I SA/Bk 767/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi Stowarzyszenia W. E. w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] maja 2017 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty przypadającej do zwrotu dotacji oddala skargę. Decyzją nr [...] z dnia [...].05.2014 r. Starosta S. określił Stowarzyszeniu W. E. z siedzibą w Ł. (dalej przywoływane jako: "Stowarzyszenie") zobowiązanie z tytułu przypadającej do zwrotu kwoty 254.278,14 zł, stanowiącej wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem część dotacji udzielonych Stowarzyszeniu w latach 2012 i 2013 na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej w związku z prowadzeniem Zasadniczej Szkoły Zawodowej w S. i Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych w S. W uzasadnieniu orzeczenia organ administracji powołał się na ustalenia protokołu kontroli przeprowadzonej w dniu [...].02.2014 r. Stowarzyszenie otrzymało w roku 2012 dotację w kwocie 714.187,20 zł (wraz z wyrównaniem zaległej dotacji w kwocie 512.790,21 zł), a w roku 2013 - dotację w kwocie 750.007,90 zł. Z tych kwot w poszczególnych latach finansowano działalność Zespołu Ekonomiczno-Administracyjnego Szkół będącego jednostką organu prowadzącego zajmującą się obsługą administracyjną, finansową i organizacyjną szkół: 127.214,77 zł w roku 2012 i 127.063,37 zł w roku 2013. Przywołane kwoty oszacowano na podstawie rozliczeń przedstawionych przez Stowarzyszenie. Powyższych wydatków nie uznano za spełniające warunki określone w art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.; dalej powoływana jako: "u.s.o."), w związku z czym zostały one potraktowane jako części dotacji wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie w którym zarzuciła organowi I instancji rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, polegające na błędnej wykładni art. 90 u.s.o., naruszenie art. 8 ust. 2 i art. 178 ust. 1 Konstytucji RP (w szczególności zasady zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa; zasady prawidłowej legislacji) oraz rażące naruszenie art. 252 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.; dalej przywoływana jako: "u.f.p."), polegające na tym, że decyzja o zwrocie dotacji została wydana bez podstawy prawnej. Decyzją nr [...], z dnia [...].05.2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy orzeczenie organu I instancji. Zdaniem Kolegium w latach 2012-2013 ustawodawca wyraźnie rozróżniał zadania oświatowe szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki (art. 90 ust. 3d u.s.o.), na które można przeznaczyć dotację, od zadań organu prowadzącego szkołę w żaden sposób niezwiązanych z celami oświatowymi (art. 5 ust. 7 u.s.o.), a polegającymi na zapewnieniu obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły lub placówki. Rozstrzygnięcie organu odwoławczego Stowarzyszenie, za pośrednictwem profesjonalnego pełnomocnika, zaskarżyło do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając: 1. naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe stosowanie, a to: - art. 5 ust. 7 w zw. z ust. 2 u.s.o. - poprzez błędną ich wykładnię, polegającą na przyjęciu, iż sfera zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę niepubliczną oraz zadań tej szkoły lub placówki, która jako "prowadzona" przez osobę fizyczną lub prawną nie jest podmiotem prawa, stanowią całkowicie rozłączne kategorie prawne, a w konsekwencji zadania wskazane w art. 5 ust. 7 u.s.o., w szczególności zaś wskazane w pkt 3 tego przepisu, nie dotyczą w ogóle szkoły niepublicznej, lecz wyłącznie jej osoby prowadzącej, skutkiem czego nie podlegają finansowaniu z dotacji podmiotowej przysługującej owej szkole; art. 90 ust. 3d u.s.o., poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na mylnym odniesieniu przez S.K.O. a quo pojęcia działalności szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, do poszczególnych rodzajów wydatków bieżących dokonywanych z funduszy szkoły, które mogą być finansowane z dotacji; art. 90 ust. 3d u.s.o., poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na nieuzasadnionym przyjęciu, że przekazane organowi prowadzącemu szkołę uzupełnienie dotacji za lata poprzednie podlega rozliczeniu w roku przekazania dotacji; art. 8 ust. 2 i art. 178 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z zasadami: zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa oraz prawidłowej legislacji, wynikającymi z zasady demokratycznego państwa prawnego zawartej w art. 2 Konstytucji RP - poprzez ich niezastosowanie i dokonanie rażąco arbitralnej wykładni art. 90 ust. 3d u.s.o.; 2. naruszenie przepisów postępowania, jako, że stwierdzone uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to: art. 7 i 9 k.p.a., które polegało na tym, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie rozpoznało "sprawy" w jej granicach, lecz z oczywistym naruszeniem ustawy zawęziło zakres swej kognicji jedynie do rozpoznania skargi oraz podniesionych w niej zarzutów i wniosków, skupiając się głównie na analizie zasadności argumentów zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - wobec czego istotny wpływ na wynik sprawy przejawił się w tym, iż w sprawie niniejszej faktycznie pozostawiono ostatnio wspomnianą decyzję poza kontrolą odwoławczą i utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję, jakkolwiek istniały w sprawie takie uchybienia, których dostrzeżenie, po objęciu rozpoznaniem całości postępowania administracyjnego, pozwalałoby Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu na wydanie orzeczenia kasatoryjnego, z uwagi na nieważność decyzji objętej kontrolą sądową; art. 107 k.p.a., które polegało na sporządzeniu uzasadnienia prawnego zaskarżonego wyroku z faktycznym pominięciem wykładni art. 131 u.f.p., art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., art. 5 ust. 2, 7 i 9 u.s.o. oraz art. 90 ust. 3d u.s.o., wobec czego istotny wpływ na wynik sprawy polega na całkowitej nieweryfikowalności zasadniczych przesłanek rozstrzygnięcia, równoznacznej z niepoddawaniem się kontroli kasacyjnej; art. 7 i 9 k.p.a., a także art. 252 u.f.p. i art. 156 § 1 pkt 1 i 2 k.p.a., które polegało na tym, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze odwołania nie uwzględniło i nie stwierdziło nieważności zaskarżonej decyzji, mimo że decyzja o zwrocie dotacji została wydana bez podstawy prawnej, jaką przewidziano dla tego rodzaju spraw jedynie w przepisie art. 169 ust. 6 u.f.p. - wobec czego istotny wpływ na wynik sprawy polegał na tym, że zaskarżona decyzja nie powinna się była ostać bez względu na zarzuty skargi wszczynającej postępowanie sądowe. Wskazując na powyższe podstawy pełnomocnik Stowarzyszenia wniósł o: uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Starosty S. z dnia [...] maja 2017 r. w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie; - ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu do ponownego rozpoznania; zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania podług norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisku w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga okazała się niezasadna. Stosownie do treści przepisu art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 - dalej również jako: p.p.s.a.) sąd administracyjny uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b), inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Badając legalność zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani procesowego w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ocena prawidłowości przeznaczenia dotacji przez Stowarzyszenie w latach 2012-2013 na zadania związane z zapewnieniem obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły lub placówki. W ocenie Sądu, w każdej ze spornych kwestii rację należy przyznać organom. W pierwszej kolejności należy rozważyć zarzuty Skarżącego dotyczące naruszenia przepisów postępowania, w oparciu o które nastąpiło ustalenie stanu faktycznego sprawy, ponieważ jedynie prawidłowo ustalony stan faktyczny daje podstawę do zastosowania właściwego dla tego stanu faktycznego przepisu prawa materialnego, jako normy stanowiącej o treści rozstrzygnięcia. Oceniając przeprowadzone w sprawie postępowanie Sąd podkreśla, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie. Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły powyższym zasadom postępowania administracyjnego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W oparciu o zebrane dowody organy przekonująco wykazały, że skarżące Stowarzyszenie w sposób niezgodny z prawem wydatkowało część dotacji. Nie jest zatem trafny zarzut naruszenia art. 7, art. 9 i art. 107 k.p.a., przez niepodjęcie wszelkich czynności i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego w sprawie materiału dowodowego przez organ drugiej instancji. W ocenie Sądu Kolegium w sposób odpowiadający prawu przeprowadziło postępowanie odwoławcze, w tym odniosło się do wszystkich zarzutów sprecyzowanych w odwołaniu, dokonując wykładni zastosowanych w sprawie przepisów prawa. W tym zakresie decyzja nie zawiera wad konstrukcyjnych, skutkujących koniecznością wyeliminowania tego aktu z obrotu prawnego. Sprawę jeszcze raz rozpatrzono w całości. Co więcej, organ II instancji zasadnie odniósł się także do rzekomego wydania decyzji bez podstawy prawnej, zasadnie wskazując, że zgodnie z art. 67 u.f.p. do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, a do takich niewątpliwie należą kwoty dotacji podlegające zwrotowi, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy k.p.a. i odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacji podatkowej. Przepisem obligującym do orzekania w formie decyzji jest w niniejszej sprawie art. 21 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej. Jako że obowiązek zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem powstaje z mocy prawa (beneficjent ma obowiązek zwrócić dotację bez wezwania), powinność tę należy traktować jako zobowiązanie podatkowe powstające z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązaniem (art. 21 §1 o.p.). Jeżeli beneficjent, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części danej należności, organ administracji wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania (tu - kwotę przypadającą do zwrotu). Brak wyraźnego wskazania w art. 252 u.f.p., iż organ orzeka o zwrocie w drodze decyzji, należało uznać za zagadnienie nieuregulowane ustawą o finansach publicznych -w tym zakresie odpowiednie zastosowanie znalazł dział III o.p. zawierający m.in. art. 21. Kompetencja do wydania stosownej decyzji wynikała także z art. 61 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Należy również podkreślić, że przedmiotem sporu w sprawie jest w zasadzie spór co do prawa i jego wykładni, a nie spór co do prawidłowości ustalenia stanu faktycznego sprawy. Sposób oszacowania kosztów działalności Zespołu Ekonomiczno-Administracyjnego Szkół pokrytych z dotacji przyznanych w latach 2012 i 2013 na prowadzenie Zasadniczej Szkoły Zawodowej w S. i Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych w S. nie był kwestionowany. Przechodząc do oceny zaistniałego w sprawie sporu, wskazać przede wszystkim należy, że materialnoprawną podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowił art. 252 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2013. 885 z późn. zm., dalej: ustawa o finansach). Zgodnie z ust. 1 tego przepisu dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: (1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, (2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania (ust. 3), zaś dotacjami nienależnymi są dotacje udzielone bez podstawy prawnej (ust. 4). Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (ust. 5). Wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem polega w szczególności na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji, za inne zadania niż te, na które dotacja była udzielona albo na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach odrębnych, stanowiących o sposobie udzielania i rozliczania dotacji. W myśl art. 90 ust. 3d u.s.o. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej i dotacje te mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Powołany przepis został dodany na mocy art. 1 pkt 38 lit. e ustawy z dnia 19 marca 2009 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 56, poz. 458 z późn. zm.) i obowiązywał od dnia 22 kwietnia 2009 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. Przepis ten był kilkakrotnie nowelizowany. Ustawą z dnia z dnia 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 827) art. 90 ust. 3d u.s.o. uzyskał następującą treść: "Dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania." Kolejna zmiana art. 90 ust. 3d u.s.o. została dokonana ustawą z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 357). Zgodnie z tą nowelą, w przykładowym wyliczeniu wydatków bieżących szkół, które mogą być pokrywane z dotacji, obok wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej szkołę i pełniącej odpowiednio funkcję dyrektora szkoły, wymieniono sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7. Natomiast do zadań organu prowadzącego zgodnie z art. 5 ust. 7 u.s.o. należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; 2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie; 3) zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.), i organizacyjnej szkoły lub placówki; 4) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych.". Uzasadniając projekt zmiany przepisu obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. wskazano, że zmodyfikowany przepis umożliwi wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych i potwierdzi możliwość wykorzystania dotacji również na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli pełni odpowiednio funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego (por. druk nr 1312, Sejm VII kadencji; dostępny na: www.sejm.gov.pl). Natomiast w uzasadnieniu projektu zmian wprowadzonych od dnia 15 marca 2015 r. wskazano odnośnie art. 90 ust. 3d u.s.o., że proponowana zmiana brzmienia ma charakter doprecyzowujący, potwierdzając (zgodnie z dotychczasową praktyką w interpretacji tego przepisu), że w ramach wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, które mogą być pokrywane z dotacji, można uwzględniać również wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty (por. druk nr 2957, Sejm VII kadencji; dostępny j.w.). Jak wynika z materiałów dotyczących prac nad projektem ustawy nowelizującej, celem zmiany art. 90 (a także art. 80) było przeciwdziałanie nadużyciom polegającym na wydatkowaniu dotacji na cele gospodarcze osób prowadzących szkoły i placówki oraz czerpaniu, sprzecznie z ogólnymi zasadami ustawy o systemie oświaty, zysków z działalności oświatowej przy rażącym zaniżaniu standardów kształcenia. Problem ten wynika poniekąd z faktu, że szkoły i placówki prowadzone przez osoby fizyczne i niesamorządowe osoby prawne nie są tak organizacyjnie wyodrębnione i wyposażone w prawną autonomię, aby można było oddzielić przepływy finansowe wewnątrz nich od gospodarki finansowej osób prowadzących. Korzyścią płynącą ze wspomnianych nowelizacji jest uniezależnienie art. 90 ust. 3d od definicji wydatków bieżących z ustawy o finansach publicznych, która była nieadekwatna do odmiennych realiów funkcjonowania szkół i placówek publicznych prowadzonych przez podmioty niezaliczane do sektora finansów publicznych. Powtarzające się nowelizacje – biorąc pod uwagę również powoływane w komentarzu argumenty z uzasadnienia projektów ustaw – można potraktować jako udzielenie "wykładni autentycznej" przepisu przed zmianą, co mogłoby w jakimś stopniu ograniczyć spory o prawidłowe rozumienie "celowości" wydatków podlegających zakwalifikowaniu do dotacji (por. M. Pilich teza 16 do art. 90, op.cit.). Ustawodawca wprowadzając nowelizację przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. nie dokonał zmiany stanu prawnego, nie zawarł także przepisów przejściowych. Brak przepisów intertemporalnych, oznacza, że wolą ustawodawcy było zastosowanie wprowadzanych zmian do stosunków prawnych trwających w dacie wejścia w życie ustawy. W wyroku z dnia 10 maja 2004 r. SK 39/03 Trybunał Konstytucyjny wyraził pogląd, że "ustawodawca nie regulując wyraźnie kwestii intertemporalnej otwiera drogę do tego, aby w danej sytuacji stosować zasadę tempus regit actum. Tak więc i wobec braku wyraźnej regulacji intertemporalnej kwestia międzyczasowa i tak będzie rozstrzygnięta, tyle, że na korzyść zasady bezpośredniego stosowana zasady nowej, od momentu wejścia w życie, do stosunków nowopowstających i tych które trwając w momencie wejścia w życie ustawy - nawiązały się wcześniej". Podobnie w wyroku z 25 maja 2004 r. SK 44/03, (publ. OTK-A 2004/5/46; lex nr 113003) Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że "zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego (por. K. 10/93) zakres obowiązywania przepisu należy analizować funkcjonalnie, tj. w ścisłym związku z jego stosowaniem w czasie. Ujęcie to ma szczególne znaczenie wówczas, gdy brak jest oddzielnych (wyodrębnionych jako jednostki redakcyjne tekstu ustawy zmieniającej) przepisów intertemporalnych. W takim bowiem przypadku - wbrew potocznym intuicjom - nie zachodzi brak regulacji kwestii intertemporalnej (luka co do przepisów intertemporalnych). Sytuacja taka natomiast przesądza o bezpośrednim skutku ustawy nowej. Tak więc i wobec braku regulacji intertemporalnej kwestia międzyczasowa jest rozstrzygnięta, tyle że na korzyść zasady bezpośredniego stosowania ustawy zmieniającej (zob. wyrok TK z 1 lipca 2003 r., sygn. akt P 31/02). Natomiast w sprawie W 4/93 Trybunał odwołał się do ogólnej zasady prawa intertemporalnego, według której w razie wątpliwości, czy należy stosować ustawę dawną czy nową, pierwszeństwo ma ustawa nowa. Zasadę taką tłumaczy się domniemaniem, że ustawa nowa powinna być lepszym odbiciem aktualnych stosunków normatywnych, bardziej dostosowanym do aktualnego stanu prawnego. Z całą pewnością jest ona wyrazem woli ustawodawcy, która została powzięta później aniżeli wola ustawodawcy, której wyrazem był wcześniejszy akt normatywny (zob. też wyroki Trybunału w sprawach P 2/99 i SK 21/99). Jeśli zatem zamiarem ustawodawcy nie jest objęcie nowymi przepisami następstw zdarzeń powstałych przed wejściem w życie nowego prawa, musi to naleźć wyraźne odzwierciedlenie w treści przepisów przejściowych. Analogiczny pogląd wyraził NSA w wyroku z dnia 19 września 2013 r. sygn. akt II OSK 1302/13 stwierdzając, że w sytuacjach kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w kwestii przepisów przejściowych w orzecznictwie przyjmuje się, że nowa ustawa ma zastosowanie zarówno do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do zdarzeń, które miały miejsce wcześniej, lecz trwają dalej po jej wejściu w życie (por. też uchwałę NSA z 10 kwietnia 2006 r. I OPS 1/06). Biorąc powyższe pod uwagę należy wyprowadzić następujące wnioski w zakresie rozpoznawanej sprawy. Niewątpliwie treść art. 90 ust. 3d u.s.o. do dnia 1 stycznia 2014 r. i po tej dacie różni się w sposób zasadniczy. Nie ma jednak żadnych podstaw do wywodzenia skutków prawnych z ustawy doprecyzowującej z uwagi na fakt, że przedmiot dotacji nie dotyczy ani stosunku prawnego zawiązanego po jej wejściu w życie, ani też trwającego w dacie wejścia w życie ustawy, bowiem dotacje zostały przyznane na lata 2012-2013 i w tych latach skonsumowane. W wielu wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny dokonując wykładni art. 90 ust. 3d u.s.o. w wersji obowiązującej do 1 stycznia 2014 r., wskazywał, że dotacja oświatowa nie służy finansowaniu działalności organu prowadzącego szkołę (tj. szeroko rozumianej działalności placówki oświatowej), a więc wszystkich ponoszonych przez ten organ wydatków związanych z działalnością szkoły, choćby pośrednio były one związane z działalnością dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą (por. np. wyroki NSA: z dnia 9 września 2015 r., II GSK 1616/14; z dnia 25 września 2015 r., II GSK 1769/14; czy z dnia 3 marca 2017 r. II GSK 1782/15 - publ. CBOSA). Rola dotacji oświatowej nie polegała na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę bądź jednostkę prowadzącą szkoły czy też pokrywania wszelkich ich wydatków. Dotacja przysługuje na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy, jednakże przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań szkoły (kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna) i w tym zakresie ma charakter celowy. Zdaniem składu orzekającego do 1 stycznia 2014 r. w ustawie o systemie oświaty nie funkcjonowało rozwiązanie prawne, wskazujące na to, że dotacje oświatowe, o których mowa w art. 90 ust. 3d są przeznaczone również na finansowanie zadań organu prowadzącego. Powyższe oznacza, że w ramach dotacji dofinansowanie obejmować mogło jedynie zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, realizowane wobec uczniów przez konkretną szkołę (art.90 ust. 3d u.s.o.) Jednocześnie z brzmienia art. 5 ust.7 pkt 3 u.s.o. wynikało, że w zakresie zadań obciążających organ założycielski i nie należących do zadań realizowanych przez szkołę (placówkę), mieszczą się zadania obejmujące zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły. Wspomniany przepis obliguje organ prowadzący szkołę do zapewnienia szkole warunków działalności w tym także poprzez zapewnienie odpowiednich środków finansowych. Z powyższego wynikało, że obsługa administracyjna, finansowa i organizacyjna stanowi obowiązek organu prowadzącego szkołę i nie można wydatków z nią związanych uznać za wydatki poniesione na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Ponieważ celem dotacji jest dofinansowywanie zadań szkoły jedynie w zakresie wyszczególnionym w art. 90 ust. 3d u.s.o., wydatki na wspólną obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną nie mogą być finansowane z dotacji. W przeciwnym razie dotacje stanowiłyby w istocie dofinansowanie zadań organu prowadzącego szkołę, co byłoby sprzeczne z celem takich dotacji (podobnie WSA w Krakowie w wyroku o sygn. I SA/Kr 1304/11; powoływane wyroki opubl. na internetowej stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Dlatego też nie można uznać, że dotacja skonsumowana do czasu wejścia w życie przepisów zmieniających w części w jakiej sfinansowano z niej wydatki należące do zadań organu prowadzącego szkołę w tym na obsługę zespołu ekonomiczno-administracyjnego, wydatkowana została zgodnie z jej przeznaczeniem. Jak podkreśla się w doktrynie tworzenie zespołów obsługi ekonomiczno-administracyjnej ma na celu obniżenie kosztów działalności i zapewnienie sprawniejszej realizacji zadań, które jednak nie mieszczą się bezpośrednio w ramach działalności statutowej szkół (zob. komentarz M. Pilicha do art.5 u.s.o., teza 35, w: Ustawa o systemie oświaty. Komentarz. Wydawnictwo ABC 2012 r.) Sąd tym samym podzielił pogląd wyrażony w wyroku tutejszego sądu z dnia 13 lutego 2013 r., o sygn. I SA/Bk 6/13, zaaprobowany przez NSA w wyroku z dnia 3 września 2014 r. o sygn. akt II GSK 916/13, dotyczący tego samego przedmiotu sprawy, przy tożsamym podmiocie skarżącym. Należy zatem oddzielić stan prawny, który ma zastosowanie do stanów faktycznych przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, w sytuacji kiedy dotacja została wykorzystana oraz do stanów faktycznych z przed wejścia w życie ustawy zmieniającej, kiedy dotacja nie została rozliczona. W tym ostatnim przypadku rozliczenie dotacji korzysta z preferencji, wynikających ze zmiany przepisów prawa. Sąd podziela racje organu, z których wynika, że przyjęcie poglądu Skarżącego przeczy idei pewności prawa. Oto bowiem może się okazać, że każda kolejna zmiana ustawy poszerzająca zakres uprawnień beneficjentów dotacji będzie odnosiła skutek "ex tunc" stanowiąc "doprecyzowanie" wcześniejszych katalogów zawierających uprawnienia. Z takim podejściem do wykładni prawa nie można się zgodzić. W latach 2012-2013 ustawodawca wyraźnie rozróżniał zadania oświatowe szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki (art. 90 ust. 3d u.s.o.), na które można przeznaczyć dotację, od zadań organu prowadzącego szkołę w żaden sposób niezwiązanych z celami oświatowymi (art. 5 ust. 7 u.s.o.), a polegającymi na zapewnianiu obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły lub placówki. Jako że powołana przez Stowarzyszenie jednostka - Zespół Ekonomiczno-Administracyjny Szkół - nie realizowała celów oświatowych wskazanych w art. 90 ust. 3d, lecz wykonywała zadania należące do organu prowadzącego określone w art. 5 ust. 7 pkt 3 u.s.o., wydatki na finansowanie działalności tej jednostki nie mogły być pokrywane z dotacji. W zakresie wyrównania dotacji należy zgodzić się ze stanowiskiem Kolegium, co wynika również z akt sprawy, że Stowarzyszenie pomimo wezwania nie okazało żadnych dokumentów świadczących o wykorzystaniu kwoty 512.790,21 zł. W wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono, że ta wypłata została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, jednakże w zaskarżonej decyzji nie zobowiązano do zwrotu tej kwoty. Faktycznie więc zasadnie organ administracji pominął zagadnienie wykorzystania kwoty otrzymanej w wyniku wyrównania dotacji - nie była ona przedmiotem rozpoznawanego postępowania. W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.).