III SA/Wa 3235/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie sędzia WSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 marca 2017 r. sprawy ze skargi R. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. (zwany dalej: "organem egzekucyjnym") prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec majątku R. L. (zwanego dalej: "Skarżącym"), na podstawie wystawionego przez wierzyciela - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. tytułu wykonawczego z dnia 17 lutego 2015 r. o nr [...]. obejmującego należności z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2011. w kwocie należności głównej 2110 zł. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w oparciu o powyższy tytuł wykonawczy, organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 13 marca 2015 r. dokonał zajęcia rachunku bankowego w [...]. Zawiadomienie wraz z odpisem tytułu wykonawczego zostało odebrane przez Zobowiązanego w dniu 23 marca 2015 r., a przez Bank 20 marca 2015 r. Ponadto kolejnymi zawiadomieniami z 13 marca 2015 r. organ egzekucyjny, również w oparciu m.in. o powyższy tytuł wykonawczy, dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę w E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i E. Spółka akcyjna. Przedmiotowe zawiadomienia zostały odebrane przez Zobowiązanego w dniu 23 marca 2015 r., zaś pracodawca - 17 marca 2015 r. Pismem z dnia 25 marca 2015 r. Skarżący złożył w trybie art. 33 § 1 pkt 1 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599, dalej: "u.p.e.a."), zarzuty do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego. W uzasadnieniu wskazał, iż zobowiązanie pieniężne określone ww. tytułem wykonawczym nie istniało na dzień jego wystawienia. Powołując się przy tym na zapis art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., stwierdził, że kwota pieniężna egzekwowanych zaległości w podatku od towarów i usług została określona z pominięciem obowiązujących norm prawnych. Zdaniem Skarżącego, wierzyciel wystawiając tytuł wykonawczy i określając wielkość kwoty pieniężnej wymagalnej i podlegającej egzekucji pominął obowiązujące normy prawne w zakresie określania odsetek od zaległości podatkowych. Organ egzekucyjny zwrócił się z prośbą do wierzyciela - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., o zajęcie stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów, który to postanowieniem z dnia 5 maja 2015 r., wydanym w trybie art. 34 § 1 u.p.e.a., uznał zarzuty Skarżącego za niezasadne. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 19 maja 2015 r., postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 r. uchylił w całości ww. postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r., ponownie uznał zarzuty Skarżącego za niezasadne. Skarżący pismem z dnia 30 grudnia 2015 r., złożył zażalenie do organu odwoławczego, który to postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r. uchylił zaskarżone postanowienie w części dotyczącej nie uznania zarzutu nieistnienia obowiązku poprzez nieprawidłowe określenie wysokości należnych odsetek za zwłokę i uznał ten zarzut za zasadny a w pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Rozważając wystąpienie przerw w naliczaniu odsetek na mocy przepisu art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, wskazano, iż organ I instancji powinien zastosować przerwę w naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r., za okres od dnia 1 kwietnia 2014 r. do dnia 4 czerwca 2014 r. Organ egzekucyjny w postanowieniu z dnia 6 maja 2016 r., uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., w części dotyczącej niezastosowania przerw w naliczaniu odsetek za zwłokę na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacja podatkowa i umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie przedmiotowego tytułu wykonawczego w części dotyczącej nienależnie naliczonych odsetek i wprowadził przerwy w naliczaniu odsetek od zobowiązań podatkowych w okresach od 1 kwietnia 2014 r. do 4 czerwca 2014 r. Organ egzekucyjny podkreślił, że zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a., stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych, na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 ww. ustawy zarzutów jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Skarżący w zażaleniu z dnia 6 czerwca 2016 r. zarzucił naruszenie art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23, dalej: "K.p.a.") w związku z art. 27 § 1 pkt 3 w związku z art. 33 § 1 pkt 1 i art. 34 § 4 u.p.e.a., przez: - brak umorzenia postępowania egzekucyjnego po stwierdzeniu przez wierzyciela, że wielkość zobowiązania w tytule wykonawczym jest wyższa niż należna; - brak umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na postawie tytułu wykonawczego nie spełniającego wymogów ustawowych określonych w art. 27 § 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne wszczęte na podstawie tytułu wykonawczego zawierającego fałszywe oświadczenie wierzyciela; - wydanie postanowienia nie przewidzianego w art. 34 § 4 ww. ustawy. W uzasadnieniu podkreślił, iż w przypadku stwierdzenia przez wierzyciela, że określona kwota zobowiązania pieniężnego jest wyższa niż należna, obowiązkiem organu egzekucyjnego było wydanie postanowienia o umorzeniu egzekucji. Zdaniem Skarżącego uznanie przez wierzyciela zasadności zarzutu nieistnienia zobowiązania w wysokości określonej w tytule wykonawczym Zobowiązanego wiązało organ egzekucyjny. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "organem nadzoru") postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego. W uzasadnieniu organ nadzoru stwierdził, iż organ egzekucyjny w zakresie rozpatrzenia zarzutów mieszczących się w dyspozycji art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. sprowadza się w istocie do roli czysto formalnej. Organ egzekucyjny jest całkowicie związany stanowiskiem wierzyciela. Organ egzekucyjny nie może wnikać w merytoryczną zasadność stwierdzenia obowiązku, będącego przedmiotem egzekucji, skoro w tym zakresie sprawa może być przedmiotem analizy w odrębnym postępowaniu. Powyższe implikowało brak uprawnienia do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym przez co zarzut oparty na twierdzeniu, że obowiązek nie istnieje (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.) nie mógł być uwzględniony przez organ egzekucyjny w sytuacji, gdy wierzyciel nie potwierdził tego zarzutu, zgodnie z ostatecznym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2016 r. Organ nadzoru potwierdził zatem zasadność zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., w części dotyczącej niezastosowania przerw w naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec 2011 r. na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie podtrzymał argumentację organu egzekucyjnego co do niezasadność zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., w zakresie niezastosowania przerw w naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości w podatku VAT za sierpień 2011 r. na podstawie art. 25 ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej. Organ egzekucyjny powielił w tej kwestii argumentację wierzyciela wskazując, iż opóźnienie w wydaniu przez Dyrektora UKS w B. decyzji wymiarowej z dnia [...] grudnia 2013 r. nastąpiło z przyczyn niezależnych od tego organu. Odnosząc się zaś do podniesionego przez Skarżącego zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., tj. niespełnienia przez tytuł wykonawczy o numerze [...] wymogów wynikających z art. 27 u.p.e.a., zauważył, że wierzyciel w części E przedmiotowego tytułu wykonawczego wskazał nie tylko podstawę prawną nałożonego obowiązku, tj. decyzja z dnia [...] grudnia 2013 r., lecz również zawierał stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, wysokość należności pieniężnej: za 08.2011 r. w kwocie – 2110 zł, termin, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie: od 27 września 2011 r. oraz rodzaj i stawka odsetek (odsetki za zwłokę, stawka 8%). Powyższe oznacza zdaniem organu nadzoru, że przedmiotowy tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 u.p.e.a. Zdaniem organu nadzoru, brak jest podstaw do uznania, że wskazanie w powyższym tytule wykonawczym innej kwoty odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec 2011 r. świadczy o tym, że tytuł ten nie zawiera wszystkich elementów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że w przypadku gdy wierzyciel potwierdził zasadność zgłoszonego przez Zobowiązanego zarzutu nieistnienia obowiązku poprzez nieprawidłowe określenie wysokości należnych odsetek za zwłokę, prawidłowo prawidłowe było wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego jedyne w tym zakresie. Organ nadzoru potwierdził, iż w sytuacji gdy część obowiązku nie istnieje, a została objęta tytułem wykonawczym, stanowiącym przedmiot zarzutu, zasadnym jest umorzenie postępowania egzekucyjnego w części, w jakiej zarzut jest trafiony, a nie całego prowadzonego postępowania. Zaznaczył, iż do umorzenia postępowania w części dochodzi wówczas, gdy egzekucja jest niedopuszczalna w odniesieniu do niektórych osób wskazanych jako zobowiązani lub gdy niedopuszczalne jest egzekwowanie niektórych obowiązków wskazanych w tytule wykonawczym. Jeżeli zobowiązany podniósł zarzuty stanowiące podstawę do umorzenia postępowania i organ egzekucyjny uznał ich zasadność, to umorzenie postępowania egzekucyjnego w części jest obligatoryjne Skarżący zaskarżył następnie powyższe postanowienie organu nadzoru wnosząc skargę w piśmie z dnia 30 września 2016 r., w której wniósł o jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Skarżący zarzucił w skardze zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 6 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 27 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 oraz art. 34 § 4 ww. ustawy egzekucyjnej, przez: - brak umorzenia postępowania egzekucyjnego po stwierdzeniu przez Wierzyciela, że wielkość zobowiązania określona w tytule wykonawczym jest wyższa niż należna; - brak umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego niespełniającego wymogów ustawowych określonych w art. 27 § 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne wszczęte na podstawie tytułu wykonawczego zawierającego fałszywe oświadczenia Wierzyciela; - wydanie postanowienia nieprzewidzianego w art. 34 § 4 ww. ustawy; - brak w uzasadnieniu postanowienia ustosunkowania się do przedstawionych zarzutów. Zdaniem Skarżącego zaskarżone postanowienia zostały wydane z rażącym naruszeniem zasad postępowania administracyjnego oraz zasad postępowania egzekucyjnego w administracji mającym istotny wpływ na wynik postępowania i ograniczające przysługujące podatnikowi prawa w postępowaniu egzekucyjnym i godzące w zasady demokratycznego państwa prawnego - art. 2 Konstytucji RP oraz obowiązku państwa w zakresie ochrony własności - art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Skarżący w uzasadnieniu skargi ponowił zarzuty zawarte w swoim zażaleniu, wskazując, że z treści art. 34 § 4 u.p.e.a. nie wynika podstawa do częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego, w którym określono kwotę zobowiązania określonego w wysokości wyższej niż należna. Zdaniem Skarżącego w przypadku stwierdzenia przez wierzyciela, że określona kwota zobowiązania pieniężnego jest wyższa niż należna, obowiązkiem organu egzekucyjnego było wydanie postanowienia o umorzeniu egzekucji Końcowo zakwestionował związanie przez organ egzekucyjny n stanowiskiem wierzyciela w sprawie zarzutu opartego na art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Organ nadzoru w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718, dalej jako "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). W ocenie Sądu w niniejszej sprawie wyżej określone przesłanki nie zachodzą. Kontrola Sądu w niniejszej sprawie dotyczy postanowienia organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów wniesionych do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie własnego tytułu wykonawczego Naczelnika Urzędu Skarbowego w Żyrardowie. Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. W odniesieniu do stawianego przez Skarżącego określonego w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. zarzutu nieistnienia obowiązku związanego z nieprawidłowym określeniem wysokości należnych odsetek za zwłokę oraz częściowym umorzeniem postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z tym związanym Sąd uznał, iż organy egzekucyjne prawidłowo uznały zarzut dotyczący błędnego określenia obowiązku dochodzonego w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym i w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1, art. 34 § 1, 4 i 5 w związku z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. umorzyły postępowanie jedynie w części dotyczącej nieistnienia obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę na skutek braku zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za okres od dnia upływu terminu do rozpoznania odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego. Stosownie do art. 59 § 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne umarza się: 1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania; 2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał; 3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa; 4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego; 5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny; 6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego; 7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu; 8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; 9) na żądanie wierzyciela; 10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach. Z kolei zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Bezsporną okolicznością w sprawie jest to, że wykazana w tytule wykonawczym należność główna, wynikająca z niezapłaconego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2011 r. jest prawidłowa. Wierzyciel potwierdził zasadność zgłoszonego przez dłużnika zarzutu, jako, że ten ostatni wskazywał na nieistnienie obowiązku w zakresie części odsetek. Co również istotne – Skarżący nie kwestionował zobowiązania głównego, wynikającego z decyzji wymiarowych, stanowiących podstawę wystawienia tytułów wykonawczych. Słusznie organ odwoławczy zauważył, że częściowe wykonanie obowiązku w czasie prowadzenia egzekucji powoduje częściowe wygaśnięcie obowiązku, a w konsekwencji powoduje konieczność częściowego umorzenia egzekucji. Częściowe wykonanie obowiązku stanowi zarówno podstawę zarzutu (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), jak i podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a.). Podstawę częściowego umorzenia egzekucji stanowić może zarówno częściowe wykonanie obowiązku przed wszczęciem postępowania, jak i w jego toku. Tym samym, częściowe wykonanie obowiązku w czasie prowadzonej egzekucji powoduje częściowe wygaśnięcie obowiązku, a w konsekwencji powoduje konieczność częściowego umorzenia egzekucji. Zgodzić się należy z organem odwoławczym, że art. 34 § 4 u.p.e.a., w zakresie w jakim przepis ten dotyczy przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie można rozpatrywać bez powiązania zawartej w nim regulacji z art. 59 u.p.e.a. Art. 34 § 4 u.p.e.a. nie stanowi samodzielnej podstawy umorzenia postępowania egzekucyjnego, bowiem warunki umorzenia winny zostać zweryfikowane na podstawie art. 59 u.p.e.a. Umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., stanowić musi jedną z form umorzenia wymienioną w art. 59 u.p.e.a. (patrz – wyroki WSA w Gliwicach: z dnia 14 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 172/12, z dnia 14 listopada 2011 r., sygn. akt SA/Gl 507/11 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego – wyrok z dnia 11 października 2011 r., sygn. akt II FSK 585/10). W ocenie Sądu, wbrew stanowisku Skarżącego, częściowe uwzględnienie wykonania nałożonego obowiązku czy też częściowe nieistnienie obowiązku stanowi podstawę częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a.). Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (patrz – wyroki WSA w Gliwicach: z dnia 14 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 174/12, z dnia 9 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 307/11, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 30 kwietnia 2008 r. sygn. akt II SA/Gd 750/07, wyroki WSA w Lublinie z dnia 24 czerwca 2008 r. sygn. akt II SA/Lu 164/08 oraz z dnia 23 października 2008 r. sygn. akt II Sa/Lu 509/08). Składy orzekające w ww. sprawach wskazywały bowiem na dopuszczalność częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Podobny pogląd został też wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym już wyżej wyroku z dnia 11 października 2011 r., sygn. akt II FSK 585/10. Z wyroku tego wynika bowiem, że przepis art. 34 § 4 u.p.e.a. - w sytuacji, gdy tylko część obowiązku nie istnieje, a została objęta tytułem wykonawczym, stanowiącym przedmiot zarzutu - uzasadnia umorzenie postępowania egzekucyjnego w części, w jakiej zarzut jest zasadny, a nie całego prowadzonego postępowania. W ocenie Sądu, nie można także uznać zasadności zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. a mianowicie niespełnienia przez tytuł wykonawczy o numerze [...] wymogów wynikających z art. 27 u.p.e.a. z uwagi brak spełnienia wymogów ustawowych i wskazanie innej kwoty odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r. Sąd potwierdza zasadność oceny organu odwoławczego, że ww. tytuł wykonawczy sporządzony został według wzoru stanowiącego załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 maja 2014 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (Dz. U. z 2014. poz. 650) i zawiera: - treść podlegającego egzekucji obowiązku: podatek od towarów i usług; - podstawę prawną egzekwowanego obowiązku: decyzja z dnia 30 grudnia .2013 r. - stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, - wysokość należności pieniężnej: za sierpień 2011 r. w kwocie 2110 zł., - termin, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, od 27 września 2011 r.; - rodzaj i stawka odsetek: odsetki za zwłokę, stawka 8%. Sąd stwierdził zatem, że brak było podstaw do uznania, że wskazanie w tytule wykonawczym innej kwoty odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług świadczyć miało, iż tytuł ten nie zawiera wszystkich elementów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Ponadto zaznaczyć należy, że na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy. W ramach tego zarzutu nie mieści się zatem podważanie merytorycznej zasadności naliczenia przez wierzyciela odsetek od zaległości podatkowej wskazanych jako należne w tytule wykonawczym, w tym okresu, za jaki odsetki te należy naliczyć. Brakiem formalnym tytułu wykonawczego byłoby np. niewpisanie kwoty odsetek przy jednoczesnym wskazaniu ich stawki i daty, od której należy je naliczać (zob. Wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 453/15, LEX nr 1958850). Jak wskazał Sąd w wyroku z dnia 8 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 442/10 "W postępowaniu egzekucyjnym odsetki zwłoki nalicza wierzyciel w wystawionym przez siebie tytule wykonawczym (art. 27 § 1 pkt 3 ustawy egzekucyjnej), poprzez określenie terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, a tym samym (a contrario) i terminu (okresu), w którym odsetek takich nie nalicza się. Dotyczy to również okresów przerw w naliczeniu odsetek. Naliczenie w tytule wykonawczym odsetek za zwłokę za okres, w którym z mocy samego prawa odsetek takich nie nalicza się, oznacza żądanie wykonania nieistniejącego obowiązku, o którym mowa w art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej" (pub. LEX, nr 673192, http//orzeczenia.nsa.gov.pl). Pogląd powyższy znajduje także aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo, w wyroku z dnia 10 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1642/13, NSA stwierdził, że "Przystępując do kontroli instancyjnej postępowania przed sądem administracyjnym pierwszej instancji, NSA orzekający w niniejszym składzie aprobuje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że zakwestionowanie zasadności niewskazania w tytule wykonawczym okresu nienaliczania odsetek należało zakwalifikować jako zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a" (pub. http/orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem zasadnie organy uznały zarzut Skarżącego w części dotyczącej błędnego wskazania daty, od której nalicza się odsetki oraz błędnie wskazano kwoty odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego, jednak nie świadczy to o braku zawarcia w treści przedmiotowego tytułu wykonawczego wszystkich elementów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. W związku z tym, w ocenie Sądu, nie ma podstaw do stwierdzenia, że wspomniany tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się zaś innych naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą aktów. Reasumując, w ocenie Sądu zaskarżone postanowienie, zostało wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami, zaś podniesione w skardze zarzuty są niezasadne. Z tych względów, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.