I SA/Bk 344/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi F. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 rok oddala skargę Decyzją z dnia [...] listopada 2014 r. Nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. określił Fundacji w B. (dalej powoływana także jako "Fundacja") wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. w wysokości [...] zł w miejsce zadeklarowanego w korekcie zeznania CIT-8 za 2013 r. w kwocie [...] zł. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji wskazał, że prowadzona wobec Fundacji kontrola podatkowa i wszczęte w jej następstwie postępowanie podatkowe wykazały nieprawidłowości w zakresie rozliczenia przychodów oraz kosztów ich uzyskania. Skarżąca Fundacja uwzględniła część wniosków wynikających z przeprowadzonej kontroli podatkowej i złożyła korektę zeznania CIT-8 za 2013 r., jednakże co do części wniosków nie podzieliła stanowiska organu. Organ podatkowy, w ramach prowadzonego postępowania dokonał weryfikacji poniesionych w 2013 r. wydatków pod kątem spełnienia przesłanek opisanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej powoływana jako u.p.d.o.p.), w wyniku czego ustalił, że równowartość poniesionych wydatków w kwocie ogółem 71.151,76 zł na nabycie środków trwałych nie była związana z realizacją zadań statutowych Fundacji, w związku z czym nie spełniała warunków do zwolnienia z opodatkowania. Organ zakwestionował wydatki poniesione na termo-wytrząsarkę [...], zatapiarkę do celów histopatologicznych oraz mikrotom rotacyjny [...], uznając że były wykorzystywane w prowadzonej przez Fundację działalności gospodarczej. Odwołując się od decyzji organu pierwszej instancji Fundacja zarzuciła naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 124 i art. 125 § 1, art. 181 i art. 286 § 1 pkt 9 i 10 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływana jako "o.p.") oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz ust. 1b u.p.d.o.p. W złożonym odwołaniu Fundacja zakwestionowała ustalenia z decyzji organu I instancji w zakresie wydatków na zakup środków trwałych w łącznej kwocie 71.151,76 zł i uznania, że ich równowartość jako niewydatkowana na cele statutowe Fundacji podlega opodatkowaniu. Zdaniem Fundacji, wszystkie te wydatki służyły działalności statutowej, a zatem dokonana w decyzji organu I instancji ich kwalifikacja jest błędna. Wskazano, iż celem statutowym Fundacji jest ochrona zdrowia. Zgodnie ze statutem Fundacja realizuje swoje cele między innymi poprzez organizowanie i finansowanie zakupu koniecznej aparatury diagnostycznej, badawczej i dydaktycznej w jak najszerszym rozumieniu oraz umożliwianie prowadzenia badań wymagających złożonej aparatury diagnostycznej, badawczej i dydaktycznej. W ocenie Fundacji prowadzona przez Fundację poprzez Akademicki [...] w B. działalność medyczna i oświatowa nie różni się niczym od działalności prowadzonej przez SP ZOZ-y czy też szkoły lub uczelnie, które to nie opodatkowują zakupionych przez siebie środków trwałych przeznaczonych na działalność statutową. Podmioty te świadczą swoje usługi zdrowotne lub edukacyjne w dokładnie taki sam sposób jak A. w B., tj. odpłatnie, za częściową odpłatnością lub też nieodpłatnie. Podmioty te prowadzą działalność preferowaną przez Państwo - społecznie użyteczną korzystającą ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych ze względu na przedmiot działalności określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Decyzją z dnia [...] lutego 2015 r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy stwierdził, że kwestią podlegającą rozstrzygnięciu w sprawie jest to, czy część dochodu w równowartości wydatków poniesionych przez Fundację, a uznanych przez organ podatkowy pierwszej instancji jako wydatkowanie dochodu na nabycie środków trwałych służących pośrednio realizacji celów statutowych Fundacji jakimi są m.in. działalność naukowa w zakresie ochrony zdrowia może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego. Rozstrzygnięcie tej kwestii pozwoli na stwierdzenie, czy Fundacja spełniła warunki do uzyskania zwolnienia z podatku dochodu o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Wskazując na brzmienie analizowanego zwolnienia, organ stwierdził, że zostało ono wprowadzone w celu zachęcenia podatników (organizacji non profit) do podejmowania tych rodzajów działalności, które zostały uznane przez ustawodawcę za szczególnie społecznie użyteczne. Zwolnienie dotyczy określonej kategorii dochodów, które muszą być przeznaczone, jak i wydatkowane na opisane w ustawie cele. Zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jest zwolnieniem warunkowym, uzależnionym od spełnienia dwóch istotnych wymogów. Pierwszym jest zgodność celów statutowych działalności podatnika z działalnością uznaną przez ustawodawcę za preferowaną, drugim przeznaczenie dochodu na te cele. Ponadto przeznaczenie i wydatkowanie dochodu na nabycie środka trwałego tylko wtedy stanowi podstawę zwolnienia tego dochodu od podatku dochodowego od osób prawnych, kiedy środek trwały jest tym, który służy bezpośrednio realizacji celów z art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. Zatem w razie niedopełnienia warunku uprawniającego do zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, podatnik zobowiązany jest, zgodnie z art. 25 ust. 4 u.p.d.o.p., do zapłaty podatku od tej części dochodu, która wydatkowana została na cele inne, niż deklarowane uprzednio i preferowane przez ustawodawcę. Innymi słowy dochód przeznaczany i wydatkowany na inne (niewymienione w przepisie) cele statutowe podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach. W postępowaniu poza sporem jest okoliczność, że Fundacja prowadzi działalność statutową (realizuje cele określone w statucie), wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Jednakże jak wynika z ustaleń organu I instancji, Fundacja w 2013 r. prowadziła działalność w ramach wyodrębnionych organizacyjnie i majątkowo jednostek, do których należał m.in. Akademicki [...] w B. Ośrodek ten prowadzi działalność gospodarczą poprzez Zakład P. [...] oraz Zakład Pa. [...] - w ramach umowy z NFZ świadczy usługi w zakresie badań wykonywanych na rzecz podmiotów, wykonujących działalność leczniczą, zlecających przeprowadzenie analizy tkanek. Nie budzi zatem wątpliwości, że oprócz działalności statutowej w zakresie ochrony zdrowia i edukacji Fundacja prowadzi również działalność gospodarczą w zakresie ochrony zdrowia, która jest prowadzona przez Akademicki [...] w B. Fundacja deklarowała przeznaczenie dochodów na cele statutowe i z tego tytułu korzystała ze zwolnienia podatkowego. Jednakże część tych dochodów w kwocie 71.151,76 zł została wydatkowana na zapłatę za nabycie środków trwałych służących bezpośrednio prowadzonej działalności gospodarczej, a nie celom statutowym Fundacji. Skoro zatem Fundacja nabyła środki trwałe z przeznaczeniem nie na cele statutowe, ale na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, wydatek w części dotyczącej działalności gospodarczej musiał być pokryty z dochodu, który nie był zwolniony od podatku. Jeżeli jednak został pokryty z dochodu korzystającego ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., oznacza to, że dochód zwolniony z opodatkowania wydatkowano na cele inne, niż statutowe, co na mocy art. 25 ust. 4 u.p.d.o.p. obligowało Fundację do obliczenia i zapłacenia podatku w wysokości odpowiadającej podatkowi, który zapłaciłaby, gdyby ze zwolnienia nie skorzystała. Organ dodał, że uchronienie się przed takim skutkiem podatkowym byłoby możliwe tylko wtedy, gdyby wykazano, że omawiany wydatek został pokryty z dochodu już opodatkowanego. W przedmiotowej sprawie Fundacja nie wykazała, ażeby dochody na zakup środków trwałych pochodziły z dochodów innych niż zadeklarowane jako zwolnione. Organ za niezasadne uznał zarzuty odwołania dotyczące naruszenia przepisów postępowania, podkreślając że w sprawie wyczerpująco został zebrany materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia (art. 122 i art. 187 § 1 o.p.), zaś organ I instancji dokonał wszechstronnej i trafnej jego oceny, dopuszczając jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 191 i art. 180 § 1 o.p.). Organ I instancji swoją argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadnił, wskazując fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności (art. 210 § 4 o.p.). Organ odwoławczy za niezasadne uznał zarzuty dotyczące nie przesłuchania świadków i nie powołania biegłego na okoliczność wyjaśnienia do czego służą sporne środki trwałe, bowiem skarżąca Fundacja nie wnosiła o przeprowadzenie takich dowodów. W postępowaniu nie kwestionowano przeznaczenia zakupionych urządzeń, gdyż nie ulega wątpliwości, iż były one wykorzystywane przez Akademicki [...] w B. do prowadzonej działalności. W skardze na powyższą decyzję, skarżąca Fundacja zarzuciła: – naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisów określonych art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. poprzez nie uznanie wykazanego w zeznaniu CIT-8 korekty za 2013 r. dochodu wolnego w wysokości dochodu przeznaczonego na cele statutowe związane z działalnością w zakresie kształcenia studentów i z ochroną zdrowia w kwocie 264.649,91 zł (organ podatkowy dochód wolny ustalił na kwotę 193.498,15 zł), w sytuacji gdy dochody przeznaczone na te w/w cele statutowe nie zostały wydatkowane na inne cele (niezwiązane z realizacją celów statutowych w zakresie kształcenia studentów i z ochroną zdrowia), bowiem wydatki na nabycie 3 środków trwałych służą bezpośrednio realizacji w/w celów statutowych skarżącej, – rażące naruszenie zasad postępowania podatkowego określonych w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności poprzez błędną ocenę zebranego materiału dowodowego i nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, – art. 193 § 3 i § 4 o.p., poprzez uznanie - wbrew stanowi faktycznemu ksiąg podatkowych skarżącej Fundacji za wadliwe. Wskazując na powyższe wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi zakwestionowano w całości dokonane przez organ podatkowy rozstrzygnięcie zarzucając dowolną ocenę materiału dowodowego. W odniesieniu do opodatkowania przez organy podatkowe równowartości kwoty 71.151,76 zł związanej z wydatkami na nabycie środków trwałych, zdaniem skarżącej Fundacji, na tle realizowanych zadań wynikających ze statutu, wydatkowane środki finansowe były bezpośrednio związane z realizacją celów statutowych, a ich równowartość podlega, zgodnie z art. 17 ust.1 pkt 4 u.p.d.o.p., zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kwestią sporną w sprawie stały się głównie ustalenia organów wyłączające możliwość skorzystania przez skarżącą Fundację ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., z uwagi na nie uznanie wydatków tejże Fundacji, poniesionych na zakup środków trwałych w postaci termo-wytrząsarki [...], zatapiarki do celów histopatologicznych i mikrotomu rotacyjnego [...] jako przeznaczonych i wydatkowanych na cele statutowe wskazane w tym przepisie. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1 c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenie wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele. Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 u.p.d.o.p. wynika, że powyższe zwolnienie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach. Jednocześnie, stosownie do w art. 17 ust. 1b ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów. Analizowane przepisy art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 17 ust. 1a i art. 17 ust. 1b u.p.d.o.p. wskazują, że omawiane zwolnienie ma charakter warunkowy i jest uzależnione od faktycznego wydatkowania dochodu na preferowane przez ustawodawcę cele oraz od zgodności celów statutowych działalności podatnika z działalnością uznaną przez ustawodawcę za preferowaną. Możliwość nabycia prawa do zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. uzależniona jest bowiem od wyraźnego wskazania w statucie celów działania. Organ podatkowy, sprawdzając czy spełniony został warunek wyłączenia dochodu z opodatkowania, bada bowiem treść celów statutowych oraz treść przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe. Tylko, gdy postanowienia statutu ściśle odpowiadają wymogom ustawowym, stowarzyszenie może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych (zob. np. wyrok NSA z dnia 24 września 2003 r. III SA 3422/01, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Aby dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. mogły korzystać ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, powinny być nie tylko przeznaczone, ale także wydatkowane bezpośrednio w związku z realizacją celu statutowego danego podmiotu (por. np. wyrok NSA z 4 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 115/05, LEX nr 221007, wyrok NSA z dnia 12 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2249/12, LEX nr 1572464). Jak wskazano w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 20 listopada 2000 r. FPS 9/00, wprawdzie przepis art. 17 ust. 1b u.p.d.o.p. nie mówi wprost o bezpośredniości realizacji celu statutowego, lecz jest to warunek nieodzowny zwolnienia dochodu od podatku dochodowego. Przyjęcie odmiennego poglądu prowadziłoby w konsekwencji do całkowitego zwolnienia od opodatkowania wszelkich dochodów osiąganych przez jednostki realizujące cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. Nie ma bowiem żadnych przeszkód, aby wykazać, że wszystkie wydatki danej jednostki są pośrednio ponoszone dla realizacji celów statutowych. Takie stanowisko pozostawałoby w oczywistej sprzeczności z istotą ulg podatkowych oraz wykładnią systemową przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podkreślić również należy, że ulgi podatkowe stanowią odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania i ustawodawca wprowadzając je jako rozwiązania wyjątkowe, wspiera pożądane społecznie cele, w tym wymienione m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. W takiej sytuacji przepisy regulujące zwolnienia od podatku muszą być interpretowane ściśle. Katalog działalności podatników, z których dochody są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zatem zamknięty. Omawiane zwolnienie ma na celu inicjowanie konkretnych działań, a nie również tych, które mogą mieć jedynie pomocniczy charakter w stosunku do działań wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Odnosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, zauważyć należy, że poza sporem pozostaje okoliczność, że skarżąca Fundacja prowadzi działalność statutową i realizuje cele wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., jak również to, że w 2013 r. dokonała zakupów środków trwałych w postaci termo-wytrząsarki [...], zatapiarki do celów histopatologicznych i mikrotomu rotacyjnego [...], które to środki trwałe wykorzystywane były przez Akademicki [...] w B. Z akt sprawy bezsprzecznie wynika również, że powyższy Ośrodek w 2013 r. prowadził działalność gospodarczą i w ramach umowy z NFZ świadczył usługi w zakresie badań wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich, wykonujących działalność leczniczą w zakresie analizy tkanek. W świetle powyższego, w ocenie Sądu, słusznie w sprawie wskazały organy, że skarżąca Fundacja w 2013 r. prowadziła poprzez wyodrębnione organizacyjnie i majątkowo jednostki – ww. Ośrodek – działalność gospodarczą. Dalszą konsekwencją powyższych ustaleń jest to, że zakupione przez skarżącą Fundację środki trwałe w postaci termo-wytrząsarki [...], zatapiarki do celów histopatologicznych i mikrotomu rotacyjnego [...], były wykorzystywane przy prowadzeniu działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, w opisanej sytuacji nie można podzielić stanowiska skarżącej Fundacji, że wydatki poniesione na zakup spornych środków trwałych, wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, mogły korzystać ze zwolnienia na zasadach opisanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Z § 8 Statutu skarżącej Fundacji (k. 26 akt adm.) wynika m.in., że celem Fundacji jest wspieranie materialne działalności dydaktycznej, wspieranie finansowe i materiałowe na rzecz wzbogacenia bazy aparaturowej jednostek dydaktyczno-naukowych, czy też wspieranie działalności naukowej jednostek Uniwersytetu Medycznego. Analiza celów skarżącej Fundacji wskazuje wprost, że odnosi się ona do celów dydaktycznych, badawczych i naukowych prowadzonych przez Uniwersytet Medyczny, ale nie działalności gospodarczej. Owszem, niewątpliwie zakupione środki trwałe mogły być i zapewne były wykorzystywane w badaniach naukowych, a zatem służyły celom statutowym Fundacji, jednakże fakt ich wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej jednoznacznie wskazuje, że nie możemy mówić o bezpośrednim związku z realizacją celów preferowanych ustawowo w u.p.d.o.p. Analizowane zwolnienie, jak już była o tym mowa powyższej, należy interpretować ściśle, a zatem jedynie nabycie środków trwałych służących bezpośrednio realizacji celów statutowych mogą korzystać ze zwolnienia. Tymczasem w niniejszej sprawie, nabyte środki trwałe jedynie w pomocniczym, pośrednim stopniu służyły realizacji celów statutowych Fundacji, a zatem wydatki poniesione na ich zakup nie mogły korzystać ze zwolnienia o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Tym samym, skarżąca Fundacja była zobowiązania do zapłaty podatku dochodowego od tej części dochodu, która była wydatkowana na cele inne, niże deklarowane uprzednio i preferowane przez ustawodawcę. Powyższej oceny nie mógł zmienić, wskazany w skardze pogląd wyrażony przez Sąd Najwyższy w uchwale z 13 marca 2002 r., sygn. III ZP 21/01. W doktrynie i orzecznictwie sądowo-administracyjnym dominuje jednolity pogląd, że dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., aby mogły korzystać ze zwolnienia od opodatkowania, przewidzianego w tym przepisie, powinny być nie tylko przeznaczone, ale także wydatkowane bezpośrednio w związku z realizacją celu statutowego danego podmiotu (por. np. wyrok NSA z 4 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 115/05, LEX nr 221007, WSA w Gliwicach w wyroku z 14 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Gl 414/09, wyrok NSA z dnia 28 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 873/12, publ. LEX nr 1495016,wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 stycznia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 178/12, publ. LEX nr 1326470, wyrok WSA w Łodzi z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 163/10, publ. LEX nr 586013, wyrok WSA w Lublinie z dnia 23 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 84/10, publ. LEX nr 6197). Wskazując na powyższe, za niezasadne należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania wskazać należy, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie art. 191 o.p.). Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły powyższym zasadom postępowania i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, a wyciągnięte na jego podstawie wnioski zostały wystarczająco uzasadnione. W sprawie dokonano analizy dokumentów źródłowych Fundacji, zbadano treść celów statutowych Fundacji pod kątem przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe. Stosowne wnioski organy przedstawiły w uzasadnieniach swoich rozstrzygnięć, spełniających wymagania stawiane przez art. 210 § 4 o.p. Decyzje organów obu instancji zawierają wszystkie elementy przewidziane w art. 210 § 1 o.p. Z podobnych względów za niezasadne należało uznać zarzuty dotyczące naruszenia art. 193 § 3 i 4 o.p. Skoro poczynione w sprawie ustalenia jednoznacznie wskazują, że poniesione przez skarżącą Fundację wydatki na zakup trzech środków trwałych nie były bezpośrednio związane z realizacją celów statutowych Fundacji, w powyższym zakresie organy słusznie zakwestionowały prawidłowość prowadzonych ksiąg. Jednocześnie, co najwyraźniej umknęło autorowi skargi, Dyrektor Izby Skarbowej w B., w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podkreślił, że mimo stwierdzonej wadliwości ksiąg w ww. zakresie, stanowią one dowód w prowadzonym postępowaniu w rozumieniu art. 193 § 5 o.p. Tym samym nie było podstaw do stosowania w sprawie art. 23 § 1 i 2 o.p. dotyczących oszacowania podstawy opodatkowania. W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę Fundacji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).