II FSK 1031/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Alina Rzepecka, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 10 marca 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 22 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Op 339/17 w sprawie ze skargi E. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 28 lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 2015 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 22 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Op 339/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu (dalej: WSA, Sąd I instancji) oddalił skargę E. S. (dalej: strona, skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu (dalej: SKO, Kolegium, organ) z 28 lipca 2016 r. w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015 r. Zaskarżony wyrok jak i wszystkie powoływane poniżej w uzasadnieniu orzeczenia są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie - www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Od tego wyroku skargę kasacyjną wniosła strona. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, 121 § 1 i 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 1659 ze zm. - dalej: O.p.) w zw. z: • art. 120 O.p. poprzez działanie organu w sprzeczności z przepisami prawa; • art. 121 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych; • art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie przez organy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym; • art. 125 O.p. poprzez wydanie decyzji po ponad roku od ostatniego zawiadomienia o zakończeniu postępowania; • art. 180 i 181 O.p. poprzez nie uwzględnienie, jako dowodów w postępowaniu, istotnych dla sprawy faktów, dotyczących w szczególności stanu budynku zagrażającego zawaleniem; • art. 200 § 1 O.p. poprzez brak zawiadomienia o możliwości wypowiedzenia się, co do całego materiału dowodowego w sytuacji, gdy po zawiadomieniu z 7 czerwca 2016 r. w przedmiotowej sprawie pojawiły się nowe materiały dowodowe mające wpływ na wynik sprawy oraz dające podstawę do konieczności odniesienia się przez stronę do skutków podatkowych całości materiału dowodowego; • art. 210 § 4 O.p. poprzez powołanie w uzasadnieniu decyzji faktów, których organ w postępowaniu nie udowodnił. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez ich niezastosowanie i niewłaściwe zastosowanie w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy poprzez naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z : • art. 1a ust. 1pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm. - dalej: u.p.o.l.) poprzez błędną interpretację przepisów prawa polegającą na uznaniu, że przepisy prawa budowlanego nie stanowią wiodącej roli przy definiowaniu budynków dla celów podatkowych w sytuacji, gdy definicja zawarta w niniejszym artykule w sposób jednoznaczny odwołuje się do prawa budowlanego i nakazuje stosowanie przepisów podatkowych w oparciu i w zgodzie z uregulowaniem prawa budowlanego; • art. 5 ust. 1 pkt 2e u.p.o.l. ze względu na bezpodstawne zastosowanie w sytuacji, gdy przepis dotyczy budynków, a w świetle definicji podatkowej opartej na przepisach prawa budowlanego, nie mamy do czynienia z budynkiem, gdy przebudowa czyni obiekt niezdolny do wykorzystania zgodnie przeznaczeniem; • art. 6 ust. 3 u.p.o.l. poprzez nieuwzględnienie dyspozycji ustawodawcy zawartych w niniejszym przepisie, pomimo zaistnienia przesłanek do zastosowania w/w przepisu; • art. 2,3,4,5,6 u.p.o.l. ze względu na brak podstawy faktycznej zastosowania niniejszych przepisów, pomimo powołania tych przepisów w komparycji decyzji, a także ze względu na powołanie bez wskazania, który przepis zawarty w poszczególnych artykułach był podstawą wydania decyzji; • art. 3 pkt 1,2 i 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. 1994 nr 89 poz. 410 z późn. zm. – dalej: Pb), poprzez pominięcie definicji zawartych w niniejszym przepisie przy ocenie stanu faktycznego. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 193 zdanie drugie p.p.s.a. w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r., "(...) uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej". Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w zw. z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a., jeżeli skarga kasacyjna została oddalona (por. wyroki NSA: z 25 listopada 2016 r., I FSK 1376/16, z 5 kwietnia 2017 r., I GSK 91/17; z 27 czerwca 2017 r., II GSK 1869/17). Ponieważ w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie art. 193 zd. 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny ograniczył uzasadnienie wyroku do oceny prawnej zarzutów kasacyjnych. Z uwagi na mankamenty wniesionej skargi kasacyjnej należy przypomnieć, że skarga kasacyjna ma charakter szczególnie sformalizowanego środka odwoławczego. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. można ją oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych i istotnych wymogów skargi kasacyjnej (art. 176 § 1 p.p.s.a.). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie także, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Co istotne, nie wystarczy powołanie się w petitum skargi kasacyjnej na formułę o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie istnienia związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Konstrukcja skargi kasacyjnej w zasadzie wyznacza zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej, poza przypadkami nieważności, które w tej sprawie nie zachodzą (art. 183 § 1 p.p.s.a.), oznacza bowiem, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w skardze kasacyjnej. Powyższe obliguje zatem stronę wnoszącą skargę kasacyjną do prawidłowego konstruowania tak zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, działający jako sąd kasacyjny, nie został bowiem wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania, czy też korygowania zarzutów strony skarżącej. Naczelny Sąd Administracyjny przy braku wskazania naruszenia konkretnego przepisu nie może doprecyzowywać na podstawie argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej, o który przepis mogło stronie chodzić, zaś przy braku uzasadnienia zarzutu naruszenia konkretnego przepisu, nie może domniemywać, w jakim zakresie i dlaczego zdaniem strony doszło do naruszenia tego przepisu. Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach i nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutu dotyczącego wydania zaskarżonej decyzji po ponad roku od ostatniego zawiadomienia o zakończeniu postępowania (art. 125 O.p.) i wiążącego się z nim zarzutu naruszenia art. 200 § 1 O.p. który strona upatrywała w braku zawiadomienia o możliwości wypowiedzenia się, co do całego materiału dowodowego, w sytuacji, gdy po zawiadomieniu z 7 czerwca 2016 r. w sprawie pojawiły się nowe materiały dowodowe mające wpływ na wynik sprawy oraz dające podstawę do konieczności odniesienia się przez nią do skutków podatkowych całości materiału dowodowego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, konfrontacja skonkretyzowanych argumentów Sądu z jedynie ogólnikowymi dywagacjami skargi kasacyjnej, nie daje podstaw do uznania zasadności stawianych zarzutów. Nie ulega wątpliwości, że WSA dostrzegł naganne postępowanie Kolegium polegające na doręczeniu stronie decyzji po prawie roku od jej wydania, przy czym uchybienie to ocenił pod kątem jego wpływu na wynik sprawy. W przeprowadzonej analizie zwrócił uwagę, odwołując się w tej mierze do konkretnych dokumentów, że do podjęcia zaskarżonej decyzji doszło bezpośrednio po umożliwieniu stronie, w trybie art. 200 § 1 O.p., zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym (postanowienie o wyznaczeniu 7 dniowego terminu z 7 czerwca 2016 r.) i skorzystaniu z tego prawa przez jej pełnomocnika w dniu 7 lipca 2016 r. Nie umknęło uwadze WSA również i to, że wprawdzie 11 sierpnia 2016 r., a zatem po ponad miesiącu od zapoznania się z aktami sprawy, pełnomocnik skarżącej przedłożył SKO, według niego istotne, nowe dowody mające świadczyć o rzeczywistym stanie technicznym budynku, jednakże czynność ta miała już miejsce po zakończeniu postępowania odwoławczego (zwieńczonego wydaniem zaskarżonej decyzji). Sąd zauważył także, w odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 200 § 1 O.p., że de facto dotyczył on kwestii uniemożliwienia stronie zapoznania się z materiałem dowodowym, który sama przedłożyła, wraz z pismem z 11 sierpnia 2016 r., a zatem niewątpliwie jej znanym. Przy uwzględnieniu tych wszystkich okoliczności doszedł do przekonania, że brak jest podstaw do uwzględnienia stawianego zarzutu, albowiem skarżąca nie wykazała, że przedmiotowe naruszenie prawa procesowego miało istotny wpływ na wynik sprawy. Stanowisko WSA należy uznać za słuszne, zaś skarga kasacyjna skutecznie go nie podważa. Bez wątpienia stwierdzona opieszałość organu nie powinna mieć miejsca. Niemniej jednak, powyższe naruszenie przepisów prawa procesowego należało rozpatrywać w kontekście istotnego wpływu tego uchybienia na wynik sprawy, którego strona nie wykazała. W przeciwieństwie natomiast do skarżącej, Sąd I instancji dokonał pod tym kątem rzetelnej analizy sprawy i wyprowadził trafne wnioski. Niezasadny jest również zarzut skargi kasacyjnej dotyczący braku podstawy prawnej decyzji organu I instancji. Przede wszystkim, podobnie jak w poprzednim przypadku, strona nie wykazała, że nieprawidłowość, której się dopatrzyła w rozstrzygnięciu organu I instancji miała istotny wpływ na wynik sprawy. Wyjaśnić należy, że decyzja, która zawiera nieprecyzyjne powołanie podstawy prawnej nie jest decyzją wydaną bez podstawy prawnej i mankament ten może naprawić organ II instancji, co też w sprawie miało miejsce. W orzecznictwie przyjmuje się, iż brak przytoczenia podstawy prawnej w decyzji organu I instancji bądź nieprzytoczenie wszystkich przepisów prawa, które powinny być wskazane, nie powoduje samo przez się takiej wady, która skutkuje uchyleniem decyzji. Organ II instancji jest organem powołanym do merytorycznego rozpoznania sprawy i wskazane wyżej uchybienie organu I instancji może naprawić, przywołując właściwą podstawę prawną rozstrzygnięcia zawartego w decyzji. Konsekwencją niezasadności omówionego zarzutu jest nietrafność, powiązanego z nim, zarzutu naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 O.p. Uchylają się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty wskazujące na przeprowadzenie podstępowania podatkowego z naruszeniem przepisów art. 180, art. 181, art. 210 § 4 O.p. Autor skargi kasacyjnej, pierwszą z w/w norm prawnych wymienił bez podania jednostek redakcyjnych, które jego zdaniem zostały naruszone. Tymczasem art. 180 O.p. zawiera cztery paragrafy. Jak powyżej wyjaśniono – Naczelny Sąd Administracyjny ze względu na ograniczenia wynikające z przepisów ustawy p.p.s.a., nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować. Ponadto, autor skargi nie uzasadnił powyżej wskazanych zarzutów i tym samym nie wykazał wpływu zarzucanego ich naruszenia na wynik sprawy. Przechodząc do rozważań na temat tej części zarzutów skargi kasacyjnej, które dotyczą naruszenia prawa materialnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i niezastosowanie, wstępnie wskazać należy, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że zastosowanie (bądź niezastosowanie) przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy. Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie prawidłowo ustalonego w sprawie stanu faktycznego (v. wyrok NSA z 12 czerwca 2018 r., sygn. akt I GSK 2300/18). W związku z tym należy przyjąć, że skoro w złożonym środku zaskarżenia nie zostało skutecznie zakwestionowane stanowisko Sądu I instancji zgodnie, z którym organ w toku postępowania administracyjnego nie dokonał ustaleń sprzecznych ze zgromadzonym w sprawie materiałem i rozpatrzył go w całości, to nie było obiektywnych podstaw do twierdzenia, że przywołane w petitum skargi kasacyjnej przepisy materialnoprawne zostały niewłaściwe zastosowane. Sąd I instancji w sposób dostateczny odwołując się m. in. do treści art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 2 ust 1, art. 6 ust. 3 u.p.o.l. wyjaśnił kierunkowe dyrektywy wydanego rozstrzygnięcia. Argumentacja prezentowana przez stronę skarżącą na tle art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 3 u.p.o.l., art. 3 P.b. zmierzała do wykazania, że skoro w związku z remontem (z istotną przebudową) budynku dowiodła, że nie jest możliwe jego wykorzystanie zgodnie z jego przeznaczeniem, to nie mamy do czynienia z budynkiem, a tym samym nie może on podlegać obciążeniu podatkowemu. Według strony, wbrew twierdzeniom WSA, przepisy prawa budowlanego definiują budynek, także na potrzeby u.p.o.l. i niezbędnym elementem tej definicji jest możliwość użytkowania budynku zgodnie z przeznaczeniem. Jej zdaniem moment, w którym obiekt przestaje mieć możliwość wykorzystywania zgodnie z jego przeznaczeniem, jest momentem w którym obowiązek podatkowy nie może powstawać. Dokonując oceny zasadności spornych kwestii w punkcie wyjścia należy zdefiniować pojęcie budynku w ujęciu podatkowym. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Taka konstrukcja definicji oznacza, że pomimo odniesienia się do przepisów ustawy Prawo budowlane, ustawodawca samodzielnie definiuje pojęcie budynku, jako przedmiotu opodatkowania. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. odsyła do przepisów prawa budowlanego jedynie w zakresie ustalenia czy mamy do czynienia z obiektem budowlanym. Zatem odesłanie to ma ograniczony zakres, dotyczy bowiem jedynie rozumienia pojęcia obiektu budowlanego. Powyższe oznacza, że dokonywanie prawnopodatkowej kwalifikacji danego przedmiotu opodatkowania należy opierać na regulacjach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a jedynie pomocniczo na przepisach prawa budowlanego. To na podstawie definicji ustawy podatkowej rozstrzygamy więc, czy dany obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego jest budynkiem w rozumieniu u.p.o.l. (tak też: prawomocny wyrok WSA w Kielcach z 24 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 172/12, wyrok WSA w Szczecinie z 25 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 784/17 – skarga kasacyjna oddalona wyrokiem NSA z 29 listopada 2018 r. sygn. akt II FSK 1605/18). Innymi słowy, ustawodawca "przejmuje" na użytek podatkowy znaczenie obiektu budowlanego wprost z ustawy - Prawo budowlane, jednakże w dalszej części definicji wprowadza elementy pojęcia budynku bez odniesienia do wskazanej ustawy, tj. trwałe związanie z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadanie fundamentu i dachu. Ściśle określony zakres odesłania z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. pozwala na sięgnięcie do ustawy - Prawo budowlane tylko w celu ustalenia, czy mamy do czynienia z obiektem budowlanym. W tym miejscu kończy się "granica" odesłania". Poza kryterium obiektu budowlanego wprowadza się w definicji budynku pewne cechy - elementy, których łączne występowanie świadczy o istnieniu budynku w konkretnym przypadku. Te cechy to trwałe związanie z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadanie fundamentu i dachu. Wszystkie są konieczne i muszą wystąpić łącznie, aby uznać dany obiekt za budynek. W związku z tym, to techniczna konstrukcja całego obiektu powinna stanowić miarodajne kryterium i punkt odniesienia dla ustalenia czy dany obiekt budowlany - dla celów jego opodatkowania - jest czy nie jest budynkiem. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca przy tym uwagę, że w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest podgląd, że ustawowa definicja budynku nie uwzględnia stanu technicznego budynku. Wbrew więc wywodom strony stan techniczny budynku, jego remont, czy też np. zdewastowanie, nie mają wpływu na to, czy jest on budynkiem, czy też nie, w rozumieniu przepisów u.p.o.l., a w konsekwencji czy podlega opodatkowaniu. Obiekt budowlany pozostaje budynkiem w rozumieniu przepisów u.p.o.l. nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji. Niemniej jednak musi spełniać wszystkie warunki, o których mowa w definicji budynku. Pogląd ten wprost i bezpośrednio nawiązuje do definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i dlatego Sąd w składzie orzekającym w tej sprawie go podziela (tak też: wyrok NSA z 5 lipca 2019 r. sygn. akt II FSK 2569/17). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że sporny budynek spełnia wymogi definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt u.p.o.l. Dość wymienić - wypis z rejestrów gruntów i budynków, z którego wynika, że w omawianym okresie podatkowym na działce nr 287/1 karta mapy 5 posadowiony był 2,5 kondygnacyjny budynek (rok zakończenia budowy 1900), sklasyfikowany wg KST jako pozostałe budynki niemieszkalne. Tożsame dane wynikają z wypisu dotyczącego dokonanej zmiany w ewidencji gruntów i budynków z 14 marca 2016 r., nr 160101 1.1102/111/2016 (różnica, niemającą znaczenia dla wymiaru podatku za 2015 r. - budynek ten został określony już jako budynek 3-kondygnacyjny). Ten stan rzeczy potwierdza również dokumentacja fotograficzna (w tym przedłożona przez skarżącą). Z wszystkich tych dokumentów w sposób jednoznaczny wynika, że analizowany obiekt jest trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zatem, formułowane w tym zakresie wypowiedzi strony o nie użytkowaniu budynku z uwagi na prowadzony (konieczny) remont - pozostają bez wpływu na kwalifikację obiektu budowlanego według kryteriów wynikających z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż definicja budynku odwołuje się do istnienia poszczególnych elementów budynku, a nie do ich stanu technicznego. Remont lokalu i wynikające z tego nieużytkowanie lokalu nie mają wpływu na obowiązek podatkowy. Dopiero rozebranie nieruchomości i zgłoszenie tej okoliczności miałoby wpływ na podatek od nieruchomości. Tak długo, jak w sensie fizycznym istnieje nieruchomość, np. nie uzyskano pozwolenia na rozbiórkę i nie zrealizowano tego pozwolenia, istnieje obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości (por. wyrok NSA z 11 września 2007 r., II FSK 959/06). Na zakończenie podkreślić należy - podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, a jego pobór zależny jest od faktu posiadania nieruchomości. W wyroku z 17 marca 2009 r., II FSK 500/08, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje niezależnie (...), jest to podatek o charakterze majątkowym, obciążający właścicieli nieruchomości, bez względu na sposób, w jaki jest ona wykorzystywana". Tym samym, jeżeli skarżąca posiada nieruchomość, to nie ma znaczenia przeprowadzany remont. Prawidłowo Sąd I instancji wyjaśnił stronie, że art. 6 ust 3 u.p.o.l., nie dotyczy ustania obowiązku podatkowego, ale reguluje kwestię związaną z ewentualnym obniżeniem lub podwyższeniem podatku, z uwagi na zmiany w sposobie wykorzystania istniejącego budynku. Przy czym, jak już wykazano, przejściowe niewykorzystywanie przez właściciela nieruchomości lub jej części np. z powodu remontu, modernizacji, nie daje podstaw do uznania, że doszło do zmiany sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. Taki stan rzeczy, wbrew stanowisku skarżącej, nie skutkuje zmniejszeniem podatku do wartości zerowej. Niezasadność zarzutu naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 2e u.p.o.l. jest konsekwencją nieuwzględnienia pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.