III SA/Łd 1021/16

Dnia 16 marca 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska, , Protokolant pomocnik sekretarza Blanka Kuźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2017 roku sprawy ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. – obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p., art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r., poz. 471, ze zm.), zwanej dalej u.g.h., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia [...] wymierzającą A.D. karę pieniężną w wysokości 12 000,00 zł za urządzanie gry poza kasynem na automacie Csani. Organ II instancji przedstawiając stan faktyczny i prawny sprawy podniósł, że w dniu 13 stycznia 2015 r. funkcjonariusze celni Referatu Dozoru Urzędu Celnego II w Ł. przeprowadzili kontrolę w lokalu PUB Ax. w Ł. przy ul. A. 39c. W lokalu znajdowały się dwa nieoznaczone numerami urządzenia wyglądające jak automaty do gier. Jedno z urządzeń było włączone i udostępnione dla klientów. Był to automat Csani bez widocznego numeru. Przeprowadzone gry próbne na automacie Csani wykazały losowy charakter gier. Stwierdzono także jego komercyjny charakter. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. wymierzył A.D. karę pieniężną w wysokości 12 000,00 zł za urządzanie gry poza kasynem na automacie Csani (bez widocznego numeru). W odwołaniu od tej decyzji A.D. zarzucił naruszenie: 1. art. 208 w zw. z art. 133 § 1 o.p. poprzez prowadzenie postępowania i zaniechanie jego umorzenia pomimo skierowania tego postępowania w stosunku do podmiotu, który zgodnie z prawem nie mógł zostać uznany za stronę postępowania; 2. art. 122, art. 180 i art. 187 o.p. oraz art. 129, art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenie dowodów mogących świadczyć czy zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier o niskich wygranych, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą. Funkcjonariusze celni nie posiadają wiadomości specjalnych z zakresu u.g.h. Taką wiedzę posiadają jedynie jednostki badające. Nadto funkcjonariusze celni przekroczyli swoje kompetencje, bowiem posiadają jedynie ogólną wiedzę z zakresu automatów do gier, nie zaś instrumentów finansowych, rynków walutowych, czy strategii inwestycyjnych, która to wiedza jest niezbędną do oceny charakteru zatrzymanego urządzenia, obsługującego platformę inwestycyjna Csani; 3. art. 120 i art. 187 o.p. poprzez zaniechanie wszelkich czynności zmierzających do poczynienia prawidłowych ustaleń w sprawie, tj. zaniechanie przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego. Organ pomimo informacji zawartych w zabezpieczonej w toku sprawy umowy dzierżawy powierzchni oraz nadesłanych, istotnych dokumentach nie zechciał zapoznać się z tym materiałem, który wskazuje na zupełnie inny charakter zatrzymanego urządzenia niż ustalił to organ. W związku z tym, że charakter kwestionowanej przez organ działalności podlega wyłączeniu na mocy art. 7a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tekst jedn.: Dz.U. z 2012 r., poz. 1376, ze zm.) w ogóle od stosowania przepisów u.g.h., organ winien chociażby w najmniejszym stopniu zbadać zastosowanie wskazanej ustawy i wyłączenia, nie zaś z góry uznać, iż nie ma ona zastosowania do zatrzymanego urządzenia; 4. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. poprzez bezpodstawne zastosowanie skutkujące nieuzasadnionym nałożeniem kary pieniężnej, mimo że przepisy te nie mają zastosowania do osób fizycznych; 5. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91, art. 14 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 4, § 5, § 8, § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz.U. Nr 239, poz. 2039) poprzez zastosowanie art.14 ust. 1 u.g.h., mimo że przepisy te nie powinny być zastosowane w sprawie, ponieważ zatrzymane urządzenie nie stanowi gier hazardowych, a jeśliby nawet je za takie uznać, to wyżej wymienione przepisy jako techniczne i nienotyfikowane KE nie mają zastosowania. W konsekwencji za bezpodstawne należy uznać wymierzenie na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. kary pieniężnej. Organ II instancji podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł., że skarżący urządzał gry w kontrolowanej lokalizacji na automacie, w których gra zawiera element losowości, a zatem spełniających przesłanki art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. W ocenie organu II instancji ocena materiału dowodowego wykazała, że skarżący nie był uprawniony w świetle u.g.h. do urządzania gry na automacie umieszczonym w lokalu znajdującym się przy ul. A. 39c w Ł. Zasadnie organ I instancji uznał skarżącego za urządzającego gry poza kasynem gry i nałożył na skarżącego karę w wysokości 12 000,00 zł. Akta sprawy wskazują, że zebrany materiał dowodowy jest kompletny i pozwolił na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Jak wynika z protokołu kontroli z dnia 14 stycznia 2015 r., na terenie kontrolowanego lokalu, znajdowały się dwa nieoznaczone numerami urządzenia wyglądające jak automaty do gier. Jedno z urządzeń było włączone i udostępnione dla klientów. Był to automat Csani bez widocznego numeru. Podczas oględzin ustalono, że urządzenie w części górnej posiada dwa ekrany (górny i dolny). Ekran górny w czasie kontroli był wyłączony i była na nim kartka z informacją: "AUTOMATY DO GIER CZYNNE DO GODZ 22:00". Na ekranie dolnym wyświetlał się przebieg gry oraz informacje o liczbie punktów w polu credit, stawce, wygranej oraz dotykowe przyciski "spin", "auto spin", "bet" i "exit". Pod dolnym ekranem była umieszczona konsola sterująca, na której znajdowały się cztery przyciski do prowadzenia gier, a ponadto akceptor monet i akceptor banknotów. W części dolnej znajdował się podświetlony panel z napisem Csani. W chwili przystąpienia do eksperymentu na monitorze wyświetlała się plansza wyboru, na której widoczne było 20 ikon (po 4 ikony w każdej z pięciu kolumn). Poniżej był napis "0,07 PLN". Do akceptora banknotów włożono jeden banknot o nominale 20 zł. Banknot został przyjęty. Na ekranie pojawił się napis "20,07 PLN" oraz wirtualny przycisk z napisem "wypłać 20 PLN". Za pomocą jednej z ikon umieszczonej jako pierwsza w czwartej kolumnie uruchomiono grę. Na ekranie pojawiła się plansza z wizualizacją pięciu obrotowych bębnów z symbolami graficznymi charakterystycznymi dla gier na automatach. Stwierdzono, że na ekranie znajduje się pole oznaczone jako "Bet", a w nim widoczna jest wielkość 0,10. W polu "Credit" widoczna była wielkość "20,07". Za pomocą pola dotykowego "Bet" była możliwa zmiana wartości w polu "Bet" w sekwencji: 0,10, 0,20, 0,50, 1, 2, 5, 10, 20. Ustalono wielkość w polu "Bet" równą "1" i za pomocą pola dotykowego "Spin" uruchomiono grę. Na monitorze zaczęły się obracać wirtualne bębny, które następnie samoczynnie się zatrzymały. Grający nie miał wpływu na moment zatrzymania bębnów oraz na ich końcową konfigurację. W chwili zatrzymania się bębnów powstał układ losowy, którego grający nie mógł przewidzieć. W polu "Credit" wyświetliła się wielkość "19.07", co oznacza zmniejszenie wartości o 1 – tj. zgodnie z wielkością określoną w polu "Bet". Ponownie uruchomiono grę polem dotykowym "Auto Spin", co spowodowało podobny efekt. Na monitorze zaczęły się obracać wirtualne bębny, które następnie zatrzymały się samoczynnie, a po chwili ponownie zaczęły się obracać i ponownie się zatrzymały. Gra odbywała się cyklicznie bez żadnego udziału ze strony grającego. Po kilku losowaniach wielkość w polu "Credit" została zmniejszona do "16.07". Stwierdzono, że w grze uzyskano wygraną, która była widoczna w polu "Win". Za pomocą pola dotykowego "Exit" zamknięto grę w wyniku czego na ekranie pojawiło się menu z dostępnymi grami oraz wirtualny przycisk "wypłać 15 PLN". Za pomocą ikony umieszczonej jako pierwsza w piątej kolumnie uruchomiono grę "CLASSIC". Na ekranie pojawiła się plansza z wizualizacją pięciu obrotowych bębnów z symbolami graficznymi charakterystycznymi dla gier na automatach. Stwierdzono, że na automacie znajduje się pole oznaczone jako "Bet", a w nim widoczna wielkość 0,10. W polu "Credit" widoczna była wielkość "19,07". Wykonano dwie gry klawiszem "Spin". Grający nie miał wpływu na moment zatrzymania bębnów oraz na ich końcową konfigurację. W chwili zatrzymania bębnów powstał układ losowy, którego grający nie mógł przewidzieć. W wyniku przypadkowego wyjścia z gry dokonano wypłaty środków pieniężnych w wysokości 15 zł. Na ekranie urządzenia widniała wartość 3,87 zł. Po ponownym uruchomieniu urządzeniu i dostępu do gry, przy stawce 0,10 naciśnięto klawisz "Auto Spin". Urządzenie samoczynnie wykonywało kolejne losowania. Za każdym razem środki dostępne w polu "Credit" były pomniejszane o wartość ustalona w polu "Bet". W grach uzyskiwano wygrane, które najpierw były wyświetlane w polu "Win", a następnie były samoczynnie przelewane do pola "Credit", gdzie były sumowane powiększając tym samym ilość dostępnych środków, dodatkowo dokonano zmiany stawek. Gra była prowadzona do chwili, gdy w polu "Credit" była widoczna wielkość "0,07". Stwierdzono wówczas, że dalsza gra nie jest możliwa bez wypłaty dodatkowych środków pieniężnych. Nie udało się prowadzącemu eksperyment odłączyć fizycznie urządzenia od intenetu. Urządzenie połączone było bezprzewodowo. W wyniku eksperymentu stwierdzono, że automat umożliwia prowadzenie gier o charakterze losowym i komercyjnym. Grający nie ma wpływu na wynik gry. Jego zdolność percepcji i sprawność nie dają gwarancji w pożądany sposób na ten wynik. O odpowiedniej konfiguracji bębnów decyduje mechanizm urządzenia, a nie działanie gracza. Wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Możliwa jest wypłata środków pieniężnych z automatu. Na podstawie umowy dzierżawy powierzchni użytkowej zawartej w dniu 1 czerwca 2013 r. pomiędzy Kancelaria Prawa Finansowego Bx. z siedzibą w S. ul. B. 35/11, reprezentowaną przez B.W. a skarżącym (wydzierżawiającym), skarżący zobowiązał się wynająć na potrzeby Kancelarii powierzchnię 2 m2 w lokalu, w którym sam prowadzi działalność gospodarczą w celu prowadzenia w tym miejscu działalności również przez Kancelarię. Kancelaria oświadczyła, że przedmiotem prowadzonej działalności na wydzierżawionej od skarżącego powierzchni będzie pośrednictwo pieniężne, w tym – przekazy realizowane od i do brokera instrumentów finansowych [...].Pośrednictwo to realizowane będzie za pomocą wolno stojącego kiosku z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania oraz wydawania banknotów lub/i monet. Kancelaria oświadczyła, że działalność ta jest w pełni legalna. W pkt 5) umowy umieszczono postanowienia odnośnie uczestnictwa w egzekwowaniu wewnętrznej procedury przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy. W pkt 5) zawarto również informacje, że skarżący oświadczył, że w realizowaniu czynności związanych z egzekwowaniem wewnętrznej procedury przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy uczestniczyć będzie zarówno on, jak i całą obsługa lokalu, w którym Kancelaria umieściła swój kiosk. Kancelaria oraz skarżący ustalili wysokość czynsz dzierżawy na 40% od zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych. Z protokołu przesłuchania skarżącego z dnia 13 stycznia 2015 r. wynikało, że właścicielem automatu jest firma Bx., z którą podpisał umowę dzierżawy. Przedstawicielem firmy Bx., z którym się kontaktuje, jest mężczyzna, serwisant, który pojawia się średnio raz w tygodniu. Na pewno jest raz w miesiącu, na początku, w związku z rozliczeniami. Skarżący wyjaśnił, że ma w umowie zapewnione 40% kwoty – wpłat i wypłat w automacie. Co miesiąc jest wystawiana faktura na różne kwoty, np. w styczniu na początku 2015 r. za miesiąc grudzień wynosiła około 2 000 zł. Automat Csani jest podłączony do internetu. On zajmuje się "załatwieniem" internetu. Podpisał umowę na usługi internetowe z Netią. Zna ogólne zasady działania automatu Csani, który znajduje się w jego pubie. Gracz musi wrzucić pewną kwotę pieniędzy, wielokrotność 5 zł. Nie ma maksymalnie określonej kwoty do wrzucenia. Gracz wybiera jakąś grę. Przelatują, przesuwają się obrazki z różnymi przedmiotami: okrętami, czołgami, kwiatkami itp. Gracz nie ma wpływu na bębny, ich przesuwanie się. Są to gry losowe. Urządzenia wypłacają pieniądze. Są to kwoty 10 zł, 1 000 zł. Maksymalna wygrana to kwota 2 000 zł, chociaż nie jest pewien. W ocenie organu II instancji bezpodstawne okazało się twierdzenie skarżącego, że charakter kwestionowanej przez organ działalności podlega wyłączeniu na mocy art.7a ustawy Prawo bankowe w ogóle od stosowania przepisów u.g.h. Podmiot, który świadczy usługi, o których mowa w art.7a ustawy Prawo bankowe musi być w stanie udokumentować, że jest instytucją finansową w rozumieniu ustawy Prawo bankowe i działa zgodnie z przepisami regulującymi rynek finansowy w Polsce. Ponadto, konieczne jest odpowiednie udokumentowanie, że operacje finansowe, o których mowa w art. 7a ustawy Prawo bankowe są przeprowadzane w sposób zgodny z przepisami prawa i mają realny charakter, co oznacza, że nie są to operacje upozorowane. W niniejszej sprawie zarówno warunek podmiotowy, jak i przedmiotowy nie został przez skarżącego spełniony. Bezspornym jest, że gra na urządzeniu jest grą na automacie w rozumieniu przepisów u.g.h., a skoro nie zawarto umowy dotyczącej terminowych instrumentów finansowych, nie może znaleźć zastosowania przepis art. 7a ustawy Prawo bankowe. W ustawie z 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych w art. 1 pkt 7 znowelizowano brzmienie art. 14, które w swej istocie nie zmienia uprzedniej regulacji objętej tym przepisem. Utrzymuje bowiem możliwość urządzania gier hazardowych wyłącznie w kasynach gry, na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub zezwoleniu, a także wynikających z przepisów prawa. Ustawa ta została notyfikowana Komisji 5 listopada 2014 r. nr [...] (druk sejmowy nr 2927), która nie wniosła zastrzeżeń. Należy zatem uznać, że przedstawione wyżej rozwiązania znalazły potwierdzenie. Komisja nie zakwestionowała skorzystania przez Polskę z klauzuli bezpieczeństwa przewidzianej w dyrektywie 98/34/WE. Wadliwość procesu ustawodawczego czy notyfikacji nie może skutkować niestosowaniem obowiązującego aktu prawnego i zróżnicowania stosunku do organizatorów takich gier co do możliwości nakładania kar pieniężnych, uzależnionej od czasu ich organizowania przy tożsamej regulacji ustawowej. W rozpoznawanej sprawie ustalono, iż skarżący nie posiadał ani koncesji, ani zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach, pomimo powszechnej w Polsce wiedzy, że działalność w zakresie gier hazardowych jest rodzajem działalności koncesjonowanej, a więc podlegającej ścisłej kontroli państwowej. Skarżący podjął działalność w zakresie urządzania takich gier, pomijając wszelkie procedury prawne, nie starając się ani uzyskać właściwych zezwoleń, ani nawet nie inicjując jakichkolwiek działań w kierunku ich legalizacji. Opinia GLI Austria GmbH z dnia 7 stycznia 2016 r. nie dotyczy urządzenia objętego niniejszym postępowaniem. Została sporządzona na podstawie danych dostarczonych przez stronę internetową csani.com. W skardze na powyższą decyzję A.D. wniósł o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji z uwagi na naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz naruszenie przepisów postępowania i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, iż skarżący, który jedynie wydzierżawiał powierzchnię pod zatrzymane urządzenia do gier, otrzymując wyłącznie miesięczny czynsz dzierżawny, jest podmiotem urządzającym gry i na tej podstawie ponosi odpowiedzialność administracyjną; 2. art 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na przyjęciu, że skarżący wykonywał czynności, które stanowią urządzenie gier w rozumieniu art. 89 u.g.h. Tymczasem skarżący wyraźnie wskazał, iż do urządzeń średnio raz w tygodniu przyjeżdża serwisant; 3. art. 122, art. 180 i art. 187 o.p. oraz art. 129 u.g.h., a także art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenia dowodów mogących świadczyć czy zatrzymane urządzenia rzeczywiście stanowią automaty do gier o niskich wygranych, tj. nie przeprowadzeniu badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą. Wiadomości specjalne z zakresu u.g.h. posiadają jedynie jednostki badające; 4. art. 187 o.p. poprzez nie zbadanie w sposób wszechstronny sprawy, tj. poprzez nie przeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą i oparcie się przy ustalaniu charakteru urządzeń wyłącznie na opinii biegłego, który nie posiada stosownych kwalifikacji i wiedzy z zakresu instrumentów finansowych w tym, stosowania art. 7a ustawy Prawo bankowe. Opinia taka może co najwyżej uzasadniać zatrzymanie urządzeń. Nie może stanowić podstawy do wydania decyzji administracyjnej, a następnie wyroku sądu; 5. art. 180 § 1 w zw. z art. 188 o.p. poprzez całkowite pominięcie w toku postępowania szeregu dokumentów wniesionych przez skarżącego jako stronę postępowania, pomimo ciążącego na organie obowiązku wykorzystania wszystkich materiałów, które mają znaczenie dla sprawy; 6. art. 7a w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h oraz w art. 5 ust. 2 pkt 4 ustawy Prawo bankowe poprzez ich niezastosowanie i uznanie, iż działalność prowadzona na zakwestionowanym urządzeniu podlega pod przepisy u.g.h., podczas gdy zgodnie z powołanymi przepisami – działalność ta jest wyłączona spod działania przepisów u.g.h. Mamy tu bowiem do czynienia z opcjami binarnymi typu europejskiego, które są powszechnie spotykanym instrumentem pochodnym, który jest przykładem typowej terminowej operacji finansowej w rozumieniu art. 7a ustawy Prawo bankowe; 7. naruszenie art. 2 ust. 1 u.g.h. oraz art. 7a ustawy Prawo bankowe poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż zatrzymane urządzenie podlega u.g.h., podczas gdy zgodnie ze stanowiskiem NSA z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 1879/11 katalog gier losowych ma charakter zamknięty i nie można tu stosować wykładni rozszerzającej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.), powoływanej dalej p.p.s.a. Zgodnie z art. 145 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (pkt 1 lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (pkt 1 lit. b), inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1 lit. c); stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (pkt 2); stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (pkt 3). Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu pod kątem jego zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Ocena legalności zaskarżonej decyzji, przeprowadzona według wskazanych powyżej kryteriów wykazała, iż skarga nie jest zasadna. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii prawidłowości kwalifikacji urządzenia Csani jako automatu do gier hazardowych oraz zasadności nałożenia na skarżącego na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. kary pieniężnej w kwocie 12 000 zł za urządzanie gier hazardowych na automacie poza kasynem. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 u.g.h.). Zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 u.g.h. zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 u.g.h., poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie jako istotnych elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 u.g.h. te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) powinny mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Dokonując wykładni użytego w art. 2 ust. 5 u.g.h., sformułowania "gra ma charakter losowy", Sąd Najwyższy nawiązując do wcześniejszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdził, że taką cechę ma gra, której wynik jest nieprzewidywalny dla grającego, przy czym nieprzewidywalność taką należy oceniać według warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Wykładnia użytego w art. 2 ust. 5 u.g.h., określenia "charakter losowy" pozwala twierdzić, że odnosi się ono nie tylko do sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także do sytuacji, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla gracza, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania urządzenia w określony sposób. Tak więc nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia procesów zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie (vide: wyrok SN z dnia 7 maja 2012 r., V KK 420/11, OSNKW 2012 nr 8, poz. 85). Należy dodać, że w myśl art. 2 ust. 4 u.g.h. wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie (art. 3 u.g.h.). Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Kasyno gry w rozumieniu u.g.h. to wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a.). Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Przedsiębiorca chcąc legalnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie gier na automatach powinien zatem posiadać koncesję na prowadzenie kasyna gry, a sama działalność tego rodzaju powinna być prowadzona wyłącznie w kasynie. Jednocześnie w art. 129 ust. 1 u.g.h. ustawodawca postanowił, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł (art. 129 ust. 3 u.g.h.). Ponadto w świetle art. 23a ust. 1 i 2 u.g.h. automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Rejestracja automatu lub urządzenia do gier oznacza dopuszczenie go do eksploatacji. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że lokal skarżącego – PUB Ax. w Ł. przy ul. A. 39c, w którym w dniu 13 stycznia 2015 r. funkcjonariusze celni ujawnili włączony i udostępniony dla klientów automat Csani, nie jest kasynem gry w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h. Z akt sprawy nie wynika, aby ujawnione w lokalu urządzenie posiadało wymaganą (przez art. 23a ust. 1 u.g.h.) rejestrację, której tryb i warunki określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz.U. poz. 312). Należy zauważyć, że ocena właściwości automatu lub urządzenia do gier w kontekście spełnienia warunków określonych w u.g.h. winna nastąpić w takiej samej formie (a więc w drodze opinii jednostki badającej) w sprawach, w których chodzi o cofnięcie rejestracji automatu, cofnięcie dotychczasowego zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych lub też cofnięcie koncesji na prowadzenie kasyna gry. Postępowanie w niniejszej sprawie nie dotyczyło wyrejestrowania automatu. Nie jest sporne, że skarżący nie posiadał w dniu kontroli koncesji na prowadzenie kasyna ani zezwolenia, o którym mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h. W kompetencjach organów rozstrzygających niniejszą sprawę zatem leżało poczynienie własnych ustaleń dotyczących charakteru urządzenia Csani bez konieczności przeprowadzenia badania automatu przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów w trybie art. 23b u.g.h. Sąd podziela także prezentowany w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd o posiadaniu przez organy podatkowe autonomicznych uprawnień do czynienia własnych ustaleń dotyczących charakteru automatów do urządzania gier. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1788/15 stwierdził, że postępowanie przed Ministrem Finansów w sprawach regulowanych w art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h. jest odrębną kwestią od postępowania w sprawie wymierzenia kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Zatem ustalenia i rozstrzygnięcia w nim zapadłe nie wyłączają ustaleń czynionych w postępowaniu o nałożenie kary. Trafnie twierdzą organy, że ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne samodzielnie mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać ze wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne, bowiem rozstrzygnięcie w sprawie z art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h. przez Ministra Finansów w zakresie charakteru automatu nie jest prejudykatem w stosunku do gry prowadzonej na konkretnym automacie, który ma określone parametry i charakter na podstawie działań i dokumentów dopuszczających automat do użytkowania. Zatem w postępowaniu o nałożenie kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie chodzi o to, jaki charakter ma automat (zręcznościowy, losowy), ale o miejsce w jakim on funkcjonuje. Charakter takiego automatu potwierdzony jest dokumentacją posiadaną przez podmiot korzystający z niego do organizowania gier, z tego powodu kwestia ta nie wymaga rozstrzygania w odrębnym postępowaniu. Analogicznie, w wyrokach z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt: II GSK 1595/15 oraz z dnia 18 września 2015 r., II GSK 1715/15 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że ustalenie charakteru gry w drodze decyzji Ministra Finansów jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień. Z kolei w wyroku z dnia 5 listopada 2015 r., II GSK 2032/15 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w sytuacji, gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej jednostki, strona podejmuje działania w postaci gier na automatach, należy uznać że wskazany wyżej "bezpieczny" etap wstępnych ustaleń charakteru gry świadomie pomija. W tym stanie rzeczy musi liczyć się z tym, że w przypadku zakwestionowania gry przez organy celne, dalsze postępowanie będzie toczyć się na podstawie przepisów o postępowaniu dowodowym zawartym w o.p., zaś na żądanie wydania decyzji przez Ministra Finansów jest za późno. Wbrew zarzutowi sformułowanemu w skardze, istotne w sprawie fakty i okoliczności ustalono na podstawie dowodu z eksperymentu przeprowadzonego podczas czynności kontrolnych a nie na podstawie opinii biegłego. Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (tekst jedn.: Dz.U. z 2013 r., poz. 1404, ze zm.) funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu. Zestawienie treści art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej z treścią art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 tej ustawy, zgodnie z którym kontrola wykonywana przez służbę celną polega na sprawdzeniu prawidłowości przestrzegania przepisów prawa przez zobowiązane do tego podmioty w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem wskazuje, że ustawodawca przyznał służbie celnej i jej funkcjonariuszom samodzielne uprawnienia do wykonywania tego rodzaju eksperymentów, nie wprowadzając żadnych dodatkowych wymogów formalnych w zakresie posiadanych kompetencji do sprawdzenia działania urządzeń do gier i przeprowadzania na nich stosownych doświadczeń. W sprawie wystąpił "uzasadniony przypadek", który według przywołanego art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej umożliwiał funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po ten instrument procesowy. O "uzasadnionym przypadku" w rozumieniu tego przepisu należy mówić już w sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem. Bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli inne dowody, np. opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Eksperyment, którego wyników skarżący skutecznie nie podważył, dotyczył funkcjonowania automatu z chwili jego zatrzymania w dniu 13 stycznia 2015 r. Odnosił się do jego faktycznego funkcjonowania w określonym czasie i miejscu. W ocenie sądu dowód z eksperymentu był w tej sytuacji miarodajny i wystarczający do dokonania ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Ustalenia organu poczynione na tej podstawie nie są sprzeczne z prawem. Nie naruszono art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. Dowód z eksperymentu jednoznacznie potwierdził, że urządzenie Csani służy do organizowania gier w celach komercyjnych, a rozgrywane na nim gry miały charakter losowy. Warunkiem jego uruchomienia było wpłacenie pewnej kwoty pieniędzy (w trakcie eksperymentu do automatu wpłacono 20 zł), za którą uzyskiwano punkty kredytowe. Po uruchomieniu gry na ekranie pojawia się plansza z wizualizacją pięciu obrotowych bębnów z symbolami graficznymi charakterystycznymi dla gier na automatach. Bębny obracają się, a następnie samoczynnie się zatrzymują. Grający nie ma wpływu na moment ich zatrzymania się i na ich końcową konfigurację. W chwili zatrzymania się bębnów powstaje układ losowy, którego grający nie może przewidzieć. Gra odbywa się cyklicznie bez udziału grającego. Możliwa jest wypłata środków pieniężnych z automatu. Zeznania skarżącego złożone w dniu 13 stycznia 2015 r. potwierdzają prawidłowość ustaleń faktycznych organów poczynionych w tym zakresie na podstawie dowodu z eksperymentu. Skarżący zeznał wówczas, że zna ogólne zasady działania automatu Csani. Gracz musi wrzucić pewną kwotę pieniędzy, wielokrotność 5 zł. Nie ma maksymalnie określonej kwoty do wrzucenia. Gracz wybiera jakąś konkretną grę. Przesuwają się obrazki z różnymi przedmiotami – okrętami, czołgami, kwiatkami, itp. Gracz nie ma wpływu na bębny, które przesuwają się losowo. Urządzenie wypłaca pieniądze. Są to kwoty 10, 1 000 zł. Maksymalna jest kwota 2 000 zł, choć nie jest pewien. Na tej podstawie nie sposób uznać, że urządzenie Csani ujawnione w lokalu skarżącego służyło do dokonywania terminowych operacji finansowych, transakcji opcjami binarnymi. W ocenie sądu przedłożone przez skarżącego w toku postępowania przed organami administracji dokumenty nie podważyły powyższych wniosków co do kwalifikacji urządzenia Csani jako automatu do gier w rozumieniu u.g.h. Należy zauważyć, że dokumenty: sprawozdanie GLI Austria GmbH dotyczące Wniosków z Oceny Binarnego Systemu Spekulacji Giełdowych z [...].com, pismo Dyrektora Departamentu Służby Celnej z dnia 13 grudnia 2010 r. skierowane do A.G., wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej A.G., interpretacja indywidualna z dnia 5 lipca 2011 r., której adresatem jest A.G., wniosek A.G. z dnia 30 kwietnia 2011 r. o wydanie decyzji na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h., postanowienie Ministra Finansów z dnia 22 lipca 2011 r. o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania decyzji rozstrzygającej czy korzystanie z platformy inwestycyjnej, będącą stroną internetową instytucji finansowej działającej poza granicami Polski, stanowi udział w grze losowej, zakładzie wzajemnym lub jakiejkolwiek innej formie hazardu, opinia techniczna nr [...] Z.S. dotycząca terminala [...] nr seryjny 347, opinia techniczna 5/12 B.B., postanowienie Prokuratora Prokuratury Rejonowej w J. z dnia 2 maja 2012 r., sygn. akt [...] o odmowie zatwierdzenia zatrzymania rzeczy wydane w stosunku do A.G. oraz M.M., postanowienie Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 20 czerwca 2012 r. o uchyleniu w całości postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 20 kwietnia 2012 r. i umorzeniu postępowania w sprawie obciążenia A.G. kosztami eksperymentu na urządzeniu Csani Money Transfers bez numeru fabrycznego w kwocie 5 zł, postanowienie Sądu Rejonowego w Jaśle z dnia 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt [...] o umorzeniu postępowania karnoskarbowego wobec oskarżonych M.M. i A.G., postanowienia Sądu Okręgowego w Krośnie z dnia 17 września 2013 r., sygn. akt [...] o otrzymaniu w mocy postanowienia Sądu Rejonowego w Jaśle z dnia 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt [...], postanowienie Sądu Rejonowego dla Ł-Ś w Ł. z dnia 4 sierpnia 2014 r., sygn. akt [...] o uchyleniu postanowienia w przedmiocie zatrzymania rzeczy wydane w stosunku do D.K., interpelacje poselskie posła M.P. z dnia 1 kwietnia 2014 r. w sprawie zapisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi i z dnia 5 maja 2014 r. w sprawie interpretacji instrumentu finansowego, jakim jest opcja, pisma Ministra Finansów z dnia13 i 27 maja 2014 r. stanowiące odpowiedzi na wymienione wyżej interpelacje poselskie, nie dotyczyły urządzenia ujawnionego w lokalu skarżącego w dniu 13 stycznia 2015 r. Adresatem wymienionych wyżej pism i rozstrzygnięć nie był nawet skarżący. Nie dotyczą one stanu faktycznego niniejszej sprawy. Dokumenty te nie mogły zatem przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i stanowić dowodu przeciwnego dla dowodu z oględzin i przesłuchania skarżącego. Należy zauważyć, że urządzenia o takiej samej nazwie nie muszą być tożsame. Mogą różnić się oprogramowaniem umożliwiającym ich wykorzystywanie w całkowicie odmienny sposób. Nie sposób przy tym nie zauważyć, że na opinię techniczną nr [...] z dnia 26 listopada 2012 r. sporządzoną przez rzeczoznawcę Z.S. i opinię Gaming Laboratories International GLI Austria Gmbh powołano się już w sprawach ze skarg A.G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] nr [...] (wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 grudnia 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 4395/15) oraz decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] nr [...] (wyrok WSA w Krakowie z dnia 13 stycznia 2017 r., sygn. akt III SA/Kr 332/16). Na opinię techniczną 5/12 B.B. oraz opinię Gaming Laboratories International GLI Austria Gmbh powołano się również w sprawie sygn. akt III SA/Łd 623/16 (wyrok WSA w Łodzi z dnia 17 stycznia 2017 r.). Stwierdzenie, że sporne urządzenie jest automatem do gier w rozumieniu u.g.h. uzasadniało zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów tej ustawy. Odnosząc się do sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia art. 7a w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h oraz w art. 5 ust. 2 pkt 4 ustawy Prawo bankowe wskazać należy, że zgodnie z art. 7a ustawy Prawo bankowe do terminowych operacji finansowych, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h oraz w art. 5 ust. 2 pkt 4, będących przedmiotem umów zawartych przez bank lub instytucję finansową – nie stosuje się przepisów o grach hazardowych oraz art. 413 k.c. W orzecznictwie wskazuje się, że zastosowanie art. 7a ustawy Prawo bankowe jest możliwe po spełnieniu określonych w tej ustawie warunków. W szczególności podmiot, który świadczy usługi, o których mowa w art. 7a ustawy Prawo bankowe, powinien być w stanie udokumentować, że jest instytucją finansową w rozumieniu ustawy Prawo bankowe i działa zgodnie z przepisami regulującymi rynek finansowy w Polsce. Ponadto, konieczne jest również odpowiednie udokumentowanie, że operacje finansowe, o których mowa w art. 7a ustawy Prawo bankowe są przeprowadzane w sposób zgodny z przepisami prawa i mają rzeczywisty charakter, co oznacza, że nie są to operacje jedynie dla pozoru, czy wprowadzające w błąd (por. wyrok NSA z 8 lutego 2017 r., II GSK 5293/16). W rozpoznawanej sprawie nie został przez skarżącego spełniony ani warunek podmiotowy ani przedmiotowy, na co trafnie zwrócił uwagę organ II instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Skarżący nie jest bowiem instytucją finansową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h ustawy Prawo bankowe, tj. podmiotem niebędącym bankiem ani instytucją kredytową, którego podstawowa działalność będąca źródłem większości przychodów polega na wykonywaniu działalności gospodarczej w zakresie obrotu na rachunek własny lub rachunek innej osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, o ile posiada zdolność prawną: terminowymi operacjami finansowymi, instrumentami rynku pieniężnego, czy papierami wartościowymi. Na ujawnionym w dniu 13 stycznia 2015 r. w lokalu skarżącego urządzeniu Csani można rozgrywać gry hazardowe, a nie dokonywać transakcji nabycia lub zbycia instrumentów finansowych. Należy poza tym zauważyć, że powołany przez skarżącego w skardze wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 1879/11 dotyczył decyzji Ministra Finansów w przedmiocie rozstrzygnięcia dotyczącego zakładu wzajemnego a nie charakteru gry na automacie. Istota tej sprawy nie dotyczyła w ogóle gier losowych a (odrębnie uregulowanej w u.g.h.) kwestii zakładów wzajemnych. Skarżącemu została wymierzona kara pieniężna na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Przepis ten nie zawiera żadnego dalszego doprecyzowania w zakresie rodzaju podmiotów urządzających gry na automatach poza kasynem gry ani też rodzaju i formy działalności, w ramach której gry takie są urządzane poza kasynem. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowi podstawę wymierzenia kary pieniężnej każdemu, kto w sposób w nim opisany, bez względu na formę prowadzonej działalności, urządza gry na automatach poza kasynem gry, czyli miejscem odpowiadającym wymogom przewidzianym w powołanym wyżej art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h. Przesłankami nałożenia na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. kary są: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 u.g.h. oraz fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest bowiem zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r. w sprawie o sygn. akt II GPS 1/16, stanowiącej w pkt 2 jej sentencji, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (por. wyrok NSA z 9 grudnia 2016 r., II GSK 3327/16). Co więcej, jeżeli z ustalonego stanu faktycznego wynika, że więcej niż jedna osoba jest zaangażowana w udostępnianie automatu do gier, zarządzanie nim lub czerpanie z tego procederu korzyści, wówczas każda z tych osób może być uznana za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Umowa zawarta pomiędzy skarżącym a Kancelarią Prawa Finansowego Bx. oraz zeznania skarżącego świadczą o tym, że w istocie umowa ta miała charakter umowy o wspólnym przedsięwzięciu. Wysokość czynszu dzierżawy określona na 40% uzależniona była od "wpłat i wypłat w automacie", a zatem skarżący partycypował w zyskach osiąganych z przedsięwzięcia, czyli osiągał korzyści nie tyle z samego faktu dzierżawy powierzchni, ale przede wszystkim z tytułu ilości urządzanych na nim gier. Skarżący znał rzeczywisty sposób wykorzystywania urządzenia Csani w jego lokalu i zapewnił niezbędny do jego funkcjonowania dostęp do internetu (podpisał umowę z Netią). Zezwolenie przez skarżącego na zainstalowanie automatu w lokalu miało bezpośredni wpływ na jego udostępnienie graczom. Opowiedzenie się za językową definicją "urządzającego grę" pozwala stwierdzić, że jest nim ten podmiot, który zapewnia (stwarza, organizuje) komuś warunki umożliwiające udział w: loterii pieniężnej, loterii fantowej, bingo fantowe, grze hazardowej, turnieju pokera, liczbowej, grze hazardowej prowadzonej bez koncesji lub zezwolenia, czy w grze na automatach prowadzonej poza kasynem gry. Swoim zachowaniem skarżący zarówno udostępnił lokal do zamontowania automatu, jak i umożliwił dostęp do niego nieograniczonej liczbie graczy, uzyskując czynsz dzierżawny zależny od wysokości przychodu uzyskiwanego z eksploatacji urządzenia wynoszący 40% – wyczerpując tym samym desygnaty pojęcia "urządza". Wobec powyższego organy zasadnie uznały, że skarżący może zostać pociągnięty do odpowiedzialności wynikającej z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Okoliczność, że do urządzenia "przyjeżdżał serwisant" jest w tej sytuacji bez znaczenia. Nadto wskazać należy, że w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekając, że artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy u.g.h., które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów, jednoznacznie wskazał, że dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. W powołanej uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjnym w jej pkt 1 stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Sąd orzekający w niniejszej sprawie zwraca uwagę na treść art. 269 § 1 p.p.s.a., który nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z 8 lipca 2014 r., II GSK 1518/14; wyroki NSA z 7 lipca 2016 r., II GSK 780/14 i 9 grudnia 2016 r., II GSK 3326/16). Jeżeli skład orzekający w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 p.p.s.a. – a taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie – to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oceniając art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w kontekście pojęcia przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 zauważył między innymi, że przepis ten, zważywszy na treść zawartej w nim regulacji, nie ustanawia żadnych warunków determinujących w sposób istotny nie dość, że skład, to przede wszystkim właściwości lub sprzedaż produktu. Określony tym przepisem sposób prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry jest obojętny z punktu widzenia występowania istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu (automatu do gier) wykorzystywanego do urządzania na nim gier hazardowych, i to zarówno tych, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak i tych wymienionych w ust. 3 art. 129 u.g.h. Przepis ten ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, zaś ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości zastosowania, bądź konieczności odmowy zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. decydują bowiem okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego, co oznacza, że zasadniczo może stanowić on podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Odnosząc się do relacji między art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jako normą sankcjonującą, a przepisem art. 14 ust. 1 u.g.h. jako normą sankcjonowaną, dopuszczającą prowadzenie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że istotne dla możliwości zastosowania normy sankcjonującej w kontekście wymogu notyfikacji jest zbadanie w warunkach konkretnej sprawy, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną u.g.h. w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą – w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 u.g.h. – czy też przeciwnie, zasady te zignorował w ten sposób, że na przykład działalność tę prowadził pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry nigdy nie posiadał, ani też nie ubiegał się o nie. Zarówno prawo unijne, jak i prawo krajowe sprzeciwia się powoływaniu się na wprost wynikające z jego uregulowań, czy też wyinterpretowane z nich przez Trybunał Sprawiedliwości uprawnienia, w sytuacji, gdy polegać miałoby to wyłącznie na tworzeniu stanów faktycznych (stanów rzeczy) pozornie tylko odpowiadających tym uprawnieniom w celu skorzystania z nich i powoływania się na nie, przy jednoczesnym braku istnienia ku temu usprawiedliwionych oczekiwań i podstaw. Znajduje to swoje potwierdzenie w tym stanowisku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z którego wynika, że nikt nie może powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. np. wyrok TSUE z 18 grudnia 2014 r. w połączonych sprawach C-131/13, C-163/13 i C-164/13). Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że brak poddania się u.g.h. w zakresie określonych nią zasad organizowania i urządzania gier na automatach i urządzanie tych gier w sposób zilustrowany przywołanymi przykładami lub podobnymi im – co do ich istoty – działaniami lub zachowaniami, nie uzasadnia odmowy stosowania w tego rodzaju stanach faktycznych art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako podstawy nałożenia kary pieniężnej tylko z tego powodu, że przepis ten penalizuje naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach, które określone zostały w przepisie technicznym, którego projekt nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 dyrektywy transparentnej. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że celem kary pieniężnej określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest zatem restytucja niepobranych opłat i podatku od gier oraz prewencja. Pełni ona funkcję kompensacyjną związaną z restytucją szkód wynikających z nielegalnego urządzania gier hazardowych, jakie poniosło państwo, w tym szkód związanych z ewentualnym leczeniem uzależnień od hazardu. Funkcje art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako przepisu penalizującego naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach określonych w technicznym przepisie art. 14 ust. 1, którego projekt nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, nie wyrażają się w represji i odwecie, jako reakcji na ich naruszenie, lecz samoistnie zmierzają do restytucji niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowania w ten sposób strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Podkreślić w tym miejscu należy, że urządzanie oraz prowadzenie gier hazardowych jest rodzajem działalności gospodarczej, z której wpływy stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od gier w oparciu o zasady określone w przepisach rozdziału VII u.g.h. W przypadku gry na automatach podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi kwota stanowiąca różnicę między kwotą uzyskaną z wymiany żetonów do gry lub wpłaconą do kasy i zakredytowaną w pamięci automatu lub wpłaconą do automatu a sumą wygranych uzyskanych przez uczestników gier (art. 73 pkt 9 u.g.h.). Stawka podatku od gier wynosi dla gry na automacie 50 % (art. 74 pkt 5 u.g.h.). Podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która prowadzi działalność w zakresie gier hazardowych na podstawie udzielonej koncesji lub zezwolenia, podmioty urządzające gry objęte monopolem państwa oraz uczestnicy turnieju gry pokera (art. 71 ust. 1 u.g.h.). W wyroku z dnia 25 stycznia 2017 r., sygn. akt II GSK 3645/16 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż z art. 71 ust. 1 u.g.h. wywieść należy, że brak koncesji czy też zezwolenia niweczy możliwość powstania obowiązku podatkowego i powstanie zobowiązania podatkowego. W takim przypadku w miejsce obowiązku podatkowego i podatku "wchodzi" sankcja prawnofinansowa. W taki też sposób charakter i istotę sankcji określonej w art. 89 ust. 1 u.g.h. postrzega Trybunał Konstytucyjny. W wyroku z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12 (Dz. U. z dnia 29 października 2015 r., poz. 1742) Trybunał Konstytucyjny nie dostrzegł naruszenia przepisów Konstytucji RP i orzekł, że uregulowania zawarte w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s. są zgodne z zasadą proporcjonalności – proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. W uzasadnieniu tego orzeczenia Trybunał Konstytucyjny wskazał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. statuuje tylko jedną, obiektywną przesłankę wymierzenia kary pieniężnej, tj. urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Równocześnie Trybunał Konstytucyjny zaaprobował, jako trafne, stanowisko sądów administracyjnych, że urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna). W omawianym wyroku Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że kara pieniężna, o której mowa w art. 89 u.g.h., nie jest karą w rozumieniu prawa karnego; nie jest formą odpowiedzialności karnej w znaczeniu przyjętym w art. 42 Konstytucji. Celem tej kary pieniężnej nie jest bowiem odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, lecz prewencja oraz restytucja niepobranych należności i podatku od gier prowadzonych nielegalnie. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat. W uzasadnieniu powołanej uchwały z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjny również stwierdził, że funkcje art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako przepisu penalizującego naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach określonych w art. 14 ust. 1 tej ustawy nie wyrażają się w represji i odwecie, jako reakcji na ich naruszenie, lecz samoistnie zmierzają do restytucji niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowania w ten sposób strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach. Preferencje ustawodawcy, gdy chodzi o dobór czynników kształtujących skuteczność, zwłaszcza zaś funkcje sankcji określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym i funkcje samego tego przepisu zmierzały bowiem do tego, aby przyjęte w tym zakresie rozwiązania prawne wprost ukierunkowane zostały na to, aby orzekana na podstawie wymienionego przepisu kara pieniężna za urządzanie gier na automatach niezgodnie z tą ustawą rekompensowała brak wpływu do budżetu Państwa nieopłaconego podatku od gier oraz innych należnych opłat, dokonując jednocześnie ich restytucji w takim zakresie, jak określone to zostało w przywołanym przepisie. Odwołano się także do stanowiska projektodawcy, z którego wynika, że propozycja odnośnie wysokości projektowanej kary stanowiła konsekwencję trudności w ustaleniu przychodu uzyskiwanego z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, stąd doszło do określenia jej wysokości w formie swoistego rodzaju ryczałtu. Nadto Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 13 października 2016 r. w sprawie C-303/15 uznał, że art. 1 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego (art. 6 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h.), nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu. Zdaniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przepis taki jak art. 6 ust. 1 u.g.h. nie stanowi "przepisu technicznego" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE (pkt 31 wyroku). Treść powyższego rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie podważyła argumentacji przytoczonej w uzasadnieniu uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., sygn. II GPS 1/16. W ocenie sądu przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie dowodowe wykazało, że skarżący urządzał gry na automacie poza kasynem gry, czyli z naruszeniem przepisów u.g.h. Tym samym zasadnym było wymierzenie skarżącemu kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., czyli w wysokości 12 000 zł. Zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa ust. 1 pkt 2 – wynosi 12 000 zł od każdego automatu. Mając powyższe na uwadze sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę. D.Cz.