III SA/Wa 571/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędziowie sędzia del. SO Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Artur Kuś (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 lutego 2018 r. sprawy ze skargi J. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę 1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS"), działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2, art. 223 i w związku 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej jako: "O.p."), stwierdził, że odwołanie J. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżący") od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] grudnia 2015 r., określającej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec i sierpień 2014 r. oraz kwoty zobowiązania podatkowego za lipiec i sierpień 2014 r. oraz kwoty podatku do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221; dalej: "ustawa o VAT") z tytułu faktur wystawionych w lipcu 2014 r. w łącznej wysokości 1 815 181 zł oraz sierpniu 2014 r. w łącznej wysokości 2 218 952 zł, zostało wniesione z uchybieniem terminu. 2. W uzasadnieniu wskazano, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. (dalej: "DUKS") z dnia [...] grudnia 2015 r., określająca Skarżącej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec i sierpień 2014 r. oraz kwoty zobowiązania podatkowego za lipiec i sierpień 2014 r. oraz kwoty podatku do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu faktur wystawionych w lipcu 2014 r. oraz sierpniu 2014 r. została wysłana do strony za pośrednictwem Poczty Polskiej przesyłką poleconą na jej adres siedziby Spółki w W. (ul. [...]). Odbiór przesyłki został potwierdzony w dniu 18 grudnia 2015 roku. 3. Odwołanie Skarżąca wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu złożyła w dniu 15 września 2016 roku (data nadania w UP). W odwołaniu stwierdziła, że nie miała wiedzy o prowadzeniu przez DUKS postępowaniu oraz o wydaniu ww. decyzji. Zaznaczyła, że w momencie wszczęcia postępowania kontrolnego nie miała powołanego organu reprezentacji. Natomiast po odwołaniu z funkcji Prezesa Zarządu Pana B. Spółka zawiesiła działalność gospodarczą. W ocenie Skarżącej, organ naruszył zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu. W jej ocenie organ zobowiązany był do wystąpienia do sądu z wnioskiem o ustanowienie kuratora oraz do zawieszenia postępowania, zgodnie z art. 201 § 1 pkt 4 O.p. Skarżąca zarzuciła również naruszenie art. 122 i art. 187 O.p. przez nieprawidłowe ustalenia stanu faktycznego i nieprzeprowadzenie licznych dowodów w sprawie. 4. Orzekając w sprawie, DIS postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. stwierdził, że odwołanie z dnia 15 września 2016 r. od decyzji DUKS z dnia [...] grudnia 2015 r. zostało wniesione przez Skarżącą z uchybieniem czternastodniowego terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Następstwem tego - w świetle art. 228 § 1 pkt 2 O.p. - była konieczność stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W ocenie organu określone przesłanki prawidłowego doręczenia wynikające z treści przepisów art. 145 § 1 i § 2 i art. 151 O.p. zostały spełnione. Pismo zawierające decyzję organu I instancji zostało wysłane na adres spółki i odebrane zostało przez osobę upoważnioną do odbioru korespondencji. W toku postępowania nie powiadomiono o zmianie adresu do doręczeń. Jak wskazał organ ww. decyzję skutecznie doręczono w dniu 18 grudnia 2015 r. (piątek), a termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 4 stycznia 2016 r. Natomiast odwołanie zostało sporządzone w dniu 15 września 2016 r. i nadane w polskiej placówce pocztowej w tym samym dniu. W konsekwencji przyjęto, że uchybiono czternastodniowemu terminowi, o którym mowa w art. 223 O.p. 5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżąca zarzuciła naruszenie: a) art. 223 § 1 i 2 O.p. przez błędne przyjęcie iż uchybiła terminowi do wniesienia środka odwoławczego od decyzji DUKS z dnia [...] grudnia 2015 r., podczas gdy prawidłowo dokonane ustalenia powinny skutkować stwierdzeniem, iż termin ten z uwagi na brak organów spółki nie rozpoczął swojego biegu, gdyż nie istniał organ nie tylko uprawniony do odbioru korespondencji Spółki ale również do sporządzenia odwołania od ww. decyzji; b) art. 138 § 3 O.p. przez niezłożenie przez organ wniosku o wyznaczenie kuratora dla spółki, pomimo powzięcia przez niego informacji o braku organów uprawnionych do reprezentacji celem sanowania dotychczasowych czynności oraz prawidłowego doręczenia decyzji DUKS z dnia [...] grudnia 2015 r., w sytuacji, w której organ powziął wiedzę o tym, iż spółka ta w chwili pierwotnego doręczenia nie posiadała podmiotu uprawnionego do jej reprezentacji, c) art. 162 O.p. przez błędne przyjęcie, iż spółka nie wykazała przesłanek warunkujących przywrócenie terminu, podczas gdy ta bez swojej winy nie mogła złożyć zarzutów z uwagi na brak wiedzy o doręczeniu decyzji, jak również z uwagi na brak organów, które mogły korespondencję podjąć, a nadto z uwagi na brak podmiotu który, złożyć mógłby w imieniu spółki skutecznie odwołanie w terminie ustawowym, d) art. 162 O.p. przez błędne przyjęcie przez organ, iż wina Skarżącej polegać miała na dezorganizowaniu przez zarząd odpowiedniego przepływu korespondencji, podczas gdy spółka nie posiadała zarządu w momencie próby doręczenia jej decyzji, e) art. 162 O.p. przez błędne przyjęcie, iż brak winy w uchybieniu terminu należy udowodnić, podczas gdy ustawa przewiduje jedynie uprawdopodobnienie braku winy. Argumentacja Skarżącej sprowadzała się do twierdzenia, iż odwołanie Prezesa Zarządu spółki z dotychczasowej jego funkcji, skutkować miało brakiem uprawnionego podmiotu do odebrania korespondencji zawierającej decyzję organu i instancji. Z kolei przyjęcie, iż korespondencja do Spółki dotarła, w ocenie Skarżącej to nie było podmiotu, który w ustawowym czasie mógłby złożyć odwołanie w ustawowym terminie (brak należytej reprezentacji). Jako argument przemawiający za pozbawieniem jej czynnego uczestnictwa w prowadzonym postępowaniu podatkowym wskazała brak skorzystania przez organ z instytucji określonej w art. 138 § 3 O.p. (ustanowienie kuratora przez sąd), któremu to powinno dokonać skutecznego doręczenia decyzji. 6. W odpowiedzi na skargę DIS podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. 1. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem. Z kolei art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: "P.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli akt administracyjny może zostać uchylony w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c P.p.s.a.). Dokonując kontroli Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą, powinien jednak rozstrzygać w granicach danej sprawy, co wynika wprost z treści art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd ma zatem prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. 2. Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, zaś podniesione w skardze zarzuty są chybione. 3. Sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Zgodnie z art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. 4. W sprawie stanowiącej przedmiot zaskarżenia Skarżąca kwestionuje ustalenia organu w zakresie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania z dnia 15 września 2016 r. podnosząc, że decyzja organu I instancji z dnia [...] grudnia 2015 r. nie została jej skutecznie doręczona. Zdaniem Skarżącej brak jej organów powodował, iż termin do wniesienia odwołania nie rozpoczął swojego biegu. W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że Strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, co sama przyznała występując z wnioskiem o jego przywrócenie. Zgodnie z treścią art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Uchybienie terminu do wniesienia odwołania nie podlega żadnym ocenom ani stopniowaniu skali tego naruszenia (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 14 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1732/16). Uchybienie terminu jest okolicznością obiektywną. Konieczność stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującego przepisu prawa i każde, nawet nieznaczne przekroczenie ww. terminu do wniesienia odwołania zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia, o którym mowa w 228 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt VIII SA/Wa 934/17). Powołany przepis nie odnosi się i nie różnicuje okoliczności, w jakich organ poweźmie pewność, co do faktu wniesieniu odwołania po terminie. Oznacza to, że organ ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego wniesienie odwołania z uchybieniem terminu w każdym przypadku, gdy takie uchybienie stwierdzi. Bez znaczenia pozostaje zatem, czy fakt ten ustali w ramach wstępnego badania środka odwoławczego, co do którego strona jest błędnie przekonana, że został on przez nią wniesiony w terminie, czy też fakt ten ustali w sytuacji wniesienia odwołania, któremu towarzyszy wniosek o przywrócenie terminu (por. wyrok NSA z dnia 10 października 2001 roku, sygn. akt I SA/Gd 719/99). Tym samym wydanie postanowienia o odmowie przywrócenia terminu nie powoduje niedopuszczalności wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. W sytuacji wniesienia odwołania wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu za naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. można by więc uznać właśnie niewydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Przepisy dotyczące przywrócenia terminu, "nie konsumują" bowiem dyspozycji art. 228 § 1 pkt 2 O.p. 5. Z akt sprawy wynika, że przesyłka zawierająca decyzję z dnia [...] grudnia 2015 r. wysłana została do Skarżącej za pośrednictwem Poczty Polskiej przesyłką poleconą na adres W., ul. [...] i została odebrana w dniu 18 grudnia 2015 roku. Odbiór został potwierdzony przez J.K. (asystent). Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przybito pieczęć firmową Spółki (k. 192, Tom XVII akt administracyjnych sprawy). Sąd podziela poglądy orzecznictwa zgodnie z którymi osobę, która w siedzibie osoby prawnej - adresata przesyłki dysponując pieczęcią firmową tego podmiotu dokonuje faktycznego odbioru przesyłki od doręczyciela i fakt ten potwierdza swoim podpisem oraz odbiciem pieczęci firmowej adresata nie sposób traktować jako osobę nieuprawnioną do odbioru korespondencji adresowanej do tej osoby prawnej. Obowiązkiem jednostki organizacyjnej jest bowiem takie zorganizowanie odbioru pism, by dokonywała tego osoba upoważniona (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 28 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Ke 631/16). Zgodnie z art. 151 § 1 O.p., osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Zdaniem Sądu, brak było podstaw do uznania, że ww. decyzja z dnia [...] grudnia 2015 r. nie została doręczone osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Dokonując kontroli w tym zakresie stwierdzić należało, że doręczenie miało miejsce na adres wynikający z akt sprawy- ul. [...]. Natomiast sytuacji gdy pod adresem spółki została odebrana skierowana do niej korespondencja, to na spółce ciąży obowiązek wykazania, że powyższy dowód doręczenia nie potwierdza tego faktu. Obowiązkiem osoby prawnej jest takie zorganizowanie odbioru korespondencji, by w jej siedzibie dokonywała tego osoba upoważniona (por. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1665/15; podobnie wyrok WSA w Opolu z dnia 31 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Op 472/17). Stosownie do art. 223 § 1 O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Podkreślić należy, że decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...] grudnia 2015 r. zawierała prawidłowe pouczenie w kwestii prawa i terminu do wniesienia odwołania. Skoro ww. decyzja została prawidłowo zaadresowana i odebrana przez Skarżącą w dniu 18 grudnia 2015 r. to termin na wniesienia odwołania upłynął z dniem 4 stycznia 2016 roku. Organ prawidłowo uwzględnił, że ostatni dzień terminu, przypadający na 1 stycznia 2016 r. był dniem ustawowo wolnym od pracy. Zatem dniem następnym po dniach wolnych od pracy oraz sobocie był właśnie 4 stycznia 2016 r. (poniedziałek), stosownie do art. 12 § 5 O.p. W konsekwencji wniesienie odwołania sporządzonego w dniu 15 września 2016 r. i nadane go w polskiej placówce pocztowej w tym samym dniu, nastąpiło niewątpliwie ze znacznym uchybieniem terminu do jego złożenia. 6. Sąd miał też na uwadze, iż organ postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 ([...]) odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji DUKS z dnia [...] grudnia 2015 r. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 lutego 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 572/17) oddalił skargę od ww. postanowienia. 7. Odnosząc się do pozostałych zarzutów zawartych w skardze, dotyczących naruszenia art. 162 O.p. Sąd stwierdza, że dotyczą one postępowania zainicjowanego wnioskiem strony a dotyczącym przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Zakres niniejszego postępowania nie obejmuje swym kwestii objętych odrębnym od niniejszego postępowaniem zakończonym postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r., które poddane zostało również kontroli Sądu. W konsekwencji organ prawidłowo ustalił w świetle przesłanek art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 223 O.p., że odwołanie Skarżącej zostało wniesione z uchybieniem terminu. Organ nie naruszył przede wszystkim art. 162 § 1 O.p., gdyż przepis ten nie mógł stanowić podstawy prawnej postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania. 8. Przechodząc do kwestii braku organów uprawnionych do reprezentacji Skarżącej i skutków doręczenia decyzji z dnia [...] grudnia 2015 r. to wskazać należy, iż w aktach sprawy brak jest informacji od Skarżącej o zaistnieniu okoliczności w postaci braku jej reprezentacji. Nie rozstrzygając kwestii, czy Spółka w dacie doręczenia ww. decyzji względem niej postępowania podatkowego posiadała organy uprawnione do jej reprezentowania, należy zauważyć, że w Krajowym Rejestrze Sądowym nie został ujawniony fakt rezygnacji członków organów Spółki ze sprawowanych funkcji. Okoliczność braku organów Spółki nie została też zasygnalizowana organom podatkowym, mimo wiedzy członka zarządu – G.B., o prowadzonym postępowaniu kontrolnym wobec Skarżącej. Zatem decyzja wymiarowa została doręczona Spółce, zgodnie ze stanem faktycznym zadeklarowanym przez nią w rejestrach sądowych. Jak wynika z art. 22 i art. 24 ust. 4 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 700; dalej: "k.r.s.") wniosek o wpis do Rejestru powinien być złożony nie później niż w terminie 7 dni od dnia zdarzenia uzasadniającego dokonanie wpisu, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Nawet w przypadku gdy obowiązek ten nie został dopełniony, co nie zmienia faktu, że domniemanie wynikające z art. 17 ust. 1 k.r.s. mogło zostać bez trudu obalone. Z materiału dowodowego nie wynikało również, aby Spółka nie miała organów statutowych (t.j. Rady Nadzorczej, Walnego Zgromadzenia), a więc organów uprawnionych do powołania członków zarządu. Ponadto Skarżąca brała czynny udział w postępowaniu, składając między innymi obszerną dokumentację. Na marginesie sprawy wskazać należy, że – zasadnie wskazuje się w orzecznictwie - jeżeli w dacie ekspedycji decyzji osoba była prezesem zarządu spółki, a organ nie miał wiedzy, że prezes zarządu złożył rezygnację z pełnionej funkcji i po awizowaniu przesyłki, powyższy fakt nie został ujawniony (także w KRS), to organ nie naruszył przepisów O.p. o doręczeniach (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 11 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 65/17). 9. Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a. uznając ją za bezzasadną.