I SA/Po 1475/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2017 r. sprawy ze skargi [...] S.A. w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. Burmistrz Miasta i Gminy G. [...] (dalej gmina) określił dla E. S.A. z siedzibą w G. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że Spółka prowadzi działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej, w związku z tym jest właścicielem nieruchomości w postaci m. in. rozdzielni wnętrzowych, stacji transformatorowych, punktów zasilania i innych obiektów służących przesyłowi energii elektrycznej położonych m.in. na terenie Miasta i Gminy G. . Po przeanalizowaniu posiadanych informacji oraz na podstawie składanych przez Spółkę deklaracji podatkowych w podatku od nieruchomości za 2011 r., organ postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości i obiektów budowlanych za 2011. Organ podatkowy postanowieniem z dnia [...]. włączył jako dowód do postępowania podatkowego prowadzonego wobec Spółki "Ekspertyzę techniczną dotyczącą charakterystyki technicznej elementów sieci elektroenergetycznej zlokalizowanych na terenie miasta i gminy G. " sporządzoną przez biegłego dr hab. M. N.. Na podstawie posiadanych informacji oraz dokumentów uzyskanych od Spółki, organ w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego ustalił, że spółka jest właścicielem szeregu obiektów budowlanych, które opodatkowuje jako budynki lub budowle albo traktuje je jako obiekty niepodlegające opodatkowaniu. Przedstawił zestawienia zawierające wykaz obiektów lub nieruchomości (przygotowany w oparciu o przedłożoną przez spółkę ewidencję środków trwałych oraz wyjaśnienia podatnika złożone w toku postępowania), które uznał za: -nieprawidłowo kwalifikowane jako budynki lub obiekty niepodlegające opodatkowaniu; - nieprawidłowo kwalifikowane jako budynki podczas gdy stanowią one budowle. W ocenie organu spółka zaniżyła wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2011 r. od nieruchomości i obiektów budowlanych położonych na terenie położonych na terenie Miasta i Gminy G. o kwotę [...]zł. W złożonym odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie decyzji i ustalenie zobowiązania podatkowego za rok 2011 w wysokości [...] zł. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - art. 1a ust 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 poz. 849 ze zm. dalej u.p.o.l.) poprzez przyjęcie, iż obiekt budowlany posiadający fundamenty, ściany i dach oraz trwale związany z gruntem może stanowić budowlę. - art. 3 pkt 1 lit. a i b ustawy z dnia 07 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm. – dalej: "P.b.") poprzez przyjęcie, iż obiekt budowlany posiadający fundamenty, ściany i dach oraz trwale związany z gruntem może stanowić budowlę; - art. 1 a ust 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 P.b. poprzez przyjęcie, że urządzenia stacji transformatorowych umieszczone w budynku stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą jaką jest sieć elektroenergetyczna i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ stwierdził, że meritum sprawy stanowi zagadnienie czy, stacje elektroenergetyczne (rozdzielnia, autotransformator, transformator, agregat prądotwórczy), położone na terenie Miasta i Gminy G. podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., czy można je zakwalifikować jako budowlę w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. Powołując orzecznictwo sądów administracyjnych organ stwierdził, że stanowisko w kwestii opodatkowania stacji transformatorowych i rozdzielni jako budowli, uznać należy za słuszne. Obiekty te nie są bowiem ani instalacjami wewnętrznymi, ani urządzeniami technicznymi budynków. Wszystkie elementy z rozdzielni i stacji transformatorowych tworzą jedną funkcjonalną całość techniczno-użytkową w ramach sieci elektroenergetycznej, której zadaniem jest przesył i przekształcanie prądu. Część tych elementów została umieszczona w budynkach, pełniących funkcję ochronną, pozostając nadal w trwałym fizycznym połączeniu z elementami sieci znajdujących się na zewnątrz budynków. Mając powyższe na uwadze, zarzut naruszenia prawa materialnego, poprzez przyjęcie, że wspomniane wyżej obiekty są budowlanymi, należało uznać za niezasadny. Ponadto przedmiotowe transformatory nie są również urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt. 9 P.b. W zakres pojęcia budowli nie wchodzą bowiem urządzenia techniczne, które się w niej znajdują lub z którą są połączone, a obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości obejmuje elementy budowlane stacji transformatorowych. Zwrócić też trzeba uwagę na rozróżnienie dwóch pojęć: "urządzenie budowlane" oraz "urządzenie techniczne". Art. 3 pkt 9 P.b., mówi o urządzeniach budowlanych, a nie o urządzeniach technicznych. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będą zatem podlegać te urządzenia techniczne, które zgodnie z art. 3 pkt 9 P.b., są urządzeniami budowlanymi stanowiącymi integralną część budowli, a więc całość techniczno-użytkową stacji transformatorowej. Tymczasem w rozpatrywanym przypadku nie można mówić o całości technicznej urządzenia technicznego (transformatora) z częścią budowlaną stacji transformatorowej, skoro transformator może zostać odłączony od części budowlanej i zastąpiony innym, może wreszcie być wykorzystywany w innej stacji transformatorowej. Organ argumentował, że definicja legalna urządzeń budowlanych przedstawiona w art. 3 pkt 9 P.b., posiada charakter otwartego katalogu przykładowych obiektów określonego rodzaju, takich jak przyłącza, urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, przejazdy, ogrodzenia, place postojowe, place pod śmietniki. Transformator stanowiący sporny w ocenie prawnej element stanu faktycznego jest nie tylko niepodobny, ale zupełnie odmienny - w zakresie rodzaju, konstrukcji i przeznaczenia - w stosunku do przedmiotów przykładowo wymienionych w art. 3 pkt. 9 P.b. Zdaniem SKO w K. postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organ I instancji w sposób prawidłowy i całkowity. W ocenie Kolegium organ I instancji w sposób bezsprzeczny zakwalifikował sporne obiekty elektroenergetyczne (stacje transformatorowe), jako budowle w rozumieniu przepisów u.p.o.l. i w tym zakresie opodatkował jej podatkiem od nieruchomości. W skardze z dnia [...] r. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - art. 1a ust 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, iż obiekt budowlany posiadający fundamenty, ściany i dach oraz trwale związany z gruntem może stanowić budowlę. - art. 3 pkt 1 lit. a i b P.b. poprzez przyjęcie, iż obiekt budowlany posiadający fundamenty, ściany i dach oraz trwale związany z gruntem może stanowić budowlę; - art. 1 a ust 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 P.b. poprzez przyjęcie, że urządzenia stacji transformatorowych umieszczone w budynku stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą jaką jest sieć elektroenergetyczna i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Opowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w badanej sprawie sprowadza się w istocie do rozstrzygnięcia, czy stacje elektroenergetyczne (rozdzielnia, autotransformator, transformator, agregat prądotwórczy), położone na terenie Miasta i Gminy G. podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., czy można je zakwalifikować jako budowlę w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. Organy prezentują stanowisko, że stacje transformatorowe należy zaklasyfikować jako budowle w rozumieniu u.p.o.l. Urządzenia te są połączone w sposób techniczno-funkcjonalny z siecią przesyłu prądu poprzez znajdujące się w ich wnętrzu urządzenia energetyczne (transformatory), co pozwala stacji spełniać jej podstawową funkcję, tj. dostarczanie (transformowania) energii elektrycznej do odbiorców w ustalony pod względem jakościowym i ilościowym sposób. Sama konstrukcja zewnętrzna stanowi natomiast jedynie obudowę urządzeń zabezpieczającą je przed czynnikami zewnętrznymi. Zdaniem organu, stacje transformatorowe i rozdzielnie wraz z urządzeniami elektroenergetycznymi stanowią integralną część sieci technicznej, a ściślej sieci elektroenergetycznej oraz stanowią całość techniczno-użytkową. W ocenie Sądu stanowisko organów jest prawidłowe. Należy, że zagadnienie dotyczące opodatkowania podatkiem od nieruchomości, wchodzących w skład przedsiębiorstwa obiektów budowlanych służących przesyłowi energii, w tym stacji transformatorowych i rozdzielni prądu, było już przedmiotem licznych orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyroki NSA z dnia 2 lutego 2010 r., sygn. akt: II FSK 1295/08, II FSK 1398/08, II FSK 1400/08, II FSK 1431/08, z dnia 18 grudnia 2013 r., II FSK 213/12 – dostępne na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w tych wyrokach wraz ze wspierającą je argumentacją prawną. W myśl art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Definicja budynku, jako przedmiotu opodatkowania, na potrzeby ustawy została sformułowana w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym to przepisem budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Podany przepis ustawy podatkowej jest identyczny z ustawową definicją budynku, zawartą w art. 3 pkt 2 P.b. Legalna definicja "budowli" została natomiast zawarta przez ustawodawcę w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stanowiącym, że "budowlą" jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zawarte w tym przepisie odesłania, w świetle uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011r., P 33/09 (OTK-A z 2011 r. nr 7, poz. 71) należy interpretować jako odesłania do przepisów ustawy Prawo budowlane, a więc wyłącznie do regulacji rangi ustawowej, a nie jako odesłania do wszelkich przepisów regulujących zagadnienia związane z procesem budowlanym, a stanowisko to potwierdzają liczne orzeczenia sądów administracyjnych (pub. wyroki NSA z dnia 13 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1391/07; z dnia 7 października 2009 r., sygn. akt II FSK 635/08; z dnia 27 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 2049/09 oraz z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 144/10 i II FSK 1310/10, publ. j.w.). Odpowiednim przepisem zawartym w ustawie Prawo budowlane jest art. 3 pkt 3 stanowiący, że przez "budowlę" należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Trybunał Konstytucyjny w powyższym wyroku z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09 wskazał, że definicja budowli określona w Prawie budowlanym ma charakter definicji zakresowej cząstkowej. Oznacza to, że w celu uznania danego obiektu za budowlę musi spełniać on dwa warunki: warunek wystarczający bycia budowlą, zgodnie z którym budowlami są wszelkie obiekty wskazane enumeratywnie w tej definicji, oraz warunek konieczny bycia budowlą, zgodnie z którym budowlami nie są obiekty zakwalifikowane jako budynki lub obiekty małej architektury. Definicja ta nie określa statusu obiektów innych, niż wskazane expressis verbis w sformułowaniu warunku wystarczającego i koniecznego. W rezultacie uznanie danego obiektu za budowlę, jeżeli przedmiotem rozważanej kwalifikacji nie jest obiekt wprost wymieniony pozytywnie lub negatywnie w jej treści, wymaga zastosowania analogii z ustawy. W konsekwencji, jak wskazał Trybunał Konstytucyjny, aby ustalić, czy dany obiekt powinien, czy też nie powinien zostać uznany za budowlę, konieczne okazuje się wykazanie, że posiadane przez niego cechy są (argumentum a simili), bądź też nie są (argumentum a contrario) w istotnym zakresie zbliżone do cech posiadanych przez obiekty pełniące rolę wzorców. Podsumowując swoje rozważania Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że: "za budowle w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych można uznać: 1) jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 P.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b P.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową, 2) jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 P.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, co – jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis – wymaga wykazania, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem". W kontekście rozważanego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego uzupełniająco należy wskazać, że zgodnie z cytowanym art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlą jest także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 P.b. urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Wspomnieć przy tym należy, że o kwalifikacji określonych obiektów jako budowli, oprócz definicji sformułowanej w art. 3 pkt 3 P.b., mogą przesądzać również inne przepisy tej ustawy oraz załącznik do niej, określający kategorie obiektów budowlanych (por. uchwała NSA z dnia 3 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 11/13 oraz wyroki NSA z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 144/10 i II FSK 1310/10, publ. j.w.). Należy wobec tego zwrócić uwagę, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażono pogląd, który skład orzekający w rozpoznawanej sprawie podziela, że wśród desygnatów budowli w art. 3 pkt 3 P.b. wymieniono m.in. sieci techniczne. Ustawodawca nie zdefiniował tych pojęć, a pomocne dla ich zrozumienia, może być odwołanie się do dalszych postanowień ustawy Prawo budowlane. Z jej przepisów wynika np., że do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy - kategoria XXVI). Podkreślić również trzeba, że ze względu na to, że budowle mają charakter zróżnicowany i często pozostają w funkcjonalnym związku, konieczne staje się traktowanie jako jednego obiektu takich budowli, które stanowią całość techniczno – użytkową (por. Prawo budowlane. Komentarz, praca zbiorowa pod red. Z. Niewiadomskiego, wyd. C.H. Beck Warszawa 2007 r., str. 41-42). Obiektami budowlanymi, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 lit. b P.b., w zależności od konkretnego stanu faktycznego mogą być więc: budowle (art. 3 pkt 3), budowle wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 pkt 9) oraz traktowane jako jeden obiekt budowlany różne budowle – pozostające w funkcjonalnym związku i tworzące z nim całość techniczno–użytkową (art. 3 pkt 1 lit. b i pkt 3). Uzupełniająco trzeba wskazać, że pojęcia całości techniczno – użytkowej nie można utożsamiać z rzeczą i jej częściami składowymi w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Ani P.b., ani u.p.o.l. nie odwołują się bowiem do art. 45 i art. 47 Kodeksu cywilnego. Całość techniczno-użytkowa dotyczy wszystkich składników budowli, które są ze sobą powiązane po to, aby budowla mogła być wykorzystana do prowadzenia określonej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 15 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 2841/12, pub.: j.w.). Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany od określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową (np. wyrok NSA z 20 września 2011 r., sygn. akt II FSK 553/12, publ.: j.w.). Tak scharakteryzowane cechy spełniają stacje transformatorowe oraz budynki rozdzielni prądu wraz z umieszczonymi w nich urządzeniami elektroenergetycznymi. Z zasady same stacje i rozdzielnie stanowią obiekty budowlane, spełniające definicję budynku w rozumieniu zarówno ustawy podatkowej jak i ustawy Prawo budowlane, są bowiem trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach. Jednakże bez wyposażenia ich w urządzenia elektroenergetyczne, nie pełnią one żadnej, konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero w powiązaniu z tymi urządzeniami stacje transformatorowe i rozdzielnie stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług przesyłu energii elektrycznej do indywidualnych odbiorców. Innymi słowy, znajdujące się w stacjach transformatorowych i rozdzielniach urządzenia elektroenergetyczne (transformatory, urządzenia rozdzielcze) decydują o funkcjonalności, a tym samym o techniczno-użytkowym przeznaczeniu tych obiektów. W tej sytuacji budynki (ich konstrukcja zewnętrzna) jedynie chroni i zabezpiecza znajdujące się w ich wnętrzu urządzenia elektroenergetyczne przed czynnikami zewnętrznymi (opadami atmosferycznymi, dostępem zwierząt oraz osób nieupoważnionych) mogącymi zakłócać ich funkcjonowanie lub doprowadzić do ich uszkodzenia, a urządzenia te pozwalają spełniać stacji transformatorowej jej podstawowe zadanie tj. uczestniczenie w procesie transformowania energii elektrycznej. Stanowisko to potwierdza protokół oględzin z dnia [...] r. oraz ekspertyza techniczna sporządzona przez rzeczoznawcę budowlanego o specjalności konstrukcyjno-budowlanej wraz z załączoną dokumentacją fotograficzną. W kontekście poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych oraz przedstawionej oceny prawnej należy ponownie podkreślić, że stacja transformatorowa i rozdzielnia prądu wraz z urządzeniami elektroenergetycznymi powiązane są funkcjonalnie, a przyłączone do sieci elektroenergetycznej tworzą wraz z nią całość techniczno-użytkową. W takim wypadku, wbrew stanowisku skarżącej, pomiędzy wymienionymi elementami istnieje związek nie tylko funkcjonalny, ale również techniczny. Skoro, bowiem transformator jest urządzeniem umożliwiającym zmianę napięcia przemiennego z wyższego na niższe lub odwrotnie, a w stacji transformatorowej lub w rozdzielni następuje rozdzielenie energii elektrycznej przy różnych poziomach napięć i poprzez podłączenie do sieci elektroenergetycznej następuje przesył energii elektrycznej do indywidualnych odbiorców, to łącznie stanowią one pewną całość użytkowo-techniczną, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług przesyłu energii elektrycznej. Stanowią one zatem razem budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 P.b. W tej sytuacji zarzuty skargi nie znajdują uzasadnienia. Dodatkowo należy wskazać, że w wyroku z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 213/12 NSA wskazał, że w sytuacji, gdy ustawodawca wymienia budynek jako jeden z rodzajów obiektu budowlanego, a do budowli zalicza każdy obiekt budowlany, to gdy dany budynek faktycznie wykracza poza jego ustawowo określone elementy, bo wypełniono go urządzeniami energetycznymi, kubaturowo zajmującymi jego przestrzeń w znacznym stopniu, to wówczas przestaje być budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy. Budynek taki staje się obiektem budowlanym, ze wszystkimi cechami budowli. Przy dokonywaniu tego rodzaju kwalifikacji obiektów należy zawsze mieć na uwadze jego elementy funkcjonalne, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwości wykorzystania tego obiektu jako całości. W cytowanym określeniu budowli, zawartym w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ustawodawca szczególnie podkreśla jego funkcjonalność przez zapis o "możliwości użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". W tym właśnie znaczeniu omawiane obiekty budowlane stacji transformatorowych są budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od jej wartości (a nie powierzchni) i dotyczy to także budynku rozdzielni. Podobne stanowisko, odwołując się zresztą do powyższego orzeczenia, zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016r., sygn. akt II FSK 1931/16 oddalając skargę kasacyjną E. S.A. z siedzibą w G. . Trafnie przy tym Sąd kasacyjny zauważył, że odmienna ocena NSA – na przykład w sprawach II FSK 2112/08 czy też II FSK 1672/13 – dotyczyła innych stanów faktycznych, to jest transformatorów umieszczonych na słupach lub zamontowanych na betonowych żerdziach, fundamentach, nie zaś budynków stanowiących budowlę z powodu wypełnienia ich kubatury w istotnej i znaczącej części urządzeniami energetycznymi. Skoro więc stacje transformatorowe i rozdzielnie prądu wraz z urządzeniami elektroenergetycznymi stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Wobec tego, zarzut naruszenia tych przepisów w powiązaniu z naruszeniem art. 3 pkt 1a, pkt 1b i pkt 2 i 3 oraz art. 3 pkt 1 i pkt 9 P.b. w zw. z art. 217 Konstytucji RP - uznać należy za bezzasadny. Zaprezentowana ocena prawna ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika bezpośrednio z treści ustawowych pojęć: obiektu budowlanego, budynku i budowli i nie narusza konstytucyjnej zasady określoności przedmiotu opodatkowania, w tym wypadku w zakresie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. Nadto, organ podatkowy (czego skarżąca nie kwestionuje) zasadnie dokonał przyporządkowania urządzeń elektroenergetycznych do poszczególnych obiektów, opierając się na ewidencji środków trwałych, uwzględniając przy tym wyjaśnienia złożone przez spółkę podczas postępowania podatkowego. Także wartości poszczególnych obiektów zostały ustalone na podstawie ewidencji środków trwałych. Powyższe stanowiło podstawę do prawidłowego określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. Z powyższych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), orzekł jak w sentencji.