I SA/Po 29/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi "X" Sp. z o.o. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2021 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc październik 2020 roku oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z [...] lipca 2021 r. nr [...] przedłużył "X" Sp. z o.o. z siedzibą w [...] termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy podatnika za październik 2020 r. w kwocie [...]zł do 29 października 2021 r. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że w dniu [...] listopada 2020 r. spółka złożyła plik JPK_V7M za październik 2020 r., w którym wykazano nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w wysokości [...] zł w terminie 60 dni. Termin zwrotu wyznaczono na dzień 25 stycznia 2021 r. Zasadność wnioskowanego zwrotu została poddana weryfikacji w trakcie czynności sprawdzających w spółce. Organ ustalił, że spółka dokonuje transakcji z podmiotami powiązanymi osobowo przez osobę R. W. (prezesa zarządu spółki) i B. S. (członka zarządu spółki) oraz przez wspólny adres siedziby z Biurem "A" R. W., "B" Sp. z o.o. i "C" Sp. z o.o. Stwierdzono, że R. W. jest jednocześnie prezesem zarządu "B" Sp. z o.o. oraz prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą Biuro "A" R. W.. Na podstawie danych z pliku JPK_V7M organ ustalił, że w październiku 2020 r. do głównych dostawców spółki należały Biuro "A" (netto [...] zł, VAT [...] zł), "B" (netto [...] zł, VAT [...] zł), "C" (netto [...] zł, VAT [...] zł). Z kolei "B" jest także największym jej odbiorcą (netto [...] zł, VAT [...] zł). W ocenie organu z uwagi na powyższe powiązania, transakcje zawarte przez stronę z Biurem "A" R. W., "B" i "C" budzą wątpliwości co do ich rzeczywistego charakteru. Organ uznał, że wyjaśnienia wymaga wynajem przez spółkę autobusów turystycznych od Biura "A" i świadczenie usług przewozowych dla "B" w sytuacji, gdy Biuro "A" R. W. mogłoby świadczyć usługi przewozowe bezpośrednio na rzecz "B" - bez pośrednictwa podmiotu powiązanego, tj. "X" . Z kolei w toku czynności sprawdzających dotyczących weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2020 r., organ ustalił, że spółka wynajmuje autobusy turystyczne od Biura "A" R. W. za cenę netto [...] zł miesięcznie. Do każdej z umów zawarto aneks, na podstawie którego zwiększenia uległa kwota czynszu za najem autobusów turystycznych odpowiednio do [...] zł netto, do [...] zł netto i do [...] zł netto. Z powyższych umów wynika, że spółka zobowiązana jest do ponoszenia wszelkich kosztów bieżącej obsługi (przeglądów) i napraw pojazdów, a także kosztów związanych z ich używaniem (w tym kosztów paliwa, ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej i autocasco oraz podatku drogowego). Jedynie w przypadku zwiększonej awaryjności pojazdów, strony umów mogą ustalić, że część związanych z tym kosztów poniesie również Biuro "A" R. W.. Zdaniem organu biorąc pod uwagę obecnie obowiązującą cenę najmu jednego autobusu turystycznego wynoszącą [...] zł oraz stwierdzony najem co najmniej czterech takich pojazdów - opłacalnym dla strony powinien być np. leasing tych pojazdów, zamiast najmu od podmiotu, który je leasinguje. Przedsiębiorstwo powinno dążyć do maksymalizacji zysków i minimalizacji kosztów prowadzonej działalności. W działaniach spółki zachodzi sytuacja odwrotna, co - w ocenie organu - wskazuje na możliwe zawyżenie wartości transakcji, dotyczących najmu autobusów turystycznych przez stronę od Biura "A" R. W.. Wątpliwości organu wzbudziły również nabyte przez spółkę od "B" usługi logistyczne, serwisu tabletów i naprawy systemu komputerowego, z powodu posiadania wspólnego adresu przez ww. podmioty, powiązania poprzez osoby R. W. (prezesa zarządu) i B. S. (członka zarządu) oraz rozbieżności pomiędzy przedmiotem tych usług, a informacjami wynikającymi z wpisu do Rejestru Przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym "B". Ustalono bowiem, że spółka ta nie ma w zakresie przedmiotu działalności usług logistycznych, serwisu tabletów i naprawy systemów komputerowych. Ponadto organ poddał w wątpliwość usługi księgowe, marketingowe i audytu księgowego nabyte przez spółkę od "C" Organ wskazał, że spółki posiadają wspólny adres oraz stwierdził rozbieżność pomiędzy przedmiotem tych usług, a informacjami wynikającymi z wpisu do Rejestru Przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym Spółki "C". Spółka ta nie ma bowiem w zakresie przedmiotu działalności usług księgowych, marketingowych i audytu księgowego. Organ zauważył również, że spółka posiada minimalny kapitał zakładowy w wysokości [...] zł, który jest niewspółmiernie niski w porównaniu do deklarowanych przez spółkę obrotów. W kontekście poczynionych ustaleń organ uznał, że na tym etapie prowadzonych czynności sprawdzających powstały wątpliwości, co do zasadności przedmiotowego zwrotu, które stanowiły uzasadnienie do prowadzenia dalszych działań zmierzających do ustalenia stanu faktycznego. Z uwagi na powzięte wątpliwości co do rzetelności rozliczeń transakcji zawartych przez "X" Sp. z o. o. z Biurem "A" R. W., "B" Sp. z o. o. i "C" Sp. z o. o., brak możliwości dokonania pełnej weryfikacji zasadności zadeklarowanego przez Spółkę zwrotu podatku za październik 2020 r. na etapie prowadzonych czynności sprawdzających oraz z uwagi na toczącą się kontrolę celno-skarbową, której ustalenia będą miały wpływ na ocenę przedmiotowego zwrotu, Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] powołanym na wstępie postanowieniem, po raz kolejny przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy podatnika za październik 2020 r. w kwocie [...]zł do dnia [...] października 2021 r. W zażaleniu z dnia [...] sierpnia 2021 r. spółka wniosła o jego postanowienia w całości oraz o umorzenie postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] listopada 2021 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu przywołując przepisy art. 87 ust. 1, ust. 2, ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106 ze zm. – dalej: "u.p.t.u."), organ dokonał ich interpretacji i stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] uzasadniając konieczność przedłużenia terminu słusznie wskazał, że w celu zbadania zasadności żądanego zwrotu, podjął czynności sprawdzające mające na celu weryfikację rozliczenia spółki za październik 2020 r. Zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że w związku z zaistniałymi okolicznościami, na tym etapie nie zostały rozwiane wątpliwości i nie jest możliwe jednoznaczne stwierdzenie, czy zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2020 r. jest zasadny. Niezbędne jest bowiem zbadanie rzeczywistego przebiegu transakcji. Tym samym należało przedłużyć termin dokonania zwrotu za październik 2020 r. po raz kolejny. W ocenie organu I instancji, na etapie czynności sprawdzających powstały już wątpliwości w zakresie roli pełnionej przez "X" Sp. z o. o. w łańcuchu dostaw pomiędzy podmiotami powiązanymi, tj. Biurem "A" R. W. oraz "B" Sp. z o. o. Ustalenia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], dokonywane na poszczególnych etapach czynności sprawdzających, mogą wskazywać na ryzyko wystąpienia oszustwa karuzelowego i próbę wyłudzenia podatku od towarów i usług przez podmioty uczestniczące w łańcuchu dostaw. W przypadku podejrzenia "karuzeli podatkowej" oraz badania, czy w danej sprawie ona wystąpiła, postępowanie dowodowe nie może być prowadzone poprzez sprawdzanie jedynie okoliczności, które wynikają z dokumentacji prowadzonej przez podatnika bądź jego kontrahentów oraz ich twierdzeń dotyczących prawidłowości dokonanych rozliczeń. W opinii organu odwoławczego dopiero bowiem ujawnienie wszystkich podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw i ustalenie ich roli w tym systemie umożliwi dokonanie oceny rzeczywistego charakteru całego obrotu i poszczególnych transakcji. Organ podkreślił, że w przedmiotowej sprawie przed terminem zwrotu podjęte zostały czynności sprawdzające zmierzające do zweryfikowania jego zasadności jak również wszczęta została kontrola celno-skarbowa, lecz nie dały one jeszcze ostatecznego rezultatu. Organ I instancji wskazał na procedury przedłużenia terminu zwrotu i bezsprzecznie przedstawił w tym zakresie istniejące wątpliwości. Tym samym, w tak ustalonym stanie faktycznym słusznie uznał za zasadne skorzystanie z instytucji przedłużenia zwrotu. W skardze z [...] grudnia 2021 r. spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia w całości oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie od organu kosztów sądowych, zarzucając naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 1 oraz 2 w zw. z art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. – dalej: "O.p.") poprzez utrzymanie w mocy oraz nieuchylenie w całości postanowienia organu pierwszej instancji przedłużającego do 29 października 2021 r. termin zwrotu na rachunek bankowy podatnika nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym, wykazanej w pliku JPK_V7 za listopad 2020 r. w kwocie [...]zł, - art. 120 O.p. poprzez podejmowanie działań nie mających oparcia w przepisach prawa, - art. 191 O.p. poprzez wydawanie ocen na podstawie części materiału dowodowego, - art. 217 § 2 O.p. poprzez nieumieszczenie w wydanym postanowieniu daty jego wydania - art. 217 § 2 O.p. poprzez nieumieszczenie spójnego i logicznego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego, - art. 274b § 1 O.p. poprzez rozpoczęcie weryfikacji zasadności zwrotu na zasadach czynności sprawdzających i dalsze kontynuowanie weryfikacji przy pomocy innej procedury tj. kontroli celno-skarbowej, - art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 1, art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez jego błędną interpretację polegającą na uznaniu, iż wystąpiły przesłanki uzasadniające konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu różnicy podatku VAT naliczonego nad należnym, - art. 121 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. W uzasadnieniu skargi rozwinięto argumentację uzasadniającą podniesione zarzuty. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. - dalej: "P.p.s.a."). Istota sporu dotyczy zasadności przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej przez skarżącą za październik 2020 r. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Stosownie do art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Należy także wskazać, że zgodnie z art. 274b O.p. jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Z powołanych powyżej przepisów art. 87 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. wynika, że termin na dokonanie zwrotu podatku co do zasady wynosi 60 dni, jeśli we wniosku o zwrot podatnik nie wskaże innego terminu przewidzianego w obowiązujących przepisach ustawy. Termin dokonania zwrotu liczy się od dnia wpływu do organu deklaracji, w której zadeklarowano zwrot różnicy podatku. Jednocześnie ustawa daje naczelnikowi urzędu skarbowego możliwość przedłużenia wskazanego wyżej terminu w sytuacji, gdy uzna, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia, co może nastąpić w toku czynności sprawdzających, postępowania celno-skarbowego (tak jak w niniejszej sprawie) lub kontroli podatkowej. Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu państwa i unikaniu dokonywania takich zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej (jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego) mogłyby okazać się nienależnymi. Jednocześnie należy wskazać, że przepis art. 87 ust. 2 u.p.t.u. winien być również traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i Skarbu Państwa. Prawa podatnika chronione są bowiem poprzez możliwość zaskarżenia postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, jak również możliwość zakwestionowania bezczynności organu czy przewlekłości postępowania. Ponadto, przed nieuzasadnionym przedłużaniem terminu zwrotu chronią podatnika przepisy gwarancyjne zawarte w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zgodnie z którymi w sytuacji gdy przeprowadzone postępowanie wykaże zasadność zwrotu, urząd skarbowy zobowiązany jest do wypłaty należnej kwoty wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. A zatem, możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku przez naczelnika urzędu skarbowego nie powinna rodzić wątpliwości, a spór pomiędzy stronami postępowania sprowadzać się może do rozstrzygnięcia w jaki sposób rozumieć należy zwrot "wymaga dodatkowego sprawdzenia" i w jaki sposób organ powinien wykazać, że okoliczność taka ma miejsce. Należy bowiem zauważyć, że istota tego sporu nie sprowadza się do wykładni art. 87 ust. 2 (zdanie drugie) u.p.t.u., lecz do oceny jego zastosowania w ramach ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Ponadto zaznaczenia wymaga, że z art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. nie wynika, że do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu do zwrotu podatku od towarów i usług konieczne jest udowodnienie, iż zwrot podatku jest niezasadny. Celem tego postępowania jest potrzeba dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. Wystarczy zatem powzięta przez naczelnika urzędu skarbowego wątpliwość co do zasadności zwrotu różnicy podatku, by ten termin do zwrotu przedłużyć. Natomiast organ podatkowy, przedłużając termin zwrotu podatku, do czasu zweryfikowania jego zasadności (do czego ma ustawowe prawo) musi wykazać, że zachodzi uprawdopodobniona konieczność weryfikacji zwrotu podatku od towarów i usług. W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, że organ podatkowy w postępowaniu w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu VAT decyduje wyłącznie o konieczności dalszego weryfikowania w celu dokonania zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością dokonania zwrotu (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 610/13 – orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Istotą takiego postępowania jest natomiast uprawdopodobnienie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku i z tego powodu dochodzi do wstrzymania na czas weryfikacji zwrotu podatku, co wynika wprost z brzmienia art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. (por. wyrok NSA z 18 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1232/16, wyrok WSA w Poznaniu z 4 października 2018 r., sygn. akt I SA/Po 462/18). Podkreślić także należy, że postępowanie dotyczące prawidłowości przedłożonego rozliczenia w podatku VAT, gdy wchodzi w grę zwrot podatku VAT, na ogół jest czasochłonne, ponieważ często konieczne jest ustalenie łańcucha dostaw, z szeregiem transakcji. Czas prowadzenia postępowania może być też determinowany przez długie terminy odpowiedzi innych organów skarbowych, czy też konieczność wyczekiwania na efekty postępowań prowadzonych wobec kontrahentów podatnika. Samo przeświadczenie strony o prawidłowości i kompletności przedłożonej dokumentacji nie przesądza o braku podstaw do powzięcia wątpliwości w zakresie prawidłowości rozliczeń podatkowych. Chcąc ustalić przedmiotowe kwestie organ musi skontrolować cały łańcuch dostaw towarów (por. wyrok NSA z 9 września 2020 r., sygn. akt I FSK 646/20). W okolicznościach rozpoznawanej sprawy należy zaznaczyć, że każde kolejne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług następuje w formie zaskarżalnego postanowienia, które podlega odrębnemu zaskarżeniu skargą do sądu administracyjnego. Są to zatem odrębne sprawy administracyjne. Jednakże w sytuacji, gdy którekolwiek z kolejnych postanowień zostanie skutecznie wyeliminowane z obrotu prawnego, dochodzi do przerwania ciągłości kolejnych przedłużeń. Tym samym termin materialnoprawny do zwrotu nadwyżki w podatku od towarów i usług ulega zakończeniu. Kolejne postanowienia przedłużające termin nie mogą więc odnieść zamierzonego skutku. Jak bowiem wielokrotnie wskazywano w orzecznictwie termin, którego bieg już się zakończył, nie może być przedłużony (por. wyrok NSA z 13 listopada 2020 r., sygn. akt I FSK 2169/18). Uwzględniając powyższe Sąd wyjaśnia, że zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w przedmiocie przedłużenia skarżącej terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2020 r. Sądowi z urzędu wiadomym jest również, że: - wyrokiem z 29 października 2021 r. sygn. akt I SA/Po [...] WSA w [...] oddalił skargę "X" Sp. z o. o. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] maja 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za październik 2020 r., - wyrokiem z 30 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Po [...] WSA w [...] oddalił skargę "X" Sp. z o. o. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] lipca 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za październik 2020 r., - wyrokiem z 30 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Po [...] WSA w [...] oddalił skargę "X" Sp. z o. o. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] czerwca 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za listopad 2020 r., - wyrokiem z 18 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Po [...] WSA w [...] oddalił skargę "X" Sp. z o. o. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] czerwca 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r., - wyrokiem z 18 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Po [...] WSA w [...] oddalił skargę "X" Sp. z o. o. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] czerwca 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za styczeń 2021 r. Jak wykazały organy na gruncie badanej sprawy przedmiot transakcji pomiędzy skarżącą, a jej kontrahentami w październiku 2020 r. jest zbieżny z tymi, które miały miejsce również w listopadzie i grudniu 2020 r. oraz w styczniu 2021 r. Zasadnie organy uznały, że w niniejszej sprawie wystąpiła przesłanka zawarta w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., tj. zasadność zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2020 r. wymagała dodatkowego zweryfikowania, a organ I instancji miał prawo do przedłużenia terminu dokonania tego zwrotu. Sąd stwierdza, że w okolicznościach faktycznych sprawy, w dacie wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] postanowienia przedłużającego termin zwrotu podatku za październik 2020 r. w dalszym ciągu istniały przesłanki uzasadniające powstanie wątpliwości, co do zasadności zwrotu spółce podatku, a tym samym do wydania postanowienia. Za dodatkową weryfikacją zasadności zwrotu podatku VAT przemawiał przedstawiony przez organ przebieg transakcji pomiędzy spółką, a jej kontrahentami. W toku czynności sprawdzających stwierdzono transakcje z podmiotami powiązanymi ze sobą osobowo oraz adresowo, których analiza budzi wątpliwości w zakresie faktycznych celów oraz ekonomicznego uzasadnienia ich zawarcia, roli podmiotów uczestniczących w łańcuchu transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz ewentualnych negatywnych skutków tych transakcji dla budżetu państwa. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie zawiera wystarczające wskazanie przyczyn zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, stosując art. 87 ust. 2 u.p.t.u., wyartykułował zarówno wątpliwości uzasadniające przedłużenie terminu do zwrotu podatku, jak również okoliczności wymagające jeszcze wyjaśnienia. Organ nie ograniczył się jedynie do powołania się na prowadzone czynności sprawdzające oraz do ogólnego stwierdzenia, że zebrany materiał dowodowy wymaga dalszej szczegółowej analizy oraz zbadania prawidłowości i rzetelności przebiegu transakcji. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy jednoznacznie zaznaczył, że organ pierwszej instancji dokonał szczegółowej analizy danych dotyczących rozliczenia podatku VAT za październik 2020 r., w trakcie której stwierdził prawdopodobieństwo udziału spółki w obrocie w tzw. karuzeli podatkowej. Zwrócił uwagę na wątpliwości dotyczące roli pełnionej przez skarżącą w łańcuch dostaw pomiędzy Biurem "A" R. W. oraz "B". Ponadto zaznaczył, że spółka dokonuje transakcji z podmiotami powiązanymi osobowo przez R. W. (prezesa zarządu) i B. S. (członka zarządu) oraz podmiotami mającymi wspólny adres siedziby z Biurem "A" R. W., "B" i "C". Podkreślenia wymaga, że transakcje dokonywane przez podmioty powiązane kapitałowo, osobowo i biznesowo, niejednokrotnie przeprowadzane są z wykorzystaniem przepisów prawa podatkowego w celu niezgodnym z ich przeznaczeniem. Wystąpienie tego rodzaju powiązań oznacza konieczność zbadania, czy transakcje nie odbywały się w warunkach nadużycia prawa do odliczenia podatku, czy podmioty powiązane nie stworzyły mechanizmu obrotu towarami bądź usługami, którego głównym celem było uzyskanie przysporzenia majątkowego w postaci nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług. Organ w zaskarżonym postanowieniu wskazał, jakie okoliczności jest obowiązany ustalić. Ponadto samo podejrzenie, że skarżąca może być uczestnikiem karuzeli podatkowej zobowiązuje organ do wnikliwego zbadania tej kwestii, zwłaszcza poprzez wyjaśnienie rzeczywistego przebiegu transakcji prowadzonych przez podmiot objęty postępowaniem. Z tych względów istniała uzasadniona konieczność przeprowadzania dalszej weryfikacji zwrotu podatku. Mając na względzie powyższe Sąd za chybiony uznał zarzut naruszenia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 274b § 1 O.p., który w sprawie m. in. stanowił podstawę wydanego postanowienia w I instancji, jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Przepis ten nie stanowi samodzielnej podstawy do przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług, ponieważ odsyła do odrębnych przepisów, z których wynikać powinna możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku. Przepis ten należy interpretować w ten sposób, że jeżeli odrębne przepisy (np. u.p.t.u.) przewidują instytucję przedłużenia terminu zwrotu, organ podatkowy w ramach czynności sprawdzających może postanowić o jego przedłużeniu. Takim odrębnym przepisem, o którym mowa w art. 274b § 1 O.p. jest w sprawie art. 87 ust. 2 i 2b u.p.t.u. Wobec powyższego zarzut naruszenia art. 274b § 1 O.p. także należy uznać za nietrafiony. Podkreślić należy, że w postępowaniu w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku nie chodzi o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. W postępowaniu tym chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Zdaniem Sądu zaskarżone postanowienie powyższe kryteria wypełnia, ponieważ organ odwoławczy prawidłowo ocenił wskazane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] okoliczności uzasadniające wymóg dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, co zostało przedstawione w uzasadnieniu postanowienia. Dopuszczone prawem przedłużenie terminu zwrotu podatku i prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika w toku czynności sprawdzających nie może być odbierane jako naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych. W związku z tym za chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest wyczerpujące i jasne, organ odwoławczy wskazał okoliczności, które uzasadniały istnienie wątpliwości, co do zasadności zwrotu. Z tego powodu Sąd uznał za bezpodstawny zarzut naruszenia art. 217 § 2 O.p Wbrew zarzutom skargi organy nie naruszyły również reguł rządzących postępowaniem dowodowym. Wyrażona w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów polega na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. W kontekście powyższych rozważań za chybiony należy także uznać zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 oraz 2 w zw. z art. 127 O.p., albowiem organ odwoławczy stwierdzając prawidłowość rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji zasadnie w sprawie zastosował ww. przepisy i utrzymał w mocy to postanowienie. Nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut naruszenia art. 1, art. 167 i 168 Dyrektywy 2006/112/WE - zasady neutralności z tego powodu, że treścią spornego postanowienia nie jest pozbawienie skarżącego prawa do zwrotu podatku, tylko przedłużenie terminu tego zwrotu. W podsumowaniu sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, albowiem przy jego wydaniu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, które mogłyby lub miały istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.