II FSK 2225/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędziowie: NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), WSA del. Mirosław Surma, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 11 września 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 7 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Bd 74/18 w sprawie ze skargi M.N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.N. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 1 350 (jeden tysiąc trzysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) nakazuje zwrócić M.N. z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy kwotę 171 (sto siedemdziesiąt jeden) złotych tytułem nadpłaconego wpisu od skargi kasacyjnej. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Bd 74/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę M.N. (dalej jako "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 listopada 2014 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że decyzją z dnia 29 sierpnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 8 575 zł. Wspomnianą wyżej decyzją z dnia 27 listopada 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że prowadząc w 2009 r. działalność gospodarczą w ramach Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego "R.", Skarżąca uzyskiwała przychody z tytułu sprzedaży pojazdów typu quad, wynajmu nieruchomości firmie R. sp. z o.o. z siedzibą B. (dalej jako "Spółka"), a także refakturowania kosztów usług telekomunikacyjnych i dostaw energii elektrycznej na rzecz Spółki. Ponadto Skarżąca posiadała konto na portalu aukcyjnym Allegro (o nazwie "M."), poprzez które razem ze Spółką uzyskiwała przychód ze sprzedaży. Kontrola wykazała, że wartość towarów sprzedanych za pośrednictwem tego konta w kwocie 65 878,80 zł nie znalazła odzwierciedlenia w dokumentacji źródłowej i księgowej Spółki, kwoty tej nie zaliczono również do przychodów tego podmiotu gospodarczego, uznając ją za związaną ze sprzedażą za pośrednictwem użytkownika o nicku "M.". Wobec tego Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że Skarżąca zaniżyła przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych o kwotę netto 54 000,86 zł. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, brak też było podstaw do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem sprzedanych towarów za pośrednictwem konta "M.", bowiem Skarżąca nie przedłożyła w postępowaniach przeprowadzonych przez organy podatkowe dokumentów potwierdzających takie zakupy. W skierowanej do Sądu skardze Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 14 oraz art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.", a także art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.). Wyrokiem z dnia 14 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 94/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Po rozpatrzeniu złożonej przez Dyrektora Izby Skarbowej skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 października 2017 r. sygn. akt II FSK 2768/15 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy. Ponownie rozpoznając sprawę Sąd pierwszej instancji uzasadniając wydane rozstrzygnięcie wskazał na wstępie, że zasadniczy spór sprowadza się tu do oceny, czy część sprzedaży zabawek i artykułów elektronicznych za pośrednictwem portalu Allegro z konta "M." stanowi przychód Skarżącej - jak twierdzi organ podatkowy, czy jednak całość sprzedaży jest przychodem Spółki - jak podnosi Skarżąca. Przyznając w zaistniałym sporze rację organom podatkowym Sąd podał, że w 2009 r. w ramach prowadzonego Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego "R.", Skarżąca dokonywała sprzedaży pojazdów typu quad, świadczyła usługi wynajmu nieruchomości na rzecz Spółki, a także refakturowała na tę Spółkę koszty usług telekomunikacyjnych i dostaw energii elektrycznej. Jednocześnie Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu Spółki i jej prezesa, a Spółka ta współpracowała z PPHU "R.". Mąż Skarżącej był wiceprezesem Spółki. Razem z mężem byli właścicielami Spółki - Skarżąca posiadała 98% udziałów, jej mąż 2% udziałów. Od dnia 2 stycznia 2005 r. Skarżąca posiadała zarejestrowane na własne nazwisko konto na portalu aukcyjnym Allegro ("M."), z którego dokonywała sprzedaży zabawek dziecięcych oraz akcesoriów komputerowych. Sprzedaż ta nie została zaewidencjonowana w prowadzonych przez Skarżącą rejestrach, ani opodatkowana. W 2009 r. sprzedaż na portalu Allegro wyniosła 124 746,17 zł. Skarżąca twierdziła, że cała sprzedaż stanowiła przychód Spółki. Organ podatkowy ustalił, że część z tej sprzedaży faktycznie stanowiła obrót Spółki, jednakże sprzedaż w kwocie 65 878,80 zł była obrotem Skarżącej. Ustalenie to, zdaniem Sądu, zasługiwało na akceptację. Sąd zwrócił uwagę, że nie bez znaczenia dla sprawy jest okoliczność, że sprzedaż była dokonywana z konta Skarżącej, która to wskazywała siebie jako nadawcę wysyłanych do odbiorców towarów ("M.N. PPH R.") oraz podawała swój osobisty rachunek bankowy do dokonywania wpłat. Środki pieniężne z tytułu sprzedaży na ww. koncie na portalu Allegro wpływały na rachunki bankowe prowadzone na rzecz Skarżącej, bądź wspólne z mężem, a nie Spółki, co potwierdzają wyciągi z rachunków bankowych. Sąd stwierdził, że analiza rachunków bankowych Spółki nie wykazała, aby wpłaty na te rachunki miały miejsce z tytułu sprzedaży, którą organ podatkowy ustalił jako sprzedaż Skarżącej. Spółka posiadała własne konto na Allegro - nick: "R.", które zostało zarejestrowane wcześniej niż konto Skarżącej i na koncie tym także dokonywano sprzedaży. Sąd podzielił zdanie organu podatkowego, że w obrocie prawnym to Skarżąca występowała wobec kupujących jako sprzedawca, a skoro wszelkie roszczenia z tytułu sprzedaży winny być kierowane do strony jako osoby będącej właścicielem konta i dokonującej sprzedaży, to należało jej przypisać sprzedaż towarów. Sąd podkreślił, że wyłączenie z tej sprzedaży części przychodu i uznanie, że był to przychód Spółki, mogło nastąpić tylko w przypadku wykazania takiej okoliczności stosownymi dowodami, a nie w oparciu o samo twierdzenie Skarżącej zarządzającej tymi dwiema firmami. Zauważył też, że Spółka ponosiła wprawdzie koszty związane z obsługą konta "M." na portalu Allegro, jednakże tylko w części, co jest spójne z ustaleniem organu podatkowego, iż tylko część przychodu na tym koncie można uznać za jej przychód. Pozostałą część kosztów pokrywała Skarżąca. W ocenie Sądu, okoliczności związane z przebiegiem sprzedaży towarów za pośrednictwem konta "M." na Allegro przeczą, aby cały przychód można było przypisać Spółce. Sąd wskazał, że w wyniku przeprowadzonych kontroli ustalono, że w księgach wykazano część sprzedaży towarów na portalu Allegro za pośrednictwem konta "M.", której organ podatkowy Spółce nie zakwestionował i nie przypisał przychodu z tytułu tej sprzedaży Skarżącej. Na podstawie rachunków bankowych oraz dowodów wpłat KP ustalono, że Skarżąca dokonała wpłat "za sprzedaż spółki na allegro" w łącznej kwocie 27 575,35 zł. Sąd uznał, że wobec twierdzeń Skarżącej, że przychód w całości należny jest Spółce, bowiem ona tylko użyczyła swoje konto, organ podatkowy zasadnie zwrócił uwagę, że w niniejszej sprawie przeanalizowano obrót zaewidencjonowany przez Spółkę za pomocą kasy rejestrującej i porównano go z zestawieniem otrzymanym od firmy O. sp. z o.o. Sąd zaznaczył, że nie budziło wątpliwości, iż sprzedaż zaewidencjonowana w kasie rejestrującej Spółki nie pokrywa się ze sprzedażą na koncie "M.", bowiem ta ostatnia jest wyższa. Organ podatkowy uwzględnił po stronie przychodu Spółki także wielkości z faktur przez nią wystawionych na kwotę brutto 3 951,65 zł jako potwierdzających sprzedaż na portalu Allegro. Organy podatkowe dokładnie wykazały, które i dlaczego kwoty uwzględniły jako przychód Spółki, powołując się na konkretne dowody, w tym zapisy w dokumentacji księgowej. Dodatkowo Sąd wskazał, że ustalenia kontroli znalazły potwierdzenie w korektach deklaracji VAT-7 złożonych przez Spółkę, co do wielkości jej sprzedaży za pośrednictwem Allegro z konta "M.". W świetle powyższego Sąd przyjął, że szereg dowodów przeczy temu, by istniały podstawy do uznania całości sprzedaży jako przychodu Spółki, czego domagała się Skarżąca. W skardze kasacyjnej Skarżąca, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżyła wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego przez ich niewłaściwą wykładnię oraz nieprawidłowe zastosowanie, tj.: a) art. 23 i art. 23a Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie nieprawidłowej metody szacowania i tym samym brak oszacowania kosztów uzyskania przychodów; b) art. 121 § 1 i art. 122 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu rzetelnego ustalenia stanu faktycznego i tym samym naruszenie zaufania do organów podatkowych; c) art. 180, art. 181, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niezebranie całego materiału dowodowego i tym samym dokonanie błędnej jego oceny oraz pominięcie istotnych faktów mających wpływ na podjęte rozstrzygnięcie; d) art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadków, tj. osób, które kupiły od Skarżącej towary za pośrednictwem portalu Allegro; e) art. 2 Konstytucji RP, tj. zasady zaufania obywateli do państwa, poprzez nieuwzględnienie tych zasad w procesie wykładni przepisów prawa; 2) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 P.p.s.a., poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy Skarżąca wykazała, że postępowanie organów podatkowych dotknięte było wadami, które uniemożliwiały prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie. Na tej podstawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Wymaga to zatem prawidłowego ich określenia w samej skardze, a więc konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej, sąd uchybił. Wymogiem dla skargi kasacyjnej jest nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 P.p.s.a. Obok wskazania naruszonych przepisów, poprzez podanie ich konkretnych jednostek redakcyjnych, niezbędne jest więc wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało oraz w przypadku podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. wykazanie, iż mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Błędy natury procesowej, które takiego wpływu mieć nie mogły, nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonego orzeczenia. Nie stanowią bowiem podstawy kasacyjnej w rozumieniu powyższego przepisu Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd kasacyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej. Nie jest też powołany do uzupełniania ani interpretowania niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych. Należy przy tym podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono, tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § 1 i 3 P.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej. Poczynienie powyższych uwag było niezbędne, mając na uwadze treść przytoczonych w rozpoznawanej skardze kasacyjnej podstaw kasacyjnych oraz sposób ich uzasadniania, a w odniesieniu do niektórych zarzutów brak jakiegokolwiek uzasadnienia, co z kolei rzutuje bezpośrednio na możliwość i zakres dokonania merytorycznej oceny zaskarżonego wyroku w ramach sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej. W rozpoznawanej skardze kasacyjnej w pierwszej kolejności, z powołaniem się na art. 174 pkt 1 P.p.s.a., zarzucono zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez ich niewłaściwą wykładnię oraz nieprawidłowe zastosowanie, wskazując jako naruszone liczne przepisy Ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji RP. Odnosząc się do tych zarzutów i pomijając już oczywistą kwestię, iż wymienione w skardze kasacyjnej przepisy Ordynacji podatkowej nie są przepisami prawa materialnego, zauważenia wymaga na wstępie, że bezpośrednim przedmiotem zaskarżenia skargą kasacyjną jest wyrok sądu pierwszej instancji, a w postępowaniu przed tym sądem nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej, zatem ściśle rzecz biorąc, trudno byłoby założyć, że Sąd pierwszej instancji mógłby przepisy te naruszyć, co zarzucono w skardze kasacyjnej. Uwzględniając jednak korzystne dla stron zalecenia dotyczące interpretacji podstaw kasacyjnych, zawarte w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r. sygn. akt I OPS 10/09 i dokonując w związku z tym oceny tak sformułowanych zarzutów, rozumianych jako niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji naruszenia tych przepisów przez organy podatkowe, zarzutów tych nie sposób jednak uznać za zasadne. Są one bowiem oparte na ogólnikowych i pozbawionych uzasadnienia prawnego oraz faktycznego twierdzeniach. Należy również wskazać, iż pomimo że, jak już wspomniano, bezpośrednim przedmiotem zaskarżenia jest wyrok Sądu pierwszej instancji, w rozpoznawanej skardze kasacyjnej brak jest dostatecznego odniesienia do treści zaskarżonego wyroku, a więc do przedstawionego tam stanowiska tego Sądu wraz z uzasadniającą je argumentacją. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej. Formułując w skardze kasacyjnej tego rodzaju zarzut niezbędne jest wyjaśnienie w odniesieniu do treści konkretnego przepisu, gdzie tkwił błąd w wykładni dokonanej przez sąd i jak dany przepis powinien być w sposób prawidłowy rozumiany. Rozpoznawana skarga kasacyjna nie czyni temu zadość. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku w ogóle nie wspominał o art. 23 oraz art. 23a Ordynacji podatkowej, ani w żaden sposób do przepisów tych nie nawiązywał. Nie sposób więc skutecznie zarzucać temu Sądowi, co usiłuje się czynić w skardze kasacyjnej, dokonanie niewłaściwej wykładni tych przepisów, poprzez przyjęcie nieprawidłowej metody szacowania, zwłaszcza, że zarzut ten w tej skardze w ogóle nie został uzasadniony. Podobnie jest z zarzutem naruszenia art. 2 Konstytucji RP, do którego również w uzasadnieniu skargi kasacyjnej brak jest jakiegokolwiek nawiązania, a który w ujęciu skargi kasacyjnej oparty jest jedynie na twierdzeniu, że do naruszenia tego przepisu, tj. zasady zaufania do państwa, doszło poprzez "nieuwzględnienie tych zasad w procesie wykładni przepisów prawa." Jeżeli chodzi natomiast o pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, odnoszące się do naruszenia wymienionych w tej skardze przepisów Ordynacji podatkowej, mając na uwadze treść tych przepisów, można wnosić, że Skarżąca wskazując na ich naruszenie, krytycznie odnosi się do sposobu przeprowadzenia postępowania podatkowego, w tym zwłaszcza postępowania dowodowego przez organy podatkowe oraz tym samym stara się zakwestionować prawidłowość działań tych organów w zakresie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W tej kwestii Sąd pierwszej instancji zawarł w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku obszerną argumentację, z powołaniem się na stosowne przepisy Ordynacji podatkowej, podając faktyczne i prawne powody, z jakich uznał, że organy podatkowe nie uchybiły wymogom wynikającym z wiążącej je w procesie wyjaśnienia stanu faktycznego procedury. Natomiast w skardze kasacyjnej Skarżąca nie podjęła rzeczowego sporu prawnego z zaprezentowanymi przez Sąd pierwszej instancji argumentami, ograniczając się do tyleż lakonicznych, co gołosłownych twierdzeń. Za podstawę do skutecznego zakwestionowania w skardze kasacyjnej dokonanych przez organy podatkowe i uznanych przez Sąd pierwszej instancji za prawidłowe - ustaleń faktycznych, nie mogą służyć ogólnikowe i nie poparte rzeczową argumentacją stwierdzenia pełnomocnika Skarżącej. W ujęciu skargi kasacyjnej naruszenie art. 121 § 1 i art. 122 § 1 Ordynacji podatkowej [ten drugi artykuł nie jest podzielony na paragrafy - uwaga NSA] nastąpiło poprzez "niepodjęcie niezbędnych działań w celu rzetelnego ustalenia stanu faktycznego i tym samym naruszenie zaufania do organów", a uchybienie art. 180, art. 181, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej polegało na "niezebraniu całego materiału dowodowego i tym samym dokonanie błędnej jego oceny oraz pominięcie istotnych faktów mających wpływ na podjęte rozstrzygnięcie". Natomiast nader lakoniczne uzasadnienie skargi kasacyjnej, które pomijając przytoczony w nim przebieg dotychczasowego postępowania oraz uwagi dotyczące art. 1 P.p.s.a., a więc przepisu normującego zakres obowiązywania tej ustawy, zajmuje nieco ponad pół strony i opiera się na gołosłownych, niepopartych jakąkolwiek argumentacją i nieprzyporządkowanych do treści poszczególnych wymienienionych tam w jednym ciągu przepisów Ordynacji podatkowej - twierdzeniach, w rodzaju: "Skarżąca wskazywała, że za pośrednictwem jej konta na portalu Allegro sprzedaży dokonywał inny podmiot, tj. R. sp. z o.o. Skarżąca podnosi, iż z tytułu sprzedaży towarów za pośrednictwem Allegro nie uzyskała dochodu, czy jakiejkolwiek korzyści materialnej." (...). W toku niniejszego postępowania nie ustalono de facto właściciela towarów", itd. Jeżeli chodzi zaś o także podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej, "poprzez nieprzeprowadzenie dowodu ze świadków, tj. osób, które kupiły od strony towary za pośrednictwem Allegro", pomijając już zasadnie wskazywany w odpowiedzi na skargę kasacyjną fakt, że Skarżąca w toku postępowania takiego wniosku dowodowego nie składała, w skardze kasacyjnej nie wyjaśniono, w jakim celu miałyby być przesłuchiwane te osoby, skoro fakt dokonania przez nie zakupu towarów za pośrednictwem portalu Allegro, był bezsporny, bo wynikało to z informacji przekazanych przez O. sp. z o.o., a w transakcjach tych Skarżąca występowała jako nadawca wysyłanych do tych osób towarów podając do płatności swój osobisty rachunek bankowy. Taki sposób formułowania i uzasadniania zarzutów skargi kasacyjnej nie pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na uznanie ich za zasadne i tym samym nie może prowadzić do zamierzonego w skardze kasacyjnej celu, tj. uchylenia zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji. Jak już bowiem wspomniano, skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia o sformalizowanym charakterze, wymagającym precyzji w formułowaniu zarzutów oraz ich uzasadniania. Brak skutecznego zarzutu naruszenia przepisów postępowania podatkowego niweczy także zasadność zarzutu niewłaściwego zastosowania przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. oraz - równolegle - niewłaściwego zastosowania art. 151 P.p.s.a. Przepisy te mają charakter wynikowy, tj. określają sposób rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej przez wojewódzki sąd administracyjny w zależności od tego, czy organy administracji publicznej dopuściły się takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czy też do takiego naruszenia nie doszło. W sprawie rozpoznanej przez Sąd pierwszej instancji nie stwierdzono takiego naruszenia przepisów przez organy podatkowe, a zatem Sąd ten zasadnie zastosował art. 151 P.p.s.a. i nie zastosował art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Mając powyższe uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z pkt 1 lit. a) i w zw. z § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Zwrot kwoty 171 zł tytułem nadpłaconego wpisu od skargi kasacyjnej zarządzono mając na uwadze fakt, że Skarżąca uiściła wpis od skargi kasacyjnej w wysokości, jak dla wpisu od skargi - 343 zł, podczas gdy z § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193, z późn. zm.) wynika, że wpis od skargi kasacyjnej wynosi połowę wpisu od skargi.