I FSK 967/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Bożena Dziełak (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 10 września 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. [...] sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 16 kwietnia 2020 r. sygn. akt I SAB/Sz 6/20 w sprawie ze skargi P. [...] sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w W. na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. w przedmiocie bezczynność organu w zakresie rozpoznania skargi postanawia: 1) uchylić zaskarżony wyrok w całości, 2) odrzucić skargę, 3) zarządzić zwrot ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na rzecz P. [...] sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w W. kwoty 100 (stu) złotych tytułem uiszczonego wpisu od skargi. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 16 kwietnia 2020 r. sygn. akt SAB/Sz 6/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie ("WSA") oddalił skargę P. sp.k. z siedzibą w W. ("Skarżąca") na bezczynność Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie ("Naczelnik UC-S") w zakresie rozpoznania skargi z 22 listopada 2019 r. złożonej na podstawie art. 227 ustawy z dnia 14 czerwca 1060 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018 r., poz. 2096) – dalej "K.p.a.". Jak wyjaśnił WSA, Naczelnik UC-S wszczął wobec Skarżącej trzy kontrole celno-skarbowe łącznie obejmujące podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące od grudnia 2014 r. do stycznia 2018 r. Skarga Skarżącej dotyczyła próby planowanego na 8 listopada 2019 r. przesłuchania przez pracowników organu podatkowego P. A. w charakterze strony. Odpowiedzi na tę skargę Naczelnik UC-S udzielił pismem z 13 grudnia 2019 r. Powołał się na art. 234 pkt 1 K.p.a. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie za niezasadne uznał ponaglenie wniesione przez Skarżącą na podstawie art. 37 § 1 pkt 1 K.p.a. W ocenie Sądu pierwszej instancji zarzucone przez Skarżącą nienależyte wykonywanie zadań przez pracowników organu może być przedmiotem skargi administracyjnej, o jakiej mowa w art. 227 K.p.a. Przedmiot skargi wniesionej przez Skarżącą do sądu administracyjnego mieści się więc w dyspozycji art. 3 § 2 pkt 9 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325) – dalej "P.p.s.a.", jako skarga na bezczynność w sprawie dotyczącej "innej" niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w Kodeksie postępowania administracyjnego. Zdaniem WSA prawidłowo Naczelnik UC-S poinformował Skarżącą, iż do jej skargi administracyjnej dotyczącej postępowania pracowników będzie mógł się wypowiedzieć w decyzji. Z art. 234 pkt 1 K.p.a. wynika bowiem zakaz prowadzenia odrębnego postępowania, którego przedmiotem byłoby rozpoznanie wniesionej przez stronę skargi administracyjnej w toku trwającego postępowania administracyjnego. W tej sprawie postępowanie skargowe ma charakter subsydiarny w stosunku to trwającego postępowania administracyjnego, jakim jest kontrola celno-skarbowa. WSA uznał, że dokonana przez organy obu instancji wykładnia art. 227 i art. 234 pkt 1 K.p.a. zasługuje na aprobatę, a stanowisko Skarżącej domagającej rozpoznania skarg administracyjnych złożonych w toku kontroli celno-skarbowych pozostaje w sprzeczności z literalnym brzmieniem art. 234 pkt 1 K.p.a. 2. Skarżąca złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku zaskarżając go w całości. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. 2.1. Na podstawie art. 172 pkt 2 P.p.s.a. Skarżąca wyrokowi Sądu pierwszej instancji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik postępowania, tj. naruszenie: 2.1.1. art. 149 § 1 pkt 1 i 3 P.p.s.a. przez nieuwzględnienie przez WSA skargi i niezobowiązanie organu do dokonania czynności weryfikacyjnych wobec działań pracowników organu pomimo, że w toku prowadzonych postępowań organ administracji dopuścił się bezczynności; 2.1.2. art. 227 w zw. z art. 221 § 1 i 2 K.p.a. przez oddalenie skargi pomimo wykazania przez Skarżącą, że w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej organ i jego pracownicy naruszyli przepisy prawa i interesy Skarżącej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik postępowania oraz że prowadzili sprawę w sposób przewlekły; 2.1.3. art. 234 pkt 1 K.p.a. przez przyjęcie, że powoływanie się na konkretne, daleko idące naruszenia praw podatnika i interesów jako kontrolowanego, których dopuścili się pracownicy Urzędu, nie jest przesłanką do zbadania sprawy przed wydaniem rozstrzygnięcia w ramach prowadzonego postępowania. 3. Naczelnik UC-S nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4.1. Przepis art. 189 P.p.s.a. stanowi, że jeżeli skarga ulegała odrzuceniu albo istniały podstawy do umorzenia postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem uchyla wydane w sprawie orzeczenie oraz odrzuca skargę lub umarza postępowanie. Stwierdzenie, że istniały przesłanki do odrzucenia skargi zobowiązuje więc Naczelny Sąd Administracyjny do podjęcia rozstrzygnięcia o charakterze formalnym. Oceny wystąpienia przesłanek odrzucenia skargi Naczelny Sąd Administracyjny dokonuje u urzędu, niezależnie od zarzutów skargi kasacyjnej. Jak bowiem wskazano w punkcie pierwszym uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2009 r. sygn. akt II GPS 5/09, w świetle art. 183 § 1 oraz art. 134 § 2 w związku z art. 193 P.p.s.a. jest dopuszczalne zastosowanie przez Naczelny Sąd Administracyjny z urzędu art. 189 tej ustawy, polegające na uchyleniu orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego i odrzuceniu skargi, niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej i przy braku przesłanek nieważności postępowania sądowego (wszystkie orzeczenia sądowe wskazane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W rozpoznanej sprawie spełnione zostały przesłanki zastosowania art. 189 P.p.s.a., co musiało skutkować uchyleniem zaskarżonego wyroku i odrzuceniem skargi. 4.2. Bezspornym jest, że pismo Skarżącej z 22 listopada 2019 r. było skargą, jakiej wniesienie przewiduje art. 227 K.p.a. zamieszczony w Dziale VIII "Skargi i wnioski", Rozdziale 2 "Skargi" K.p.a. Jak słusznie uznał Sąd pierwszej instancji, zarzucone przez Skarżącą w powyższym piśmie nienależyte wykonywanie zadań przez pracowników organu podatkowego może być przedmiotem tego rodzaju skargi. Jednakże zgodnie z utrwalonym już stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sprawach dotyczących postępowania skargowego określonego w Dziale VIII K.p.a. skarga do sądu administracyjnego nie przysługuje (przykładowo wyrok z 31 sierpnia 2010 r. sygn. akt II OSK 1578/10 oraz postanowienia: z 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I OSK 3074/12, z 18 listopada 2013 r. sygn. akt I OSK 2621/13, z 27 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 1955/17, z 19 grudnia 2017 r. sygn. akt II OSK 3207/17, z 28 września 2018 r. sygn. akt I OSK 2896/18). Postępowanie to posiada pewne cechy postępowania administracyjnego uproszczonego – jako że jest ono jednoinstancyjne i nie ma w nim stron w rozumieniu Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Działania podejmowane przez organ w ramach postępowania skargowego nie mają formy aktu lub czynności, o jakich mowa w art. 3 § 2 P.p.s.a. Przede wszystkim zaś w postępowaniu tym nie zapadają rozstrzygnięcia o prawach lub obowiązkach skarżącego, który jest tylko zawiadamiany (informowany) o sposobie załatwienia skargi (art. 238 § 1 K.p.a.). Do zawiadomień o sposobie załatwienia skargi zaliczyć należy również przekazywaną skarżącemu informację o tym, że zgodnie z art. 234 pkt 1 K.p.a. skarga zostanie rozpatrzona w toczącym się postępowaniu administracyjnym, którego skarga ta dotyczy i w którym składający skargę jest stroną. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 7 października 2016 r. sygn. akt I OSK 1950/16, zasadniczo cel postępowania skargowego (szeroko rozumiana poprawa funkcjonowania organów wykonujących zadania z zakresu administracji publicznej) jest inny niż cel postępowania jurysdykcyjnego (określenie praw i obowiązków stron postępowania). Postępowanie skargowe unormują przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, dotyczy ono działań organów administracji publicznej i jest oparte na konstytucyjnym prawie do inicjowania takiego postępowania przez każdy zainteresowany podmiot. Tym niemniej okoliczności te nie uzasadniają utożsamiania postępowania skargowego z administracyjnym postępowaniem jurysdykcyjnym, które jest sformalizowane, dwuinstancyjne i ramach którego organ decyduje o prawach i obowiązkach stron, tym samym określając sytuację prawną adresata normy prawnej zewnętrznego wobec tegoż organu. 4.3. Przedstawione wyżej cechy postępowania skargowego z Działu VIII K.p.a., które sprawiają, że we właściwości sądów administracyjnych nie mieści się rozpatrywanie skarg na kończącą to postępowanie czynność materialno-techniczną właściwego organu (zawiadomienie skarżącego o sposobie załatwienia sprawy), przesądzają także o niemożności zaskarżenia do sądu administracyjnego bezczynności organu w rozpoznaniu takiej skargi. Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a. nie stanowi podstawy do złożenia do sądu administracyjnego skargi na bezczynność organu w zakresie rozpoznania skargi opartej na art. 227 K.p.a. Nie ma racji Sąd ten twierdząc, że rozpoznanie skargi administracyjnej jest "czynnością z zakresu administracji publicznej, o jakiej mowa w tym przepisie". Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Przepis ten odnosi się zatem do przewlekłości i bezczynności w wydaniu aktów i podjęciu czynności, na które to akty i czynności skarga do sądu administracyjnego nie przysługuje z uwagi na stosowne wyłączenie zawarte w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Z przepisu tego wynika bowiem, że kontroli sądowej podlegają również inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, "z wyłączeniem" aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w Kodeksie postępowania administracyjnego, postępowań określonych w działach IV, V i VI Ordynacji podatkowej, postępowań, o których mowa w dziale V w rozdziale 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2019 r. poz. 768, 730, 1520, 1556 i 2200), oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy wymienionych ustaw. Powyższe nie zmienia jednak podstawowego założenia sądowej kontroli administracji publicznej, które należało mieć na względzie dokonując wykładni art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a., a mianowicie objęcia tą kontrolą działań organów administracji publicznej realizowanych w ramach postępowań, w których wydawane są akty i podejmowane czynności dotyczące uprawnień i obowiązków stron. Do takich też postępowań należy odnieść możliwość złożenia skargi na przewlekłość i bezczynność w wydaniu aktu lub podjęciu czynności. Wynika to wprost z treści art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a., w którym – analogicznie jak w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. wskazano właśnie "akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa". Tym samym tego rodzaju aktów i czynności dotyczy zarówno wyłączenie możliwości ich zaskarżenia do sądu administracyjnego (art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a.), jak też możliwość wniesienia skargi na bezczynność i przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach, do których odnosi się to wyłączenie (art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a.). Skoro zaś ani samo postępowanie skargowe z Działu VIII K.p.a., ani przewidziana w tym postępowaniu czynności w postaci zawiadomienie skarżącego o sposobie załatwienia sprawy nie podlegają kontroli sądów administracyjnych (nie mieszczą się we właściwości tych sądów określonej w art. 3 § 2 P.p.s.a.), to nieprawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że bezczynność Naczelnika UC-S w rozpoznaniu skargi złożonej w oparciu o art. 227 K.p.a. może być przedmiotem skargi do sądu administracyjnego, ponieważ mieści się w dyspozycji art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a., jako skarga na bezczynność w sprawie dotyczącej innych niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w Kodeksie postępowania administracyjnego. Sąd pierwszej instancji stanowisko to oparł na błędnym założeniu, że "rozpoznanie skargi administracyjnej jest bowiem czynnością z zakresu administracji publicznej, o jakiej mowa w przytoczonym wyżej przepisie". Dodać należy, że stanowisko o niedopuszczalności skargi na bezczynność w rozpoznaniu skargi przewidzianej w art. 227 K.p.a. zajęte zostało także w postanowieniach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 stycznia 2016 r. sygn. akt I OSK 3433/15 oraz z 7 października 2016 r. sygn. akt I OSK 1950/16. Wniesioną przez Skarżącą skargę na bezczynność Naczelnika UC-S w rozpoznaniu skargi z 22 listopada 2019 r. należało więc odrzucić na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a. z uwagi na brak właściwości sądu administracyjnego do rozpoznania tej skargi. Ponieważ Sąd pierwszej instancji tego nie uczynił, przesłankę odrzucenia skargi Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił z urzędu. 4.4. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 189 w związku z art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i odrzucił skargę Skarżącej, jako wniesioną w sprawie, która nie należy do właściwości sądów administracyjnych. 4.5. Zgodnie z art. 203 P.p.s.a. stronie, która wniosła skargę kasacyjną należy się zwrot poniesionych przez nią niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego, jeżeli do uchylenia wyroku doszło w wyniku uwzględnienia skargi kasacyjnej. W niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok z urzędu na podstawie art. 189 P.p.s.a. z przyczyn niezależnych od treści skargi kasacyjnej. Innymi słowy, przyczyną uchylenia wyroku nie było uwzględnienie skargi kasacyjnej. Nie jest to sytuacja przewidziana w art. 203 P.p.s.a. Nie zaistniała zatem wskazana w art. 209 P.p.s.a. przesłanka do rozstrzygnięcia wniosku Skarżącej o zwrot kosztów postępowania. Natomiast na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny postanowił o zwrocie na rzecz Skarżącej uiszczonego wpisu od skargi.