I SA/Bk 474/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 9 października 2019 r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości S. Sp. z o.o. w upadłości w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2015 r. oddala skargę W dniu [...] stycznia 2016 r. Spółka S. złożyła do P. Urzędu Skarbowego w B. deklarację VAT-7 za grudzień 2015 r., w której wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni. W dniu [...] marca 2016 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. wszczął wobec spółki kontrolę podatkową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. Postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. Nr [...] Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2015 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Postanowienie to zostało doręczone [...] marca 2016 r., tj. przed upływem terminu zwrotu podatku. Kontrola podatkowa została zakończona w dniu [...] czerwca 2018 r., w wyniku doręczenia spółce protokołu kontroli. Ponieważ ustalenia kontroli ujawniły nieprawidłowości w dokonanym przez spółkę rozliczeniu podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B., postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r. nr [...] wszczął wobec spółki postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. Postanowieniami z dnia [...] sierpnia 2018 r.: nr [...], z dnia [...] października 2018 r. nr [...] i z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. przedłużył termin zwrotu podatku kolejno do [...] października 2018 r., [...] stycznia 2019 r. oraz do [...] kwietnia 2019 r. Na postanowienia te zostały złożone zażalenia, po rozpatrzeniu których Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał zaskarżone postanowienia w mocy. Kolejnym postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r. nr [...] Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. przedłużył termin zwrotu podatku VAT za grudzień 2015 r. do dnia [...] lipca 2019 r. Na powyższe postanowienie syndyk masy upadłości spółki S. (dalej powoływany także jako skarżący) złożył zażalenie. Skarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej powoływana jako u.p.t.u.) w związku z art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przedłużeniu terminu, pomimo wcześniejszego upływu terminu przedłużenia, na skutek uprzedniego zakończenia kontroli podatkowej, w ramach których zwrot został wstrzymany. Zdaniem syndyka po zakończeniu kontroli podatkowej organ nie był uprawniony do dalszego przetrzymywania nadwyżki podatku oraz zobowiązany był do jej niezwłocznego zwrotu wraz z odsetkami. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2019 r., Nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, odwołując się do art. 87 ust. 2 u.p.t.u., że postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług może być wydane, gdy spełnione są łącznie trzy przesłanki. Po pierwsze, termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął. Po drugie, weryfikacja rozliczenia podatnika odbywa się w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej, bądź postępowania podatkowego. Po trzecie, stwierdzenie przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" opiera się na co najmniej uprawdopodobnionych przesłankach. Organ wskazał, że poza sporem pozostaje fakt, że termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego za grudzień 2015 r. został pierwotnie skutecznie przedłużony postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia za ten okres. Postanowienie to zostało bowiem doręczone stronie przed upływem terminu do zwrotu podatku. Skarżone postanowienie z dnia [...] stycznia 2019 r. jest natomiast piątym z kolei postanowieniem przedłużającym termin zwrotu nadwyżki podatku VAT za grudzień 2015 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. w skarżonym postanowieniu (tak jak i w poprzednich postanowieniach) wskazał okoliczności uzasadniające wymóg dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Pełnomocnik nie podważył twierdzenia organu pierwszej instancji, że w świetle całości wskazanych okoliczności wniosek o zwrot różnicy podatku wymaga dodatkowej weryfikacji. W tym stanie rzeczy organ prawidłowo zastosował art. 87 ust. 2 u.p.t.u. W uzasadnieniu skarżonego postanowienia organ przedstawił powody, jakie legły u podstaw stwierdzenia, że zasadność zwrotu podatnikowi różnicy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2015 r. wymaga dodatkowego zweryfikowania. Stanowisko to zostało poparte przekonującą argumentacją. Organ stwierdził, że zgromadzone w sprawie materiały wskazywały na wątpliwości dotyczące rozliczeń podatkowych podatnika. Ustalenia dokonane przez Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. dawały podstawę by sądzić, że posiadane przez podatnika faktury zakupu kremu czekoladowo-orzechowego Nutella oraz napoju energetycznego Red Bull wystawione przez B. Sp. z o.o. Sp.k. oraz firmę M., mogą nie dokumentować rzeczywistych transakcji gospodarczych. Wymienione okoliczności wskazywały na istotne wątpliwości w zakresie prawidłowości rozliczeń, tym samym zasadności zadeklarowanego zwrotu i stanowiły o zaistnieniu przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu. Odnosząc się do zarzutów zażalenia, organ uznał je za niezasadne. Przytaczając uchwałę NSA z dnia 24 października 2016 r., I FPS 2/16, podkreślił, że naczelnik urzędu skarbowego, któremu ustawodawca na zasadzie wyłączności powierzył uprawnienie do przedłużania powyższego terminu, korzystając z tego uprawnienia działa zawsze w takiej procedurze, w jakiej odbywają się czynności weryfikujące rozliczenie podatnika. Brzmienie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie przesądza o istnieniu takiej zależności pomiędzy weryfikacją rozliczenia podatnika w ramach konkretnej procedury a przedłożeniem terminu zwrotu podatku, a wręcz przeciwnie - wymaga zarzucenia takiego zapatrywania. Organ podkreślił, że jedynym błędem jakiego można się dopatrzeć przy pierwszym przedłużeniu terminu w niniejszej sprawie jest nie wskazanie daty, do której wydłużono termin zwrotu. Jednakże w wyroku z dnia 31 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 303/17 (wydanym po rozpatrzeniu skargi Spółki S. na postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2015 r.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wskazał, że jeżeli nawet należałoby uznać, że termin ten powinien zostać wskazany konkretnie w odniesieniu do dni, to powyższe należy traktować jako inne naruszenie przepisów postępowania, które w żaden sposób nie można uznać jako mające istotny wpływ na wynik sprawy. Wyrokiem z dnia 26 października 2017 r. sygn. akt I FSK 1389/17 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Spółki S. od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem, syndyk masy upadłości spółki S. wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w związku z art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przedłużeniu terminu zwrotu, pomimo wcześniejszego wyekspirowania terminu przedłużenia, na skutek uprzedniego zakończenia kontroli podatkowej, w ramach której zwrot został wstrzymany. Tym samym po zakończeniu kontroli podatkowej organ nie był uprawniony do dalszego przetrzymywania nadwyżki podatku oraz zobowiązany był do jego niezwłocznego zwrotu wraz z odsetkami. Wskazując na powyższe, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Niniejsza sprawa została rozpoznana w postępowaniu uproszczonym, bowiem zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Skarga jest niezasadna. Ramy materialnoprawne dla rozważań w niniejszej sprawie stanowią następujące przepisy: W myśl art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Wykładnia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. prowadzi do wniosku, że wydane postanowienie prowadzi do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, gdy spełnione są łącznie trzy przesłanki: (1) termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął; (2) weryfikacja rozliczenia podatnika odbywa się w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej, bądź postępowania podatkowego; (3) stwierdzenie przez organ podatkowy, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" opiera się na co najmniej uprawdopodobnionych przesłankach. W niniejszej sprawie strona skarżąca kwestionuje prawidłowość wydania przez organ postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku w dniu [...] kwietnia 2019 r., ze względu na wcześniejsze wyekspirowanie terminu przedłużenia na skutek uprzedniego zakończenia kontroli podatkowej, w ramach której zwrot został wstrzymany. Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2015 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Kontrola podatkowa została zakończona w dniu [...] czerwca 2018 r., w wyniku doręczenia spółce protokołu kontroli. Spółka złożyła zastrzeżenia do protokołu kontroli, które zostały rozpatrzone przez organ pismem z dnia [...] lipca 2018 r. W związku z tym, iż ustalenia kontroli ujawniły nieprawidłowości w dokonanym przez Spółkę rozliczeniu podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. organ postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r. wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. Kolejnymi postanowieniami - z dnia [...] sierpnia 2018 r., z dnia [...] października 2018 r.; z dnia [...] stycznia 2019 r. oraz zaskarżonym z dnia [...] kwietnia 2019 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. przedłużał termin zwrotu podatku. Nie ulega wątpliwości, że Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. w postanowieniu z dnia [...] marca 2016 r. przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2015 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Postanowienie to zostało doręczone 22 marca 2016 r., tj. przed upływem terminu zwrotu podatku. Nie mniej jednak organ pierwszej instancji w postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu podatku nie podał konkretnej daty, do jakiej przedłużenie terminu zwrotu miało nastąpić. Określił jednak zakres czasowy jego obowiązywania, używając sformułowania, że przedłużenie następuje do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, kierując się dotychczasowym stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodzić się należy z organem, że w ówczesnym stanie prawnym z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie wynikał obowiązek podania konkretnej daty dziennej przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT. Obowiązek podawania przez organ daty, do której następuje przedłużenie terminu zwrotu wynika z uzasadnienia uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 24 października 2016 r., sygn. akt I FPS 2/16. NSA odpowiadając na przedstawione zagadnienie prawne stwierdził, że przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 o.p., na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. NSA wskazał, że od momentu wpływu deklaracji podatnika, z punktu widzenia terminu zwrotu z niej wynikającego, jak i samego zwrotu (jako czynności materialno-technicznej) organ podatkowy cały czas znajduje się w czynnościach sprawdzających. Wszelkie działania organu wobec podatnika muszą mieć określone ramy procesowe. Tym samym przedłużenie terminu zwrotu, w takim ujęciu proceduralnym, odbywa się jedynie w przypadku, w którym zasadność zwrotu wykazanego przez podatnika jawi się organowi jako wymagająca dodatkowego zweryfikowania, a jednocześnie weryfikacja ta nie zostanie zakończona zanim upłynie ustawowo wyznaczony termin zwrotu, zaś organ mając na uwadze owe wątpliwości, z tego właśnie powodu w obliczu konkretnego stanu faktycznego za zasadne uznaje skorzystanie z instytucji przedłużenia terminu. Z tych przyczyn więc i przedłużenie terminu zwrotu odbywa się w tej samej procedurze czynności sprawdzających. Okoliczność, że niejako równolegle mogą zostać uruchomione określone działania weryfikacyjne tego nie zmienia, gdyż są to tylko pewne środki do zweryfikowania realności wystąpienia wątpliwości co do zasadności zwrotu wykazanego w deklaracji (potwierdzenia ich lub wykluczenia). One same odbywają się więc tylko w trakcie biegu terminu zwrotu podatku. Zwrot ma określony prawem czas, który może być przedłużany z pewnych przyczyn, tj. działań weryfikacyjnych, ale nawet po ich zakończeniu (czy nawet przed) i tak sam zwrot odbywa się w ujęciu proceduralnym nie w procedurze weryfikacji, lecz jako czynność materialno-techniczna zwrotu (o ile do niego dochodzi). Jedynie więc przy weryfikacji w ramach czynności sprawdzających dochodzi do tożsamości trybu weryfikacji z trybem, w jakim następuje zwrot, czyli też czynności sprawdzających. Dalej NSA zauważył, że zaakceptowanie możliwości przedłużania terminu zwrotu różnicy podatku tylko w ramach i w czasie trwania danej procedury, w której prowadzona jest weryfikacja, istotnie wywołuje nierozwiązywalny problem z zachowaniem ciągłości terminu, gdyby zachodzić miała potrzeba kolejnego jego wydłużenia tylko z uwagi na zakończenie już danej procedury weryfikacyjnej. Logiczny bowiem i słusznie podnoszony w orzecznictwie wymóg dopuszczalności przedłużenia terminu tylko zanim zdąży on upłynąć, przy takim ujęciu często stawałby się niemożliwy do osiągnięcia. Niezbędne byłoby zawsze uruchamianie kolejnej procedury w trakcie trwania poprzedniej, skoro przedłużenie - przy tej optyce - ma się ponawiać przy zmianie procedury weryfikowania rozliczenia podatnika. Wiązanie więc skutku przedłużenia zawsze z trwaniem tylko jednej z procedur weryfikacji realnie naraża na powstanie przerw w przedłużeniu terminu. Zakończenie procedury, np. kontroli podatkowej, skutkuje w takim przypadku definitywnym końcem przedłużenia terminu, bez względu na to, że organ nadal zamierza dążyć do zweryfikowania zasadności zwrotu przez uruchomienie innej procedury weryfikacji, np. postępowania kontrolnego po kilku dniach. W tej sytuacji nie będzie już mógł w związku z tym przedłużyć terminu zwrotu, bo ten minął właśnie z momentem zakończenia kontroli podatkowej. Przywołane zapatrywanie, zdaniem NSA co do rodzaju procedury przypisanej do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku nie uwzględnia również możliwości prawnej nakładania się kolejnych procedur właściwych dla weryfikacji bez kończenia poprzednich. Jest to widoczne zwłaszcza, gdy uwzględni się, że mogą je prowadzić także różne organy (tj. organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej). I tak może dochodzić do uruchomienia kontroli podatkowej w postępowaniu podatkowym lub w postępowaniu kontrolnym, tudzież obok tego ostatniego i to w dodatku realizowanego przez inny organ. Oderwanie więc procedury, w jakiej dochodzi do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, od procedury, w której prowadzona jest weryfikacja, eliminuje opisane zagrożenie. Ustalenie przy pierwszym przedłużeniu daty, do której wydłużono termin zwrotu biorąc pod uwagę rodzaj trwającej weryfikacji nie wymaga - do czasu upływu wydłużonego terminu - kolejnego jego przedłużenia na skutek zmiany tylko trybu weryfikacji. Jeśli natomiast trwanie danej procedury weryfikacyjnej będzie miało wykroczyć poza tak wyznaczony termin, wówczas zajdzie potrzeba - przed jego upływem - dalszego przedłużenia na podstawie przepisów właściwych dla tego rodzaju weryfikacji, z powodu której to przedłużenie jest realizowane. Podniesiono, że poprzedzające wydanie ww. uchwały orzecznictwo sądów administracyjnych oraz praktyka organów podatkowych dopuszczały możliwość przedłużania terminu zwrotu podatku na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. do czasu zakończenia określonego trybu weryfikacji (kontroli podatkowej, postępowania podatkowego i postępowania kontrolnego, czy czynności sprawdzających). Przyjmowano bowiem, że badanie zasadności zwrotu odbywa się zawsze w ramach którejś z procedur wyszczególnionych w tym przepisie. Jednocześnie uznano, że postępowanie, w którym odbywa się weryfikacja determinuje zarazem procedurę rozstrzygania w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT, z wszelkimi związanymi z tym faktem konsekwencjami (np. czasem trwania weryfikacji, czy przysługującym stronie środku odwoławczym). Taka wykładnia przepisu była do czasu wydania uchwały sygn. akt I FPS 2/16, dominująca w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in.: wyrok NSA z 5 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 792/10 i postanowienie NSA z 10 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1133/13; wyrok NSA z 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 275/14; wyrok NSA z 11 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 621/14, wyrok NSA z 11 maja 2016 r., sygn. akt I FSK 1867/14, CBOSA). Czynności podejmowane przez organy w rozpatrywanej sprawie wpisywały się w powyższy schemat. Nie ulega wątpliwości, że w postanowieniu z [...] marca 2016 r. o przedłużeniu terminu zwrotu bezpośredniego nie podano konkretnej daty (dzień, miesiąc, rok) do jakiej przedłużenie terminu zwrotu miało nastąpić. W postanowieniu tym, określając zakres czasowy ich obowiązywania, użyto sformułowania, że przedłużenie następuje do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, kierując się dotychczasowym stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych przed podjęciem wskazanej wyżej uchwały. Nie ulega wątpliwości, że postanowienie to zapadło przed podjęciem ww. uchwały NSA o sygn. akt I FPS 2/16. Jednocześnie obowiązujące w dacie jego wydawania regulacje prawne nie wskazywały, że organ przedłużając termin zwrotu podatku winien podawać datę przedłużenia. Również praktyka organów oraz orzecznictwo sądowe nie wskazywało na tego rodzaju obowiązek. Czynności podjęte przez organ pierwszej instancji w rozpatrywanej uwzględniały więc dotychczasową praktykę i jednolite orzecznictwo w tym zakresie. Postanowienie, którym przedłużono termin zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia zostało wydane w trakcie kontroli podatkowej. Kontrola została wszczęta w zakresie sprawdzenia prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. Spółka była przy tym informowana o wszczęciu kontroli podatkowej, a następnie postępowania podatkowego zatem miała wiedzę, że przez okres jej trwania będzie badana zasadność zwrotu i nie może oczekiwać w tym czasie zwrotu środków stanowiących nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Mając zatem na uwadze powyższe poglądy Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uznaje, że takie określenie daty zakończenia weryfikacji rozliczenia, jakie zawiera postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2016 r. obejmowało również postępowanie podatkowe. Sąd nie zgodził się z pełnomocnikiem Spółki, że z dniem zakończenia kontroli podatkowej upłynął termin przedłużenia zwrotu nadwyżki podatku VAT zgodnie z wydanym w toku kontroli postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. Podkreślić należy, iż pomimo zakończenia kontroli podatkowej, weryfikacja tego rozliczenia nie została zakończona, z uwagi bowiem na ujawnione przez kontrolę nieprawidłowości (i brak złożenia przez Spółkę korekty deklaracji uwzględniającej te nieprawidłowości) konieczne było wszczęcie postępowania podatkowego (które nastąpiło w terminie wynikającym z art. 165b § 1 o.p.). Weryfikacja rozliczenia spółki trwała więc dalej w formie postępowania podatkowego. Organ I instancji, który przedłużył termin zwrotu VAT już po podjęciu ww. uchwały NSA słusznie zastosował się do wskazówek w niej zawartych uzupełniając kolejne postanowienie z dnia [...] sierpnia 2018 r. o przedłużeniu terminu zwrotu poprzez dookreślenie terminu tego przedłużenia. Wbrew zarzutom skargi, zdaniem Sąd wydanie tego postanowienia nie podważa w żaden sposób skuteczności przedłużenia termin zwrotu VAT dokonanego postanowieniem z [...] marca 2016 r. Z tych względów zdaniem Sądu, także kolejne postanowienie z [...] kwietnia 2019 r. zaskarżone w niniejszej sprawie jest zgodne z prawem. Nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa. Mając na uwadze przedstawioną argumentację, Sąd odstępuje od poglądu wyrażonego w wyroku z dnia 15 maja 2019 r., I SA/Bk 100/19. Stosownie do przywołanej wyżej uchwały, postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku powinno wskazywać ścisłą datę przesunięcia tegoż terminu. W postanowieniu z [...] kwietnia 2019 r. wskazany został wyraźnie termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji za grudzień 2015 r. – tj. "do dnia [...] lipca 2019 roku". Zaskarżone postanowienie i jego uzasadnienie spełnia niezbędne wymagania stawiane tego rodzaju rozstrzygnięciu. Opisano powody, jakie legły u podstaw stwierdzenia, że zasadność zwrotu Stronie różnicy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc grudzień 2015 r. wymaga dodatkowego zweryfikowania. Ustalenia dokonane przez Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. dawały podstawę by sądzić, że posiadane przez podatnika faktury zakupu kremu czekoladowo-orzechowego Nutella oraz napoju energetycznego Red Bull wystawione przez B. Sp. z o.o. Sp.k. oraz firmę M., mogą nie dokumentować rzeczywistych transakcji gospodarczych. Okoliczności te wskazywały na istotne wątpliwości w zakresie prawidłowości rozliczeń, tym samym zasadności zadeklarowanego zwrotu i stanowiły o zaistnieniu przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu. Skarżący nie podważył twierdzenia organu, że wniosek o zwrot różnicy podatku wymagał dodatkowej weryfikacji. W tym stanie rzeczy organ prawidłowo zastosował art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił.