I SA/Bk 964/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant referent Mateusz Kownacki, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 listopada 2017 r. sprawy ze skargi R. R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchylona zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,00 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Stan sprawy jest następujący: Wnioskiem z dnia [...] grudnia 2013 r., uzupełnionym w dniu [...] marca 2014 r. R. R.(dalej powoływany jako Skarżący, Wnioskodawca), zwrócił się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową. W dniu [...] marca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. działający w imieniu Ministra Finansów wydał indywidualną interpretację znak: [...], w której uznał stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku za nieprawidłowe. Po rozpoznaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 15 października 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 339/14 uchylił tę interpretację. Organ interpretacyjny złożył skargę kasacyjną od wyroku WSA w Białymstoku, jednak pismem z dnia 3 stycznia 2017 r. cofnął ją. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 4092/14 umorzył postępowanie kasacyjne. W tych okolicznościach organ ponownie rozpoznał wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji, wskazując, że we wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca - osoba fizyczna posiadająca miejsce zamieszkania w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce, jest właścicielem certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego ("F."). Drugim właścicielem certyfikatów inwestycyjnych F. jest osoba fizyczna posiadająca miejsce zamieszkania w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce ("O."). Wnioskodawca i O. są właścicielami razem wszystkich certyfikatów inwestycyjnych F. Ojciec Wnioskodawcy i brat Wnioskodawcy są również wspólnikami: (i) spółki z o.o. z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce, podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi w podatku CIT w Polsce ("RN"), oraz (ii) spółki z o.o. z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce, podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi w podatku CIT w Polsce ("RZ"). F. oraz RN są wspólnikami czterech spółek komandytowo-akcyjnych z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce ("R. SKA"). Struktura właścicielska R. SKA przedstawia się następująco: RN jest właścicielem jednej akcji w każdej z R. SKA oraz RN jest komplementariuszem tych spółek, a właścicielem reszty akcji w każdej z R. SKA jest F. W 2014 r. RZ zostanie również wspólnikiem R. SKA. Po tym zdarzeniu, struktura właścicielska R. SKA przedstawiać się będzie następująco: R. będą właścicielami każda z nich po jednej akcji w każdej z R. SKA oraz R. będą komplementariuszami tych spółek, a właścicielem reszty akcji w każdej z R. SKA jest F. I. Dodatkowo, R. SKA, F. oraz R. są wspólnikami spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce ("R. SKA"). Struktura właścicielska R. SKA przedstawia się następująco: każda z R. SKA jest właścicielem 20% akcji R. SKA, R. jest właścicielem jednej akcji R. SKA i jednocześnie jest komplementariuszem R. SKA, a F. będzie właścicielem reszty akcji w R. SKA. W 2014 r. R. zostanie również wspólnikiem R. SKA. Po tym zdarzeniu, struktura właścicielska R. SKA przedstawiać się będzie następująco: każda z R. SKA będzie właścicielem 20% akcji [...] będą właścicielem każda z nich po jednej akcji R. SKA i jednocześnie będą komplementariuszami R. SKA, a F. będzie właścicielem reszty akcji w R. SKA. Wnioskodawca oraz O. zamierzają wszystkie swoje certyfikaty inwestycyjne F. darować, na podstawie umowy darowizny uregulowanej w Kodeksie Cywilnym, na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce ("R. SKA"), w której są również akcjonariuszami w proporcji, w której są właścicielami certyfikatów inwestycyjnych F. Komplementariuszem R. SKA jest R. (ta spółka jest również właścicielem również jednej akcji R. SKA). Po przystąpieniu R. do R. SKA, R. będzie również komplementariuszem R. SKA oraz będzie właścicielem jednej akcji R. SKA. R. SKA została założona w 2013 r. Zgodnie z pierwotnym brzmieniem statutu spółki R. SKA, rok obrotowy R. SKA trwał od dnia [...] grudnia do dnia [...] listopada roku następnego. W wyniku zarejestrowanej w Krajowym Rejestrze Sądowym w październiku 2013 r. zmiany statutu R. SKA w zakresie roku obrotowego, rok obrotowy R. SKA - po dokonanej zmianie – będzie trwał od dnia 1 listopada do dnia 31 października roku następnego. Zatem, pierwszy rok obrotowy R. SKA po dokonanej zmianie będzie trwał od dnia 1 grudnia 2013 r. do dnia 31 października 2015 r. Wszystkie certyfikaty inwestycyjne F., których właścicielem po dokonanej darowiźnie będzie R. SKA, zostaną wykupione (możliwość taka przewidziana jest w statucie F.). Na dzień wykupu certyfikatów inwestycyjnych F. przez R. SKA, wartość certyfikatów inwestycyjnych F. jest większa niż w momencie ich nabycia przez Wnioskodawcę. Równocześnie z wykupem certyfikatów Inwestycyjnych F., F. sprzeda na rzecz R. SKA - akcje R. SKA oraz R. SKA. Cena za akcje R. SKA i R. SKA zostanie uregulowana przez R. SKA na rzecz F. w ten sposób, iż wierzytelność F. wobec R. SKA o zapłatę ceny sprzedaży zostanie potrącona z wierzytelnością R. SKA wobec F. o wypłatę kwot z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych F. Po ww. transakcji wykupu certyfikatów inwestycyjnych F. dojdzie do likwidacji F., którego jedynym majątkiem będą środki pieniężne ewentualnie wierzytelności uzyskane ze sprzedaży składników majątku. Po kupnie ich akcji od F. przez R. SKA, R. SKA oraz R. SKA zostaną przekształcone w spółki jawne. Na dzień ww. przekształcenia, zysk tych spółek wypracowany przed dniem ich przekształcenia w spółki jawne, nie będzie rozdysponowany na rzecz wspólników (akcjonariuszy) w formie dywidendy (zaliczki na dywidendę). Następnie, R. SKA, oraz R. SKA, po dokonanym przekształceniu tych spółek w spółki jawne, zostaną zlikwidowane zgodnie z przepisami Kodeksu Spółek Handlowych, a majątek tych spółek zostanie przekazany ich wspólnikom (akcjonariuszom) - w stosunku do posiadanego udziału w zyskach tych spółek. Następnie, po zajściu zdarzenia opisanego w pkt powyżej, nie później niż do dnia 31 października 2015 r. (tj. przed zakończeniem roku obrotowego tej spółki, który rozpoczął się w dniu 1 grudnia 2013 r.), R. SKA zostanie przekształcona w spółkę komandytową. Na dzień ww. przekształcenia, zysk tej spółki wypracowany przed dniem jej przekształcenia w spółkę komandytową, nie będzie rozdysponowany na rzecz wspólników (akcjonariuszy) w formie dywidendy (zaliczki na dywidendę). Na tle powyższego Skarżący zadał następujące pytanie: czy przekształcenie R. SKA w spółkę komandytową, zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych jest czynnością niepowodującą powstania u Wnioskodawcy (wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej przekształcanej w spółkę komandytową) przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych? Formułując własne stanowisko w tej kwestii Skarżący stwierdził, że przekształcenie R. SKA w spółkę komandytową, zgodnie z przepisami KSH, jest czynnością niepowodującą powstania u niego (wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej przekształcanej w spółkę komandytową) przychodu w PIT. Skarżący podniósł, że w przypadku przenoszenia działalności gospodarczej i składników majątku do spółki komandytowej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, to spółka komandytowa, a nie jej wspólnicy, nabywa w całości majątek (prawa i obowiązki) przekształcanych R. SKA. Przekształcenie R. SKA w spółkę komandytową, nie powoduje w żaden sposób powiększenia (przyrostu) majątku wspólników (akcjonariuszy) tej spółki, co jest podstawową przesłanką powstania przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f.. Zysk wypracowany przez R. SKA, przed dniem jej przekształcenia w spółkę komandytową nie zostanie bowiem rozdysponowany na rzecz jej akcjonariuszy w formie dywidendy (zaliczki na dywidendę) w dniu przekształcenia tej spółki i nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem PIT na moment przekształcenia. W ocenie Wnioskodawcy brak jest w ustawie o PIT przepisu, który by nakazywał pobrać podatek PIT w momencie przekształcenia spółki osobowej (SKA) w inną spółkę osobową (w tym wypadku w spółkę komandytową). W wydanej w dniu [...] maja 2017 r. interpretacji znak: [...], Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. Organ odwołał się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, dalej: u.p.d.o.f.) i wywiódł, że przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (spółki komandytowo-akcyjnej) w spółkę osobową, co wynika wprost z brzmienia art. 24 ust. 5 pkt 8 tej ustawy. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (do której mają zastosowanie przepisy ustawy nowelizującej) w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu. Następnie organ przytoczył treść art. 4 ust. 1 i 2 oraz art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387 – dalej: "Ustawa Nowelizująca") i stwierdził, że w przypadku, gdy na dzień przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową wystąpią skumulowane i niewypłacone zyski wypracowane w czasie funkcjonowania spółki komandytowo-akcyjnej (zarówno zyski bieżące SKA za rok obrotowy, w którym dojdzie do przekształcenia jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych), to ich wartość, przypadająca na Wnioskodawcę stanowić będzie - stosownie do treści art. 24 ust. 5 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu przychód z kapitałów pieniężnych. Organ zauważył, że w analogiczny sposób wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 7 października 2016 r. w sprawie o sygn. II FSK 538/15. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, pełnomocnik Skarżącego złożył do Sądu skargę. Zaskarżonej interpretacji zarzucił: - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 153, art. 170 i art. 171 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - poprzez wydanie Interpretacji bez uwzględnienia wydanego i wiążącego w tej sprawie prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 15 października 2014 r. (sygn. akt I SA/Bk 339/14), - naruszenie art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 zdanie pierwsze i art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 zdanie drugie Ordynacji podatkowej w zw. z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.) w zw. z art. 4 ust. 1 oraz art. 6 Ustawy Nowelizującej - poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji - art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.) - ze względu na to, iż w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem Wniosku, spółka komandytowe - akcyjna (R.-SKA) nie była w chwili przekształcenia w spółkę komandytową podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a zatem w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku nie mógł zostać zastosowany art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w zw. z art. 4 ust. 1 oraz art. 6 Ustawy Nowelizującej, - co w konsekwencji doprowadziło do błędnego zastosowania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 zdanie pierwsze w zw. z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej oraz błędnego niezastosowania art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 zdanie pierwsze i zdanie drugie Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie stanowiska Skarżącego przedstawionego we wniosku w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową - za nieprawidłowe, podczas gdy w zdarzeniu przyszłym analizowanym w Interpretacji, stanowisko Skarżącego przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe w całości, tj. uznać, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej (R. SKA) w spółkę komandytową, zgodnie z przepisami KSH, dokonane zanim ta spółka komandytowo-akcyjna (R. SKA) stała się podatnikiem podatku CIT, nie jest czynnością powodującą powstanie u Skarżącego jako wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej (R. SKA) przekształcanej w spółkę komandytową przychodu w podatku PIT z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.). Strona skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie do art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając tak zakreśloną kognicję kontroli indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, Sąd uznał że skarga zasługuje na uwzględnienie. Podniesione w skardze zarzuty dotyczące zarówno naruszenia przepisów postępowania, jak i dopuszczenia się błędu wykładni co do przepisów prawa materialnego są zasadne.. Przede wszystkim wskazać należy, że wbrew stanowisku Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawartemu w odpowiedzi na skargę, organ ponownie rozpoznając wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji dopuścił się naruszenia art. 153 p.p.s.a. Stosownie do tegoż przepisu, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Z powyższej regulacji wynika zasada, że zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania zawartych w uzasadnieniu wyroku. W pojęciu "ocena prawna" mieści się przede wszystkim wykładnia przepisów prawa materialnego i procesowego. Wykładnia w tym sensie zmierza do wyjaśnienia istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. Podkreślić należy, że na tle wykładni art. 153 p.p.s.a. ocena prawna wyrażona w wyroku wiążąca jest także dla sądu, który go wydał. Sąd kontrolujący rozstrzygnięcia wydane w ponowionym wskutek wcześniejszego wyroku postępowaniu nie może formułować nowych ocen prawnych sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz jest zobowiązany do podporządkowania się temu wyrokowi oraz kontroli skarżonego rozstrzygnięcia pod kątem zastosowania się organu do wskazań co do dalszego postępowania. Zasadniczym kryterium legalności decyzji (interpretacji) wydanej postępowaniu ponowionym wskutek wyroku sądu administracyjnego jest zastosowanie się do wyrażonej przez ten sąd oceny prawnej oraz podporządkowania się wytycznym co do dalszego postępowania. Dlatego też, naruszenie przez organy administracyjne postanowień art. 153 p.p.s.a. uzasadnia możliwość powtórnego zaskarżenia aktu lub czynności na tej podstawie i spowoduje uchylenie ich przez sąd administracyjny. Stanowi to gwarancję przestrzegania przez te organy związania orzeczeniem tego sądu. Działania naruszające tę zasadę muszą być konsekwentnie eliminowane przez uchylanie wadliwych z tego powodu rozstrzygnięć administracyjnych, już chociażby z uwagi na związanie wcześniej przedstawioną oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania także i samego sądu administracyjnego. Wskazać również należy, że stosownie do art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. W prawomocnym wyroku WSA w Białymstoku z dnia 15 października 2014 r., sygn. akt I SA/Bk 339/14, wydanym uprzednio w przedmiotowej sprawie, Sąd wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że spółka komandytowo-akcyjna, która dokonała zmiany roku obrotowego przed wejściem w życie art. 4 ust. 2 ustawy z 8 listopada 2013 r., do końca zmienionego roku obrotowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a opodatkowaniu podlegają wyłącznie jej wspólnicy według przepisów obowiązujących w chwili podlegania opodatkowaniu. Spółka natomiast stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od dnia następującego po zakończeniu zmienionego roku obrotowego i dopiero od tego dnia znajdą do niej zastosowanie przepisy art. 1 i art. 2 ustawy nowelizującej oraz ustawy o CIT. Jednocześnie Sąd stwierdził, że organ dokonał nieprawidłowej interpretacji art. 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. stwierdzając, że spółka komandytowo-akcyjna wskazana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. W konsekwencji organ nieprawidłowo uznał, że opodatkowanie przychodu osiąganego przez tą spółkę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej następuje na poziomie samej spółki według stosownych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odnosząc powyższą ocenę prawną do treści zaskarżonej interpretacji zgodzić się należało z pełnomocnikiem Skarżącego, że organ ponownie wydający interpretację jej nie uwzględnił. Organ interpretujący ponownie przyjął, że do spółki komandytowo-akcyjnej, w sytuacji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji będzie miła zastosowanie u.p.d.o.p. z uwzględnieniem przepisów przejściowych, wynikających z ustawy zmieniającej z dnia 18 listopada 2013 r. Takie stanowisko jest błędne. W świetle wcześniejszego wyroku WSA w Białymstoku z dnia 10 września 2014 r., nie można zgodzić się z organem, że spółka komandytowo-akcyjna wskazana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. A skoro nie mamy w sprawie do czynienia ze spółką podlegającą z dniem 1 stycznia 2014 r. opodatkowaniu podatkiem CIT, z oczywistych względów do dochodów jej wspólników, będących osobami fizycznymi, nie może mieć zastosowania art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Podkreślić należy, że na powyższą ocenę nie mógł mieć wpływu, podnoszony przez organ argument, iż tożsamej wykładni z organem dokonał NSA w wyroku z 7 października 2016 r., sygn. akt II FSK 538/15. Organ wydający interpretację był związany oceną prawną zwartą w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 10 września 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 311/14 i nie mógł od niej odstąpić, nawet w sytuacji pojawienia się w terminie późniejszym w orzecznictwie odmiennych poglądów. Zaznaczyć w tym miejscu jedynie należy, że prawidłowość oceny prawnej zawartej w wyroku tut. Sądu z dnia 10 września 2014 r. świadczy chociażby wyrok NSA z dnia 11 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1938/15, w którym wyraźnie stwierdzono, że prawidłowe odczytanie art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej u.p.d.o.f. z 8 listopada 2013 r. pozwala na stwierdzenie, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w nowym brzmieniu) należy stosować począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Użyty przez ustawodawcę w przywoływanym wyżej unormowaniu zwrot "z zastrzeżeniem art. 6" nie zmienia daty rozpoczęcia stosowania określonych tu przepisów, wchodzących w życie w dniu 1 stycznia 2014 r. Tym samym, przepis przejściowy zawarty w art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy zmieniającej z dnia 18 listopada 2013 r. nie ma zastosowania do spółki komandytowo-akcyjnej, która przekształciła się w spółkę osobową przed dniem określonym w przepisie art. 4 ust. 1 tejże ustawy. Mając na uwadze powyższe, za zasadne należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 153 w zw. z art. 170 p.p.s.a., bowiem organ dokonał wykładni przepisów prawa materialnego w sposób odmienny, od wiążącej go oceny prawnej, zawartej w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 15 października 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 339/14. Konsekwencją stwierdzenia naruszenia ww. przepisów było uznanie naruszenia przez organ również art. 14c § 1 i 2 o.p., bowiem organ dokonał błędnej oceny stanowiska wnioskodawcy, w świetle przedstawionego przez niego zdarzenia przyszłego. Wydając ponownie interpretację organ powinien określić jakie skutki w zakresie opodatkowania Skarżącego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma okoliczność, że do spółki komandytowo – akcyjnej, której był wspólnikiem, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w nowym brzmieniu) będą miały zastosowanie dopiero od pierwszego dnia roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Z tych powodów zaskarżoną interpretację indywidualną uchylono, o czym Sąd orzekł na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ww. ustawy w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).