III SA/Wa 2232/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Dorota Dziedzic-Chojnacka, sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za styczeń 2015 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu W. z dnia [...] września 2017 r nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z [...] grudnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: Naczelnik US) z [...] września 2017 r. w przedmiocie przedłużenia do 29 grudnia 2017 r. terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji VAT-7 za styczeń 2015 r. w wysokości 1.795.080,00 zł do zwrotu w terminie 25 dni na rzecz M. sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: strona, spółka lub skarżąca). Organ odwoławczy ustalił, że 4 lutego 2015 r. spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym W. deklarację podatkową VAT-7 za styczeń 2015 r. z zadeklarowaną kwotą do zwrotu w wysokości 1.795.080,00 zł w terminie 25 dni. Naczelnik US [...] lutego 2015 r. wszczął wobec spółki kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za październik-listopad 2014 r. i styczeń 2015 r. w związku ze zwrotem podatku, a postanowieniem z [...] lutego 2015 r. przedłużył termin zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach kontroli podatkowej. Wskutek rozpoznania zażalenia strony, postanowieniem z [...] czerwca 2017 r. Dyrektor IAS uchylił powyższe postanowienie Naczelnika US, w części dotyczącej terminu przedłużenia zwrotu, orzekając jednocześnie o jego przedłużeniu do 14 lipca 2017 r. Następnie powyższy termin zwrotu organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu podatku za styczeń 2015 r. postanowieniem z [...] lipca 2017 r., do 29 września 2017 r., a następnie postanowieniem z [...] września 2017 r. do 29 grudnia 2017 r. W uzasadnieniu postanowienia z [...] września 2017 r. Naczelnik US, powołując się na art. 87 ust. 2, ust. 2a, ust. 2b, ust. 4a oraz art. 87 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm. dalej: ustawa o VAT) wskazał, że z dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż spółka żąda bezpośredniego zwrotu podatku związanego z obrotem towarami, od których na wcześniejszym etapie nie został wykazany i wpłacony do budżetu państwa podatek VAT. Źródło pochodzenia tych towarów nie jest znane, a niektórzy kontrahenci strony na wcześniejszym etapie obrotu podejrzani są o uczestnictwo w oszustwie podatkowym typu "karuzela podatkowa" i o wyłudzenie podatku od towarów i usług. W związku z tym zachodzi konieczność dokładnego zbadania wszystkich transakcji związanych z wewnątrzwspólnotowymi dostawami towarów oraz dokonania ustaleń w zakresie źródeł pochodzenia towarów. W uzasadnieniu przywołanego na wstępie postanowienia, wydanego na skutek rozpatrzenia zażalenia strony na postanowienie Naczelnika US z [...] września 2017 r., Dyrektor IAS wskazał, że na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT organ podatkowy jest uprawniony do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, w przypadku, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Artykuł 87 ust. 2 ustawy o VAT nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu, zatem - zdaniem Dyrektora IAS - wystarczy chociażby powzięta przez organ wątpliwość co do zasadności zwrotu. Organ odwoławczy ocenił, że na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie Naczelnik US zasadnie stwierdził istnienie przesłanek wskazujących na konieczność zweryfikowania zwrotu wykazanego przez spółkę w deklaracji VAT-7 za styczeń 2015 r. Czynności podejmowane przez Naczelnika US mają na celu ustalenie w szczególności, czy wystąpiły przestanki dotyczące "przestępstwa karuzelowego". W tym celu organ pierwszej instancji bada łańcuchy dostaw/nabyć. Wymienionymi postanowieniami organ pierwszej instancji przedłużał termin zakończenia kontroli podatkowej z uwagi na konieczność zebrania i oceny materiału dowodowego. W ostatnim postanowieniu z [...] września 2017 r. jako przewidywany termin zakończenia kontroli wskazano 29 grudnia 2017 r. W toku przedmiotowej kontroli podatkowej badane są źródła pochodzenia towaru oraz ich ostateczny nabywca. Dla potwierdzenia transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz eksportu koniecznym było sprawdzenie rzeczywistego przemieszczania towarów poza terytorium Polski. Organ odwoławczy argumentował także, że potwierdzenie zasadności zwrotu wymagało przeprowadzenia kontroli podatkowych przez kilka organów podatkowych, celem ustalenia taktycznego źródła pochodzenia towarów. Organ ten odwołał się do stanowiska Naczelnika US, który wskazał, że okoliczności przedmiotowej sprawy i zebrany dotychczas materiał dowodowy budzą uzasadnione wątpliwości, co do rzeczywistego przebiegu transakcji z udziałem strony. Sprawa ma skomplikowany i wielowątkowy charakter, co wiąże się z koniecznością zebrania kompletnego materiału dowodowego, również w oparciu o ustalenia innych organów podatkowych, kontroli skarbowej, organów ścigania czy administracji podatkowej innych państw członkowskich UE. Z postanowienia Naczelnika US [...] września 2017 r. wskazującego na przewidywany termin zakończenia kontroli (do 29 grudnia 2017 r.) wynika, że w toku przesłuchania M.R., prezesa zarządu skarżącej, pojawiły się nowe okoliczności mogące przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W związku z powyższym pismem 12 września 2017 r. organ wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. o przesłuchanie w charakterze świadka M.W. na okoliczność współpracy ze stroną. W ocenie Dyrektora IAS w sprawie wystąpiły wątpliwości co do prawidłowości wykazanej przez spółkę kwoty podatku do zwrotu za styczeń 2015 r., w związku z czym zaistniała potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia strony za ten okres. Tym samym spełnione zostały przesłanki określone w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za powyższy okres. Na postanowienie Dyrektora IAS z [...] grudnia 2017 r. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając mu naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 zd. 2 w zw. z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, poprzez ich błędne zastosowanie, podczas gdy dalsza weryfikacja nie jest konieczna z uwagi na to, że zebrany dotychczas materiał dowodowy nie wskazuje na uczestnictwo spółki w oszustwie podatkowym typu "karuzela podatkowa", a jednocześnie organ jest w posiadaniu dowodów potwierdzających dochowanie przez stronę należytej staranności kupieckiej, co powinno przesądzić o braku konieczności dalszej weryfikacji; 2. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 274b § 1 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 122 i art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2018.800 t.j.), poprzez wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu wykazanego w deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2015 r., podczas gdy dalsza weryfikacja nie jest konieczna z uwagi na to, że gdyby organ dokonał rzetelnej oceny zebranego materiału dowodowego zgodnie z zasadą prawdy materialnej, doszedłby do wniosku, że nie wskazuje on na uczestnictwo spółki w oszustwie podatkowym typu "karuzela podatkowa" a jednocześnie organ jest w posiadaniu dowodów potwierdzających dochowanie przez stronę należytej staranności kupieckiej, co powinno przesądzić o braku konieczności dalszej weryfikacji. W związku z powyższymi zarzutami, skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga okazała się zasadna. Sprawa dotyczy kolejnego przedłużenia 25-dniowego terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku VAT w wysokości 1.795.080,00 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za styczeń 2015 r. dokonanego postanowieniem z Naczelnika US z [...] września 2017 r. Podstawę prawną tego postanowienia stanowił, między innymi, art. 87 ust. 2 i 6 ustawy o VAT w zw. z art. 274b i w zw. z art. 277 Ordynaci podatkowej. W art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT ustawodawca przewidział możliwość przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym od 1 marca 2017 r., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Przepis ten stosuje się odpowiednio do terminu zwrotu przyspieszonego określonego w art. 87 ust. 6 ustawy VAT, (tj. terminu 25 dni), co wyraźnie wynika ze sformułowania zawartego w części końcowej tego przepisu. Z treści powołanego powyżej fragmentu przepisu normującego kwestię zwrotu podatku VAT płyną dwa wnioski. Po pierwsze zasadność wykazanego przez podatnika w ramach samoobliczenia podatku zwrotu podatku VAT winna być weryfikowana przez organ co do zasady. Po drugie zaś, wtedy gdy w ramach tej pierwotnej weryfikacji organ dojdzie do przekonania, że poprawność żądania podatnika budzi wątpliwości wszczyna procedurę przedłużenia terminu do zwrotu VAT (wyrok WSA w Łodzi z 20 lipca 2017 r., I SA/Łd 534/17, dostępny w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu). Doktryna i judykatura są zgodne co do tego, że dodatkowe weryfikowanie zasadności zwrotu jest, jako odstępstwo od zasady neutralności VAT, dopuszczalne wówczas, gdy zachodzą istotne (uzasadnione) wątpliwości co do zasadności tego zwrotu (A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 87 ust. 2, WK 2016 i powołany tam wyrok WSA w Białymstoku z 16 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 217/14; także wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 października 2008 roku, sygn. akt K 16/07, OTK-A 2008, nr 8, poz. 136). W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest także pogląd, że organ podatkowy podejmując decyzję, o tym czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT, musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (wyrok NSA z 5 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 20139/15). Na wymóg sporządzenia należytego uzasadnienia postanowienia przedłużającego termin zwrotu wskazywały wielokrotnie sądy administracyjne, np. WSA w Białymstoku w wyroku z 16 lipca 2014 r., sygn. Akt I SA/Bk 217/14, wyjaśnił, że organ podatkowy powinien wskazać na powód przedłużenia terminu zwrotu i przedstawić stronie istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku i potrzeba dodatkowej weryfikacji transakcji. Sąd orzekający w sprawie w całości akceptuje powyższej powołane orzeczenia sądów i stanowisko doktryny, przyjmując je za własne. Decydując o przedłużeniu terminu zwrotu VAT organ podatkowy ma obowiązek wskazać nie tylko jakie okoliczności za tym przemawiają, lecz także dlaczego uważa, że te okoliczności uzasadniają przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT. Tak więc, postanowienie przedłużające termin wnioskowanego przez skarżącą zwrotu, powinno wskazywać przyczyny dokonywania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu i je uzasadniać. Powodem niedokonania zwrotu nie może być tylko sam fakt wydania postanowienia. Takie postępowanie narusza podstawowe zasady procedury podatkowej wyrażone w art. 120, art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej, czyli odpowiednio zasady: działania organu na podstawie przepisów prawa, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów oraz wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kieruje się organ przy załatwieniu sprawy. Powodem niedokonania zwrotu nie mogą być przytaczane w każdym postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu te same ogólne okoliczności dotyczące przekonania organu, że strona jest uczestnikiem oszukańczych transakcji typu "karuzela podatkowa". Organ podatkowy przedłużając termin zwrotu różnicy podatku każdorazowo jest zobowiązany wskazać na powód takiego postanowienia i przedstawić stronie powody przedłużenia terminu. Organ podatkowy zobowiązany jest każdorazowo przedstawić istniejące wątpliwości powodujące konieczność dalszej weryfikacji rozliczenia. Powyższych wymogów zaskarżone postanowienie, jak i postanowienie organu pierwszej instancji nie spełnia. Oceniając uzasadnienie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia Naczelnika US o przedłużeniu terminu zwrotu VAT należy stwierdzić, że nie wynika z nich, jakie okoliczności uzasadniały kolejne przedłużenie terminu zwrotu, dokonane postanowieniem z [...] września 2017 r. Organ pierwszej instancji ograniczył się w zasadzie do przytoczenia przepisów regulujących instytucję przedłużenia zwrotu podatku od towarów i usług oraz do wskazania, że źródło pochodzenia towarów nie jest znane, a niektórzy kontrahenci na wcześniejszym etapie obrotu podejrzani są o uczestnictwo w oszustwie podatkowym typu "karuzela podatkowa". Podobnie Dyrektor IAS w uzasadnieniu przytoczył ogólne okoliczności wskazujące na udział skarżącej w transakcjach typu "karuzela podatkowa", oraz na to, że źródło pochodzenia tych towarów nie jest znane, a niektórzy kontrahenci na wcześniejszym etapie obrotu podejrzani są o uczestnictwo w oszustwie podatkowym typu "karuzela podatkowa" i wyłudzenie podatku od towarów i usług. Organ drugiej instancji ogólnie też wskazał, że w związku z powyższym zachodzi konieczność dokładnego zbadania wszystkich transakcji związanych z wewnątrzwspólnotowymi dostawami towarów oraz dokonania ustaleń w zakresie źródeł ich pochodzenia. Tymczasem powołane powyżej okoliczności stanowiły już wcześniej uzasadnienie postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu wydanych przed zaskarżonym postanowieniem (postanowienie Dyrektora IAS z [...] września 2017 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika US z [...] lipca 2017 r. dotyczące przedłużenia zwrotu podatku za styczeń 2015 r. k.54 akt administracyjnych). Postanowienie Naczelnika US z [...] września 2017 r. oraz utrzymujące je w mocy postanowienie Dyrektora IAS nie wskazują nawet które transakcje, zawarte pomiędzy którymi kontrahentami, wymagają dodatkowego zweryfikowania i dlaczego. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia odnosi się właściwie do wskazania na uzyskane w toku postępowania przez organ podatkowy pierwszej instancji dokumenty i informacje. I tak, organ odwoławczy argumentował, że w toku przesłuchania M.R., prezesa zarządu skarżącej, pojawiły się nowe okoliczności mogące przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W związku z powyższym pismem z 12 września 2017 r. organ wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. o przesłuchanie w charakterze świadka M.W. na okoliczność współpracy ze stroną. Ponadto, pismem z 10 marca 2017 r. organ pierwszej instancji wystąpił do J. sp. z o.o. z prośbą o udzielenie informacji dotyczących współpracy ze spółką. Zdaniem Dyrektora IAS powyższe okoliczności wskazywały na konieczność zweryfikowania zasadności zwrotu podatku za badany okres. W ocenie sądu pierwszej instancji, powyższe okoliczności przedstawiały jakie czynności podejmował organ pierwej instancji toku postępowania kontrolnego wobec strony, w żadnym natomiast mierze nie wskazywały na wątpliwości organu, które uzasadniałyby przedłużenie terminu zwrotu celem dalszej weryfikacji. W żaden sposób natomiast nie odnoszą się one do podstaw (powodów) uzasadniających dokonanie kolejnego przedłużenia terminu dokonanego na mocy postanowienia z [...] września 2017 r., zwłaszcza, że Naczelnik US wystąpił o informacje odnośnie współpracy do J. sp. z o.o. kilka miesięcy wcześniej niż kontrolowane w tym postępowaniu postanowienie Naczelnika US. W przedmiotowej sprawie spółka wnioskowała o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni od dnia złożenia deklaracji, tj. od 4 lutego 2015 r. Natomiast ani z postanowienia Naczelnika US z [...] września 2017 r. ani z zaskarżonego postanowienia nie wynika jakie elementy stanu faktycznego powodują konieczność dalszej weryfikacji i dlaczego. Tym samym uznać należało, że z tych postanowień nie wynikają wątpliwości, co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku. Organy podatkowe przedłużając kolejny raz termin zwrotu przytoczyły ponownie te same, co w poprzednio wydanych postanowieniach o przedłużeniu terminu, ogólne argumenty, wskazując, że towar będący przedmiotem dostaw na rzecz strony był "niewiadomego" pochodzenia. Z postanowień organów podatkowych obu instancji nie wynika jednak jakie wątpliwości związane z dostawami dokonywanymi na rzecz skarżącej uzasadniały kolejne przedłużenie terminu zwrotu. Organy nie wskazały jaki konkretnie materiał, dotyczący których konkretnie transakcji, wymaga dodatkowej analizy. Z uzasadnienia postanowień organów obu instancji nie wynika nawet, które transakcje jeszcze pozostały do zweryfikowania. Z całą pewnością nie mogą być uznane za okoliczności nakazujące dodatkowe weryfikowanie zasadności zwrotu podatku VAT: niezakończenie prowadzonej weryfikacji, czy wystąpienie do kontrahenta o potwierdzenie dokonanych transakcji, ani nawet oczekiwanie przez organ podatkowy na odpowiedź obcych organów administracji podatkowych czy też na wyniki kontroli podatkowych i celno-skarbowych prowadzonych wobec dostawców strony. Czynności te mogą co prawda wskazywać na szeroko zakrojone postępowanie wyjaśniające lecz nie podważają ani nie poddają w wątpliwość zasadności zwrotu VAT za styczeń 2015 r. Taką okolicznością nie jest również znaczna wysokość wykazanego przez skarżącą zwrotu. Innymi słowy, zasadność przedłużenia zwrotu musi być wskazana na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy, poprzez wskazanie wątpliwości pozostałych do wyjaśnienia. W tym miejscu zaznaczyć należy także, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (wyroki NSA z 21 maja 2015 r., sygn. akt. I GSK 1469/13, z 8 września 2015 r., sygn. akt I FSK 845/14, z 23 października 2015 r., sygn. akt II FSK 1984/13). Wprawdzie można "rozwlekać" toczące się postępowanie na poszukiwanie kolejnych dowodów, lecz nie to jest celem postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym, które powinno cechować się zarówno przestrzeganiem zasady dążenia do pozyskania prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), przy jednoczesnym zachowaniu proporcji przestrzegania zasady szybkości i ekonomiczności tegoż postępowania (art. 125 Ordynacji podatkowej), co powinno polegać, między innymi, na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego, które w sprawie znajdują zastosowanie (wyrok WSA w Warszawie z 29 maja 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2890/14, wyrok NSA z 24 maja 2013 r. sygn. akt I FSK 842/12). Powyżej powołane poglądy sąd orzekający w sprawie przyjmuje za własne. Brak wskazania na konkretne okoliczności faktyczne i powołanie się na przedłużające się czynności weryfikujące, konieczność prowadzenia czynności kontrolnych (przy czym organy podatkowe nie wskazały jakich) nie spełnia przesłanki z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej. Stanowi to jednocześnie naruszenie powyższych przepisów, jak również podstawowych zasad procedury podatkowej wyrażonych w art. 120, art. 121, art.122, art. 124 i 191, także art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonym w wyroku z 29 marca 2017 roku (sygn. akt I GSK 623/15), prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku nie wymaga szczegółowego odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do wszystkich zarzutów skargi oraz podniesionej w niej argumentacji, a jedynie w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego. Z samego faktu braku wyraźnego odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do niektórych zarzutów skargi lub pominięcia w swoich rozważaniach niektórych elementów stanu faktycznego sprawy, nie można zatem wywodzić, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018, poz. 1302, dalej p.p.s.a.). W związku z tym sąd w niniejszej sprawie odniósł się wyłącznie do kluczowych zarzutów zawartych w skardze. W tym stanie sprawy, na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., należało orzec jak w punkcie pierwszym wyroku. Sąd mając na uwadze, że stwierdzoną w niniejszej sprawie wadliwością obarczone zostało także postanowienie organu pierwszej instancji, w oparciu o art. 135 p.p.s.a. orzekł także o wyeliminowaniu z obiegu prawnego również tego rozstrzygnięcia. Organ ponownie rozpatrujący sprawę będzie miał na uwadze to, że aby formuła "przedłużenia terminu zwrotu" została dochowana organ pierwszej instancji musi dokonać tej czynności zanim termin wyekspiruje. Literalna wykładnia art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT nakazuje bowiem uznać, że zwrot następuje w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika, chyba że w tym czasie ów termin zostanie skutecznie przedłużony. Stąd wniosek, że przedłużanie terminu zwrotu podatku po upływie terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, jest niedopuszczalne. Organ powinien wówczas dokonać zwrotu, albo odmówić jego dokonania. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2018.265 j.t.). Koszty postępowania w tej sprawie stanowiły: wpis od skargi w wysokości 100 zł, koszty zastępstwa prawnego radcy prawnego 480 zł oraz opłata skarbowa 17 zł. Sprawa w przedmiocie rozpoznania niniejszej skargi została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a.