I FSK 463/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Krzysztof Wujek (sprawozdawca), Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szef Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 27 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Lu 550/15 w sprawie ze skargi Gminy T. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 23 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania z wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 27 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 550/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił postanowienie Ministra Finansów z 23 lutego 2015 r., nr [...], oraz poprzedzające je postanowienie tego organu z 17 grudnia 2014 r., nr [...], o odmowie Gminie T. wszczęcia postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Jak wynika z uzasadnienia wyroku, we wniosku o interpretację Gmina przedstawiła następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe: - w Gminie funkcjonuje Zakład Gospodarki Komunalnej, który jest zakładem budżetowym i realizuje zadania Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę i odprowadzania ścieków, - do końca 2013 r. służąca temu infrastruktura była nieodpłatnie przekazywana Zakładowi, - Gmina zamierza zmienić dotychczasowy sposób zarządzania swym majątkiem w ten sposób, że na mocy stosownych porozumień będzie pobierała wynagrodzenie od Zakładu za użytkowanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, przy czym sytuację tę przedstawiła w dwóch wariantach: a) w odniesieniu do infrastruktury oddanej do eksploatacji w kwietniu 2014 r., porozumienie zostanie zawarte jeszcze w 2014 r. i będzie potwierdzać jej oddanie do użytkowania i pobierania pożytków od 24 kwietnia 2014 r.. b) w przypadku infrastruktury planowanej, której realizacja jeszcze nie rozpoczęła się, ale może rozpocząć się w 2014 r. i w ramach której Gmina mogła w przeszłości ponieść już koszty przygotowawcze, jej budowa będzie już realizowana z zamiarem wykorzystania do czynności odpłatnych. Na tle tego stanu faktycznego Gmina zadała następujące pytania: 1) czy wykonywanie przez Gminę świadczenia na rzecz Zakładu Gospodarki Komunalnej na podstawie planowanych porozumień będzie czynnością opodatkowaną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako ustawa o VAT), 2) czy w sytuacji z pkt a) Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego poniesionego w związku z realizacją inwestycji, 3) czy w sytuacji z pkt a) odliczenie VAT powinno nastąpić w odniesieniu do faktur zakupowych, w przypadku których prawo do odliczenia powstało przed dniem przekazania infrastruktury w odpłatne użytkowania przez Zakład, czy w odniesieniu do faktur, w których przypadku prawo do odliczenia powstało po dniu przekazania infrastruktury w odpłatne użytkowanie przez Zakład, 4) czy sytuacji z pkt b) Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji. Postanowieniem z 17 grudnia 2014 r. organ podatkowy odmówił wszczęcia postępowania przyjmując, że nie ma podstaw do wydania interpretacji, ponieważ przedstawione we wniosku okoliczności jeszcze nie nastąpiły. W wyniku rozpoznania zażalenia Gminy T. organ utrzymał w mocy swe postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie. Odwołując się do art. 14b § 1 – 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) organ przyznał, że wniosek o wydanie interpretacji może dotyczyć zdarzenia przyszłego, ale musi zawierać jego wyczerpujące przedstawienie. Interpretacja przepisów dokonana wobec niedookreślonego stanu faktycznego nie daje bowiem podatnikowi ochrony, o której mowa w art. 14k – 14n Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu zawarty we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprecyzyjny i niejednoznaczny, nie precyzuje ich w stopniu umożliwiającym ocenę własnego stanowiska Gminy. Organ podatkowy wskazał na sprzeczności i nieścisłości w podanym przez Gminę stanie faktycznym. Stwierdził zatem, że z jednej strony wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do sytuacji planowanej Infrastruktury Gmina nie podjęła jeszcze realizacji, tj. nie są jeszcze prowadzone prace budowlane, ale mogą się one rozpocząć w 2014 r., po czym w następnym zdaniu napisał, że Gmina mogła w przeszłości ponosić koszty związane ze wstępnymi pracami przygotowawczymi do rozpoczęcia inwestycji, jak prace projektowe czy studium wykonalności; wnioskodawca dopiero planuje zawarcie porozumień odnośnie sposobu wykorzystania Infrastruktury, przy czym wiadomo już, że będzie ona potwierdzać oddanie infrastruktury do użytkowania i pobierania pożytków od dnia 24 kwietnia 2014 r.; wnioskodawca wskazał, że "Gmina zamierza zmienić dotychczasowy sposób zarządzania swoim majątkiem tak, aby infrastruktura była wykorzystywana przez Zakład w oparciu o porozumienia zawarte pomiędzy Gminą a Zakładem jeszcze w 2014 r. Porozumienie zostanie w tym przypadku zawarte jeszcze w 2014 r., i będzie potwierdzać oddanie Infrastruktury do użytkowania i pobierania pożytków od dnia 24 kwietnia 2014 r. (data zakończenia inwestycji)." W ocenie organu, tak przedstawiony opis zdarzenia przyszłego nie pozwala na wydanie interpretacji rozstrzygającej merytorycznie sprawę, ponieważ dotyczy też zdarzeń, które miały miejsce w przeszłości, a istota złożonego wniosku sprowadzała się do żądania wydania rozstrzygnięcia o charakterze bardzo ogólnym, nie do końca określonym. Jako podstawę prawną postanowienia organ wskazał art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Uchylając to postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 17 grudnia 2014 r. WSA w Lublinie uznał, że zostały one wydane z naruszeniem art. 169 § 1 i art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Pierwszy z tych przepisów przewiduje konieczność wezwania strony do uzupełnienia wniosku, który nie spełnia wymogów formalnych, a drugi pozwala na odmowę wszczęcia postępowania wówczas, gdy postępowanie z jakichkolwiek przyczyn nie może być wszczęte. Organ przedwcześnie uznał, że w sprawie zachodzi podstawa do odmowy wszczęcia postępowania, gdyż nie odniósł się w sposób konkretny do treści złożonego przez Gminę wniosku. Te zdarzenia i okoliczności opisane we wniosku, które organ ocenił jako niejednoznaczne, dotyczą zdarzenia przyszłego i stąd taki ich charakter. Nawet jeśli organ powziął wątpliwości co do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, to powinien w pierwszej kolejności wezwać stronę do uzupełnienia wniosku na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia brak jest wyjaśnień dlaczego z możliwości tej nie skorzystał, a od razu odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. W skardze kasacyjnej od tego wyroku Minister Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zarzucił Sądowi I instancji: 1. naruszenie prawa materialnego: - art. 14b § 1 i § 2 oraz art. 14c w związku z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że organ miał obowiązek wydania interpretacji pomimo tego, że "sformułowane we wniosku problemowe zagadnienie" uniemożliwiało zajęcie stanowiska merytorycznego z uwagi na gwarancyjny charakter interpretacji, - art. 14b § 1 i § 2 oraz art. 14c w związku z art. 14k i art. 14m Ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię polegająca na przyjęciu, że zasadniczym celem interpretacji indywidualnej jest uzyskanie opinii organu interpretacyjnego, co zrównuje ją z poradą prawną, - art. 14b § 1 oraz art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z jej art. 14h przez błędne przyjęcie, że zdarzenie przyszłe opisane we wniosku mogło być rozstrzygnięte w interpretacji, a tym samym nie zachodziły podstawy do odmowy wszczęcia postępowania, 2. naruszenie przepisów postępowania: - art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. w Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.") w związku z jej art. 3 § 2 pkt 1 lit. 4a i art. 153 oraz w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. w Dz.U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.) przez niedokonanie właściwej kontroli postanowień i wadliwe uzasadnienie wyroku. W uzasadnieniu skargi organ podkreślił, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej na wnioskodawcy ciąży obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Właściwe wykonanie tego obowiązku służyć ma realizacji funkcji gwarancyjnej interpretacji. Ponieważ, zdaniem organu, obowiązek ten nie został prawidłowo wykonany przez Gminę, odmówiono wszczęcia postępowania z innych przyczyn w odniesieniu do stanu faktycznego, a z innych w odniesieniu do zdarzenia przyszłego. Wyrok Sądu I instancji odnosi się jedynie do zdarzenia przyszłego, co świadczy o naruszeniu art. 141 § 4 w zw. z art. 153 P.p.s.a. Wadliwości w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wykluczają wydanie interpretacji, co stanowi o tym, że nie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, czyli wezwania do usunięcia braków formalnych wniosku, a przesłanki z art. 165a § 1 tej ustawy, czyli do odmowy wszczęcia postępowania. Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Gminy jest abstrakcyjny, niejednoznaczny, wielowątkowy i wielowariantowy i z tych powodów organ nie mógł zająć stanowiska merytorycznego, a obowiązany był odmówić wszczęcia postępowania. Usunięcie tych wad wniosku wymagałoby zadania "trudnej do wykonania" liczby pytań i skonstruowania wniosku za Gminę. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, a tylko w jej granicach NSA rozpoznał sprawę, ponieważ nie dopatrzył się przesłanek nieważności postępowania przed Sądem I instancji (art.183 § 1 i § 2 P.p.s.a.). Zarzuty skargi kasacyjnej z pkt 1 zostały wadliwie zaklasyfikowane jako naruszenie prawa materialnego. Wymienione w tej części skargi przepisy są przepisami postępowania, a więc właściwą dla nich podstawą jest art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Przepisy te dotyczą: właściwości rzeczowej organu interpretacyjnego i wymogów wniosku o udzielenie interpretacji (art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej), treści interpretacji indywidualnej (art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej), odpowiedniego stosowania w postępowaniu dotyczącym interpretacji innych przepisów procesowych Ordynacji podatkowej (art. 14h tej ustawy), przesłanek odmowy wszczęcia postępowania (art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej), związania ostateczną interpretacją indywidualną w zakresie ochrony wnioskodawcy i obowiązku zapłaty podatku (art. 14k i art. 14l Ordynacji podatkowej). Dość powiedzieć, że zaskarżonym do WSA postanowieniem organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie, co ma charakter wybitnie procesowy. W postępowaniu w ogóle nie doszło do rozstrzygania kwestii materialnoprawnych, o które zapytał podatnik. Ponadto, zarzuty z pkt 1 skargi kasacyjnej nie zostały powiązane z żadnym z przepisów stosowanych przez Sąd I instancji, jak choćby art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., na podstawie których Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. Pomimo wadliwej klasyfikacji podstaw kasacyjnych i braku powołania wskazanego tu przepisu P.p.s.a., skarga podlega jednak rozpoznaniu przez NSA, a to z uwagi na treść jej uzasadnienia, z której wynika jakiego rodzaju błędy skarżący zarzuca Sądowi I instancji. (patrz uchwała NSA z 26 października 2009 r. w sprawie o sygn. akt OPS 10/09, wszystkie powołane w tym uzasadnieniu wyroki i uchwały NSA są dostępne na orzeczenia.nsa.gov.pl). Wracając do treści postanowienia zaskarżonego do WSA w Lublinie raz jeszcze trzeba podkreślić, że jest to postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania wydane z mocy art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Organ uznał, że nieścisłości w zwartym we wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych stanowią przesłankę do odmowy wszczęcia postępowania z tego przepisu bez konieczności wzywania podatnika do uzupełnienia wniosku. Sąd I instancji przyjął natomiast, że nawet jeśli zdaniem organu wniosek nie zawiera prawidłowo przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, to zgodnie z art. 169 § 1 tej ustawy należało wezwać podatnika do uzupełnienia braków wniosku w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia (ostatni akapit na stronie 9 uzasadnienia wyroku). Istota sporu dotyczy zatem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z jej art. 135, na podstawie których Sąd uchylił zaskarżone postanowienie, w związku z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej i jej art. 14h. Zaczynając jednak od kwestii bezspornych, w których Sąd I instancji i organ interpretacyjny są zgodni. Z mocy art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie ich oceny. Opis zdarzenia, które już nastąpiło lub ma nastąpić musi być precyzyjny, jednoznaczny i wyczerpujący. Powinien zawierać wszystkie elementy konieczne do zajęcia stanowiska przez organ interpretacyjny. Wynika to z istoty interpretacji indywidualnej, która polega na udzieleniu podatnikowi informacji na temat wykładni i stosowania przepisów prawa podatkowego oraz związaną z tym funkcją ochronną, wynikającą z art. 14k - art. 14n Ordynacji podatkowej. W sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji stan faktyczny wynika wyłącznie z wniosku podmiotu, który ubiega się o jej wydanie, a organy podatkowe nie są uprawnione do jego modyfikacji, ani też do prowadzenia postępowania dowodowego. Zgodnie z poglądem wykształconym już w orzecznictwie sądów administracyjnych w przypadku, gdy wniosek o interpretację indywidualną w zakresie opisu stanu faktycznego nie spełnia wymogów z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, organ obowiązany jest wezwać składającego wniosek na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy do uzupełnienia jego braków (zobacz wyroki NSA: z 24 maja 2016 r., sygn. II FSK 249/15, z 22 marca 2017 r., sygn. I FSK 1364/17, z 8 listopada 2017 r., sygn. II FSK 2757/17, a także wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych: z 23 marca 2017 r., sygn. I SA/Kr198/17, z 27 kwietnia 2017 r., sygn. I SA/Ke 132/17, z 23 stycznia 2018 r., sygn. SA/Łd 1065/17). W każdym z tych wyroków orzekające składy sądów uznały, że również braki wniosku w zakresie opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą być usunięte w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, którego stosowanie w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej przewiduje wprost art. 14h tej ustawy. Jest to uzasadnione stanowisko. Art. 169 Ordynacji podatkowej dotyczy sytuacji, w których podanie nie spełnia wymogów przewidzianych przepisami prawa. Wymogów tych należy w pierwszej kolejności doszukiwać się w treści art. 168 Ordynacji podatkowej, jako przepisu określającego wymogi podania, którego rodzajem jest wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 168 § 1). Wśród tych wymogów przepis ten wymienia: treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, jej adresu oraz inne wymogi wynikające z przepisu szczególnego. Tym przepisem szczególnym jest wymieniony tu już art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, stawiający wymogi co do treści wniosku. Jeśli zatem art. 169 § 1 tej ustawy dotyczy sytuacji, w których podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, to nie można wykluczyć jego zastosowania do braków polegających na niedostatecznie wyczerpującym przedstawieniu stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Są jednak sytuacje, kiedy opis stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego jest na tyle niewystarczający, że w zasadzie organ musiałby poprzez wezwanie wnioskodawcy doprowadzić do jego skonstruowania i napisania od nowa. Nie temu służy instytucja z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Służy ona usunięciu wad formalnych wniosku, a nie napisaniu go za podatnika. To podatnik obciążony jest obowiązkiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, ponieważ domaga się przedstawienia przez organ interpretacyjny jego poglądu co do wykładni i zastosowania przepisów prawa podatkowego we wskazanej we wniosku sytuacji. Co więcej, zastosowanie się do interpretacji może służyć podatnikowi ochroną wynikająca z art. 14k i art. 14l Ordynacji podatkowej. Instytucja ta nie może być traktowana jak poradnictwo prawne na ogólnie zadany temat. Ma swoje wymogi adresowane do podatnika, rodzi konsekwencje wynikające z przepisów prawa. Na gruncie tak rozumianych przepisów art. 14b § 3, art. 168 i art. 169 tej ustawy zapadły już wyroki NSA, w których podkreślono, że w przypadku wad wniosku w zakresie wskazania stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, które nie poddają się usunięciu w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej organ ma prawo odmówić wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 w związku z art. 14h tej ustawy (patrz wyroki NSA: z 22 stycznia 2016 r., sygn. II FSK 2819/13, z 14 września 2016 r., sygn. I FSK 1195/16, z 22 marca 2017 r., sygn. I FSK 1364/15). Należy jednak podkreślić, że to obowiązkiem organu jest wykazanie, że wady wniosku są tego rodzaju, że nie poddają się uzupełnieniu w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Wracając do postanowienia organu interpretacyjnego uchylonego wyrokiem Sądu I instancji. Głównym powodem uchylenia tego postanowienia przez WSA jest niewykazanie przez organ takich wad w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, które uniemożliwiały wydanie interpretacji i nie poddałyby się uzupełnieniu w trybie art. 169a Ordynacji podatkowej. Słuszność ma Sąd I instancji gdy stwierdził, że w zasadniczej mierze wywody organu na temat braków wniosku mają teoretyczny i abstrakcyjny charakter. Wielokrotnie cytowane orzeczenia NSA nie zostały odniesione w sposób konkretny do stanu faktycznego sprawy. Tylko w dwóch przypadkach organ wskazał na braki wniosku, które miały uniemożliwić mu wydanie interpretacji, to znaczy tam, gdzie podniósł, że z jednej strony Gmina napisała, że w odniesieniu do planowanej inwestycji nie podjęła jeszcze realizacji przedsięwzięcia, nie są jeszcze prowadzone prace budowlane, ale mogą się rozpocząć w 2014 r. i że Gmina mogła ponieść w przeszłości koszty związane ze wstępnymi pracami badawczymi. Słusznie Sąd uznał, że brak tu wyjaśnień organu interpretacyjnego, dlaczego nie skorzystał z możliwości, jakie daje art. 169a § 1 Ordynacji podatkowej, dlaczego tak określone braki wniosku nie poddają się usunięciu w trybie tego przepisu, a twierdzenie o konieczności zdania "trudnej do wykonania liczy pytań" jest mocno przesadzone i nieumotywowane. Orzeczenie organu o odmowie wszczęcie postępowania na podstawie art. 165a § 1 tej ustawy Sąd słusznie uznał za przedwczesne. Z powyższych względów NSA uznał, że zarzuty z pkt 1 skargi kasacyjnej, dotyczące naruszenia przez Sąd art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z jej art. 135 oraz w związku z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej i jej art. 14h, są nieuzasadnione. Sąd dokonał prawidłowej wykładni tych przepisów, zastosował je właściwie w sprawie i wskazał ich prawidłowe zastosowanie na potrzeby ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ. Polemika strony skarżącej ze stanowiskiem Sądu ma w sporej mierze charakter nieuczciwy. W zarzutach swych organ przypisał Sądowi poglądy, których Sąd nie wypowiedział, jak choćby ten, że Sąd przyjął, iż "zasadniczym i uprawniony celem w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej może być uzyskanie opinii, poglądu Ministra Finansów, od którego uzależnione będzie dalsze postępowanie podatnika, co doprowadziło do zrównania instytucji interpretacji z uzyskaniem porady (opinii) prawnej i wyłączenia jej funkcji gwarancyjnej". Podobnie, jak stwierdzenie, że Sąd przyjął, że "...organ miał obowiązek wydania interpretacji indywidualnej wskazanych we wniosku przepisów prawa podatkowego". Żaden z tych zarzutów nie ma podstaw w uzasadnieniu wyroku. Pierwszy pogląd nie został wypowiedziany przez Sąd, a przyczyną uchylenia postanowień było niewykazanie, że wady wniosku o interpretację nie poddają się usunięciu w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Chybiony jest zarzut skargi kasacyjnej o naruszeniu przez Sąd art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 oraz art. 3 § 2 pkt 4a i art. 153 P.p.s.a. Art. 141 § 4 P.p.s.a. określa wymogi, jakim powinno odpowiadać uzasadnienie wyroku sądu. Wymogi te należy rozpatrywać w powiązaniu z przedmiotem i treścią rozstrzygnięcia sądowego. W niniejszej sprawie Sąd prawidłowo uzasadnił swój wyrok uchylający zaskarżone postanowienie z uwagi na naruszenie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Naruszenie to polega na braku dostatecznego wyjaśnienia, dlaczego braki wniosku zostały uznane za niepoddające się usunięciu w trybie art. 169 § 1 tej ustawy. Jak słusznie Sąd podkreślił, organ nawet nie przystąpił do wykazania, że braki te nie pozwalają na udzielenie interpretacji konkretnych przepisów ustawy o VAT, które mogłyby być zastosowane w stanie faktycznymi i zdarzeniu przyszłym. Został tym samym zachowany wymóg z art. 153 P.p.s.a. Uzasadnienie wyroku zwiera wskazania co do dalszego postępowania i to niezależnie od tego, czy odnieść je do stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego. Mając to wszystko na uwadze NSA oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a.