I GSK 402/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska (spr.) Sędzia del. NSA Anna Apollo Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 17 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Województwa Mazowieckiego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 czerwca 2017 r. sygn. akt V SA/Wa 463/17 w sprawie ze skargi Województwa Mazowieckiego na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia kosztów egzekucyjnych 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...]; 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz Województwa Mazowieckiego 1140 (tysiąc sto czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 27 czerwca 2017 r., sygn. akt V SA/Wa 463/17, oddalił skargę Województwa Mazowieckiego na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia [...] grudnia 2016 r. w przedmiocie określenia kosztów egzekucyjnych powstałych w postępowaniu egzekucyjnym. Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy: W dniu [...] lipca 2016 r. Minister Finansów wystawił tytuł wykonawczy nr 73 obejmujący należność z tytułu wpłaty z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw na 2014 r. za miesiąc październik w kwocie należności głównej 53.877.324,60 zł. plus odsetki za zwłokę. Na tej podstawie prowadzone jest postępowanie egzekucyjne przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga wobec Województwa Mazowieckiego. Zawiadomieniem z dnia [...] lipca 2016 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Zobowiązanego w PKO Bank Polski SA. Zawiadomienie o zajęciu zostało doręczone dłużnikowi w dniu 29 lipca 2016 r., natomiast zobowiązany otrzymał to zawiadomienie wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu 3 sierpnia 2016 r. W dniu 1 sierpnia 2016 r. Bank zrealizował zajęcie, przekazując na rachunek organu egzekucyjnego kwotę 65.319.167,72 zł. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga określił koszty egzekucyjne powstałe w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec Województwa Mazowieckiego na podstawie tytułu wykonawczego nr 73 w łącznej wysokości 3.695.305,50 zł. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał, że w niniejszej sprawie zostały naliczone opłaty zgodnie z art. 64 § 1 i § 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm., dalej: u.p.e.a.). Wszystkie warunki naliczenia i wymagalności opłaty za czynność egzekucyjną oraz opłaty manipulacyjnej zostały spełnione. W związku z tym powstała opłata z tytułu zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w kwocie 3.079.421,22 zł i opłata manipulacyjna w kwocie 615.884,24 zł. W sumie 3.695.305,46 zł, po zaokrągleniu zgodnie z art. 27a § 2 u.p.e.a. – 3.695.305,50 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpoznaniu zażalenia strony postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. utrzymał w mocy ww. postanowienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Województwa Mazowieckiego na powyższe rozstrzygnięcie. W ocenie Sądu, nieuprawnione są zarzuty: naruszenia art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a., art. 18 u.p.e.a. w związku z art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. art. 64 § 6 u.p.e.a., w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14 (Dz. U. z 2016 r., poz. 1244). W wyroku tym uznano, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne, art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, oraz art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych – są niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą nadmiernej ingerencji. Trybunał wskazał, że dla właściwej realizacji wyroku w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie. Ustawodawca powinien nadto określić sposób obliczania wysokości tych opłat w razie umorzenia postępowania w związku z dobrowolną zapłatą egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych. Trybunał Konstytucyjny, jako "ustawodawca negatywny", nie ma w tym zakresie kompetencji. Zdaniem WSA, ze sposobu sformułowania sentencji wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. wynika, że jest to wyrok stwierdzający niekonstytucyjność pominięcia prawodawczego, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził konieczność podjęcia odpowiednich działań legislacyjnych. Analizowany wyrok Trybunału Konstytucyjnego o sygn. SK 31/14 w swej sentencji zawiera stwierdzenie świadczące o występowaniu pominięcia prawodawczego. Oznacza to, że niekonstytucyjność normy prawnej wynikającej z art. 64 § 1 pkt 4 i art 64 § 6 u.p.e.a. wynika z braku wskazania w tych przepisach górnej granicy stawki opłaty za dokonane zajęcie i górnej granicy opłaty manipulacyjnej. W ocenie Sądu I instancji, skutkiem stwierdzenia niekonstytucyjności pominięcia prawodawczego jest jedynie zobowiązanie ustawodawcy do dokonania odpowiednich zmian w przepisach objętych kontrolą Trybunału Konstytucyjnego. Wyroki tego rodzaju nie powodują natomiast utraty mocy obowiązującej regulacji. Ich skutkiem jest jedynie potwierdzenie obowiązku ustanowienia regulacji prawnych niezbędnych dla realizacji norm konstytucyjnych. Wobec tego WSA uznał, że mimo orzeczenia o niezgodności przedmiotu kontroli (art. 64 § 1 pkt 4 i art 64 § 6 u.p.e.a.) z wzorcami kontroli (art. 64 ust 1 i 84 Konstytucji) ze względu na brak pewnych istotnych treści w kontrolowanym przepisie, nie traci on mocy obowiązującej ani w części, ani w całości. Skutkiem takiego rozstrzygnięcia jest zatem obalenie domniemania konstytucyjności normy wyrażonej w art. 64 § 1 pkt 4 i art 64 § 6 u.p.e.a. oraz nałożenie na ustawodawcę obowiązku jak najszybszego podjęcia działań zmierzających do eliminacji niekonstytucyjnej luki prawnej. Sąd stwierdził zatem, że wbrew zarzutowi naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię tych przepisów nieuwzględniającą ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego, Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa- Praga, wydając postanowienie z dnia 7 listopada 2016 r. prawidłowo naliczył koszty egzekucyjne z tytułu opłaty za zajęcie wierzytelności w wysokości 5% kwoty egzekwowanej należności w tytule wykonawczym i opłatę manipulacyjną w wysokości 1% kwoty egzekwowanej należności, objętej tytułem wykonawczym nr 73. Tym samym również organ nadzoru w sposób niewadliwy, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyło Województwo Mazowieckie, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie o uchylenie wyroku i uwzględnienie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) zarzucił: 1) naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 134 § 1 i art. 3 § 1 p.p.s.a. oraz art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) w związku z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP – polegające na wadliwym wykonaniu kontroli sądowej zaskarżonego aktu administracyjnego poprzez niezbadanie i nieocenienie legalności zaskarżonego aktu i działań organów egzekucyjnych w kontekście zgodności przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. z przepisami Konstytucji RP, zwłaszcza jej art. 2, art. 64 ust. 1 i art. 84, którą to konieczność potwierdza wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14 (Dz. U. z 2016 r. poz. 1244) i w związku z powyższym: b) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w związku z art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz art. 2, art. 64 ust. 1, art. 84 i art. 190 Konstytucji RP przez oddalenie skargi na skutek błędnej oceny, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, chociaż wymienione przepisy u.p.e.a. są sprzeczne z Konstytucji RP, co zostało potwierdzone wyrokiem Trybunatu Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14, c) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku, poprzez niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia i uznanie, że powołane przepisy PEA stanowią podstawę do wydawania rozstrzygnięć administracyjnych pomimo stwierdzenia ich niezgodności z przepisami Konstytucji RP, co zostało potwierdzone wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14, d) art. 190 ust. 1 i 3 Konstytucji RP w związku z art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14 w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nierozpoznanie istoty sprawy i wydanie wyroku na podstawie przepisów prawa uznanych przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z wynikającej z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasady zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP, e) art. 190 ust. 1 Konstytucji RP w związku z art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14 poprzez uznanie, ze powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma charakteru wiążącego w niniejszej sprawie, 2) naruszenie prawa materialnego, tj.: a) art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię to jest wykładnię pomijającą wytyczne wynikające z norm prawnych wyrażonych przepisami art. 2, art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP, poprzez ich niezastosowanie w sprawie dla oceny i wykładni przepisu art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. mimo obowiązku wynikającego z art. 8 Konstytucji RP, co zostało potwierdzone wyrokiem Trybunatu Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14, b) art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię, to jest wykładnię pomijającą wytyczne wynikające z norm prawnych wyrażonych przepisami art. 2, art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP, poprzez ich niezastosowanie w sprawie dla oceny i wykładni przepisu art. 64 § 6 u.p.e.a. mimo obowiązku wynikającego z art. 8 Konstytucji, co zostało potwierdzone wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14, c) przepisów art. 2, art. 64 ust. 1, art. 84 Konstytucji RP poprzez ich niezastosowanie w sprawie dla oceny i wykładni przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. mimo obowiązku wynikającego z art. 8 Konstytucji, a w konsekwencji powyższego: d) art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, to jest przez jego zastosowanie względnie przez jego zastosowanie wprost, e) art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, to jest przez jego zastosowanie względnie przez jego zastosowanie wprost, f) art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię tych przepisów nieuwzględniającą wyroku Trybunatu Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14, na podstawie którego Trybunał uznał powyższe przepisy za niezgodne z wynikającą z art. 2 konstytucji RP zasadę zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji i ustalenie kosztów egzekucyjnych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr 73 wystawionego przez Ministra Finansów w dniu [...] lipca 2016 r. w wysokości 3.695305,50 zł bez uwzględnienia rzeczywistego nakładu pracy oraz rzeczywistych kosztów poniesionych przez organ egzekucyjny związanych z wyegzekwowaniem należności objętych ww. tytułem wykonawczym. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumenty na poparcie podniesionych zarzutów. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie udzielił odpowiedzi na skargę kasacyjną. Obecny natomiast na rozprawie przed Sądem II instancji pełnomocnik organu – radca prawny wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje Skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy, mimo że nie wszystkie podniesione w niej zarzuty okazały się trafne. W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Nie stwierdzając wystąpienia w rozpoznawanej sprawie przesłanek określonych w przepisie § 2 art. 183 p.p.s.a. skutkujących nieważnością postępowania, kontrola kasacyjna zaskarżonego wyroku może być więc dokonana wyłącznie w zakresie zdeterminowanym podstawami, na których została oparta skarga kasacyjna. W niniejszej sprawie złożony środek prawny oparty został na obu wymienionych w art. 174 p.p.s.a. podstawach kasacyjnych, tzn. naruszeniu przepisów prawa materialnego i naruszeniu przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Argumentacja skargi kasacyjnej prowadzi do wniosku, że skarżący kasacyjnie kwestionuje wyrok WSA w Warszawie z uwagi na niezbadanie oraz brak oceny legalności zaskarżonego aktu i działań organów egzekucyjnych w kontekście zgodności przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. z przepisami Konstytucji RP, zwłaszcza jej art. 2, art. 64 ust. 1 i art. 84, którą to konieczność, jego zdaniem potwierdza wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14. Jako naruszony skarżący wskazuje też art. 190 ust. 1 i 3 Konstytucji RP w związku z art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w związku ze wskazanym wyżej wyrokiem TK sygn. SK 31/14, poprzez wydanie rozstrzygnięcia na podstawie przepisów prawa uznanych przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z wynikającą z Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji oraz poprzez uznanie, że powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma charakteru wiążącego w niniejszej sprawie. W podstawie wynikającej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. autor skargi kasacyjnej zarzuca natomiast naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię tych przepisów, nieuwzględniającą wyroku Trybunatu Konstytucyjnego w sprawie SK 31/14, a w rezultacie ich niewłaściwe zastosowanie. Przed odniesieniem się do powyższych zarzutów w pierwszej kolejności jednakże jako najdalej idący ocenić należy postawiony i zawarty w pkt 1 lit c petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku polegające, zdaniem skarżącego na niewyjaśnieniu podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz uznaniu, że powołane przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowią podstawę do wydawania rozstrzygnięć administracyjnych, pomimo stwierdzenia ich niezgodności z przepisami Konstytucji RP, co zostało potwierdzone wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut ten jest chybiony. W tej mierze wymaga podkreślenia, że art. 141 § 4 p.p.s.a. – jak przyjmuje się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym – może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną zasadniczo w dwóch przypadkach, a mianowicie: jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego sporządzone zostało w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. np. wyroki NSA z dnia: 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1071/16; 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt I OSK 1363/17; 20 grudnia 2017 r., sygn. akt II GSK 3998/17) oraz jeżeli uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można natomiast podważać dokonanej przez Sąd I instancji wykładni bądź zastosowania przepisów, ani też oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Według NSA, wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, uzasadnienie kontrolowanego wyroku Sądu I instancji, gdy chodzi o analizę przedstawionych w nim argumentów co do zasadności wydanego rozstrzygnięcia nie uniemożliwia przeprowadzenia kontroli prawidłowości tego orzeczenia. Powyższe prowadzi do wniosku, że Sąd I instancji uczynił zadość obowiązkowi sporządzenia uzasadnienia w sposób uwzględniający konsekwencje wynikające z towarzyszącej uzasadnieniu każdego orzeczenia sądowego funkcji kontroli. Zupełnie inną kwestią jest natomiast siła przekonywania zawartych w nim argumentów. Wobec tego brak przekonania strony o trafności rozstrzygnięcia sprawy i odmienne, aniżeli przedstawione przez Sąd I instancji stanowisko, nie oznacza jeszcze wadliwości uzasadnienia wyroku i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Fakt więc, że stanowisko zajęte przez WSA w Warszawie jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną, nie oznacza, iż uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne, nie poddaje się kontroli kasacyjnej, czy też że jest wadliwe w stopniu uzasadniającym uchylenie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Natomiast jako zasadne, a co za tym idzie skutecznie podważające trafność wydanego rozstrzygnięcia, NSA uznaje pozostałe zarzuty, w tym błędnej wykładni oraz niewłaściwego zastosowania przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 190 ust 1 i 3 Konstytucji RP w zw. z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14. W wyroku tym Trybunał orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, a nadto, że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. W swoich rozważaniach Trybunał wywiódł, że brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym są więc zbliżone do podatku. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Jednocześnie Trybunał stwierdził, że dla właściwej realizacji wyroku Trybunału konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie. Zasadnie stwierdził Sąd I instancji, że powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy tzw. pominięcia prawodawczego oraz że ustawodawca zaniechał uzupełnienia analizowanej regulacji zgodnie z wyrokiem Trybunału i do dnia dzisiejszego nie określił górnej granicy opłat za dokonanie czynności egzekucyjnej i górnej granicy opłaty manipulacyjnej. Nieprawidłowo natomiast Sąd ten przyjął, że powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma charakteru wiążącego w niniejszej sprawie, co w przypadku przez niego wskazanym uzasadnia zastosowanie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. wprost. W tym miejscu zwrócić uwagę należy, iż wobec wyraźnego brzmienia art. 190 ust. 1 Konstytucji RP, orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego zostały wyposażone w atrybut mocy powszechnie obowiązującej. Powszechnie obowiązująca moc orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego oznacza związanie nimi wszystkich sądów, także Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. J. Trzciński: Orzeczenia interpretacyjne Trybunału Konstytucyjnego, "Państwo i Prawo" 2002, z. 1, str. 12 i n.). Skutki wywierane przez wyroki Trybunału Konstytucyjnego, wydawane w kwestii konstytucyjności aktów prawnych, są zróżnicowane, w zależności od treści rozstrzygnięcia. W zakresie, w jakim wyroki te stwierdzają niezgodność aktu z Konstytucją, bezpośrednim skutkiem jest utrata przez akt mocy obowiązującej. Orzeczenie o niekonstytucyjności ma charakter konstytutywny i jako zdarzenie prawne powoduje następstwa w postaci zmiany stanu prawnego. W sytuacji wyroku o złożonych skutkach, gdy orzeczenie dotyczy niekonstytucyjności w "pewnym zakresie", doprowadza do uchylenia pewnego fragmentu normy, uznanego za niekonstytucyjny, w pozostałym zakresie utrzymując stan prawny. W sprawie niniejszej mamy do czynienia z wyrokiem zakresowym o charakterze negatywnym, albowiem kwestie konstytucyjności zostały rozstrzygnięte w odniesieniu do treści normatywnej pominiętej w orzeczeniu. W orzecznictwie NSA przyjmowane jest stanowisko, że stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny niekonstytucyjność pominięcia prawodawczego oznacza, iż wyrok Trybunału powinien być uwzględniony przy ocenie prawnych podstaw wydanej decyzji. Interpretacja przywoływanego przez Sąd i stronę skarżącą wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. była już przedmiotem analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach: z dnia 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 693/15, z dnia 10 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 914/16, z dnia 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2206/17 oraz z dnia 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2621/17, z dnia 14 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 3701/18 (cyt. orzeczenia publ. na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny również w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3700/18. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę poglądy przedstawione w tych wyrokach podziela, co uzasadnia odwołanie się do zawartej w nich argumentacji. Jak już wyżej wskazano, wyrok Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt SK 31/14 jest wyrokiem zakresowym. Wyrok ten – w przeciwieństwie do wyroku uznającego kwestionowany przepis za niezgodny z Konstytucją – nie powoduje utraty mocy tego przepisu. Przepis ten nadal obowiązuje w systemie prawa, nie traci mocy, jednakże od chwili orzeczenia musi być traktowany jako niezgodny z Konstytucją w zakresie określonym w wyroku Trybunału. W pozostałym zakresie musi być nadal stosowany przez adresatów tego przepisu (także przez organy administracji publicznej i sądy), jednakże aby nie narazić się na zarzut naruszenia Konstytucji, przepis ten musi być stosowany i interpretowany zgodnie ze wskazówkami zawartymi w wyroku Trybunału. Odnosząc te ogólne uwagi do niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu analizowanego wyroku wskazał, iż nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji (i to zarówno na korzyść lub niekorzyść organu). Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Ponadto z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Swoboda ustawodawcy w określaniu wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem tego państwa. Wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Trybunał uznał, że regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną. Z rozważań tych należy wyprowadzić wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. W konkluzji swoich rozważań Trybunał Konstytucyjny wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłat będących przedmiotem skargi konstytucyjnej, ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych. Do czasu nowelizacji ustawy konieczne jest zatem takie stosowanie tych przepisów, aby można je było uznać za konstytucyjne w świetle wyroku Trybunału. Skutkiem analizowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego nie jest zatem wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłat w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Trybunał wyraźnie wskazał bowiem, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych), jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który w pierwszej kolejności powinien być wyznaczony przez ustawodawcę. Dopóki jednak ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo, w nawiązaniu do realiów danej sprawy, którą rozstrzygają, muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku. Zadaniem organów jest więc określenie, czy ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w szczególności w przepisach art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, a jeśli nie, to w jakim zakresie należy dokonać ich miarkowania z uwzględnieniem zasady bezpośredniego stosowania przepisów Konstytucji (art. 8 ust. 2). Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który w pierwszej kolejności powinien być wyznaczony przez ustawodawcę. Dopóki jednak ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo – a więc w nawiązaniu do realiów danej sprawy, którą rozstrzygają – muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Dlatego też niezbędne jest powiązanie opłat z realiami konkretnego postępowania egzekucyjnego. Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, iż w sprawie niniejszej Sąd I instancji akceptując stanowisko organów egzekucyjnych dokonał błędnej wykładni art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. nieuwzględniającej wyroku Trybunatu Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14, na podstawie którego Trybunał uznał powyższe przepisy za niezgodne z wynikającą z art. 2 konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, a co za tym idzie niezasadnie bowiem z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów oraz wskazanych w wyroku Trybunału wzorców konstytucyjnych zaaprobował ustalenie kosztów egzekucyjnych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr 73 wystawionego przez Ministra Finansów w dniu 20 lipca 2016 r. w wysokości 3.695305,50 zł, bez uwzględnienia rzeczywistego nakładu pracy oraz rzeczywistych kosztów poniesionych przez organ egzekucyjny związanych z wyegzekwowaniem należności objętych ww. tytułem wykonawczym. Wbrew stanowisku organu, które zaaprobował Sąd I instancji, sposób ustalenia kwoty należnych kosztów egzekucyjnych nie przystaje do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust 1 i art. 84 Konstytucji RP, a organ w żaden sposób nie wyjaśnił, ani nie uzasadnił by określone w tak znacznej wysokości koszty egzekucyjne pozostały w jakiejkolwiek rozsądnej proporcji do działań podjętych przez organ egzekucyjny. Wysokość kosztów egzekucyjnych nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności. Funkcja fiskalna powinna polegać na uzyskaniu zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Jednakże z punktu widzenia fundamentalnej zasady demokratycznego państwa prawnego istotne jest zachowanie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością tych kosztów a czynnością organów, czego w sprawie niniejszej, z uwagi na wysokość tychże, dostrzec nie sposób. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny, podzielając stanowisko zaprezentowane w skardze kasacyjnej, iż zaskarżony wyrok zapadł z naruszeniem wyżej wskazanych przepisów prawa art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz art. 2, art. 64 ust. 1, art. 84 i art. 190 ust 1 i 3 Konstytucji RP, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, uznając jednocześnie, że istota sprawy jest wyjaśniona na podstawie art. 188 § 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 lit c p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok oraz uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu I instancji. Ponownie rozpoznając sprawę organ egzekucyjny zastosuje się do ww. wskazań zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego sygn. SK 31/14 co do wysokości kosztów egzekucyjnych, w szczególności zachowując racjonalną zależność pomiędzy wysokością tych kosztów a czynnościami organów za podjęcie których zostały naliczone. Ponadto mając na uwadze art. 8 ust 2 Konstytucji RP, kształtując podstawę rozstrzygnięcia w przedmiocie wysokości kosztów egzekucyjnych, oprócz art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. bezpośrednio zastosuje art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 64 ust 1 i art. 84 tego aktu. Ze wskazanych wyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania sądowego w kwocie 1140 zł obejmującej opłaty sądowe oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego za obie instancje Sąd orzekł na podstawie art. 199 p.p.s.a i art. 203 pkt 1 p.p.s.a. oraz § 14 ust 1 pkt 2 lit a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).