III SA/Wa 365/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Monika Barszcz, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), sędzia WSA Radosław Teresiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 września 2019 r. sprawy ze skargi A. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za sierpień 2016 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] sierpnia 2018 r. nr [...] ; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz A. Z. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z [...] listopada 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: Naczelnik US lub organ pierwszej instancji) z [...] sierpnia 2018 r. w przedmiocie przedłużenia do 5 listopada 2018 r. terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji VAT-7 za sierpień 2016 r. w wysokości 12.354,00 zł do zwrotu w terminie 60 dni na rzecz A. Z. (dalej: strona lub skarżący). Organ odwoławczy ustalił, że 22 września 2016 r. skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym W. deklarację podatkową VAT-7 za sierpień 2016 r. z wykazaną kwotą podatku w wysokości 12.354,00 zł do zwrotu w terminie 60 dni. Naczelnik US przedłużył termin dokonania zwrotu: postanowieniem z [...] października 2016 r. - do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika oraz postanowieniem z [...] sierpnia 2018 r. - do 5 listopada 2018 r. Z uzasadnienia postanowienia Dyrektora IAS wynikało dalej, że w związku ze złożoną przez stronę deklaracją VAT-7 za sierpień 2016 r. organ pierwszej instancji wszczął kontrolę podatkową, w której zostały stwierdzone nieprawidłowości. W związku z powyższym Naczelnik US postanowieniem z [...] lipca 2018 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2016 r. i następnie, stosownie do treści art. 87 ust. 2 zdanie drugie, art. 87 ust. 2b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1227 z późn. zm., dalej ustawa o VAT) oraz art. 274b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.2018.800 t.j.), postanowieniem z [...] sierpnia 2018 r. przedłużył termin zadeklarowanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2016 r. w kwocie 12.354,00 zł do 5 listopada 2018 r. Dyrektor IAS stwierdził, że na mocy przepisów art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT oraz art. 74b § 1 Ordynacji podatkowej Naczelnik US był uprawniony do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Organ drugiej instancji podzielił stanowisko Naczelnika US, zgodnie z którym w rozpatrywanym przypadku zaistniały uzasadnione wątpliwości do przedłużenia stronie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sporny okres w ramach postępowania podatkowego. Nie zostały bowiem zbadane kwestie dotyczące prawidłowości zwrotu. Ustosunkowując się do podniesionego w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji zarzutu braku przesłanek uzasadniających przedłużenie zwrotu podatku za powyższy okres, Dyrektor IAS argumentował, że art. 87 ust. 2 tej ustawy o VAT nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy powzięta przez organ wątpliwość co do zasadności zwrotu. Takie wątpliwości mają miejsce w niniejszej sprawie, ponieważ zasadność zwrotu wymagała jego weryfikacji. Odnosząc się natomiast do podnoszonej przez stronę kwestii przewlekłego prowadzenia postępowania podatkowego, od którego uzależniony jest zwrot VAT, organ drugiej instancji przyznał, że na podstawie z art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny w sprawie działać wnikliwie i szybko, jednakże zasada szybkości oraz wypływający z niej obowiązek niezwłocznego załatwienia sprawy nie może prowadzić do naruszenia prawa. Pierwszeństwo przed szybkością postępowania ma wnikliwość postępowania prowadzonego z poszanowaniem zasady prawdy obiektywnej, wynikającej z art. 122 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Dyrektora IAS, w sprawie nie doszło także do naruszenia art. 121, art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej. Organ drugiej instancji wskazał, że w niniejszej sprawie nie zostało zakończone postępowanie podatkowe wszczęte w związku z nieprawidłowościami, które wynikały z ustaleń w postępowaniu kontrolnym. O braku zebrania całego materiału dowodowego świadczy również to, że strona została wezwana na przesłuchanie, na okoliczność prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług. Niewątpliwie zatem wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia strony za sporny okres dawały podstawy do jego weryfikacji. Na powyższe postanowienie Dyrektora IAS strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zaskarżając je w całości i zarzucając mu naruszenie: 1. art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b Ordynacji podatkowej, poprzez niezasadne, wielokrotne przedłużanie terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT, pomimo przedstawienia właściwemu organowi podatkowemu w trakcie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego wszelkich dokumentów dających prawo do odliczenia podatku VAT w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych; 2. art. 274b § 1, art. 124, art. 121 § 1, art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia istotnych wątpliwości determinujących potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego; 3. art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przewlekłe prowadzenie postępowania w przedmiocie zwrotu podatku VAT; 4. art. 121, art. 122. art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez zbieranie materiału dowodowego w znacznych odstępach czasu oraz gromadzenie zbędnego materiału dowodowego, co w konsekwencji powoduje przedłużenie terminu zwrot VAT; 5. art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez działanie w sprawie zwrotu podatku VAT w sposób podważający zaufanie do organów Państwa. Powołując się na powyższe uchybienia strona wskazała, że wnosi o: – "stwierdzenie przewlekłości postępowania w sprawie zwrotu podatku VAT" i wyznaczenie Naczelnikowi US ostatecznego terminu zwrotu podatku VAT, a także przyznanie na rzecz skarżącego sumy pieniężnej do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018, poz. 1302, dalej p.p.s.a.). Skarżący wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Ponadto skarżący wystąpił o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie poczynić należy uwagę, że niniejsza sprawa dotyczy oceny zasadności przedłużenia 60-dniowego terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT – 7 za sierpień 2016 r. dokonanego postanowieniem Naczelnika US z [...] sierpnia 2018 r. wydanym w trybie art. 216 § 1, art. 274b Ordynacji podatkowej oraz art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. W skardze strona, co prawda - kwestionując podstawy do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT - zawarła także żądanie stwierdzenia przewlekłości postępowania w sprawie zwrotu podatku VAT i wyznaczenie Naczelnikowi US ostatecznego terminu zwrotu podatku, a także przyznanie na jej rzecz określonej sumy pieniężnej, które to żądania są właściwe w sprawach ze skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, niemniej jednak sąd przyjął, że wskazany przedmiot skargi stanowił o tym, że istotą tej sprawy jest kwestionowanie prawidłowości i istnienie podstaw do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku dokonane przez Naczelnika US. W tym względzie sąd orzekający w sprawie miał na uwadze, że po pierwsze - skarżący w sprawie był reprezentowany prze zawodowego pełnomocnika w osobie adwokata, w skardze wyraźnie natomiast oznaczono, że dotyczy ona postanowienia Dyrektora IAS z [...] listopada 2018 r. utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika US z [...] sierpnia 2018 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 12.354,00, do 5 listopada 2018 r. (strona pierwsza skargi). Po drugie, strona wskazała przede wszystkim na naruszenie art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT oraz art. 274b § 1, art. 124, art. 121 § 1, art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia istotnych wątpliwości determinujących potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego, a uzasadnienie skargi dotyczyło w przeważającej części kwestii prawidłowości zastosowania w sprawie tych właśnie przepisów właściwych dla trybu zwrotu podatku VAT. Po trzecie, strona reprezentowana w sprawie przez zawodowego pełnomocnika w przypadku gdyby zamierzała wnieść skargę na przewlekłość postępowania lub bezczynność organu, mogła to zrobić w oddzielnym piśmie, po uprzednim wyczerpaniu trybu określonego w art. 141 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 53 § 2b p.p.s.a. (tzn. ponaglenia organu). Dodatkowo w wykonaniu wezwania do usunięcia braków formalnych skargi poprzez złożenie pełnomocnictwa, pełnomocnik skarżącego także w streści pełnomocnictwa potwierdził, ze traktuje niniejszą sprawę jako dotyczącą przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku (pełnomocnictwo k.20). Tak więc należało uznać, że przedmiotem zaskarżenia są postanowienia organów obu instancji w przedmiocie przedłużenia zwrotu podatku, a oceny tej nie zmienia okoliczność, że strona w skardze zawarła także żądanie stwierdzenia przewlekłości postępowania w sprawie. Podejmując zatem kwestię związane oceną merytoryczną zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, wskazać należy, że w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, ustawodawca przewidział możliwość przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Zgodnie z tym przepisem zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Z treści powołanego powyżej przepisu normującego kwestię zwrotu podatku VAT płyną dwa wnioski. Po pierwsze zasadność wykazanego przez podatnika w ramach samoobliczenia podatku zwrotu podatku VAT powinna być weryfikowana przez organ co do zasady. Po drugie zaś, wtedy gdy w ramach tej pierwotnej weryfikacji organ dojdzie do przekonania, że poprawność żądania podatnika budzi wątpliwości wszczyna procedurę przedłużenia terminu do zwrotu VAT (tak np. wyrok WSA w Łodzi z 20 lipca 2017 r., I SA/Łd 534/17, dostępny w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu). Doktryna i judykatura są zgodne co do tego, że dodatkowe weryfikowanie zasadności zwrotu jest, jako odstępstwo od zasady neutralności VAT, dopuszczalne wówczas, gdy zachodzą istotne (uzasadnione) wątpliwości co do zasadności tego zwrotu (por. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 87 ust. 2, WK 2016 i powołany tam wyrok WSA w Białymstoku z 16 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 217/14; także wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 października 2008 roku, sygn. akt K 16/07, OTK-A 2008, nr 8, poz. 136). W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest także pogląd, że organ podatkowy podejmując decyzję, o tym czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT, musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (np. wyrok NSA z 5 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 20139/15). W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazywano także wielokrotnie na wymóg sporządzenia należytego uzasadnienia postanowienia przedłużającego termin zwrotu. I tak, np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z 16 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Bk 217/14, wyjaśnił, że organ podatkowy powinien wskazać na powód przedłużenia terminu zwrotu i przedstawić stronie istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku i potrzeba dodatkowej weryfikacji transakcji. Sąd orzekający w sprawie w całości akceptuje powyższej powołane orzeczenia sądów i stanowisko doktryny, przyjmując je za własne. Decydując o przedłużeniu terminu zwrotu VAT organ podatkowy ma obowiązek wskazać nie tylko jakie okoliczności za tym przemawiają, lecz także dlaczego uważa, że te okoliczności uzasadniają przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT. Tak więc, postanowienie przedłużające termin wnioskowanego przez skarżącą zwrotu, powinno wskazywać konkretne przyczyny dokonywania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu i je uzasadniać.. Powodem niedokonania zwrotu nie może być tylko sam fakt wydania postanowienia. Takie postępowanie narusza podstawowe zasady procedury podatkowej wyrażone w art. 120, art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej, czyli odpowiednio zasady: działania organu na podstawie przepisów prawa, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów oraz wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kieruje się organ przy załatwieniu sprawy. Powodem niedokonania zwrotu nie mogą być jedynie przytaczane przez organ przepisy ustawy oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym orzeczenia TSUE dotyczące instytucji przedłużania terminu zwrotu VAT, w szczególności art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy przedłużając termin zwrotu różnicy podatku każdorazowo jest zobowiązany wskazać na powód takiego rozstrzygnięcia i przedstawić stronie powody przedłużenia terminu odnosząc się do konkretnych okoliczności stanu faktycznego danej sprawy. Organ podatkowy zobowiązany jest każdorazowo przedstawić istniejące wątpliwości powodujące konieczność dalszej weryfikacji rozliczenia. W sprawie należało stwierdzić, że powyższych wymogów zaskarżone postanowienie Dyrektora IAS, jak i postanowienie organu pierwszej instancji nie spełnia. Z postanowień tych w żaden sposób nie wynika, jakie konkretnie okoliczności uzasadniały kolejne przedłużenie terminu zwrotu, dokonane postanowieniem z [...] sierpnia 2018 r. Organ pierwszej instancji ograniczył się jedynie do przytoczenia przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o VAT i wskazania, że "zasadność zwrotu wymaga jego dalszej weryfikacji w toku postępowania podatkowego" dlatego Naczelnik US "postanowił jak w sentencji" (uzasadnienie postanowienia k.12 akt administracyjnych). Dyrektor IAS w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przytoczył natomiast przepisy prawa regulując instytucję przedłużenia terminu zwrotu VAT, orzecznictwo sądów administracyjnych, odnoszące się do uprawnienia organu do weryfikowania zasadność zwrotu oraz lakonicznego podsumowania, że postępowanie podatkowe wszczęte w sprawie 24 lipca 2018 r. w związku z nieprawidłowościami, które wynikały z ustaleń w postępowaniu kontrolnym (przy czym organ nie zasygnalizował chociażby na czym te nieprawidłowości polegały), nie zostało zakończone. Natomiast – jak wskazał organ - opisane i "potwierdzone stosownymi dowodowymi" wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia strony za sporny okres "dawały podstawy do jego weryfikacji" (uzasadnienie postanowienia k.7v-8 akt administracyjnych) Postanowienie Naczelnika US ani utrzymujące je w mocy postanowienie Dyrektora IAS nie wskazują nawet, które transakcje strony (zawarte pomiędzy którymi kontrahentami), wymagają dodatkowego zweryfikowania i dlaczego. Organy nie wskazały chociażby na czym polegały stwierdzone nieprawidłowości i jakie czynności podejmuje obecnie Naczelnik US, co składa się na proces weryfikacji zasadności zwrotu. Nawet wezwanie strony na przesłuchanie celem wyjaśnienia prawidłowości rozliczenia podatku VAT, samo w sobie nie stanowi usprawiedliwienia dla przedłużenia terminu zwrotu podatku, zwłaszcza że organ odwoławczy wspominając o tej okoliczności nie wskazał nawet terminu przesłuchania, nie wyjaśnił, czy dowód był już przeprowadzony, czy dopiero będzie. Organy podatkowe nie wyjaśniły jakie istotne dla w sprawie okoliczności zamierza organ wyjaśnić w drodze tego dowodu. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jak i postanowienia Naczelnika US z nie odnosi się do podstaw (powodów) uzasadniających dokonanie przedłużenia terminu do zwrotu podatku. W przedmiotowej sprawie strona wnioskowała o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji, tj. od 22 września 2016 r. Przypomnieć należy, że termin zwrotu podatku VAT za sierpień 2016 r. był już wcześniej przedłużany. Mianowicie, termin zwrotu został przedłużony po raz pierwszy postanowieniem z [...] października 2016 r. - do czasu zakończenia weryfikacji podatnika. Następnie postanowieniem z [...] sierpnia 2018 r. Naczelnik US ponownie przedłużył termin zwrotu, tym razem oznaczając datę, tj. do 5 listopada 2018 r. To ostatnie postanowienie zostało utrzymane w mocy zaskarżonym w tej sprawie postanowieniem Dyrektora IAS. Z postanowienia Naczelnika US ani z zaskarżonego postanowienia nie wynika jakie elementy stanu faktycznego powodują konieczność dalszej weryfikacji zwrotu i dlaczego. Tym samym uznać należało, że z tych postanowień nie wynikają wątpliwości, co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku. Organy podatkowe przedłużając kolejny raz termin zwrotu przytoczyły w zasadzie jedynie przepisy prawa i orzeczenia sądów administracyjnych nie odnosząc ich do stanu faktycznego sprawy i nie wskazując jakie uzasadnione wątpliwości powodują konieczność ponownego przedłużenia terminu zwrotu podatku. Organy nie wskazały jaki konkretnie materiał, dotyczący których konkretnie transakcji, wymaga dodatkowej analizy. Z uzasadnienia postanowień organów obu instancji nie wynika nawet, które transakcje jeszcze pozostały do zweryfikowania. Orzecznictwo sądowoadministacyjne przyjmuje, że nie mogą być uznane za okoliczności nakazujące dodatkowe weryfikowanie zasadności zwrotu podatku VAT: niezakończenie prowadzonej weryfikacji w ramach przewidzianego trybu, w tym w ramach kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego. Innymi słowy, zasadność przedłużenia zwrotu musi być wskazana na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy, poprzez wskazanie wątpliwości pozostałych do wyjaśnienia. Podkreślić należy, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (wyroki NSA z 21 maja 2015 r., sygn. akt. I GSK 1469/13, z 8 września 2015 r., sygn. akt I FSK 845/14, z 23 października 2015 r., sygn. akt II FSK 1984/13). Wprawdzie można "rozwlekać" toczące się postępowanie na poszukiwanie kolejnych dowodów, lecz nie to jest celem postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym, które powinno cechować się zarówno przestrzeganiem zasady dążenia do pozyskania prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), przy jednoczesnym zachowaniu proporcji przestrzegania zasady szybkości i ekonomiczności tegoż postępowania (art. 125 Ordynacji podatkowej), co powinno polegać, między innymi, na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego, które w sprawie znajdują zastosowanie (wyrok WSA w Warszawie z 29 maja 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2890/14, wyrok NSA z 24 maja 2013 r. sygn. akt I FSK 842/12). Powyżej powołane poglądy sąd orzekający w sprawie przyjmuje za własne. Zauważyć także należy, ze w sprawie niniejszej w odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wprost wskazał, że w toku czynności zebrano materiał dowodowy i na jego podstawie odtworzono dokładnie stan faktyczny sprawy i dokonano oceny wszystkich zebranych dowodów. Przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie doprowadziło do wyjaśnienia wszelkich okoliczności faktycznych sprawy, a dotychczasowe ustalenia mają charakter zupełny. Brak wskazania na konkretne okoliczności faktyczne i powołanie się na przedłużające się czynności weryfikujące (przy czym organy podatkowe nie wskazały jakich) nie spełnia przesłanki z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej. Stanowi to jednocześnie naruszenie powyższych przepisów, jak również podstawowych zasad procedury podatkowej wyrażonych w art. 120, art. 121, art.122, art. 124 i 191, także art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonym w wyroku z 29 marca 2017 roku (sygn. akt I GSK 623/15), prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku nie wymaga szczegółowego odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do wszystkich zarzutów skargi oraz podniesionej w niej argumentacji, a jedynie w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego. Z samego faktu braku wyraźnego odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do niektórych zarzutów skargi lub pominięcia w swoich rozważaniach niektórych elementów stanu faktycznego sprawy, nie można zatem wywodzić, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a. W związku z tym sąd w niniejszej sprawie odniósł się wyłącznie do kluczowych zarzutów zawartych w skardze. Reasumując, skoro w sprawie doszło do naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej, jak również podstawowych zasad procedury podatkowej wyrażonych w art. 120, art. 121, art.122, art. 124 i 191, także art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, uzasadniało to wyeliminowanie zaskarżonego postanowienia z obiegu prawnego. W tym stanie sprawy, na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., należało orzec jak w punkcie pierwszym wyroku. Sąd mając na uwadze, że stwierdzoną w niniejszej sprawie wadliwością obarczone zostało także postanowienie organu pierwszej instancji, w oparciu o art. 135 p.p.s.a. orzekł także o wyeliminowaniu z obiegu prawnego również tego rozstrzygnięcia. Organ ponownie rozpatrujący sprawę będzie miał na uwadze to, że aby formuła "przedłużenia terminu zwrotu" została dochowana organ pierwszej instancji musi dokonać tej czynności zanim termin wyekspiruje. Literalna wykładnia art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nakazuje bowiem uznać, że zwrot następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika, chyba że w tym czasie ów termin zostanie skutecznie przedłużony. Stąd wniosek, że przedłużanie terminu zwrotu podatku po upływie terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, jest niedopuszczalne. Organ powinien wówczas dokonać zwrotu, albo odmówić jego dokonania. Jednocześnie z uwagi na zakres skargi sąd w sprawie niniejszej nie był władny badać prawidłowości postanowienia z 24 października 2016 r., przedłużającego terminu zwrotu "do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika". O kosztach postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. uwzględniając, że koszty poniesione przez stronę w sprawie stanowiły: wpis sądowy w wysokości 100 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 480 zł ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. 2015, 1800) oraz 17 zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Sprawa w przedmiocie rozpoznania niniejszej skargi została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a.