I FSK 1215/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Janusz Zubrzycki (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 26 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 3 czerwca 2020 r. sygn. akt I SA/Rz 265/20 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 20 stycznia 2020 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego postanawia: oddalić skargę kasacyjną. Postanowieniem z 3 czerwca 2020 r. w sprawie I SA/Rz 265/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie odrzucił skargę S. sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 20 stycznia 2020 r. w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego. Sąd pierwszej instancji podał, że opisane wyżej postanowienie organu w formie elektronicznej zostało doręczone tymczasowemu pełnomocnikowi skarżącej, w osobie adwokata P. N., w dniu 31 stycznia 2020 r., co wynika z urzędowego poświadczenia odbioru (k-36 akt administracyjnych). Tymczasowy pełnomocnik szczególny skarżącej 4 marca 2020 r. nadał w placówce pocztowej skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 20 stycznia 2020 r. podkreślając, że zostało mu ono doręczone 3 lutego 2020 r. W piśmie z 26 maja 2020 r. tymczasowy pełnomocnik, ustosunkowując się do wezwania Sądu o uzupełnienie braków formalnych skargi (m.in. poprzez wykazanie umocowania do złożenia skargi w imieniu spółki) stwierdził, że z dniem 16 marca 2020 r., kiedy to w Krajowym Rejestrze Sądowym dokonano wpisu członka zarządu spółki, wygasło jego pełnomocnictwo. Jednocześnie przedłożył pismo Okręgowej Rady Adwokackiej w R. z 15 listopada 2019 r. o ustanowieniu go tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym. Z urzędu - na podstawie akt sprawy ze skargi S. sp. z o.o. na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, sygn. I SAB/Rz 18/20, w której postanowieniem z 19 grudnia 2019 r., odrzucono skargę - Sąd ustalił, że w aktach tych znajduje się poświadczona za zgodność z oryginałem kopia pierwszej strony protokołu nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników skarżącej spółki, na którym to, w dniu 7 listopada 2019 r., podjęto uchwałę nr 1 o powołaniu J.M. na prezesa zarządu skarżącej spółki. J.M., działając w charakterze prezesa zarządu spółki, w piśmie z 12 listopada 2019 r., złożonym w sprawach: I SA/Rz 481/19 i I SA/Rz 482/19, wskazał adres do korespondencji – tj. [...]. Jak wynika z przedłożonego w niniejszej sprawie przez tymczasowego pełnomocnika, wraz z pismem z 26 maja 2020 r., odpisu pełnego z Krajowego Rejestru Sądowego, J.M. figuruje w nim jako prezes zarządu spółki. WSA wskazał, że w niniejszej sprawie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 20 stycznia 2020 r. zostało doręczone tymczasowemu pełnomocnikowi skarżącej nie 3 lutego 2020 r., ale 31 stycznia 2020 r. Zwrotne potwierdzenie odbioru nie pozostawia w tym zakresie żadnych wątpliwości. W związku z powyższym Sąd uznał, że trzydziestodniowy termin do wniesienia skargi upływał w niniejszej sprawie z dniem 2 marca 2020 r. Tak więc skarga wniesiona 4 marca 2020 r. została wniesiona po terminie i jako taka podlegałaby odrzuceniu, na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 P.p.s.a. Niezależnie od powyższego Sąd podniósł, że zaskarżone postanowienie zostało doręczone tymczasowemu pełnomocnikowi spółki, ustanowionemu na podstawie art. 138m ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), dalej: O.p., w czasie, w którym skarżąca posiadała już organ uprawniony do jej reprezentowania. Tym samym zaskarżone postanowienie nie zostało prawidłowo doręczone adresatowi – tj. spółce, a więc wprowadzone do obrotu prawnego. W związku z tym skarga wniesiona na takie postanowienie była przedwczesna i jako taka - na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. - podlegała odrzuceniu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie zaskarżył opisane wyżej postanowienie Sądu pierwszej instancji. W skardze kasacyjnej organ zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie: - art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 i art. 138m O.p., poprzez niezasadne przyjęcie, że zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 20 stycznia 2020 r. w sprawie umorzenia postępowania nie zostało skutecznie doręczone skarżącej, przez co skarga jest przedwczesna, co skutkowało jej bezpodstawnym odrzuceniem, jako wniesionej od rozstrzygnięcia, które nie weszło do obiegu prawnego, podczas gdy w niniejszej sprawie zachodziły podstawy do odrzucenia skargi, jednakże z uwagi na jej wniesienie z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 53 § 1 P.p.s.a., co uzasadnia tym samym zarzut naruszenia art. 58 § 1 pkt 2 P.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie; - art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), w związku z przepisami art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1, art. 134 i art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 166 P.p.s.a. w zw. z art. 138m i art. 145 § 2 O.p. w zw. z art. 122, art. 180 i art. 191 O.p., poprzez brak oceny i odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia do całości okoliczności sprawy związanych ze sposobem doręczenia zaskarżonego postanowienia, błędną ocenę tych okoliczności, w szczególności nieuwzględnienie daty ujawnienia w KRS/dojścia do wiadomości organu faktu powołania organu uprawnionego do reprezentowania skarżącej; - art. 141 § 4 w zw. z art. 166 P.p.s.a., poprzez zawarcie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku błędnych wskazań co do konieczności powtórzenia, w toku trwającego postępowania, skutecznie dokonanej czynności doręczenia zaskarżonego postanowienia; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w zw. z art. 212 i w zw. z art. 219 O.p., poprzez niezastosowanie ww. przepisów na skutek niewłaściwej oceny okoliczności związanych z dokonanym doręczeniem, a co za tym idzie, pominięcie materialnoprawnych skutków prawidłowo dokonanego doręczenia i nakazanie organowi powtórzenia skutecznie dokonanej czynności wprowadzenia do obrotu prawnego aktu administracyjnego, a w konsekwencji - pozbawienie skarżącej możliwości obrony swych praw, w sytuacji dokonania przez organ kolejnego doręczenia, które z istoty swej byłoby bezskuteczne. W związku z powyższym organ wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie oraz zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, gdyż orzeczenie Sądu pierwszej instancji – mimo wadliwego uzasadnienia – odpowiada prawu. W myśl art. 138m O.p. w przypadku niemożności wszczęcia postępowania lub prowadzenia postępowania wobec osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z powodu braku powołanych do tego organów lub niemożności ustalenia adresu siedziby, miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zamieszkania osób upoważnionych do reprezentowania jej spraw, organ podatkowy wyznacza dla tej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej tymczasowego pełnomocnika szczególnego upoważnionego do działania do czasu wyznaczenia kuratora przez sąd. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki NSA: z 14 listopada 2018 r., sygn. akt I GSK 2237/18 oraz z 7 czerwca 2018 r., sygn. akt I GSK 942/17; post. NSA z 23 września 2020 r., sygn. akt I FZ 188/20 – dostępne w internetowej bazie orzeczeń CBOSA) przyjmuje się, że tymczasowy pełnomocnik szczególny ma ograniczony zakres działania, dotyczący reprezentowania strony jedynie w postępowaniu przed organem podatkowym. Art. 138m zamieszczony w dziale IV Ordynacji podatkowej, zatytułowanym "Postępowanie podatkowe", w ramach postępowania podatkowego, dotyczącego niektórych kategorii stron takiego postępowania (osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej) reguluje sytuację, gdy z uwagi na okoliczności wskazane w tym przepisie (brak powołanych organów, niemożność ustalenia adresu siedziby, miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zamieszkania osób upoważnionych do reprezentowania spraw takiej jednostki), niemożliwe byłoby wszczęcie lub prowadzenie takiego postępowania, a nie został jeszcze wyznaczony kurator przez sąd. Przepis ten nie odnosi się natomiast do postępowania sądowoadministracyjnego, w którym nie przewidziano w zbliżonym przypadku możliwości takiej reprezentacji poprzez wykorzystanie instytucji pełnomocnika tymczasowego, ustanowionego w postępowaniu podatkowym, i w sposób odmienny uregulowano bieg postępowania sądowoadministracyjnego w podobnych okolicznościach (por. np. art. 30, art. 31, art. 124 § 1 pkt 2, art. 125 § 1 pkt 3 P.p.s.a.). W myśl art. 37 § 1 P.p.s.a. pełnomocnik obowiązany jest przy pierwszej czynności procesowej dołączyć do akt sprawy pełnomocnictwo z podpisem mocodawcy lub wierzytelny odpis pełnomocnictwa. Stosownie zaś do art. 49 § 1 P.p.s.a., jeżeli pismo strony nie może otrzymać prawidłowego biegu wskutek niezachowania warunków formalnych, przewodniczący wzywa stronę o jego uzupełnienie lub poprawienie w terminie siedmiu dni pod rygorem pozostawienia pisma bez rozpoznania, chyba że ustawa stanowi inaczej. Konsekwencją nieuzupełnienia braków formalnych skargi (co miało miejsce w rozpoznawanej sprawie) powinno być jej odrzucenie na podstawie art. 58 § 1 pkt 3 P.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak umocowania adw. P. N. do wniesienia skargi w niniejszej sprawie stanowił niejako pierwotną przeszkodę do jej rozpoznania merytorycznego. W świetle tej przeszkody nie było również podstaw do badania czy skarga ta została wniesiona w terminie, czy też była ona niedopuszczalna ze względu na ewentualne wadliwości przy doręczaniu kwestionowanego tą skargą postanowienia organu. Niezależnie bowiem od tego, czy takie doręczenie było prawidłowe, czy też nie, skarga podlegałaby odrzuceniu z uwagi na to, iż wnosząca ją osoba nie była do tego uprawniona. Takiego uprawnienia – jak wyżej wyjaśniono – nie ma wyznaczony w postępowaniu podatkowym w oparciu o art. 138m O.p. pełnomocnik tymczasowy szczególny (niezależnie od tego, czy wyznaczenie to było prawidłowe i prawnie skuteczne). Adw. P. N. nie przedłożył również – mimo wezwania Sądu – jakiegokolwiek dokumentu, z którego wynikałoby jego umocowanie do wniesienia w niniejszej sprawie skargi w imieniu spółki S. Wobec tego – jak już wyżej wskazano – Sąd pierwszej instancji powinien był odrzucić tę skargę, jednakże na podstawie art. 58 § 1 pkt 3, a nie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. – jak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny poza przedmiotem rozważań pozostawia kwestie objęte zakresem pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, w szczególności te, dotyczące prawidłowości wyznaczenia w niniejszej sprawie pełnomocnika tymczasowego szczególnego oraz doręczenia kwestionowanego postanowienia. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny w oparciu o art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.