I SA/Bk 377/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), sędzia WSA Andrzej Melezini, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 kwietnia 2016 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r. oddala skargę Wnioskiem z dnia [...] października 2015 r. D. Sp. z o.o. w S. (dalej jako Spółka) wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r. w kwocie 198.368 zł oraz o ewentualne przeprowadzenie postępowania z urzędu w zakresie określenia wysokości zobowiązania Spółki jako płatnika za grudzień 2012 r. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. odmówił Spółce wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r. oraz wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r. Organ ten uznał, że w przedmiotowej sprawie nie ma możliwości wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty z uwagi na wydaną w sprawie decyzję ostateczną. W zakresie wniosku o ewentualne przeprowadzenie postępowania z urzędu w zakresie określenia wysokości zobowiązania Spółki jako płatnika za grudzień 2012 r. organ pierwszej instancji stwierdził, że żądanie to zostało wniesione przez podmiot niebędący stroną. Jak bowiem ustalono, Spółka w 2012 r. nie była płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie zaś przepisy prawa nie przewidują uprawnienia do złożenia wniosku o zwrot wpłaconych zaliczek w sytuacji dokonania ich wpłaty w wyniku ponoszenia solidarnej odpowiedzialności. W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie: art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – dalej: "o.p."), poprzez jego błędne zastosowanie, mimo braku podstaw do jego zastosowania oraz przepisu art. 165 § 1 o.p. poprzez jego niezastosowanie mimo spełnienia jego przesłanek; art. 133 § 1 o.p. poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji naruszenie art. 165 § 1 o.p. poprzez jego niezastosowanie mimo spełnienia jego przesłanek. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że Spółka wnioskiem z dnia [...] listopada 2014 r. zwróciła się o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 w kwocie 198.486,00 zł. W uzasadnieniu tego wniosku strona argumentowała, że [...] stycznia 2013 r. dokonała wpłaty w kwocie 198.486,00 zł, na konto Urzędu Skarbowego w Z. tytułem podatku od wynagrodzeń za miesiąc grudzień 2012 r. za D. Spółkę z o.o. Spółkę Komandytowo - Akcyjną. Z przedłożonych w sprawie dokumentów wynikało, że w dniu [...] grudnia 2012 r. Spółka zawarła umowę zakupu przedsiębiorstwa od D. Spółki z o.o. Spółki Komandytowo - Akcyjnej. Z zapisów w akcie notarialnym wynikało m.in. przejęcie pracowników w trybie art. 231 § 2 Kodeksu pracy. Decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2015 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. odmówił wnioskowanego stwierdzenia nadpłaty. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w niniejszej sprawie ocenie podlega zasadność odmowy wszczęcia postępowania na wniosek podatnika z dnia [...] października 2015 r. o wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012. Za bezsporną organ uznał okoliczność, że w zakresie stwierdzenia nadpłaty za grudzień 2012 r. wydana została decyzja ostateczna Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] marca 2015 r. Powyższe oznacza, że w tym stanie faktycznym brak jest podstaw do prowadzenia postępowania w zakresie wskazanym we wniosku. Jedna z wyżej wymienionych przesłanek zastosowania art. 165a § 1 o.p. została spełniona. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ I instancji nie dokonywał merytorycznego rozpatrzenia wniosku Spółki, albowiem rozpoznano jedynie okoliczności dotyczące możliwości wszczęcia przez organ podatkowy postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień za 2012 r. Kwestia dotycząca nadpłaty za grudzień 2012 r. w odniesieniu do Spółki została już rozpatrzona przez organy podatkowe i rozstrzygnięta. Powyższe uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Odnosząc się do zarzutu w zakresie wniesienia żądania w oparciu o inną podstawę prawną niż w poprzednim wniosku organ odwoławczy stwierdził, że wnioski dotyczą interpretacji dokładnie tych samych przepisów podatkowych w analogicznym stanie faktycznym, chociaż w zakresie innej części nadpłaconej kwoty. W skardze do Sądu pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie: 1) art. 165a § 1 w zw. z art. 75 § 1 i 2 o.p., poprzez ich błędne zastosowanie skutkujące uznaniem, że istniały podstawy prawne do odmowy wszczęcia postępowania w zakresie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r.; 2) art. 165 § 1 w zw. z art. 133 § 1 w zw. z art. 112 § 1 i § 4 pkt 1) o.p., poprzez ich błędną wykładnię skutkujące uznaniem, że postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r. nie mogło być wszczęte z powodu braku legitymacji po stronie Skarżącej do bycia stroną tego postępowania; 3) art. 120 w zw. z art. 2 § 1 pkt 1) w zw. z art. 3 pkt 2) o.p., poprzez ich niezastosowanie w niniejszej sprawie, skutkujące uznaniem, że organ I instancji prawidłowo orzekł o braku legitymacji Skarżącej do wszczęcia postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, przyjmując za podstawę swojego rozstrzygnięcia przepisy niebędące przepisami prawa podatkowego. Wskazując na powyższe strona wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Z treści art. 165a § 1 o.p. wynika, że gdy żądanie wszczęcia postępowania podatkowego zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia tego postępowania. W orzecznictwie niejednokrotnie już stwierdzono, że użyty w tym przepisie zwrot "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa, bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (zob. np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 marca 2007 r. III SA/Wa 2207/06, LEX nr 328123 oraz wyroki NSA z dnia 3 lutego 2012 r. II FSK 1250/10, LEX nr 1131068 i z dnia 23 sierpnia 2013 r. II FSK 2586/11 – opublikowany w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Judykatura wskazuje przy tym, że inne przyczyny, o których mowa w art. 165a § 1 o.p., to w szczególności brak w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia żądania danej treści w trybie postępowania podatkowego, sytuacja gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, czy też sytuacja, w której wydana już została decyzja podatkowa (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 czerwca 2009 r., III SA/Wa 3313/08, LEX nr 512132). Pogląd ten znalazł aprobatę w doktrynie (zob. R. M. Hauser, Komentarz do art. 165(a), w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. M. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz. WK, 2015). W realiach rozpatrywanego przypadku Spółka wystąpiła [...] października 2015 r. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r. w kwocie 198.368 zł. Było to kolejne żądanie w tym przedmiocie. Jak wskazał organ poprzedni wniosek Spółki z dnia [...] listopada 2014 r. został rozpatrzony przez Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. negatywnie (decyzja z dnia [...] marca 2015 r. nr [...]). Wniosek ów również dotyczył stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r. i był oparty na analogicznym stanie faktycznym. W obu wnioskach strona żądała stwierdzenia nadpłaty w związku z wpłatą na rachunek organu zaliczek od wynagrodzeń pracowników twierdząc, że to D. Spółka z o.o. Spółka Komandytowa Akcyjna powinna wpłacić pobrane zaliczki. Wymienioną wyżej decyzją z dnia [...] marca 2015 r. organ odmówił wnioskowanego przez Spółkę stwierdzenia nadpłaty. W zaskarżonym w niniejszej sprawie postanowieniu wskazano, że przedmiotem badania w przypadku poprzednio złożonego wniosku była prawidłowość wywiązania się Spółki z ustawowego obowiązku wynikającego z art. 231 § 2 Kodeksu pracy. Spółka i D. Spółka z o.o. Spółka Komandytowo - Akcyjna określiły zasady i warunki przejęcia pracowników w umowie zakupu przedsiębiorstwa zgodnie z art. 231 § 2 Kodeksu pracy. Stąd wpłata na rachunek organu podatkowego zaliczek przez Spółkę jako nabywcę przedsiębiorstwa było spełnieniem ustawowego obowiązku. Decyzja w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty jest ostateczna. Mając powyższe na uwadze, Sąd w pełni podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej o braku podstaw do wszczęcia i prowadzenia postępowania w zakresie wskazanym we wniosku z dnia [...] października 2015 r. Postępowanie nie mogło być wszczęte z innych przyczyn w rozumieniu art. 165a § 1 o.p. Kwestia dotycząca przedmiotowej nadpłaty Spółki za grudzień 2012 r. została już ostatecznie rozstrzygnięta. Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, że oba wnioski Spółki dotyczyły interpretacji dokładnie tych samych przepisów podatkowych w analogicznym stanie faktycznym. Ponadto organ I instancji brał pod uwagę, czy w przedstawionej przez stronę sytuacji doszło do powstania jakiejkolwiek nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. Ostateczna decyzja odmawiająca stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. wykluczała wszczęcie i prowadzenie postępowania w oparciu o analogiczny stan faktyczny. Tym samym pozbawione podstaw okazały się zarzuty naruszenia art. 165a § 1 w zw. z art. 75 § 1 i 2 o.p. Na uwzględnienie nie zasługiwały również zarzuty sformułowane odnośnie rozstrzygnięcia o odmowie wszczęcia postępowania w zakresie określenia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r. Zdaniem Sądu trafnie w tej sprawie przyjęto, że Spółka nie miała legitymacji do złożenia takiego żądania. Zgodnie z art. 133 § 1 o.p., stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117b, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Z ustaleń organów, niekwestionowanych zresztą przez stronę wynika, że skarżąca Spółka nie była w 2012 r. płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Zauważenia ponadto wymaga, że przepisy prawa podatkowego nie przewidują możliwości wystąpienia o zwrot zaliczek, w sytuacji ich wpłacenia w wyniku ponoszenia solidarnej odpowiedzialności ze zbywcą przedsiębiorstwa. Wobec Spółki nie wydano decyzji określającej zakres odpowiedzialności podatkowej (art. 108 § 1 o.p.). Tym samym zasadnie odmówiono wszczęcia postępowania w zakresie określenia zobowiązania Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych jako płatnika za grudzień 2012 r. Okoliczność, że do organ odwoławczy nie ustosunkował się do zarzutów podnoszonych przez stronę w tym zakresie pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji odmawiające Spółce wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r. oraz wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2012 r. Nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).