 187 § 1 oraz art. 191 w zw. z art. 235 O.p. w sposób, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Na skutek tego decyzja Kolegium – w zakresie wyjaśnienia przyjętej podstawy opodatkowania w zakresie gruntów ‒ wymyka się spod kontroli sądu administracyjnego. Oceniając zaskarżoną decyzję należy stwierdzić, że narusza ona przepisy prawa procesowego i to w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, co z kolei skutkować musi jej uchyleniem. Punktem wyjścia dla rozważań podjętych w niniejszej sprawie jest art. 122 O.p., zgodnie z jego treścią w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozwinięciem omawianej zasady są przepisy odnoszące się do postępowania dowodowego, istotny zaś dla niniejszej sprawy będzie art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Niezgodne z prawdą ustalenie stanu faktycznego prowadzi do naruszenia prawa w sposób mogący nieć istotny wpływ na wynik sprawy. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego jest nie tylko ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale również prawidłowa ich ocena prawna. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 P.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt e) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Zasądzone koszty postępowania obejmują: zwrot wpisu od skargi, opłatę skarbową od pełnomocnictwa oraz wynagrodzenie pełnomocnika.