I SA/Ke 193/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2021 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z .... nr ... w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki oddala skargę. 1. Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. z [...] r. nr [...]- [...], [...]: 1. umarzającą postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności M. G. jako Prezesa Zarządu D. Sp. z o.o. w S. (spółka) za zaległości podatkowe spółki w VAT za luty 2013 r. - wynikające z nieuregulowanego w całości zobowiązania podatkowego wykazanego w korekcie deklaracji [...] za ww. okres oraz za IV kwartał 2013 r. i I kwartał 2014 r., wynikające z nieuregulowanych w całości zobowiązań podatkowych wykazanych w deklaracjach [...] za ww. okresy - jako bezprzedmiotowe; 2. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności M. G. jako prezesa zarządu spółki wraz ze spółką, za zaległość podatkową spółki w VAT za III kwartał 2014 r. w kwocie: należność główna - [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę wynoszącymi na dzień wydania decyzji organu pierwszej instancji - [...] zł, razem - [...] zł, wynikającą z nieuregulowanego w całości zobowiązania podatkowego wykazanego w deklaracji [...] za okres jw.; 3. stwierdzającą, że powyższa odpowiedzialność ma charakter odpowiedzialności solidarnej wraz ze spółką; 4. stwierdzającą, że termin płatności ww. zobowiązania podatkowego wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji. 1.1 Organ wskazał na ramy prawne rozstrzygnięcia, tj. art. 107 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej stanowiący podstawę do określenia solidarnej odpowiedzialności podatnika z osobami trzecimi oraz art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, który określa przesłanki orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółek. 1.2 Organ odwoławczy stwierdził prawidłowość rozstrzygnięcia organu I instancji w zakresie punktu 1 dotyczącego IV kwartału 2013 r. i I kwartału 2014 r. W trakcie trwania postępowania dokonano wpłat, co ograniczyło zaległości podatkowe spółki do podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. W związku z czym bezprzedmiotowym stało się prowadzenie ww. postępowania w stosunku do zaległości spółki w VAT za luty 2013 r., IV kwartał 2013 r. i I kwartał 2014 r. W zakresie VAT za III kwartał 2014 r. termin płatności przypadał na [...] r., zatem licząc od końca 2014 r. nominalny pięcioletni termin jego przedawnienia upłynąłby [...] r. Jednak, na podstawie tytułu wykonawczego z [...] r., naczelnik przerwał bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązania poprzez skuteczne zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego spółki u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem - Alior Bank S.A. Bank odebrał zawiadomienie o zajęciu [...] r., wobec czego - stosownie do art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej - bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązań rozpoczął się na nowo [...] r. i zakończy [...] r. Przedawnienie nastąpi więc [...] r. Zatem w tym zakresie nie zachodzi bezprzedmiotowość postępowania. 1.3 W ocenie organu chybiony jest zarzut odwołania co do nieistnienia zaległości spółki w stosunku do Skarbu Państwa. Autor odwołania niezasadnie upatruje brak tych zaległości w stwierdzeniu, że to Skarb Państwa jest dłużnikiem spółki. Po pierwsze, przedmiotowa zaległość VAT dotyczy III kwartału 2014 r., a zadeklarowana kwota zwrotu VAT - I kwartału 2018 r. Są to więc różne, niezależne od siebie rozliczenia podatkowe. Po drugie, nadwyżka VAT wynikająca z korekty deklaracji [...] za I kwartał 2018 r. została zakwestionowana w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej, a następnie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. z [...] r. Postępowanie odwoławcze w tej sprawie nie zostało zakończone. Zatem samoobliczenie podatku przez spółkę zostało "zastąpione" rozliczeniem organu podatkowego przedstawionym w ww. nieostatecznej decyzji. Zgodnie z wydrukiem stanu zaległości spółki na [...] r. spółka nadal posiada zaległość z tytułu VAT za III kwartał 2014 r. w kwocie [...]zł. Niesłuszne jest więc stwierdzenie strony, że z powodu nieistnienia zaległości spółki w stosunku do Skarbu Państwa nie zachodzi w ogóle przesłanka z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut co do popełnienia w zaskarżonej decyzji błędów rachunkowych. Organ szczegółowo przedstawił sposób zaksięgowania wpłat wskazanych w odwołaniu i stwierdził, że wskazane przez stronę jako nierozliczone wpłaty dłużnika zajętej wierzytelności spółki w kwocie [...]zł zostały uwzględnione oraz rozliczone przez organ podatkowy. 1.4 Organ na podstawie aktu notarialnego z [...] r., Repertorium [...] z [...] r. oraz zapisów w KRS ustalił, że zaległość podatkowa spółki z tytułu zobowiązania VAT za III kwartał 2014 r., której termin płatności upłynął [...] r. - powstała w czasie pełnienia przez M. G. funkcji prezesa zarządu tej spółki. 1.5 Organ stwierdził, że w sprawie zachodzi przesłanka z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Spółka złożyła deklarację [...] za III kwartał 2014 r., wykazując kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł. Zobowiązanie nie zostało uregulowane przez spółkę, wobec czego stało się zaległością podatkową i naczelnik wystawił [...] r. tytuł wykonawczy. Po dokonaniu czynności egzekucyjnych, postanowieniem z [...] r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki na podstawie powyższego tytułu wykonawczego ze względu na stwierdzenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Egzekucja prowadzona na podstawie tytułu wykonawczego z [...] r. okazała się tylko częściowo skuteczna i również postępowanie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniem z [...] r. Następnie, naczelnik wystawił kolejny tytuł wykonawczy nr [...], który obejmuje zaległość podatkową spółki z tytułu VAT za III kwartał 2014 r. Postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tego tytułu wykonawczego zostało też umorzone postanowieniem naczelnika z [...] r. ze względu na bezskuteczność egzekucji. W wyniku rozpatrzenia zażalenia spółki wniesionego na to postanowienie, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] r., znak: [...] [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Z kolei, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z [...] r., sygn. akt I SA/Ke [...] oddalił skargę na ww. postanowienie organu drugiej instancji. Z powyższych postanowień, jak i akt sprawy wynika, że spółka nie prowadziła działalności gospodarczej. Organ egzekucyjny w toku postępowania egzekucyjnego wykonywał szereg czynności w celu zastosowania środków egzekucyjnych - zajęć wierzytelności spółki, rachunków bankowych. [...] S. J. Kaliś poinformował, że prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce z wniosków różnych wierzycieli (m.in. ZUS, PGE Obrót S.A., Urząd Dozoru Technicznego), a wyegzekwowaną kwotę [...]zł wypłaci tym wierzycielom. Również Sąd Rejonowy w S.-K. poinformował organ egzekucyjny, że na rachunku sum depozytowych sądu nie figuruje żadna kwota wpłacona lub należna dla spółki. Na podstawie odpowiedzi udzielonych przez Idea Bank S.A., Santander Bank [...] S.A. oraz Bank Pekao S.A. ustalono, że w tych bankach spółka nie posiadała już rachunków bankowych. Natomiast Alior Bank S.A. poinformował, że dłużnik posiada rachunek bankowy, do którego liczne egzekucje skierowali komornicy sądowi. Równocześnie organ egzekucyjny systematycznie prowadził działania zmierzające do ustalenia składników majątkowych spółki, do których można by było zastosować środki egzekucyjne. W tym celu prowadzono m.in. monitoring składanych plików JPK VAT. Jednak w okresie od grudnia 2018 r. do grudnia 2019 r. spółka nie złożyła takich plików. Organ wskazał ponadto, że egzekucja do wyjawionych przez stronę: wierzytelności [...] S.A. oraz F. Sp. z o.o. wobec spółki okazała się nieskuteczna. [...] sądowy J. K. poinformował dyrektora, że w wyniku zajęcia wierzytelności należnej dłużnikowi spółce uzyskano kwotę [...]zł, z której w pełni zaspokojono należności ZUS. Pozostała kwota (43.804,34 zł) przypadła pozostałym wierzycielom cywilnoprawnym. Z kolei, odnośnie zwrotu VAT, naczelnik decyzją z [...] r., określił dla spółki kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za I kwartał 2018 r. w wysokości [...] zł oraz ustalił za I kwartał 2018 r. kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości [...] zł. Postępowanie odwoławcze od tej decyzji jest w toku. W ocenie organu nie można więc twierdzić, że wykazana w wysokości około 1,9 mln zł wierzytelność z tytułu zwrotu VAT istnieje. Podatnik poinformował, że aktualne saldo kasy wynosi [...] zł, gdyż wszystkie środki z kasy zostały przeznaczone na spłaty zobowiązań spółki z tytułu kredytów bankowych, a spłaty dokonał jako prezes spółki za pośrednictwem swojego rachunku bankowego. 1.6 Organ odwoławczy nie podzielił twierdzeń podatnika o błędnym zastosowaniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, podczas gdy powinien być zastosowany art. 112 § 1 tej ustawy, gdyż spółka dokonała sprzedaży przedsiębiorstwa (stosownie do wyroku Sądu Okręgowego w K. dla [...] Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o.). Adresatem decyzji nie powinien więc być, według strony, członek zarządu spółki, lecz nabywcy przedsiębiorstwa. Organ wskazał, że wyrok Sądu Okręgowego nie rozstrzyga sprawy podatkowej, a art. 112 § 1 Ordynacji podatkowej funkcjonuje niezależnie od art. 116 § 1 tej ustawy. 1.7 W związku z ustaleniem, że podatnik nie zgłosił wniosku o upadłość spółki w jakimkolwiek czasie, do analizy występowania w sprawie przesłanek uwalniających stronę od odpowiedzialności podatkowej pozostaje brak winy podatnika w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania zapobiegającego jej ogłoszeniu. W tym zakresie organ wskazał na uregulowania zawarte w ustawie z [...] r. Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. art. 21 ust. 1 i ust. 2, art. 10, art. 11 ust. 1 i ust. 2. Przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego nie uzależniają obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od kondycji finansowej dłużnika, lecz zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 nakazują jego obligatoryjne zgłoszenie nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Podstawa ta, zgodnie z art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego następuje wówczas, gdy dłużnik staje się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1), albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika (będącego m.in. spółką z o.o. zgodnie art. 11 ust. 2). Wystąpienie każdej ze wskazanych powyżej okoliczności stanowi samodzielną przesłankę obligującą dłużnika do zgłoszenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości. Organ ustalił, że niewypłacalność spółki zaistniała [...] r. Określając tę datę wzięto pod uwagę niezapłacenie przez spółkę zobowiązań z tytułu: VAT za luty 2013 r., z terminem płatności: [...] r., pobranej lecz nieodprowadzonej zaliczki na poczet zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń za maj 2013 r., z terminem płatności: [...] r., składek odprowadzanych do ZUS za maj 2013 r., z terminem płatności: [...] r. Przyjmując, że spółka stała się niewypłacalną [...] r., tzw. właściwym czasem, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, na złożenie wniosku o upadłość spółki przez podatnika był [...] r. Tego jednak strona nie uczyniła we właściwym, ani też późniejszym czasie, np. po powstaniu kolejnych zaległości podatkowych spółki. Organ ustalił ponadto, że spółka miała kłopoty z utrzymaniem płynności finansowej (wskaźnik mniejszy od 1) już na koniec 2011 r. jak i w 2012 r. Z bilansu spółki na koniec 2013 r. i 2014 r. widoczna jest poprawa sytuacji finansowej, jednak jest ona rezultatem sprzedaży składników majątkowych Spółki. 1.8 W ocenie organu podatnik nie wykazał też braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Miał bowiem wiedzę o nieuregulowanych przez spółkę wymagalnych zobowiązaniach, w tym podatkowych i z tytułu ubezpieczeń społecznych oraz cywilnoprawnych, których egzekucję prowadził komornik sądowy. 1.9 W zakresie ostatniej z przesłanek egzoneracyjnych jaką jest wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części organ podniósł, że w stosunku do wszystkich składników majątku spółki, wskazanych w trakcie trwania postępowania przez podatnika, podjęto czynności egzekucyjne, które nie doprowadziły jednak do wykonania ciążącego na spółce zobowiązania podatkowego. Zarówno zajęcie wierzytelności u komornika sądowego, w sądzie rejonowym, rachunków bankowych, kontrahentów itp. (z wyjątkiem wierzytelności u [...] S.A., które doprowadziło do niewielkiego zmniejszenia się zaległości spółki za III kwartał 2014 r.) nie przyniosło oczekiwanych rezultatów. Z kolei, zarzuty strony co do nieprawidłowego działania komornika sądowego i administracyjnego organu egzekucyjnego z pewnością nie wypełniają omawianej przesłanki egzoneracyjnej. 2. Na powyższą decyzję M. G. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania lub przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zarzucił naruszenie: 1. art. 6 pkt 1 ustawy o VAT poprzez jego nieuwzględnienie; 2. art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe przyjęcie przez organ, że istnieją zaległości podatkowe spółki, a ponadto, że zaistniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a nadto, że jako członek zarządu skarżący ponosi odpowiedzialność za niezgłoszenie przedmiotowego wniosku w zw. z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, art. 365 k.p.c., art. 59 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. 2.1 Zdaniem skarżącego, organ drugiej instancji przyznaje w uzasadnieniu decyzji, że przyczyna umorzenia postępowania egzekucyjnego znak: [...] przez organ I instancji była fikcyjna, gdyż nie zaistniała przesłanka bezskuteczności egzekucji. Organ posiadał wiedzę o wyegzekwowaniu przez komornika sądowego kwoty [...]zł, lecz zrezygnował z egzekucji z własnej woli. Skoro więc egzekucja wobec spółki nie była bezskuteczna, co wynika wprost z zaskarżonej decyzji, to konsekwentnie nie było możliwości zastosowania art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Gdyby nawet przyjąć, że wyegzekwowana przez sądowy organ egzekucyjny kwota nie wystarczałaby na zaspokojenie wierzytelności z tytułu wykonawczego nr [...], to oczywistym jest, że organ nie mógł przenieść na skarżącego odpowiedzialności za całe zobowiązanie, wynikające z tego tytułu wykonawczego, lecz co najwyżej wierzytelność pomniejszoną o kwotę, którą organ mógł bez problemu uzyskać z podziału kwoty [...]zł, a do której to egzekucji w ogóle nie przystąpił. Z tej przyczyny, według skarżącego, gdyby nawet hipotetycznie przyjąć, że decyzje organów obu instancji co do zasady byłyby prawidłowe, to wskazane w pkt 2 decyzji kwoty już nie. 2.2 Skarżący szczegółowo opisał przyczyny powstania zobowiązania podatkowego. W tym zakresie wskazał na wyrok Sądu Okręgowego w K. w sprawie VII GC [...] potwierdzający, że spółka dokonała zbycia swojego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. W umowie z [...] r. D. G., działając w imieniu [...] Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o. w § 1 uznał roszczenia spółki w stosunku do [...] Sp. zo.o. w kwocie [...]zł, z czego [...] zł objęte jest tytułem wykonawczym - aktem notarialnym rep. A [...], któremu Sąd Rejonowy w K. nadal klauzulę wykonalności. Zaznaczył, że o wierzytelności spółki w stosunku do [...] Sp. z o.o. poinformował naczelnika przedkładając umowę z [...] r., ale organ nie był zainteresowany wszczęciem postępowania egzekucyjnego z tej wierzytelności i takiego postępowania nie wszczął. Zdaniem skarżącego, jako członek zarządu spółki wykonał obowiązek, wynikający z treści art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, tj. wskazał organowi mienie spółki, z którego mógł przeprowadzić egzekucję. Organ nie podjął żadnych czynności egzekucyjnych w stosunku do przysługującej spółce wierzytelności. Naczelnik w 2013 r. wszczął egzekucję z wierzytelności spółki w stosunku do [...] Sp. z o.o. Spółka ta potwierdziła istnienie wierzytelności, ale już [...] r. wiceprezes zarządu tej spółki D. G. zaprzestał spłacania zobowiązań wobec spółki i złożył organowi pismo z nieprawdziwą informacją o rzekomej spłacie swoich zobowiązań wobec spółki. Jak wynika z porozumienia z [...] r. było to oświadczenie nieprawdziwe, ale organ zamiast sprawdzić tę informację i kontynuować egzekucję z wierzytelności spółki umorzył postępowanie egzekucyjne, rezygnując z wyegzekwowania należności Skarbu Państwa w tym okresie. Wobec rezygnacji organu z egzekucji z wierzytelności, spółka zwróciła się do Sądu Rejonowego w K. o nadanie klauzuli wykonalności na tytuł egzekucyjny - akt notarialny rep. A [...], w którym [...] Sp. z o.o. poddało się egzekucji do kwoty [...]zł. Po tym spółka wszczęła postępowanie egzekucyjne w stosunku do [...] Sp. z o.o. Z kolei wierzyciele spółki dokonali zajęcia wierzytelności spółki, m.in. ZUS do kwoty [...]zł i [...] zł tytułem odsetek, a także wierzyciele uprawnieni do zaspokojenia w dalszej kategorii: PGE Obrót S.A. i Urząd Dozoru Technicznego. Egzekucja z wierzytelności toczy się nadal. Do egzekucji przystąpił też Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.-K., ale z uwagi na informację o przekazaniu wyegzekwowanych kwot na rachunek depozytowy Sądu Rejonowego w K., naczelnik zrezygnował z prowadzenia egzekucji i umorzył postępowanie egzekucyjne z powodu rzekomej bezskuteczności. 2.3 Ponadto w ocenie skarżącego jakiekolwiek zobowiązanie spółki z tytułu VAT nie istnieje, a zatem nie może być też przeniesione na członka zarządu. Zastosowanie w tych okoliczności art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej było wadliwe. Spółka wnosi aby Skarb Państwa oddał jej tylko te pieniądze, które, jak się okazało niesłusznie wpłaciła tytułem VAT od czynności, która temu podatkowi nie podlegała, tj. zbycia przedsiębiorstwa. W ww. wyroku sąd nie miał wątpliwości, że doszło do zbycia przedsiębiorstwa spółki. Ponieważ czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT, spółka po dokonaniu korekt faktur z niesłusznie naliczonym VAT w stawce 23% na faktury zwolnione z tego podatku, zwróciła się o zwrot kwot wpłaconych przez spółkę. Zatem, w ocenie skarżącego, to nie spółka jest dłużnikiem Skarbu Państwa z tytułu VAT, a odwrotnie - to Skarb Państwa jest dłużnikiem spółki, co wprost wynika ze złożonej deklaracji [...] Z uwagi na konieczność skorygowania faktur z 2013 r., nadwyżka podatku do zwrotu dotyczy tego okresu, nie mogła - wbrew twierdzeniom organu - powstać zaległość podatkowa z III 2014 r., gdyż w okresie wcześniejszym powstała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, podlegająca zwrotowi lub rozliczeniu. Zdaniem skarżącego stanowisko organu podatkowego, który kontestuje prawomocny wyrok Sądu Okręgowego w K. nie zasługuje na uwzględnienie. Skoro sąd prawomocnie orzekł, że spółka zbyła przedsiębiorstwo, a nabywcy tego przedsiębiorstwa odpowiadają solidarnie ze zbywcą za jego zobowiązania zgodnie z art. 554 k.c. i spółka, stosując się do tego orzeczenia, dokonuje korekty. Skarżący wskazał ponadto na orzecznictwo sądów administracyjnych w zakresie definiowania "zbycia przedsiębiorstwa". 2.4 W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. 2.5 Na rozprawie [...] r. pełnomocnik skarżącego wniósł, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. o zawieszenie postępowania z uwagi na postępowanie trwające przez Sądem Okręgowym w W. (sygn. akt I C [...]) o ustalenie ciągu transakcji pomiędzy spółką a spółką F. i [...] sp. z o.o. mających miejsce w 2013 r. i na początku 2014 r. dotyczących zbycia przedsiębiorstwa spółki. Sąd na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. odmówił zawieszenia postępowania. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: 3.1 Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2021 r., poz. 137 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2019, poz. 2325), dalej "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady- związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Realizując wyżej określone granice kontroli, sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe. 3.2 Przedmiotem kontroli sądu jest decyzja organu podatkowego orzekająca o solidarnej odpowiedzialność podatkowej skarżącego, jako członka zarządu spółki ze spółką z tytułu zaległości podatkowych i odsetek od tych zaległości. Organ prawidłowo powołał podstawę prawną rozstrzygnięcia. Z przepisu art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Jeżeli przepisy nie stanowią inaczej, osoby te mogą także odpowiadać m.in. za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatnika, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych podatnika, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i koszty postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 2 pkt 1, 2, 3 i 4 Ordynacji podatkowej). Stosownie zaś do art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zasady odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zaległości podatkowych kształtują się następująco: za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swym majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że: 1. we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy; 2. nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Określona wyżej odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje przy tym zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Z przepisu tego wynika, że organ podatkowy zobowiązany jest wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna (przesłanki pozytywne odpowiedzialności). Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (przesłanki negatywne odpowiedzialności). 3.3 Sąd stwierdził, że organ stosownie do wymogów art. 116 Ordynacji podatkowej wykazał, że zaległości podatkowe (będące przedmiotem orzekania) powstały z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu. Zaległość podatkowa dotyczy bowiem zobowiązania w VAT za III kwartał 2014 r., którego termin płatności upływał [...] r. Skarżący uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki nr [...] z [...] r. został powołany na prezesa zarządu spółki z dniem [...] r. i pełnił tę funkcję w dniu wydania zaskarżonej decyzji, co wynika z zapisów Krajowego Rejestru Sądowego. Oznacza to, że w dniu upływu terminu płatność ww. zobowiązania podatkowego skarżący sprawował funkcję prezesa zarządu spółki. Okoliczność pełnienia funkcji prezesa zarządu w przedstawionym okresie nie jest kwestionowana przez skarżącego. Skarżący kwestionuje natomiast istnienie zaległości podatkowej w VAT za III kwartał 2014 r. W skardze podnosi, że nie doszło do czynności cywilnoprawnej (sprzedaży składników majątkowych), która zrodziła obowiązek podatkowy. W tym zakresie wskazuje na wyrok Sądu Okręgowego w K. z [...] r. sygn. VII GC [...], który stwierdził, że doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa spółki, która to czynność nie podlega opodatkowaniu VAT. W związku z powyższym spółka dokonała korekt faktur z niesłusznie jej zdaniem naliczonym 23% VAT na faktury zwolnione z tego podatku i zwróciła się o zwrot kwot wpłaconych przez spółkę. Z tych względów skarżący uważa, że to Skarb Państwa powinien zwrócić spółce nadpłacony podatek. Dodatkowo skarżący zwrócił się, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. o zawieszenie postępowania z uwagi na postępowanie trwające przez Sądem Okręgowym w W. (sygn. akt I C [...]) o ustaleniu ciągu transakcji pomiędzy spółką a spółką [...] i [...] sp. z o.o. mających miejsce w 2013 r. i na początku 2014 r. dotyczących zbycia przedsiębiorstwa spółki. Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu należy podkreślić, że ramy prawne rozstrzygnięcia wyznacza art. 116 Ordynacji podatkowej, określający przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu. Jedną z nich jest istnienie zaległości, co do której członek zarządu ma ponosić solidarną wraz ze spółką odpowiedzialność. Przesłanki te badane są na datę orzekania przez organ. W dniu wydania zarówno decyzji organu I jak i II instancji istniała natomiast, złożona przez spółkę deklaracja VAT – 7 za III kwartał 2014 r., z której wynikał należny do zapłaty podatek. Wymaga wyjaśnienia, że zadeklarowana kwota zwrotu VAT dotyczy innego okresu rozliczeniowego, tj. I kwartału 2018 r. Są to więc różne, niezależne od siebie rozliczenia podatkowe. Ponadto, nadwyżka VAT wynikająca z korekty deklaracji [...] za I kwartał 2018 r. została zakwestionowana w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej, a następnie nieostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. z [...] r., znak: [...] Oznacza to, że rozliczenie podatku wynikające ze złożonej przez spółkę korekty zostało zastąpione decyzją podatkową. Zgodnie z wydrukiem stanu zaległości spółki na [...] r. w Urzędzie Skarbowym w S.-K. spółka nadal posiada zaległość z tytułu VAT za III kwartał 2014 r. w kwocie [...]zł, co uprawniało organ w dacie orzekania, wbrew twierdzeniom skarżącego, do oceny przesłanek z art. 116 Ordynacji podatkowej. Z tych samych względów wpływu na ocenę przesłanek z art. 116 Ordynacji podatkowej (w tym bezpośredniego wpływu na istnienie zaległości w VAT wynikającej z deklaracji podatkowej w dacie wydania zaskarżonej decyzji) i treść rozstrzygnięcia nie może mieć wyrok sądu wskazany przez skarżącego na rozprawie. Innymi słowy rozstrzygnięcie w postępowaniu przywołanym przez skarżącego w niniejszej sprawie nie ma waloru zagadnienia wstępnego z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., co uzasadniało odmowę zawieszenia postępowania. Ewentualne przyszłe zmiany w zakresie istnienia czy też wysokości tychże zaległości będą miały wpływ na możliwość czy też zakres ich egzekwowania. 3.4 Sąd stwierdził ponadto prawidłowość ustaleń w zakresie przesłanki bezskuteczności egzekucji. Pojęcie bezskuteczności egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w Ordynacji podatkowej, ani w przepisach regulujących postępowanie egzekucyjne w administracji. Przyjmuje się, że bezskuteczność egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08; CBOIS), przy czym o bezskuteczności egzekucji nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. wyrok NSA z 12 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1358/07; CBOIS). W niniejszej sprawie w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki nie ustalono majątku, z którego egzekucja byłaby skuteczna. Przede wszystkim o bezskuteczności egzekucji świadczy fakt, że prowadzone postępowanie egzekucyjne nie przyniosło oczekiwanego rezultatu w postaci realizacji należności objętej tytułem wykonawczym dotyczącym VAT za III kwartał 2014 r. Powyższe potwierdzają informacje uzyskane od skarżącego 27 września 2019 r. podczas wyjawienia majątku spółki. Skarżący wskazał wówczas, że nie posiada żadnego majątku ruchomego jak i nieruchomego, nie prowadzi działalności gospodarczej. Wyjawił natomiast wierzytelności [...] S.A. oraz [...] Sp. z o.o. wobec spółki. Podał również, że na rachunku depozytowym [...] Sądowego w S.-K. znajduje się kwota [...]zł. Jako kolejną wierzytelność stanowiącą majątek spółki - wskazał należny spółce zwrot VAT w wysokości około 1,9 mln zł. Zeznał ponadto, że jest w posiadaniu środków w kwocie [...]zł ujawnionych w bilansie. Jednak w piśmie z [...] r. poinformował organ egzekucyjny, że aktualne saldo kasy wynosi [...] zł, gdyż wszystkie środki z kasy zostały przeznaczone na spłaty zobowiązań spółki z tytułu kredytów bankowych. Istotne przy tym jest, że zajęcia wierzytelności [...] Sp. z o.o. oraz [...] Sp. z o.o. okazały się nieskuteczne, a kwestia kwoty do zwrotu VAT została wyjaśniona w punkcie 3.3 uzasadnienia wyroku. Z informacji uzyskanej od Sądu Rejonowego w S.-K. wynika natomiast, że na rachunku sum depozytowych sądu nie figuruje żadna kwota wpłacona lub należna dla spółki. Ponadto, organ egzekucyjny prowadził działania zmierzające do ustalenia składników majątkowych spółki, do których można by było zastosować środki egzekucyjne. W tym celu prowadzono m.in. monitoring składanych plików JPK VAT. Ustalono, że w okresie od grudnia 2018 r. do grudnia 2019 r. spółka nie złożyła takich plików. Na podstawie odpowiedzi udzielonych przez Idea Bank S.A., Santander Bank [...] S.A. oraz Bank Pekao S.A. ustalono, że w tych bankach spółka nie posiadała już rachunków bankowych. Alior Bank S.A. poinformował natomiast, że dłużnik posiada rachunek bankowy, do którego liczne egzekucje skierowali komornicy sądowi. Bezskuteczność egzekucji potwierdzają postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skarżysku - Kamiennej o umorzeniu postępowania administracyjnego z [...] r. nr [...], z [...] r. nr [...], z [...] r. nr [...], ze względu na bezskuteczność egzekucji. W wyniku rozpatrzenia zażalenia spółki wniesionego na to ostatnie postanowienie, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] r. nr 2601- [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Z kolei, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z [...] r., sygn. akt I SA/Ke [...] oddalił skargę na ww. postanowienie organu drugiej instancji. W konsekwencji sąd stwierdza, że zarzuty skargi kwestionujące ocenę przesłanki bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki są nieuzasadnione. Odnośnie eksponowanej przez skarżącego kwestii umowy z [...] r. dotyczącej wierzytelności spółki w stosunku do [...] sp. z o.o. należy wskazać, że wskutek tej umowy nie doszło do wygaśnięcia zaległości spółki za III kwartał 2014 r. Umowa ta nie została zrealizowana, mimo że skarżący jest prezesem zarządu obu spółek. Ustosunkowanie się do zarzutu kwestionującego prawidłowość działań podejmowanych przez organ egzekucyjny wymaga wyjaśnienia, że art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej nie służy przeprowadzaniu kontroli prawidłowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego, które jako postępowanie wykonawcze stanowi odrębną procedurę opatrzoną specyficznymi środkami odwoławczymi, takimi jak zarzuty, czy skarga na czynności egzekucyjne. Ewentualna wadliwość postępowania egzekucyjnego powinna być podnoszona i skarżona przewidzianymi środkami w tym właśnie postępowaniu. Nie jest zatem rzeczą sądu weryfikacja, w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki, czy organ egzekucyjny wykorzystał wszystkie sposoby wyegzekwowania zobowiązania, w sytuacji gdy dysponuje wiążącym dla niego postanowieniem umarzającym postępowanie egzekucyjne ze względu na jego bezskuteczność. Znaczenie ma zatem rezultat postępowania egzekucyjnego, nie zaś szczegółowa ocena jego przebiegu, w tym efektywności podejmowanych działań. Podsumowując, w świetle powyższych wyjaśnień, sąd stwierdza, że w zaskarżonej decyzji prawidłowo wykazano zaistnienie obu pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki w okresie, w którym upłynął termin płatności zobowiązań, za które ponosi odpowiedzialność na mocy zaskarżonej decyzji oraz egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. 3.5 W tej sytuacji należy odnieść się do kwestii prawidłowości ustaleń poczynionych w zaskarżonej decyzji dotyczących niewykazania przez skarżącego zaistnienia okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność. Problematyka przesłanek egzoneracyjnych wprowadzonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej była przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09 stwierdził, że decyzja o odpowiedzialności członka zarządu może zostać wydana, gdy w postępowaniu zostanie wykazane, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe). Jakkolwiek uchwała została podjęta w stanie prawnym obowiązującym przed dniem [...] r., to zachowuje aktualność i sąd w składzie orzekającym w pełni ją podziela. Organy uznały, że skarżący nie wykazał, że brak było podstaw do podjęcia działań w celu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. W ocenie organu przesłanki postawienia spółki w stan upadłości istniały co najmniej od [...] r., czyli od daty w której spółka nieuregulowała swojego zobowiązania z tytułu pobranej lecz nieodprowadzonej zaliczki na poczet zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń za maj 2013 r. (termin płatności: [...] r.). Argumentację organu należy podzielić. Sformułowanie art. 21 ustawy p.u.n., dotyczące "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku, jak również ocena przesłanek wymienionych w art. 11 ustawy p.u.n. ("nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych" oraz "gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku") oznacza, że czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin dwóch tygodni na złożenie przez zarząd dłużnika wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym dłużnik zaprzestaje wykonywania wykonalnych zobowiązań pieniężnych lub którego majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości (tak wyrok NSA z 21 kwietnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2334/19; CBOIS). W niniejszej sprawie organ wykazał fakt zaprzestania uiszczania zobowiązań przez spółkę. Zobowiązaniami ciążącymi na spółce są zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2013 r., z terminem płatności na [...] r.; z tytułu składek odprowadzanych do ZUS za maj 2013 r., z terminem płatności na [...] r. oraz pobranej lecz nieodprowadzonej zaliczki na poczet zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń za maj 2013 r., z terminem płatności na [...] r. Organ ponadto ocenił wystąpienie negatywnej przesłanki wyłączającej odpowiedzialność skarżącego jako osoby trzeciej w kontekście kondycji finansowej spółki. W wyniku szczegółowo przedstawionej analizy sprawozdań finansowych spółki za lata 2012 – 2016 wynika, że spółka miała kłopoty z utrzymaniem płynności finansowej (wskaźnik mniejszy od 1) już na koniec 2011 r. jak i w 2012 r. Z bilansu spółki na koniec 2013 i 2014 roku widoczna jest poprawa sytuacji finansowej, jednak jest ona rezultatem sprzedaży składników majątkowych spółki. Z powyższego wynika, że w przypadku spółki poza bezsprzecznym niewykonywaniem swoich wymagalnych zobowiązań, wystąpiły też oba kryteria niewypłacalności przedsiębiorcy, tj. przesłanka bilansowa i przesłanka płynnościowa. Przedstawione okoliczności dawały podstawę do twierdzenia, że skarżący nie wykonał ciążącego obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W związku z tym nie można zgodzić się ze stanowiskiem strony skarżącej, że nie było podstaw do złożenia przez nią wniosku o ogłoszenie upadłości. Sąd podziela stanowisko wyrażane w wyrokach sądów administracyjnych przywołanych przez organ oraz w wyroku NSA z 1 czerwca 2021 r. sygn. akt III FSK 3552/21 (CBOIS), że członek zarządu ma prawo do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość, mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową. 3.6 Przechodząc do oceny ustaleń w zakresie braku winy skarżącego w niezłożeniu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego należy wskazać, że termin "braku winy", o jakim mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa. O przesłance "braku winy", w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania tej przesłanki egzoneracyjnej nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. Jednym z obowiązków członka zarządu jest monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe. W zakresie obowiązków skarżącego, jako członka zarządu spółki, była kontrola terminowości regulowanych przez nią zobowiązań (por. wyrok NSA z 12 kwietnia 2019 r., II FSK 1493/17 wraz z orzeczeniami w nim przywołanymi; CBOIS). Zatem przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego. Rozważając kryterium braku winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości kierowanej przez niego spółki, organy podatkowe powinny kierować się obiektywnym miernikiem staranności, jakiego można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy. Stąd to członek zarządu powinien wykazać organom prowadzącym postępowanie, że uchybienie w zakresie wykonania danego obowiązku, w tym wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, nastąpiło z przyczyn przez niego niezawinionych. Sąd akceptuje ocenę organu, zgodnie z którą skarżący nie wykazał braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Miał bowiem wiedzę o nieuregulowanych przez spółkę wymagalnych zobowiązaniach, w tym podatkowych i z tytułu ubezpieczeń społecznych oraz cywilnoprawnych. 3.7 Skarżący nie wskazał ponadto majątku, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, co stanowi przesłankę egzoneracyjną przewidzianą w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zarzut skarżącego, że organ nie wykorzystał przedstawionych informacji o wierzytelności spółki wobec [...] Sp. z o.o. i nie podjął żadnych czynności egzekucyjnych jest nieuzasadniony. Egzekucja kierowana do tych wierzytelności okazała się już nieskuteczna. Organ ustalił, że w wyniku zajęcia wierzytelności należnej dłużnikowi - spółce uzyskano kwotę [...]zł, z której w pełni zaspokojono należności ZUS z tytułu zaległości w składkach na ubezpieczenia społeczne dłużnej spółki, pozostała kwota (43.804,34 zł) przypadła pozostałym wierzycielom cywilnoprawnym. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, istnieje wówczas, gdy wskaże on istnienie takiego majątku spółki, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, że egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. ww. wyrok NSA z 21 kwietnia 2021 r. sygn. akt III FSK 3552/21). Tak więc warunkiem zwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności jest wskazanie konkretnego mienia spółki, istniejącego rzeczywiście, nadającego się do egzekucji, przedstawiającego realną wartość finansową (por. ww. wyrok NSA z 1 czerwca 2021 r. sygn. akt III FSK 3552/20). W niniejszej sprawie skarżący nie wskazał na taki majątek spółki. 3.8 Podsumowując, zdaniem sądu, organy podatkowe wykazały, że zostały spełnione przesłanki pozytywne zaś skarżący nie wykazał, że zachodzą przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność. Organ zgromadził materiał dowodowy, pozwalający na prawidłowe i dokładne ustalenie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym, który wszechstronnie rozpatrzył nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodów. Ustalenia organu wyrażono w prawidłowo skonstruowanym uzasadnieniu decyzji, spełniającym wymogi z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W świetle powyższych rozważań sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. W kontekście całej sprawy nie budzi również wątpliwości sądu, że organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego oraz właściwie je zastosował. Wbrew też zarzutom skargi, w wyżej omówionych realiach faktycznych i prawnych niniejszej sprawy nie mogły znaleźć zastosowania przepisy art.6 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art.365 k.p.c. oraz art.59 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. 3.9 Z tych względów sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.