I SA/Łd 132/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda (spr.) Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości A spółka jawna w upadłości likwidacyjnej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 rok oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. zaskarżoną decyzją z [...] 2018 r. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Ł. z [...] 2018 r., określającą A Spółce jawnej w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w Ł. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A 5, 5A, 5B, 7/9, ul. B 3 i 5 oraz ul. C 7-15, za 2015 r. w kwocie 764.753,– zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że 3 lutego 2015 r. wpłynęła deklaracja na podatek od nieruchomości na 2015 r., w której spółka zgłosiła do opodatkowania przede wszystkim związane z prowadzeniem działalności gospodarczej grunty o powierzchni 44.360 m2, budynki o powierzchni użytkowej 14.522,19 m2 oraz budowle o wartości 2.710.433,– zł, a ponadto także budynki pozostałe, niezwiązane z prowadzeniem tej działalności, o powierzchni użytkowej 14.657,69 m2. Postanowieniem z [...] 2017 r. Prezydent Miasta Ł. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe, a następnie decyzją z [...] 2018 r. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od ww. nieruchomości, opodatkowując między innymi 29.427,88 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji przyjął, że cała powierzchnia użytkowa budynków należących do spółki była związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie miało przy tym, zdaniem organu, znaczenia to czy wszystkie budynki były rzeczywiście wykorzystywane do prowadzenia tej działalności. Co do żadnego z wymienionych budynków nie zachodziły ponadto względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.; dalej: u.p.o.l.), uniemożliwiające prowadzenie z ich wykorzystaniem działalności gospodarczej. Organ pierwszej instancji zwrócił uwagę, że powierzchnia użytkowa ww. budynków została ustalona na podstawie zestawienia sporządzonego przez syndyka spółki, złożonego 26 marca 2018 r. Syndyk wyjaśnił tam, że powierzchnię użytkową budynków w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., należało powiększyć o obiekty określane wcześniej przez podatnika jako wiaty oraz o należący do spółki budynek stacji transformatorowej. Po rozpoznaniu odwołania od tego rozstrzygnięcia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wymienioną na wstępie decyzją utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podkreślił, że faktyczne niewykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowi wystarczającej okoliczności do uznania, że nie jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Koniecznym jest aby dany przedmiot opodatkowania nie mógł być wykorzystywany w ogóle, w jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Zdaniem organu pojęcie "względy techniczne", o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie obejmuje więc swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Odnosząc się wprost do stanu faktycznego sprawy organ odwoławczy podkreślił, że nieszczelne pokrycia dachowe, a także brak instalacji elektrycznych, wodnokanalizacyjnych i grzewczych w dwóch budynkach spółki nr 147–148, położonych przy ul. B 3 i 5, nie oznacza że zaistniały obiektywne przeszkody wyłączające możliwość wykorzystywania tych budynków w przyszłości w działalności spółki. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez syndyka spółki A, który wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucił naruszenie: – art. 21 ust. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej: O.p.), – art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. – § 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b i pkt 3 uchwały Rady Miejskiej w Łodzi nr LI/1046712 z 7 listopada 2012 r. w sprawie określenia podatku od nieruchomości. Zdaniem skarżącego organy podatkowe błędnie objęły wszystkie grunty, budynki i budowle należące do spółki w 2015 r. stawką podatkową właściwą dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tymczasem część budynków, ze względów technicznych, nie była i nadal nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, obejmującej sprzedaż i magazynowanie nowego sprzętu RTV i AGD. Zły stan techniczny budynków potwierdzony został opinią uprawnionego specjalisty budowlanego i potwierdzony w czasie przeprowadzonych oględzin. Skarżący podkreślił — powołując się na orzecznictwo NSA — że przy ustalaniu, czy dana nieruchomość nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej należy mieć na uwadze to, jakiego rodzaju działalność gospodarczą prowadzi podatnik (przedsiębiorca) będący posiadaczem nieruchomości. Nie chodzi zatem o możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, przez jakiegokolwiek przedsiębiorcę, ale o konkretną działalność prowadzoną przez podatnika. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. W rozpatrywanej sprawie spór sprowadza się do oceny, czy dwa budynki spółki (budynek biurowy nr 147 oraz budynek magazynowy nr 148) podlegały w 2015 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też zachodziły w odniesieniu do nich tzw. względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W swojej skardze spółka podkreśla w szczególności, że owe obiekty są i były w badanym okresie w takim stanie, że nie można ich wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży i magazynowaniu nowego sprzętu RTV i AGD. Budynki te powinny zatem — zdaniem strony skarżącej — podlegać opodatkowaniu niższą stawką podatku od nieruchomości, to jest stawką właściwą dla budynków pozostałych. Powyższe okoliczności wynikały z przedłożonych przez spółkę dokumentów (opinii rzeczoznawcy oraz protokołu przeglądu budynku), a także znalazły potwierdzenie w oględzinach przeprowadzonych przez organ 15 grudnia 2017 r. Bliższa analiza zaskarżonej decyzji oraz skargi prowadzi do wniosku, że w istocie nie ma sporu między stronami co do przyjętego przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy. Ustalenia organów opierają się na przedstawionych przez stronę dokumentach oraz na wspomnianych wyżej oględzinach nieruchomości. W czasie oględzin stwierdzono, że budynek biurowy nr 147 jest obiektem o trzech kondygnacjach i posiada wszystkie elementy zawarte w definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., to jest: kompletny dach, przegrody zewnętrzne i fundamenty. Z zewnątrz budynek został ocieplony, wykonano nową elewację oraz wstawiono nowe okna, natomiast wewnątrz budynku — wyburzono ścianki działowe, wyjęto stolarkę drzwiową, zdemontowano instalacje: elektryczną, wodno-kanalizacyjną i grzewczą. Wszystko to stanowiło znamiona prowadzonego w okresie wcześniejszym remontu, dostosowującego budynek do wynajęcia innym podmiotom. W czasie oględzin obiekt nie był ogrzewany i nie był użytkowany. Analogiczne ustalenia przyjął rzeczoznawca powołany przez podatnika, który sporządził przegląd ww. budynku. W konkluzji rzeczoznawca stwierdził, że ww. budynek nie jest użytkowany od kilku lat, z uwagi na rozpoczęty i niedokończony remont. Z kolei budynek magazynowy nr 148 posiadał cztery kondygnacje i również zachował wszystkie elementy definicji budynku zawarte w u.p.o.l. W czasie oględzin stwierdzono w niektórych miejscach, na 3. piętrze, plamy wody jako oznakę nieszczelności dachu. Wewnątrz budynku stwierdzono widoczne ślady wieloletniego użytkowania bez prowadzonych bieżących remontów, powłoki ścienne i posadzki wymagające malowania i remontu, działającą częściowo instalację elektryczną, działające dwie z czterech wind towarowo-osobowych oraz uszkodzenia instalacji wodnokanalizacyjnej i grzewczej. W czasie oględzin na parterze i trzecim piętrze powierzchnia budynku była częściowo zajęta na potrzeby magazynowania elementów ekspozycyjnych po likwidowanych placówkach firmy (regały, elementy wyposażenia sklepów, elementy RTV, AGD stanowiące ekspozytury i stendy reklamowe). Podobne ustalenia zostały poczynione przez rzeczoznawcę spółki. W złożonej do akt opinii wskazał na zły stan techniczny instalacji centralnego ogrzewania, instalacji wodnych oraz niesprawną instalację wody pożarowej i hydrantów przeciwpożarowych wewnętrznych. Rzeczoznawca stwierdził dalej przecieki przez pokrycie dachowe, jak również brak części rur spustowych odprowadzających wodę deszczową z dachu. W podsumowaniu opiniujący uznał, że budynek w takim stanie technicznym nie powinien być użytkowany, jednak — po usunięciu ww. usterek — może być użytkowany. Reasumując zgodzić się należy z organem odwoławczym, że materiał dowodowy w niniejszej sprawie został zgromadzony i rozpoznany w sposób wszechstronny i kompletny. Z materiału tego wynika, że przedmiotem opodatkowania (w spornym zakresie) były obiekty wymagające pewnych napraw, czy remontu, posiadające jednak wszelkie cechy pozwalające uznać je za budynki, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W ocenie sądu organy podatkowe zasadnie również przyjęły, że sporne budynki spółki, po przeprowadzeniu koniecznych prac remontowych, potencjalnie mogą być wykorzystane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że ogólna dewastacja budynku nie powoduje utraty przez taki obiekt cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji (por. wyrok WSA z 12 marca 2015 r., I SA/Bk 632/14; dostępny: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ – dalej: CBOSA). Ogólna dewastacja budynków nie dyskwalifikuje ich również z możliwości wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej, choć z pewnością wymaga poniesienia dodatkowych nakładów na konieczne prace remontowe. Kwestii opodatkowania budynków, nie należy łączyć również z opłacalnością prowadzonego przedsięwzięcia gospodarczego, w tym z opłacalnością przywrócenia ich do stanu używalności (por. wyrok WSA z 16 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 2367/14, a także wyrok NSA z 20 lipca 2017 r., II FSK 1826/15; CBOSA). Zły stan techniczny budynków nie może zatem stanowić podstawy do negowania przez spółkę istnienia budynków jako przedmiotu opodatkowania. W tym miejscu przypomnieć należy, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w badanym okresie, pod pojęciem grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należało rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W realiach niniejszej sprawy kluczowe znaczenie przyznać należy, zawartemu w ww. unormowaniu, pojęciu "względów technicznych". Z treści cytowanego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że "względy techniczne" uniemożliwiają opodatkowanie, jeśli stanowią trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystywaniu budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. Przejawia się to brakiem możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w danym budynku nawet po realizacji prac remontowych. W orzecznictwie słusznie podkreśla się, że wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika, przy czym chodzi tu o takie wady fizyczne budynków i budowli, które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności (wyrok NSA z 1 czerwca 2011 r., II FSK 151/10, CBOSA). Przeszkody o charakterze sezonowym, czy też inne przeszkody natury technologicznej, finansowej, czy też wynikające z podjętych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji ekonomicznych, nie stanowią względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (wyrok NSA z 17 stycznia 2008 r., II FSK 1517/07, ONSAiWSA 2009, nr 3, poz. 58; wyrok WSA z 12 października 2010 r., I SA/Gl 563/10; CBOSA). Względy techniczne, o których mowa, nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia; względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z 26 czerwca 2012 r., II FSK 2457/10; CBOSA). Wskazać należy, że opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budynków znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania w tych budynkach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Istotne znaczenie dla wywołania określonych skutków podatkowych ma sam fakt posiadania nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Pogląd taki prezentowany jest jednolicie w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z 9 maja 2017 r., II FSK 504/15, CBOSA). Jeżeli nawet przedsiębiorca nie wykorzystuje do działalności gospodarczej posiadanych przez siebie gruntów, budowli lub budynków, to przedmioty te nadal pozostają związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a zatem to czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona nie przesądza o związaniu tego obiektu z działalnością gospodarczą. Zasada ta może ulec ograniczeniu ale tylko, gdy przedsiębiorcą jest osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą (por. wyrok NSA z 5 września 2018 r., II FSK 2555/16, CBOSA, a także wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., SK 13/15; OTK-A 2017/85). W analizowanej sprawie sama spółka podjęła pewne prace remontowe w budynku biurowym, co dowodzi tego, że traktowała przynajmniej ten budynek jako nadający się do remontu. Z kolei zakres prac jakie należało podjąć w budynku magazynowym, zgodnie z opinią rzeczoznawcy powołanego przez spółkę, był wprawdzie większy niż w budynku biurowym, jednak nie wykraczał poza ramy zwykłego remontu. Co więcej w trakcie oględzin ustalono, że spółka wykorzystuje część tego obiektu do celów magazynowych. Zgodzić się zatem należy z organem odwoławczym, że to od decyzji podatnika oraz posiadanych przez niego środków finansowych zależało to, czy i w jakim czasie budynki te mogły być wykorzystane dla celów działalności gospodarczej. Organy podatkowe zasadnie zatem, to jest w zgodzie z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l., objęły te budynki opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości, jako obiekty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podniesione w skardze zarzuty okazały się zatem bezzasadne. Odnosząc się na zakończenie do przytoczonych w skardze orzeczeń NSA, w ocenie sądu dotyczą one innej sytuacji, niż zaistniała w niniejszej sprawie. Czym innym jest bowiem sytuacja, kiedy to zastosowane przy budowie budynku czy budowli rozwiązania techniczne nie pozwalają na jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem, a wykorzystanie tego obiektu do potrzeb działalności prowadzonej przez podatnika wymaga jego przebudowy lub adaptacji, czym innym zaś sytuacja, w której obiekt może być dalej użytkowany po dokonaniu jedynie niezbędnych prac remontowych. Przywrócenie stanu pierwotnego obiektów, przez naprawę nieszczelności w pokryciu dachowym, czy też naprawę (ewentualnie wymianę) części instalacji wewnętrznych, także przeciwpożarowych, wynikające z braku bieżącej konserwacji obiektu, nie oznacza konieczności ich przebudowy w celu dostosowania do bardziej restrykcyjnych standardów. W analizowanej sprawie nie ma wątpliwości, że sporne budynki mogły być wykorzystane przez spółkę do prowadzonej działalności, po dokonaniu niezbędnych prac remontowych. W tym stanie sprawy skarga, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), podlega oddaleniu. AJ