I SA/Bk 361/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marcin Kojło, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Justyna Siemieniako (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Renata Kryńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 października 2025 r. sprawy ze skargi J. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lipca 2025 r. nr 0114-KDIP3-1-4011.432.2025.4.BS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego J. S. kwotę 697 (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 30 kwietnia 2025 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS") wpłynął wniosek J. S. (dalej: "skarżący", "Wnioskodawca") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Przedstawiono w nim następujący opis zdarzenia przyszłego: Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Skarżący planuje dokonać przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: Spółka z o.o.), w trybie art. 551 § 5 k.s.h. Jedynym udziałowcem Spółki z o.o. bezpośrednio po przekształceniu będzie Wnioskodawca. Przed przekształceniem skarżący planuje dokonać wycofania części wypracowanych zysków i przeznaczyć je do wypłaty. Podejmując decyzję o wycofaniu środków pieniężnych - wycofaniu części aktywów, Wnioskodawca w planie przekształcenia wskaże, że część kwoty niewypłaconych dotychczas zysków będzie stanowiło zobowiązanie Spółki z o.o. w stosunku do Wnioskodawcy. W księgach rachunkowych Spółki z o.o. zostanie również od razu (na moment ich otwarcia) ujęte wspomniane zobowiązanie wobec Wnioskodawcy. Pozostała część kapitału podstawowego przedsiębiorstwa jednoosobowego zasili natomiast kapitały Spółki z o.o., tj. odpowiednio kapitał zakładowy oraz kapitał zapasowy. Wypłaty na rzecz Wnioskodawcy z tytułu niewypłaconych dotąd zysków dokonywane będą przez Spółkę z o.o. po przekształceniu z posiadanych przez nią środków w zależności od jej sytuacji finansowej (tj. wtedy, gdy wypłata nie zaburzy płynności finansowej). Spłaty będą sukcesywnie zmniejszać zobowiązanie względem Wnioskodawcy, nie będą one wpływać na żaden kapitał Spółki z o.o. (podstawowy, zapasowy, rezerwowy). Spłaty będą dokonywane wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy, niezależnie od przyszłego składu osobowego udziałowców Spółki z o.o. Natomiast kapitał zapasowy wykazany na dzień otwarcia ksiąg w Spółce z o.o. będzie w całości stanowił zysk wypracowany w ramach indywidualnej działalności Wnioskodawcy. Wobec tego będzie możliwe dokładne ustalenie, jaka część kapitału zapasowego Spółki z o.o. stanowi zyski wypracowane z jednoosobowej działalności gospodarczej. Wypracowana w przeszłości część niewypłaconego zysku, która po przekształceniu znajdzie się w kapitale zapasowym Spółki z o.o. już raz została opodatkowana, jako zyski osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Uprawnienie Wspólnika do uzyskania zysku ze Spółki z o.o. będzie wynikało z posiadania statusu udziałowca przekształconej spółki, natomiast wypłata Wspólnikowi, o której mowa w przedmiotowym wniosku, odnosi się do zysku osiągniętego przez przedsiębiorcę jako osobę fizyczną wykonującego przed przekształceniem w Spółkę z o.o. jednoosobową działalność gospodarczą. Kwota tego zysku została opodatkowana już raz w trybie art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163, dalej: "u.p.d.o.f."). Spółka z o.o. planuje po przekształceniu wybrać opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (dalej: "ryczałt", "CIT estoński"), zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W piśmie z 28 maja 2025 r. stanowiącym uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego skarżący podniósł, że wypłata nastąpi na podstawie uchwały, podjętej na podstawie przepisów k.s.h. na nadzwyczajnym lub zwyczajnym zgromadzeniu wspólników. Wskazał, że na takie rozwiązanie pozwala art. 584 § 1 k.s.h., art. 584 k.s.h. w zw. z art. 93a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm., dalej: "o.p."). Skarżący podniósł, że planowana wypłata przez Sp. z o.o. zysków wypracowanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności przed przekształceniem nastąpi poprzez obniżenie kapitału zapasowego. Z treści uchwały będzie wynikało wprost, że wypłacana Wnioskodawcy kwota stanowi zyski, jakie wypracował w ramach prowadzonej działalności przed jej przekształceniem w spółkę kapitałową. Wypłata ww. kwoty, wiążąca się z obniżeniem kapitału zapasowego Sp. z o.o. nie przybierze żadnej szczególnej formy przewidzianej w przepisach Kodeksu spółek handlowych wyłącznie dla udziałowców spółki. Nastąpi przelew z rachunku bankowego Sp. z o.o. na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Wypłata tej kwoty nie wiąże się z statusem wnioskodawcy jako wspólnika spółki, a jedynie z działalnością, jaką prowadził przed przekształceniem, nie zmieni się zakres uprawnień Wnioskodawcy jako udziałowca Sp. z o.o., nie będzie się wiązać ze zmniejszeniem ilości ani wartości jego udziałów, a także nie wpłynie na poziom jego prawa do udziału w zyskach spółki. Spółka nie otrzyma innych świadczeń od Wnioskodawcy w zamian za wypłatę środków na rzecz Wnioskodawcy. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego sformułowano 4 pytania. Organ zaznaczył, że przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź w zakresie pytania oznaczonego nr 2 tj. w kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych: Czy wypłata ze Spółki z o.o. (po przekształceniu), zysków wypracowanych podczas prowadzenia przez Wnioskodawcę indywidualnej działalności gospodarczej, które zostały odniesione na kapitał zapasowy nie będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., a tym samym Spółka z o.o. nie będzie pełnić w tym przypadku funkcji płatnika? Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata ze Spółki z o.o. (po przekształceniu), zysków wypracowanych podczas prowadzenia przez Wnioskodawcę indywidualnej działalności gospodarczej, które odniesione na kapitał zapasowy nie będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., a tym samym Spółka z o.o. nie będzie pełnić w tym przypadku funkcji płatnika. Powyższe, zdaniem skarżącego, znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. W interpretacji indywidualnej z 11 lipca 2025 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.432.2025.4.BS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS") uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. Organ powołując się na art. 9 ust. 1 art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 1 pkt 4, ust. 6 i ust. 7, art. 41 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f., art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120) oraz art. 551§ 5, art. 5842, art. 5844 i 5849 k.s.h. ocenił, że przychody udziałowca otrzymane z tytułu zmniejszenia kapitału zapasowego spółki kapitałowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. W konsekwencji, wypłata zatrzymanych zysków - zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - nie będzie neutralna podatkowo dla przedsiębiorcy przekształconego, tj. powstanie po jego stronie przychód do opodatkowania, a tym samym na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika. Dyrektor KIS nadmienił, że przez "dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych" w rozumieniu tych przepisów należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Wobec powyższego, podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej, nie ma znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając je w całości, zarzucił naruszenie: 1) art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania, a w konsekwencji przyjęcie, że wypłata ze Spółki z o.o. (po przekształceniu), zysków wypracowanych podczas prowadzenia przez skarżącego indywidualnej działalności gospodarczej, które zostały odniesione na kapitał zapasowy będzie stanowić po stronie skarżącego przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., a tym samym Spółka z o.o. będzie pełnić w tym przypadku funkcję płatnika; 2) przepisów postępowania, tj. art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14c § 1 i 2 o.p. Mając na uwadze tak sformułowane zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS, podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.), dalej: ,,P.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany w tym przypadku zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co wynika z brzmienia art. 134 § 1 tej ustawy, zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie do art. 146 § 1 P.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a), uchyla interpretację, a art. 145 § 1 pkt 1 ustawy stosuje się odpowiednio. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów sąd uznał, że zasługuje ona na uwzględnienie. Przedmiotem skargi jest indywidualna interpretacja dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty części zysku wypracowanego przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zdaniem skarżącego, wypracowana w przeszłości część niewypłaconego zysku, która po przekształceniu znajdzie się w kapitale zapasowym Spółki z o.o. już raz została opodatkowana jako zyski osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Uprawnienie Wspólnika do uzyskania zysku ze Spółki z o.o. będzie wynikało z posiadania statusu udziałowca przekształconej spółki, natomiast wypłata Wspólnikowi, o której mowa w przedmiotowym wniosku, odnosi się do zysku osiągniętego przez przedsiębiorcę jako osobę fizyczną wykonującego jednoosobową działalność gospodarczą przed przekształceniem w Spółkę z o.o. Kwota tego zysku została opodatkowana już raz w trybie art. 14 u.p.d.o.f. Organ stoi na stanowisku, że dokonanie przez spółkę powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą na rzecz udziałowca tej spółki wypłaty środków odpowiadających części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia poprzez obniżenie kapitału rezerwowego tej spółki stanowić będzie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., a zainteresowany będzie obowiązany jako płatnik do obliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Organ argumentuje bowiem, że z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Po przekształceniu nie można już mówić o zyskach przedsiębiorcy, a jedynie o majątku spółki, i to niezależnie od tego, czy całość majątku zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej "uprawnienia" do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach. Na tle tak zarysowanego sporu na wstępie należy przywołać treść następujących przepisów u.p.d.o.f.: - art. 10 ust. 1 pkt 7: Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. - art. 17 ust. 1 pkt 4: Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również: a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych, b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach, c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki, d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b; - art. 24 ust. 5: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: (...) Dla rozstrzygnięcia sprawy istotne znaczenie mają także przepisy rozdziału 6 K.s.h. regulujące kwestię przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową, w szczególności: art. 5841, art. 5842 § 1, § 2 i 3. Zgodnie z art. 5841: Przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia). Stosownie do art. 5842 § 1. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego; § 2. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej; § 3. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej. Mając na uwadze powołane przepisy i odnosząc się do zarzutów skargi, w pierwszej kolejności Sąd rozważał zagadnienie zakresu sukcesji podatkowej w okolicznościach faktycznych sprawy, co miało bezpośredni wpływ na sposób zastosowania tych przepisów przez organ interpretacyjny. Przy czym należy mieć na uwadze analogiczne rozwiązanie przewidziane w art. 93a § 1 o.p. zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku: 1) przekształcenia innej osoby prawnej, 2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Art. 93a § 4 o.p. stanowi zaś, że jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Rozstrzygając niniejszą sprawę należy mieć na uwadze dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, które należy uznać za przydatne z uwagi na analogię rozstrzygnięć prawnych przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz K.s.h., w odniesieniu do niniejszej sprawy. Na szczególną uwagę zasługują wyroki: NSA z dnia 30 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1224/15 oraz WSA w Poznaniu z dnia 25 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 270/20 – wypowiadające się w kontekście art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. NSA stwierdził m.in., że w przypadku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, spółka ta staje się sukcesorem spółki osobowej. Sąd ten podkreślił jednak, że zarówno przy wniesieniu przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki niemającej osobowości prawnej, jak i przy przekształceniu spółki osobowej w spółkę kapitałową ulega zmianie status podatnika podatku dochodowego. W przypadku osób fizycznych prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą, jak i w przypadku wspólników spółki osobowej podlegają one podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, a w przypadku spółki kapitałowej podatkowi dochodowemu od osób prawnych. Tym samym różny jest reżim ich opodatkowania. W podatkach dochodowych spółka niemająca osobowości prawnej nie ma podmiotowości prawnopodatkowej i podatnikami są jej wspólnicy, natomiast spółka kapitałowa jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W rezultacie, powyżej wskazane przepisy należy traktować jako wprowadzające do prawa podatkowego zasadę sukcesji generalnej, co nie może być utożsamiane z kreowaniem sukcesji prawnej jako takiej. Przepisy te tylko wykorzystują dla celów podatkowych poszczególne przypadki następstwa prawnego, same ich nie kreując. Następstwo prawne pod tytułem ogólnym w prawie podatkowym może więc zaistnieć tylko wtedy, gdy takie następstwo prawne pod tym tytułem dopuszczają przepisy regulujące ustrój danego podmiotu prawnego. Zakres przejmowanych praw i obowiązków w przypadku przekształcenia podmiotu determinowany jest przez rodzaj tego przekształcenia. Odnosząc powyższe rozważania NSA, znajdujące odzwierciedlenie w powołanym wyżej wyroku WSA w Poznaniu oraz wskazane wyżej przepisy K.s.h., do stanu faktycznego sprawy należy stwierdzić, że takie przekształcenie jak te opisane we wniosku nie modyfikuje zasad ustalenia podmiotu, którego dotyczą prawa i obowiązki wynikające z przepisów u.p.d.o.f. Ustawa ta bowiem dotyczy dochodów osób fizycznych, a więc za obowiązki z niej wynikające odpowiadają osoby fizyczne. Obowiązki te nie mogą na podstawie regulacji określonej w art. 5841, art. 5842 § 1, § 2 i 3 K.s.h. być wypełniane przez spółkę kapitałową powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy. Nie można bowiem uznać, że obowiązki wynikające z u.p.d.o.f. w ramach sukcesji określonej w art. 5842 § 2 K.s.h. przeszły na podmiot, który podlega zupełnie innemu reżimowi prawnemu w zakresie opodatkowania dochodów. W wyniku przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową następuje kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej pod inną formą prawną, podlegającą jednak innym zasadom opodatkowania. Oznacza to, że na powstałą osobę prawną nie mogły przejść te prawa i obowiązki, które nie są związane z reżimem prawnym, którym ten podmiot jest objęty. Odwołując się do wcześniejszego orzecznictwa dotyczącego art. 93a Ordynacji podatkowej, należy wskazać, że NSA w wyroku z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 958/11 podkreślił, że odmienna sytuacja występuje w przypadku przejścia praw i obowiązków na następcę prawnego w zakresie podatku VAT, ponieważ regulacje dotyczące tego podatku są wspólne dla poprzednika prawnego jak i następcy prawnego, a więc prawa i obowiązki wynikają z jednego reżimu prawnego. Podobnie w wyroku z 7 lutego 2025 r., II FSK 612/22 NSA wskazał, że przekształcenie przedsiębiorcy w jednoosobową spółkę kapitałową nie modyfikuje zasad ustalenia podmiotu, którego dotyczą prawa i obowiązki wynikające z przepisów u.p.d.o.f. Ustawa ta bowiem dotyczy dochodów osób fizycznych, a więc za obowiązki z niej wynikające odpowiadają osoby fizyczne. Obowiązki te nie mogą na podstawie regulacji określonej w art. 93a § 4 o.p. być wypełniane przez spółkę kapitałową powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy. Nie można bowiem uznać, że obowiązki wynikające z u.p.d.o.f. w ramach sukcesji określonej w art. 93a § 4 o.p. przeszły na podmiot, który podlega zupełnie innemu reżimowi prawnemu w zakresie opodatkowania dochodów. Mając na uwadze powyższe stanowisko, należy stwierdzić, że niewypłacone zyski przedsiębiorcy nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 5842 K.s.h. w zw. z art. 93a o.p. zasady kontynuacji. Podkreślić także należy, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że kapitał zapasowy wykazany na dzień otwarcia ksiąg w Spółce z o.o. będzie w całości stanowił zysk wypracowany w ramach indywidualnej działalności Wnioskodawcy. Wobec tego będzie możliwe dokładne ustalenie, jaka część kapitału zapasowego Spółki z o.o. stanowi zyski wypracowane z jednoosobowej działalności gospodarczej. Zyski te zostały już w latach poprzednich opodatkowane podatkiem dochodowym w trybie art. 14 u.p.d.o.f. Stanowisko organu co do zakresu sukcesji, że po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanego przedsiębiorcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy spółki w formie tzw. agio czy kapitał rezerwowy, wpłynęło na przyjęty przez organ sposób zastosowania w sprawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. i uznanie, że wypłata zysków z jednoosobowej działalności osoby fizycznej stanowi dochodów (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie z zasadą związania organu interpretacyjnego i sądu stanem faktycznym zawartym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przyjąć zatem trzeba, że niewypłacone zyski z działalności osoby fizycznej co do zasady były opodatkowane. Podkreślić tu należy, że podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja może wywołać określone w ustawie skutki prawne (wyrok NSA z dnia 1 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 1771/17). W związku z powyższym Sąd podzielił pogląd skarżącej, że przyjęcie za zasadne stanowiska organu doprowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co jest niedopuszczalne. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33) i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (wyrok NSA z dnia 20 września 2017 r., II FSK 2089/15 i powołane tam orzecznictwo). Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę przestawione wyżej a także przytoczone w skardze poglądy NSA w pełni podziela. W konsekwencji za zasadny uznaje zarzut naruszenia przez organ interpretacyjny przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, tj. art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., w zw. z art. 551 § 5, art. 553 § 1, art. 574, art. 5841, art. 5842 K.s.h. oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Naruszenie przez organ interpretacyjny przepisów prawa materialnego uzasadnia trafność zawartego w skardze zarzutu naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120 i art. 121 § 1 o.p. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną co do zakresu i sposobu zastosowania w przedstawionych we wniosku okolicznościach faktycznych w kontekście art. 5841, art. 5842 K.s.h. w zw. z art. 93a o.p oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 w związku z art.145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem prawa materialnego i procesowego. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. oraz na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687).