III FSK 4644/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 maja 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1851/20 w sprawie ze skargi H. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 6 maja 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1851/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę H. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 31 lipca 2020 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do października 2014 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a". Skargę kasacyjną od powyższego orzeczenia wniósł H. L. zaskarżając ten wyrok w całości. W oparciu o przepis art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. poprzez zaakceptowanie naruszenia przez organy podatkowe art. 121, art 187 § 1, art. 191 i art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) – dalej jako: "O.p" przejawiające się zaniechaniem przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego sądowego z zakresu rachunkowości w celu dokonania przez niego oceny, czy w dniu odwołania H. L. z zarządu spółki zachodziły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości A. [...] Sp. z o. o. (Spółka), gdyż przesłanką egzoneracyjną, uwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności jest wykazanie, że niezgłoszenie ww. wniosku nastąpiło nie z jego winy, co w konsekwencji skutkowało uznaniem, iż skarżący nie miał możliwości złożenia takiego wniosku, oraz że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości co przyczyniło się do błędnego orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe wraz ze Spółką, 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez niezebranie całego materiału dowodowego i dokonanie jego oceny w sposób dowolny i wybiórczy prowadzący do pominięcia dowodów wskazujących na to, że w dniu odwołania skarżącego z funkcji prezesa zarządu spółki nie istniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, gdyż zaległości podatkowe w podatku za okres od kwietnia do października 2014 r. powstały z dniem 23 listopada 2017 r. w którym zostały wydane decyzje Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R., o znakach [...] oraz [...], podczas gdy zgodnie z uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z dnia 1 czerwca 2015 r. skarżący został odwołany z ww. funkcji, 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych przejawiające się założeniem z góry przez organy podatkowe strategii działania wobec osoby podatnika i prowadzenie postępowania podatkowego w celu obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki a nie ustalenia istnienia bądź braku tej odpowiedzialności po stronie skarżącego - w konsekwencji naruszenie prawa materialnego, a mianowicie: 1. art. 116 § 1 i § 2 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że pełnienie funkcji członka zarządu jest okolicznością, która wyklucza możliwość wykazania braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do wniosku, że pełnienie funkcji członka zarządu jest jedynie pozytywną przesłanką do orzeczenia solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki i wpływa na podwyższenie wymagań odnośnie poziomu staranności, jaką powinien dołożyć członek zarządu przy ocenie zasadności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ale nie wyklucza możliwości wykazania braku winy w niezgłoszeniu takiego wniosku, 2. art. 116 § 1 pkt. 1 lit. b) O.p. poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że niezłożenie wniosku o upadłość spółki nastąpiło z winy skarżącego, podczas gdy prawidłowa ocena okoliczności faktycznych prowadzi do wniosku, iż w czasie sprawowania funkcji prezesa zarządu przez skarżącego kondycja ekonomiczno-finansowa była dobra, Spółka była wypłacalna i nie posiadała zaległości podatkowych, wobec powyższego nie było podstaw do przypuszczania, że Spółka mogła znajdywać się w sytuacji, w której jej długi przewyższały wartość jej majątku, a tym samym w 2014 r. istniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, 3. art. 10 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.) – dalej jako "P.u.n" poprzez bezpodstawne uznanie, że w okresie, w którym skarżący zasiadał w zarządzie Spółki ziściła się przesłanka uzasadniająca zgłoszenie wniosku o zgłoszenie upadłości (Spółka była niewypłacalna), podczas gdy w aktach sprawy nie znajdują się dowody uzasadniające powyższą tezę, wręcz przeciwnie z okoliczności sprawy wynika, iż zobowiązania podatkowe wynikające z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. stało się wymagalne w dniu wydania decyzji, tj. 23 listopada 2017 r. kiedy H. L. nie reprezentował Spółki, a także nie prowadził jej spraw, co za tym idzie nie był uprawniony do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki i nie miał na to żadnego wpływu, w związku z czym nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku w 2014 r. kiedy wymagalne stało się zobowiązanie podatkowe wynikające z ww. decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R., 4. art. 11 ust 1 P.u.n. poprzez bezpodstawne uznanie, iż nieuregulowane zobowiązanie podatkowe staje się zaległością nie w dacie wydania decyzji, a w dacie, gdy upłynął ustawowy termin jej płatności, podczas gdy prawidłowa analiza ww. przepisu winna prowadzić do wniosku, iż kładzie on nacisk na nieuregulowanie przez podmiot wymagalnych zobowiązań pieniężnych, wobec czego w niniejszej sprawie zobowiązania pieniężne istniały, bo powstały z mocy prawa, lecz stały się wymagalne z momentem pojawienia się w obrocie decyzji określającej jej wysokość, tym samym organ podatkowy zarówno I jak i II instancji oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie błędnie wziął pod uwagę przy analizie wypłacalności Spółki w 2014 r., gdy kwoty zobowiązań podatkowych zostały określone w decyzjach wydanych 23 listopada 2017 r. Mając powyższe na uwadze skarżący wniósł: - na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji; - na podstawie art. 203 oraz 204 P.p.s.a. o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych, - na podstawie art. 176 § 2 P.p.s.a. o rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym, wobec zrzeczenia się przez skarżącego kasacyjnie rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. (w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z kolei z art. 116 § 2 O.p. wynika, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Z powołanych przepisu wynika, że warunkiem orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest ustalenie, że osoba trzecia w okresie kiedy powstało i podlegało zapłacie zobowiązanie podatkowe Spółki była członkiem zarządu spółki, co w niniejszej sprawie zostało ustalone, i co do zasady nie jest kwestionowane. Ponadto konieczne jest ustalenie, że egzekucja z majątku Spółki okazała się nieskuteczna. Zaistnienie tej przesłanki także zostało ustalone, i ustalenie to nie jest kwestionowane w skardze kasacyjnej. Pomimo zaistnienia pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej (członka zarządu spółki kapitałowej) za zaległości podatkowe spółki organ podatkowy odstępuje od orzeczenia tej odpowiedzialności jeżeli członek zarządu/były członek zarządu wykaże którąkolwiek z okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności. W rozpoznawanej sprawie skarżący podnosi, że w okresie w jakim pełnił funkcję prezesa spółki nie zaistniały okoliczności uzasadniające zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Skarżący przyjmuje, że wymagalność zobowiązania w podatku od towarów i usług określonego w decyzji, dla celów zastosowania art. 116 O.p. należy przyjmować w dacie wydania decyzji a nie odnosić do okresu, w którym to zobowiązanie było wymagalne na podstawie przepisów ustawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko to jest błędne. Zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa już w momencie wskazanym przez przepisy prawa, a nie dopiero z chwilą wydania (doręczenia) decyzji w sprawie tego zobowiązania i jest wymagalne również z chwilą wynikającą z przepisów prawa. Decyzja dotycząca takich zobowiązań jedynie określa kwotę zobowiązania, które powstało już wcześniej i którego moment wymagalności również nastąpił wcześniej. Zmiana - na właściwą - kwoty zobowiązania w decyzji określającej (w porównaniu do złożonej deklaracji) nie powoduje bowiem zmiany zarówno momentu powstania zobowiązania podatkowego, jak i nie powoduje zmiany momentu wymagalności tego zobowiązania. Taki pogląd jest powszechnie akceptowany w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przyjmuje się, że przy ocenie właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy uwzględnić kwoty zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, które nie zostały zadeklarowane w ogóle, bądź we właściwej wysokości w terminach przewidzianych w ustawach, także wówczas, gdy decyzje podatkowe określające to zobowiązanie bądź określające je w wysokości wyższej niż deklarowana zostaną wydane, gdy członek zarządu nie pełni już swojej funkcji (wyroki WSA w: Olsztynie z 25 listopada 2020 r., I SA/Ol 568/20; Łodzi z 29 listopada 2016 r., I SA/Łd 918/16; Poznaniu z 16 lutego 2016 r., I SA/Po 1495/15; wyroki NSA z: 13 lutego 2008 r., FSK 1605/06; 10 stycznia 2017 r., II FSK 3737/14, 21 kwietnia 21 r., III FSK 3105/21). Istotne - z punktu widzenia powołanej przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. - jest pojęcie "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Na gruncie prawa podatkowego brak regulacji w tym zakresie. Zasadne jest zatem odwołanie się do norm prawa upadłościowego, a konkretnie art. 21 ust. 1 u.p.u.n., który stanowił w brzmieniu właściwym dla sprawy niniejszej, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Przepis ten expressis verbis określa termin, w którym dłużnik jest zobowiązany najpóźniej zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W świetle tej regulacji nie powinno więc budzić wątpliwości, że wniosek o ogłoszenie upadłości można uznać za złożony we "właściwym czasie" tylko wtedy, gdyby nie upłynęło więcej niż dwa tygodnie od chwili, gdy długi spółki przewyższyły wartość jego majątku (wyrok WSA w Poznaniu z 8 października 2010 r., I SA/Po 532/10). Również w orzecznictwie Sądu Najwyższego przyjmuje się, że termin 14 dni od chwili stwierdzonej niewypłacalności, o której mowa w art. 11 ust. 2 u.p.u.n. jest terminem maksymalnym dla złożenia wniosku, liczonym od wystąpienia przyczyny uzasadniającej jego zgłoszenie (wyrok SN z 15 lutego 2018 r., I UK 557/16). Rygor, o którym mowa w art. 21 ust. 1 p.u.n., jest emanacją naczelnej zasady prawa upadłościowego (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 O.p. ściśle (wyrok WSA w Bydgoszczy z 23 października 2017 r., I SA/Bd 643/17). Zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług należne od Spółki powstało z pierwszym dniem po zakończeniu okresu rozliczeniowego i powinno zostać skonkretyzowane w prawidłowej wysokości w deklaracjach podatkowych i zapłacone do dnia terminu ich płatności, tj. do 25 dnia miesiąca następnego po upływie okresu rozliczeniowego. Jednocześnie w świetle art. 51 § 1 O.p. powstanie zaległości podatkowej ma charakter obiektywny i jest niezależne od wydania przez organ podatkowy decyzji określającej prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego. Skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki bądź o otwarcie postępowania układowego. Organ odwoławczy, co Sąd pierwszej instancji słusznie zaakceptował, powołując się na art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 21 ust. 1 u.p.u.n., prawidłowo ustalił, kiedy spółka stała się niewypłacalna i kiedy zobowiązana była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Zgodnie z art. 10 p.u.n., w brzmieniu obowiązującym na dzień zaistnienia stanu niewypłacalności, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie natomiast do art. 11 ust. 1 i 2 P.u.n. dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Z powyższego wynika, że w art. 11 P.u.n. ustawodawca przewidział dwie niezależne przesłanki ogłoszenia upadłości dłużnika będącego osobą prawną tj.: niewykonywanie wymagalnych zobowiązań (ust. 1) oraz sytuację, w której zobowiązania dłużnika przekraczają jego majątek (ust. 2).Wystąpienie którejkolwiek z nich obliguje członka zarządu do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji prawidłowo ocenił poczynione w tym zakresie ustalenia organów podatkowych. Sąd I instancji prawidłowo przyjął, że zaległości Spółki z tytułu VAT za okresy od kwietnia do października 2014 r. wynosiły łącznie blisko 500 000 zł, w tym zaległość za kwiecień 2014 r. wyniosła 63 054 zł, a za maj 2014 r. – 55 258 zł. Brak kolejnych wpłat miał charakter trwałego, a nie jednostkowego nieregulowania zobowiązań. Tym samym niewątpliwie, w okresie kiedy skarżący pełnił funkcję w zarządzie zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Dlatego też skarżący chcąc się uwolnić od odpowiedzialności za zaległości Spółki obowiązany był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, czego nie uczynił. Sam termin wskazany w decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej jako "właściwy termin" złożenia wniosku upadłość tj. 14 dni od pierwszego dnia opóźnienia w spłacie drugiego zobowiązania, został przyjęty w sposób prawidłowy. Jak już wyżej wskazywano, zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług powstały z mocy samego prawa. Zostały natomiast ukryte przez Spółkę, za co winę ponosi jej zarząd obowiązany do prowadzenia spraw Spółki (w tym wykazywania zobowiązań podatkowych i płatności w terminie tych zobowiązań). Należy również zauważyć, że niezależnie od powyższego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zbadał zaistnienie w sprawie przesłanki z art. 11 ust. 2 P.u.n. Dokonał w tym zakresie ustaleń na podstawie sprawozdania finansowego Spółki za 2014 r. i uwzględniając kwotę zobowiązań wynikających z decyzji wymiarowej wydanej w stosunku do Spółki, uznał, że zobowiązania przekraczały wartość aktywów Spółki na koniec 2014 r. o kwotę 313 694,29 zł. Oznacza to, że wartość zobowiązań Spółki przewyższała na dzień 31 grudnia 2014 r. aktywa, co stanowiło z kolei ziszczenie przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, o której mowa w art. 11 ust. 2 P.u.n. Na tej podstawie wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być złożony na początku 2015 r. czyli również w okresie, w którym Skarżący pełnił jeszcze funkcję w zarządzie Spółki. Trafnie Sąd I instancji podkreślił, że skarżący nie może zasłaniać się tym, że informacje z ksiąg handlowych wskazywały na dobrą kondycję finansową przedsiębiorstwa, a zaległości w podatku od towarów i usług zostały określone dopiero w decyzji wydanej kilka lat później. Późniejsze określenie tych zobowiązań podatkowych przez organ podatkowy potwierdza tylko, że wcześniej nie zostały one prawidłowo wykonane przez podatnika (w momencie powstania obowiązku podatkowego) i jako nieuiszczone w terminach płatności przerodziły się w zaległości podatkowe. Nie budzi wątpliwości, że wynikające z decyzji wymiarowych nieuregulowane zaległości podatkowe, muszą być uwzględniana przy ocenie kondycji finansowej tej Spółki za 2014 r., mimo że skarżącemu treść decyzji nie była znana w czasie kiedy sprawował funkcję członka zarządu. Późniejsze określenie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług nie zmienia statusu tych zobowiązań, jako powstałych z mocy prawa zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 113/17). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. poprzez zaakceptowanie naruszenia przez organy podatkowe art. 121, art 187 § 1, art. 191 i art. 197 § 1 O.p przejawiające się tym, że Sąd I instancji błędnie zaaprobował zaniechanie przeprowadzenia przez organ podatkowy dowodu z opinii biegłego sądowego z zakresu rachunkowości, należy stwierdzić, że dowód z opinii biegłego organ podatkowy zobowiązany jest przeprowadzić, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga "wiadomości specjalnych" (art. 197 § 1 O.p.). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ustalenie okoliczności faktycznej, kiedy w spółce wystąpił stan niewypłacalności, należy do ustaleń, które samodzielnie powinny przeprowadzić organy podatkowe. Stanowisko to należy uznać za ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 28 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1221/15; z 19 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3638/15; z 30 czerwca 2020 r., sygn. akt II FSK 2230/19). Kwestia badania "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest bowiem przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy (wyrok NSA z 1 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 2684/17). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 116 § 1 i § 2 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że pełnienie funkcji członka zarządu jest okolicznością, która wyklucza możliwość wykazania braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarówno w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji nie pojawiła się tego rodzaju konstatacja. Zarówno organy podatkowe jak i Sąd I instancji słusznie przyjęły, że pełnienie funkcji członka zarządu spółki w terminie płatności zobowiązania jest przesłanką konieczną orzeczenia o odpowiedzialności tego członka za zobowiązania podatkowe spółki. Jednocześnie jednak poddały wyczerpującej analizie, w kontekście poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych, zaistnienie pozostałych ustawowo określonych w art. 116 O.p. przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki, nie wykluczając a priori możliwości uwolnienia się skarżącego od tej odpowiedzialności. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że niezasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 O.p. Naruszenia art. 121 § 1 O.p. nie można upatrywać w niezastosowaniu bądź niekorzystnym zastosowaniu określonej normy prawnej, której zastosowania podatnik sobie nie życzy, jeżeli w świetle obowiązującego prawa takie działanie organu byłoby nie tylko pożądane, ale również obowiązkowe. Sam fakt, iż podatnik z wywodami organów podatkowych się nie zgadza, nie może przesądzać o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 793/20). Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, po uprzednim rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym, w trybie art. 182 § 2 P.p.s.a., uznał zarzuty skargi kasacyjnej za niezasadne i stosownie do art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę. Bogusław Woźniak (spr.) Jan Rudowski Tomasz Zborzyński