I SA/Bd 546/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Olesińska Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 listopada 2022 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 października 2017 r. nr 0401-IOC.4424.1.2017.3 w przedmiocie długu celnego oddala skargę W dniu [...] r. J. S. (Skarżący), prowadzący działalność pod nazwą Firma Handlowa J. , wystąpił do Naczelnika Urzędu Celnego w B. o udzielenie pozwolenia na stosowanie procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej ze względu na końcowe przeznaczenie towaru w postaci samolotu cywilnego C. nr [...] Organ w dniu [...] r. wydał, zgodnie z wnioskiem, decyzję stanowiącą pozwolenie na stosowanie procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu z końcowym przeznaczeniem (end-use), którego beneficjentem stał się Skarżący. W dniu [...] r. organ celny przyjął zgłoszenie celne stanowiące wniosek o objęcie procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu przedmiotowego towaru z zastosowaniem zerowej stawki celnej ze względu na końcowe przeznaczenie, złożone przez przedstawiciela - Agencję Celną Grand sp. z o.o. W dniu [...] r. Skarżący sprzedał firmie [...] L. P. S.A. przedmiotowy samolot na podstawie faktury VAT nr [...], która wg. umowy leasingu nr [...] z dnia [...] r., przekazała przedmiotowy samolot, jako przedmiot leasingu firmie KMS P.P.U.H. K. S., żonie Skarżącego. Następnie Skarżący w dniu [...] r. poinformował organ celny o dokonaniu rejestracji samolotu C. S. 22 w Urzędzie Lotnictwa Cywilnego w Warszawie, na co załączył kopię Świadectwa Rejestracji nr [...] z [...] r., wskazującego jako właściciela przedmiotowego samolotu - [...] L. P. S.A. Po przeprowadzeniu postępowania w sprawie uregulowania sytuacji prawnej przedmiotowego towaru, decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. stwierdził, że samolot został usunięty spod dozoru celnego w dniu [...] r. i określił dług celny. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...] r. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej podstawy prawnej i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy, natomiast w pozostałym zakresie utrzymał ją w mocy. Na skutek skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Bd 350/13 uchylił ww. rozstrzygnięcie organu odwoławczego uznając, że w sprawie doszło do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania, ponieważ na etapie organu drugiej instancji doszło do zmiany podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Z uwagi na ww. wyrok, Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...] r. uchylił w całości decyzję organu I instancji z dnia [...] r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Ponownie rozpoznając sprawę, organ I instancji decyzją z dnia [...] r. określił Skarżącemu kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości [...] zł stwierdzając, że powodem jego powstania było niewykonanie jednego z obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej dopuszczenia towaru do swobodnego obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej ze względu na końcowe przeznaczenie. Wskutek wniesionego odwołania, organ odwoławczy decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Rozstrzygnięcie zostało przez stronę zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Bd 855/14 uchylił ww. decyzję organu II instancji, uznając, że organy nieprawidłowo rozpoznały udział Skarżącego w uzyskaniu pozwolenia na zastosowanie wobec samolotu procedury dopuszczenia do obrotu z końcowym przeznaczeniem i przy jej realizacji aż do zakończenia procedury. Sąd nie podzielił oceny organów, że Skarżący wyzbył się własności przedmiotowego samolotu na rzecz [...] L. P. S.A., który stał się właścicielem towaru, tracąc władztwo nad towarem, bowiem pomija ona istotną okoliczność, że nie była to standardowa umowa sprzedaży, w ramach której Skarżący wyzbył się władztwa wobec towaru na rzecz nabywcy, lecz część postanowień umowy leasingu, która w obecnych realiach gospodarczych stanowi formę finansowania nabycia wielu towarów. Zdaniem Sądu, organ nie poddał analizie okoliczności sprawy dotyczących kontynuowania przez Skarżącego posiadania i korzystania z przedmiotowego towaru w taki sposób, że brak było podstaw do przenoszenia na leasingodawcę, na podstawie art. 90 rozporządzenia Rady EWG Nr [...] z [...] r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.U.E.1992.302.1), dalej: WKC, praw i obowiązków Skarżącego do korzystania z procedury celnej, albowiem z treści umowy wynikało, że nabycie własności towaru przez [...] L. P. S.A. nie miało w żaden sposób zakłócić stanu dysponowania przez Skarżącego tym towarem, lecz jedynie dostarczyć finansowania na ostateczny zakup i korzystanie z samolotu. Zdaniem Sądu, organ nie wykazał, że brak poinformowania Naczelnika Urzędu Celnego o przeniesieniu własności przedmiotowego samolotu na leasingodawcę w ramach zawartej umowy leasingu stanowił zmianę, która mogła mieć wpływ na utrzymanie i zakres pozwolenia na stosowanie procedury szczególnego przeznaczenia, która bezspornie została w sprawie zrealizowana. Rozpatrując złożoną przez organ odwoławczy skargę kasacyjną, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił ją wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2017 r., sygn. akt I GSK 862/15. W uzasadnieniu Sąd podał, że rozważania co do trafności podjętego przez Sąd I instancji rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym wyroku należy rozpocząć od przypomnienia, naruszonego - zdaniem organów - warunku pozwolenia nr [...] na uprzywilejowane traktowanie taryfowe ze względu na końcowe przeznaczenie towaru, udzielonego Skarżącemu. W punkcie 6 tego pozwolenia zawarty został zapis, że "pozwolenia udziela się pod warunkiem, że posiadacz pozwolenia będzie informować Naczelnika Urzędu Celnego w B. o każdej zmianie, która nastąpiła po wydaniu pozwolenia i może mieć wpływ na jego utrzymanie lub zakres". Z powyższego zapisu wynika więc, że nie o każdej zmianie adresat pozwolenia jest obowiązany zawiadomić Naczelnika Urzędu Celnego, lecz tylko o takiej, która ma wpływ na utrzymanie lub zakres pozwolenia; obowiązek informowania właściwego organu zachodzi tylko wówczas, gdy zmiana ma wpływ na utrzymanie lub zakres pozwolenia. Wobec tak zredagowanego warunku, organy celne były zobowiązane wykazać, że Skarżący nie dość, że nie poinformował właściwego Naczelnika Urzędu Celnego o tym, że sprzedał samolot [...] L. P. S.A., to równocześnie zmiana ta miała wpływ na utrzymanie lub zakres pozwolenia. W powyższej kwestii organ II instancji odwołał się do treści art. 90 WKC, który stanowi, że prawa i obowiązki osoby uprawnionej do korzystania z gospodarczej procedury celnej mogą, zgodnie z warunkami określonymi przez organy celne, zostać przeniesione kolejno na inne osoby spełniające warunki wymagane do korzystania z tej procedury. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego odwołanie się do art. 90 WKC nie wyjaśnia zasadniczej kwestii jaka zachodzi w niniejszej sprawie. Unormowanie zawarte w art. 90 WKC dotyczy sytuacji, kiedy pozwolenie zawiera warunki określone przez organ celny w pozwoleniu. W niniejszej sprawie chodzi jednak o usprawiedliwienie zarzutu naruszenia warunku informowania Naczelnika Urzędu Celnego o zmianach, które mają wpływ na utrzymanie lub zakres pozwolenia i które w pozwoleniu nie zostały wymienione, lecz określone w sposób ogólny jako zmiany mające wpływ na utrzymanie lub zakres pozwolenia. W powołanym art. 90 WKC chodzi o inny warunek pozwolenia niż wskazywany przez organy jako naruszony warunek pozwolenia, czyli wynikający z art. 293 ust. 1 obowiązek powiadomienia właściwego organu celnego o wszelkich czynnikach mogących mieć wpływ na pozwolenie. Zatem w rozpoznawanej sprawie, jak słusznie wskazał Sąd I instancji, w pierwszej kolejności należy ustalić czy stwierdzony przez organ celny brak poinformowania Naczelnika Urzędu Celnego w B. o zbyciu samolotu firmie leasingowej jest zdarzeniem tego rodzaju, o którym Skarżący był zobowiązany poinformować właściwy organ celny, spełniając tym samym warunek pozwolenia. NSA nie podzielił natomiast poglądu Sądu I instancji wyrażonego w kontekście art. 859 RWKC co do tego, że na tle tego przepisu mogą być uwzględnione przypadki o adekwatnym charakterze do wymienionych w tym przepisie. Takiej interpretacji tego przepisu przeczy powoływany przez Sąd I instancji wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia [...] r., C-48/98, gdzie wyraźnie stwierdzono, że zawarty w art. 859 RWKC katalog jest wyczerpujący. NSA uznał, że należy przyznać rację organowi odwoławczemu, iż w niniejszej sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności wymienionych w powołanym wyżej przepisie. NSA nie podzielił też poglądu Sądu I instancji co do tego, że art. 204 ust. 1 lit. a) i art. 90 WKC mogą być interpretowane z uwzględnieniem przepisów kodeksu cywilnego i rodzinnego, w szczególności przy pomocy przepisów dotyczących ustroju małżeńskiej wspólnoty majątkowej. W konsekwencji wydanych wyroków ponownie rozpoznając odwołanie strony, decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] r. W wyniku wniesienia skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Bd 1031/17 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r. i umorzył postępowanie administracyjne. W motywach Sąd wskazał, że organy nie wykazały, aby brak poinformowania Naczelnika Urzędu Celnego w B. o zbyciu samolotu firmie leasingowej był zdarzeniem tego rodzaju, o którym Skarżący był zobowiązany poinformować właściwy organ celny, spełniając tym samym warunek pozwolenia. Sam zapis w pozwoleniu co do informowania był zbyt ogólny, a organy nie potrafiły wykazać, że w ustalonych okolicznościach faktycznych, pozbawiło to towar cech potrzebnych do zastosowania stawki zerowej. Dalej Sąd zwrócił uwagę, że organ nie wykazał, z którego przepisu wynikało, że niepoinformowanie o zbyciu przełożyło się na prawidłowe przeprowadzenie procedury celnej. WSA wskazał, że w pkt 16.6 pozwolenia zawarty został zapis, że pozwolenia udzielono pod warunkiem, że jego posiadacz będzie informować Naczelnika UC w B. o każdej zmianie, która nastąpiła po wydaniu pozwolenia i może mieć wpływ na jego utrzymanie lub zakres. Skoro organ nie znajduje argumentów na to, by wykazać, że brak poinformowania go o sprzedaży samolotu mógł mieć wpływ na pozwolenie, to należy przyjąć, że zaistniała bezprzedmiotowość postępowania w świetle art. 204 ust. 1 lit. a WKC. Umarzając postępowanie administracyjne Sąd stwierdził, że ponieważ został przekroczony pięcioletni okres, o jakim mowa w art. 56 Prawa celnego, nie istnieją już możliwości rozstrzygnięcia o istocie sprawy inne niż obecna sprawa, a w tej, jak podano, zabrakło wykazania prawotwórczych elementów stanu faktycznego. To w konsekwencji oznacza, że nie tylko należało uchylić decyzję zaskarżoną, ale również umorzyć postępowanie administracyjne (art. 145 § 3 p.p.s.a.), a to z kolei oznacza, że niezbędnym stało się uchylenie poprzedzającej decyzję drugiej instancji, decyzję wydaną w instancji pierwszej (art. 135 p.p.s.a.). Rozpoznając wniesioną przez organ skargę kasacyjną, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt I GSK 2589/18 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Bydgoszczy. Sąd uznał, że zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi kasacyjnej o charakterze procesowym. NSA podzielając treść wytycznych zawartych w wyroku NSA z dnia [...] r., sygn. akt I GSK 826/15 wskazał, że ujęto w nich potrzebę ustalenia, czy stwierdzony brak poinformowania Naczelnika Urzędu Celnego o zbyciu samolotu firmie leasingowej jest zdarzeniem tego rodzaju, o którym Skarżący był zobowiązany poinformować organ celny, spełniając warunek pozwolenia. NSA podał, że dokonując oceny rozstrzygnięcia wydanego przez Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., WSA w B. w uzasadnieniu wyroku z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Bd 1031/17 stwierdził, że na żadnym etapie postępowania nie wykazano, który z analizowanych zapisów WKC został naruszony tak, aby uznać jego rzeczywisty wpływ na pozwolenie, a mianowicie nie wykazano, z którego przepisu wynika, że niepoinformowanie o zbyciu samolotu przełożyło się na prawidłowe przeprowadzenie procedury celnej. W ocenie WSA, zobowiązanie z pkt 16.6 pozwolenia jest ogólne, szerokie, a tym samym nieokreślone. NSA podał, że rozpoznając ponownie sprawę należy – w powyższym kontekście - poddać wnikliwej analizie całość dokumentacji, a w szczególności wniosek z [...] r. inicjujący postępowanie oraz wydane [...] r. pozwolenie. Trafnie organ II instancji dostrzegł – co NSA w tzw. "części historycznej" niniejszego uzasadnienia przytoczył w cudzysłowie – że strona we wniosku o udzielenie przedmiotowego zezwolenia w pkt 15 "Transfer" wpisała "0", zaś alternatywą mogła być cyfra "4", co oznaczałoby, że wolą wnioskodawcy było przeniesienie uprawnień do skorzystania z procedury celnej na inny podmiot, co obligowałoby wówczas organ celny do określenia w pozwoleniu adekwatnych warunków takiego przeniesienia. Skoro zapis pozwolenia odzwierciedla treść wniosku (patrz pkt 15 pozwolenia "Transfer – nie dotyczy"), to przyjąć należy, że wnioskodawca z takiej opcji zrezygnował, a organy to prawidłowo zaakceptowały, czego Sąd I instancji nie dostrzegł. To wnioskodawca określił przedmiot postępowania i jako przedsiębiorca nie może tłumaczyć się nieznajomością prawa, zaś naruszeniem prawa – ze strony organu – byłoby procesowanie sprzeczne ze złożonym przez niego wnioskiem. NSA wskazał, że w ramach ponownego rozpoznania sprawy Sąd I instancji dokonując oceny legalności zaskarżonego aktu administracyjnego winien wziąć powyższe pod uwagę, a także to, że warunki dodatkowe, o których mowa w pkt 16 pozwolenia mają swoje uzasadnienie w treści art. 86 i art. 87 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 WKC (patrz treść zamieszczoną przed "informacje/warunki") i – co zrozumiałe – w powiązaniu z innymi regulacjami zawartymi w tym akcie normatywnym, z uwzględnieniem treści wniosku o wszczęcie postępowania. Nie można bowiem – bez odniesienia się do treści wniosku, którym jednoznacznie wykluczono "Transfer" z pominięciem wskazanych przepisów WKC (wyszczególnionych w pkt 16 pozwolenia) – zarzucać organom, iż pozwolenie jest ogólne, szerokie i nieokreślone, w sytuacji kiedy sama strona – składając wniosek – wykluczała przeniesienie uprawnień do skorzystania z procedury celnej na inny podmiot. NSA podkreślił, że bezsprzecznie – w powyższym kontekście w ponownym postępowaniu – będzie miała kluczowe znaczenie ocena kwestii przeniesienia własności samolotu. Przychylając się do zarzutów skargi kasacyjnej NSA uznał, że na obecnym etapie brak jest podstaw do uchylenia decyzji organów obu instancji i umorzenia postępowania. Nie przekonuje o tym treść uzasadnienia Sądu I instancji i nie można uznać, że ocena WSA w Bydgoszczy uwzględniła wskazania ujęte w wydanych w sprawie wyrokach. Podsumowując NSA stwierdził, że w tych okolicznościach ocena zarzutów materialnoprawnych jest przedwczesna. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: I. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Na wstępie należy podać, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem "Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów." W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału zarządzeniem skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Przed wydaniem wyroku Sąd przekazał informację o ww. regulacji prawnej, doręczył odpis odpowiedzi na skargę i poinformował o możliwości wypowiedzenia się w sprawie, kierując do Pełnomocnika Skarżącego pismo z dnia [...] r. (k. 126-127 akt sądowych). Wyrok wydany na posiedzeniu niejawnym został doręczony Pełnomocnikowi Skarżącego. Obowiązek ten wynika bowiem z art. 139 § 4 p.p.s.a. Pełnomocnik Skarżącego złożył wniosek o jego uzasadnienie. Zauważyć należy, że dopuszczalność rozpoznania spraw na posiedzeniach niejawnych w czasie obowiązywania obostrzeń związanych z epidemią COVID-19 była rozważana przez Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia [...] r., sygn. akt II FSK 1230/21, a wyrażone w nim poglądy tut. Sąd podziela. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Stan faktyczny sprawy, który został przedstawiony we wcześniejszej części uzasadnienia, nie budzi wątpliwości. Spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy zasadnie organy stwierdziły, że Skarżący naruszył warunki pozwolenia na uprzywilejowane traktowanie taryfowe (z zastosowaniem zerowej stawki celnej) ze względu na końcowe przeznaczenie towaru, które zostało jemu udzielone. W konsekwencji powyższego, czy zgodne z prawem było określenie kwoty wynikającej z długu celnego, z tej przyczyny, że Skarżący nie poinformował Naczelnika Urzędu Celnego w B. o przeniesieniu władztwa nad towarem (samolotu cywilnego C. S.22), na podmiot nieposiadający pozwolenia, przed zakończeniem procedury celnej. II. Podnieść należy, że sprawa była przedmiotem rozstrzygania przez sądy administracyjne, tj.: - wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Bd 350/13 WSA w Bydgoszczy uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r., w wyniku czego Dyrektor uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania; - wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Bd 855/14 WSA w Bydgoszczy uchylił ponownie wydaną decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r., a wniesiona od tego wyroku skarga kasacyjna przez Dyrektora Izby Celnej została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] r. sygn. akt I GSK 862/15; - wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Bd 1031/17 WSA w Bydgoszczy uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r. i umorzył postępowanie administracyjne w sprawie. Na skutek wniesionej od tego wyroku skargi kasacyjnej przez Dyrektora Izby Skarbowej, wyrok WSA został uchylony wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] r., sygn. akt I GSK 2589/18 i sprawę przekazano do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. Należy zauważyć, że na podstawie art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ponadto zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. W związku z tym, kluczowe dla niniejszej sprawy są przede wszystkim wskazania zawarte w ww. wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego. I tak w wyroku z dnia [...] r., sygn. akt I GSK 862/15 NSA stwierdził: "Zatem w rozpoznawanej sprawie, jak słusznie wskazał Sąd I instancji, w pierwszej kolejności należy ustalić czy stwierdzony przez organ celny brak poinformowania Naczelnika Urzędu Celnego w B. o zbyciu samolotu firmie leasingowej jest zdarzeniem tego rodzaju, o którym skarżący był zobowiązany poinformować właściwy organ celny, spełniając tym samym warunek pozwolenia. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela natomiast poglądu Sądu I instancji wyrażonego na tle art. 859 RWKC co do tego, że na tle tego przepisu mogą być uwzględnione przypadki o adekwatnym charakterze do wymienionych w tym przepisie. Takiej interpretacji tego przepisu przeczy powoływany przez Sąd I instancji wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia [...] r. C-48/98, gdzie wyraźnie stwierdzono, że zawarty w art. 859 RWKC katalog jest wyczerpujący. Należy zatem przyznać rację organowi odwoławczemu, że w niniejszej sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności wymienionych w powołanym wyżej przepisie. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela też poglądu Sądu I instancji co do tego, że art. 204 ust. 1 lit. a/ i art. 90 WKC mogą być interpretowane z uwzględnieniem przepisów kodeksu cywilnego i rodzinnego, w szczególności przy pomocy przepisów dotyczących ustroju małżeńskiej wspólnoty majątkowej.". Z kolei w wyroku z dnia [...] r., sygn. akt I GSK 2589/18 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził: "Podzielając treść wytycznych zawartych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z [...] r., sygn. akt I GSK 826/15 wskazać należy, że ujęto w nich potrzebę ustalenia, czy stwierdzony brak poinformowania Naczelnika UC o zbyciu samolotu firmie leasingowej jest zdarzeniem tego rodzaju, o którym skarżący był zobowiązany poinformować organ celny, spełniając warunek pozwolenia.(...). Rozpoznając ponownie sprawę należy – w powyższym kontekście - poddać wnikliwej analizie całość dokumentacji, a w szczególności wniosek z [...] r. inicjujący postępowanie oraz wydane [...] r. pozwolenie. Trafnie organ II instancji dostrzegł – co NSA w tzw. "części historycznej" niniejszego uzasadnienia przytoczył w cudzysłowie – że strona we wniosku o udzielenie przedmiotowego zezwolenia w pkt 15 "Transfer" wpisała "0", zaś alternatywą mogła być cyfra "4", co oznaczałoby, że wolą wnioskodawcy było przeniesienie uprawnień do skorzystania z procedury celnej na inny podmiot, co obligowałoby wówczas organ celny do określenia w pozwoleniu adekwatnych warunków takiego przeniesienia. Skoro zapis pozwolenia odzwierciedla treść wniosku (patrz pkt 15 pozwolenia "Transfer – nie dotyczy"), to przyjąć należy, że wnioskodawca z takiej opcji zrezygnował, a organy to prawidłowo zaakceptowały, czego Sąd I instancji nie dostrzegł. To wnioskodawca określił przedmiot postępowania i jako przedsiębiorca nie może tłumaczyć się nieznajomością prawa, zaś naruszeniem prawa – ze strony organu – byłoby procesowanie sprzeczne ze złożonym przez niego wnioskiem. W ramach ponownego rozpoznania sprawy Sąd I instancji dokonując oceny legalności zaskarżonego aktu administracyjnego winien wziąć powyższe pod uwagę, a także to, że warunki dodatkowe, o których mowa w pkt 16 pozwolenia mają swoje uzasadnienie w treści art. 86 i art. 87 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 WKC (patrz treść zamieszczoną przed "informacje/warunki") i – co zrozumiałe – w powiązaniu z innymi regulacjami zawartymi w tym akcie normatywnym, z uwzględnieniem treści wniosku o wszczęcie postępowania. Nie można bowiem – bez odniesienia się do treści wniosku, którym jednoznacznie wykluczono "Transfer" z pominięciem wskazanych przepisów WKC (wyszczególnionych w pkt 16 pozwolenia) – zarzucać organom, iż pozwolenie jest ogólne, szerokie i nieokreślone, w sytuacji kiedy sama strona – składając wniosek – wykluczała przeniesienie uprawnień do skorzystania z procedury celnej na inny podmiot. Bezsprzecznie – w powyższym kontekście w ponownym postępowaniu – będzie miała kluczowe znaczenie ocena kwestii przeniesienia własności samolotu, a zatem zasadny jest zarzut I.1 petitum skargi kasacyjnej, gdyż na obecnym etapie brak jest podstaw do uchylenia decyzji obu instancji i umorzenia postępowania. Nie przekonuje o tym treść uzasadnienia Sądu I instancji i nie można uznać, że ocena WSA w Bydgoszczy uwzględniła wskazania ujęte w wyrokach wskazanych w pkt I.4 petitum skargi kasacyjnej.". Mając na uwadze powyższe wskazania Naczelnego Sądu Administracyjnego należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, bowiem Skarżący nie spełnił warunków wynikających z pozwolenia. Dla uzasadnienia tego stanowiska należy w pierwszej kolejności przywołać przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie. Zgodnie z art. 204 ust. 1 WKC dług celny w przywozie powstaje w wyniku: a) niewykonania jednego z obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru podlegającego należnościom przywozowym lub ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty, lub b) niedopełnienia jednego z warunków wymaganych do objęcia towaru procedurą lub do zastosowania obniżonych bądź zerowych stawek należności celnych przywozowych ze względu na przeznaczenie towaru, w przypadkach innych niż te określone w art. 203, chyba że zostanie potwierdzone, iż uchybienia te nie miały rzeczywistego wpływu na prawidłowe przeprowadzenie składowania czasowego lub odpowiedniej procedury celnej. Prawidłowo organ wyklucza zastosowanie końcowej części tego przepisu wyłączającej powstanie długu celnego z uwagi na zamknięty katalog okoliczności skutkujących niepowstaniem długu celnego. Okoliczności te zostały wymienione w art. 859 RWKC i żadna z nich nie zachodzi w sprawie, co przesądził prawomocnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia [...] r., sygn. akt I GSK 862/15. Następnie należy wykluczyć interpretowanie tego przepisu w oparciu o instytucję małżeńskiej wspólnoty ustawowej, o czym również przesądził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku. Zdaniem tut. Sądu, zasadnie organ wskazał, że ww. przepis art. 204 ust. 1 lit. a WKC powinien być stosowany w przypadku niepoinformowania organu celnego o zbyciu towaru objętego procedurą szczególnego przeznaczenia, jeżeli w pozwoleniu zawarto obowiązek informowania o każdej zmianie, która nastąpiła po wydaniu pozwolenia i może ona mieć wpływ na jego utrzymanie lub zakres. Istotna zatem w niniejszej sprawie jest okoliczność, że brak poinformowania Naczelnika Urzędu Celnego w B. o zbyciu samolotu firmie leasingowej - [...] L. P. S.A., jest zdarzeniem tego rodzaju, o którym Skarżący był zobowiązany poinformować organ celny, spełniając tym samym warunek pozwolenia, a czego nie uczynił. Podkreślić należy, że w polu 16 pkt 6 - na s. 3 pozwolenia z dnia [...] r., nałożono na Skarżącego obowiązek informowania Naczelnika Urzędu Celnego w B. o "każdej zmianie", która nastąpiła po wydaniu pozwolenia i może mieć wpływ na jego utrzymanie lub zakres (k. 11-12, teczka akt administracyjnych). Ponadto na s. 3 pozwolenia w polu 16 pkt 5 organ udzielający pozwolenia ustanowił dozór celny na samolocie, do chwili nadania mu końcowego użytkowania określonego w polu nr [...] pozwolenia, tj. do czasu rejestracji samolotu w publicznej ewidencji [...] Rejestru Statków Powietrznych w Urzędzie Lotnictwa Cywilnego. Nie budzi zatem wątpliwości, że Skarżący miał wiedzę, że ciąży na nim obowiązek zawiadomienia organu celnego o każdej zmianie, która ma miejsce po wydaniu pozwolenia. Przy czym należy mieć na uwadze także art. 21, art. 82, art. 86, art. 87, art. 88, art. 90 WKC oraz art. 293 ust. 1 i załącznik 67 RWKC oraz przepisy mające wpływ na obowiązywanie (utrzymanie w obrocie), zmianę decyzji tj. art. 8 i art. 9 WKC. I tak zgodnie art. 8 ust. 1 WKC decyzja korzystna dla osoby zainteresowanej zostaje uchylona, jeżeli została podjęta na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych informacji oraz jeżeli: - wnioskodawca wiedział lub powinien był wiedzieć o tej nieprawidłowości lub niekompletności, i - nie mogła zostać podjęta na podstawie prawidłowych i kompletnych informacji. Stosownie do art. 9 ust. 1 WKC decyzja korzystna dla osoby zainteresowanej zostaje cofnięta lub zmieniona, jeżeli, w przypadkach innych niż określone w art. 8, jeden lub kilka warunków wymaganych do jej wydania nie zostało spełnionych lub nie są już spełniane. Zgodnie z art. 9 ust. 2 WKC decyzja korzystna dla osoby zainteresowanej może zostać także cofnięta, jeżeli osoba, której ona dotyczy, nie podporządkuje się obowiązkowi, który nakłada na nią ta decyzja. Powołane przepisy umożliwiają zatem wyeliminowanie z obrotu prawnego lub zmianę decyzji korzystnych dla strony, do których należy zaliczyć także pozwolenie umożliwiające preferencyjne traktowanie towarów w ramach procedury szczególnego przeznaczenia. Trafnie Dyrektor IAS podnosi, że stosowanie tych przepisów należy powiązać w niniejszej sprawie z przepisami regulującymi warunki udzielania pozwolenia na stosowanie procedury szczególnego przeznaczenia i jej realizację. Do tych przepisów należy zaliczyć art. 82 WKC ustanawiający dozór celny dla towarów korzystających z obniżonej lub zerowej stawki należności ze względu na przeznaczenie i odsyłający do stosowania w stosunku do tych towarów art. 88 i art. 90 WKC. Na podstawie art. 88 WKC organy celne mogą uzależnić objęcie towarów procedurą od złożenia zabezpieczenia w celu zapewnienia uiszczenia długu celnego mogącego powstać w stosunku do tych towarów. Natomiast w myśl art. 90 WKC prawa i obowiązki osoby uprawnionej do korzystania z gospodarczej procedury celnej mogą zgodnie z warunkami określonymi przez organy celne, zostać przeniesione kolejno na inne osoby spełniające warunki wymagane do korzystania z tej procedury. Istotne znaczenie dla stosowania art. 8 i art. 9 WKC ma w szczególności art. 293 ust. 1 RWKC, w myśl którego pozwolenie zgodne z wzorem przedstawionym w załączniku 67 udzielane jest osobom mającym swoją siedzibę na obszarze celnym Wspólnoty, o ile zostaną spełnione następujące warunki: a) przewidywana działalność będzie zgodna z określonym przeznaczeniem, jak również z przepisami stosowanymi do wysyłki towarów zgodnie z art. 296, a ponadto zabezpieczony jest prawidłowy przebieg czynności; b) osoba składająca wniosek przedstawi wszelkie gwarancje niezbędne dla prawidłowego przeprowadzenia czynności i zobowiąże się: - nadać części lub wszystkim towarom określone przeznaczenie lub przekazać je, oraz dostarczyć dowód tego nadania lub przekazania zgodnie z obowiązującymi przepisami, - powstrzymać się od wszelkich działań niezgodnych z zamierzonym celem określonego przeznaczenia, - powiadamiać właściwe organy celne o wszelkich czynnikach mogących mieć wpływ na pozwolenie; c) zapewniony zostanie skuteczny dozór celny i ustalenia administracyjne podejmowane przez organy celne nie będą nieproporcjonalne w stosunku do istniejących potrzeb gospodarczych; d) będzie prowadzona i przechowywana odpowiednia ewidencja; e) o ile organy celne uznają to za niezbędne, złożone zostanie odpowiednie zabezpieczenie. W kontekście przywołanych przepisów, trafnie organ podnosi, że ustanowiony w pozwoleniu udzielonym Skarżącemu obowiązek informowania o zmianach, które mogą mieć wpływ na utrzymanie i zakres pozwolenia należy powiązać z warunkiem określonym w art. 293 ust. 1 lit. b tiret 3 RWKC. Treść tego obowiązku odpowiada także zapisowi zawartemu w art. 87 ust. 2 WKC, zgodnie z którym posiadacz pozwolenia ma obowiązek informować organy celne o każdej zmianie, która nastąpiła po wydaniu tego pozwolenia i może mieć wpływ na jego utrzymanie lub zakres. Zatem warunek nałożony na Skarżącego w pozwoleniu dotyczący obowiązku informowania organów celnych o każdej zmianie, która nastąpiła u posiadacza pozwolenia po wydaniu pozwolenia, dotyczy wszystkich sytuacji, które mogą mieć wpływ na obowiązywanie tego pozwolenia lub jego treść. W tym kontekście podać należy, że we wniosku z dnia [...] r. o udzielenie pozwolenia dotyczącego transferu (przekazania) towaru objętego procedurą, Skarżący w polu 15 wpisał: " - 0 -". Tym samym rację ma organ, że oznacza to, iż Skarżący zrezygnował z transferu samolotu (k. 10, teczka akt administracyjnych). Przyjęcie przez organ takiego wnioskowanego stanu sprawy, co do braku transferu towaru, znalazło odzwierciedlenie w polu 15, na s. 2 pozwolenia, gdzie w rubryce "Transfer" wpisano: "Nie dotyczy", a zatem zgodnie z wnioskiem Skarżącego, złożonego na stosowanie procedury wg. wzoru zawartego w załączniku 67 RWKC. Ponadto w polu 9 ww. wniosku o danych szczegółowych planowanych działań, Skarżący także nie zawarł informacji o zamiarze zbycia towaru objętego procedurą przed nadaniem mu wymaganego przeznaczenia, czy też przeniesienia praw i obowiązków na zasadzie art. 90 WKC. Konsekwentnie organ uwzględniając brak jakiejkolwiek informacji (wzmianki) o zbyciu, także w pozwoleniu w polu 9 (na s. 2) nie mógł zawrzeć innej treści niż z powołaniem się na oświadczenie Skarżącego. Z kolei firma [...] L. P. S.A. nabyła od Skarżącego ten samolot w dniu [...] r. To nabywca - [...] L. P. S.A. jako właściciel przedmiotowego samolotu, dokonał jego rejestracji w Urzędzie Lotnictwa Cywilnego, zgodnie z treścią Świadectwa Rejestracji, w dniu [...] r. Przy czym nie był to leasing zwrotny między Skarżącym a tą firmą. W związku z tym, należy zaaprobować stanowisko organu, że ustanowiony w pozwoleniu udzielonym Skarżącemu obowiązek informowania o zmianach, które mogą mieć wpływ na utrzymanie i zakres pozwolenia należy powiązać z warunkiem określonym w art. 293 ust. 1 lit. b tiret 3 RWKC. Treść tego obowiązku odpowiada także zapisowi zawartemu w art. 87 ust. 2 WKC. W niniejszej sprawie jak już wyżej wskazano obowiązku tego Skarżący nie dopełnił. Wbrew twierdzeniom Skarżącego informacje o przeniesieniu władztwa (własności) samolotu były istotne nie tylko z punktu widzenia oceny przez organ spełniania warunków udzielenia pozwolenia określonych w art. 293 ust.1 RWKC, ale także samej treści pozwolenia, w którym takie informacje powinny być zawarte dla zapewnienia skutecznego dozoru celnego i kontroli prawidłowego przebiegu procedury. Wniosek nie zawierający takich informacji był niekompletny w rozumieniu art. 8 ust. 1 WKC, przy czym wnioskodawca powinien co najmniej wiedzieć o takiej niekompletności. Tym bardziej, że Strona już w dniu [...] r., tj. zaledwie 4 dni po objęciu samolotu C. S.22 procedurą dopuszczenia do obrotu, sprzedała ww. samolot firmie [...] L. P. S.A. Nie bez znaczenia jest okoliczność podnoszona przez Dyrektora IAS, że w wyniku rozpatrzenia wniosku zawierającego kompletne informacje zostałaby wydana decyzja o innej treści, tj. odmawiająca udzielenia pozwolenia albo udzielająca pozwolenia o innej treści zawierającej informacje o szczegółach planowanej działalności, a w szczególności transferze (przekazaniu) towaru oraz praw i obowiązków wynikających z udzielonego pozwolenia, na inny podmiot. W przypadku udzielenia pozwolenia podmiotowi, który zamierza zbyć towar przed nadaniem mu określonego przeznaczenia, organ celny zażądałby w treści pozwolenia złożenia zabezpieczenia z uwagi na zwiększone ryzyko niewykonania warunków pozwolenia. Natomiast wystąpienie takich okoliczności jak zbycie towaru po udzieleniu pozwolenia, o ile nie były planowane wcześniej, powinny zostać zgłoszone w celu zmiany treści pozwolenia. Niespełnienie warunków pozwolenia określonych w art. 293 ust. 1 RWKC na etapie jego udzielenia lub realizacji procedury może spowodować cofnięcie lub zmianę pozwolenia na zasadzie art. 9 ust. 1 WKC, przy czym zgodnie z ust. 2 tego artykułu taki skutek może powodować także niepodporządkowanie się obowiązkowi określonemu w pozwoleniu. Stąd zasadnie organ argumentuje, że w tym stanie sprawy, treść obowiązku informowania o zmianach, które mogą mieć wpływ na utrzymanie (obowiązywanie) lub zakres (treść) pozwolenia powinna być odczytywana i stosowana z uwzględnieniem wyżej powołanych przepisów prawa wspólnotowego. Informacja o zbyciu towaru była nie tylko istotna na etapie udzielenia pozwolenia, ale także realizacji procedury z uwagi na zwiększone ryzyko jej niewykonania, a przez to miała znaczenie na utrzymanie i zakres pozwolenia. Zaniechanie strony polegające na nie poinformowaniu organu o takim zbyciu, pomimo obowiązku wynikającego z formuły zawartej w pozwoleniu, spowodowało powstanie długu celnego na podstawie art. 204 ust. 1 lit. a WKC, a co za tym idzie okoliczność ta powinna być uważana za istotną. Potwierdzenie bezwarunkowego powstania w niniejszej sprawie długu celnego stanowi również art. 299 RWKC. Z jego treści wynika, że dług celny powstaje nawet wtedy, gdy organy celne uznają, że użycie towarów objętych pozwoleniem w inny sposób niż w pozwoleniu zostało to przewidziane, jest uzasadnione (nie dotyczy wywozu i zniszczenia). W niniejszej sprawie użycie towarów (sprzedaż w trakcie trwania procedury, nie poinformowanie o tym fakcie organów celnych i brak rejestracji samolotu na beneficjenta pozwolenia) nie było uzasadnione, towar nie został wywieziony ani zniszczony. W związku z tym dług celny, o którym mowa w art. 204 ust. 1 lit. a WKC powstał i nie istnieją podstawy oraz przesłanki, które mogłyby ten stan zmienić. Na powstały dług celny nie ma również wpływu fakt, że samolot po powstaniu długu celnego został zarejestrowany. Organy celne prawidłowo rozpoznały udział Skarżącego w uzyskaniu pozwolenia i przy jego realizacji, nie kwestionując uzyskania przez niego w swoim imieniu pozwolenia na stosowanie procedury szczególnego przeznaczenia. Jednakże po uzyskaniu statusu beneficjenta pozwolenia, Skarżący powinien prawa i obowiązki wynikające z tego pozwolenia wykonywać w imieniu własnym. Tymczasem ważna z punktu widzenia realizacji procedury czynność rejestracji samolotu, została dokonana przez firmę leasingową - [...] L. P. S.A. (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia [...] r. w sprawie C-248/07). Obowiązek zarejestrowania pojazdu został wykonany przez firmę leasingową, w imieniu której jako pełnomocnik działał Skarżący, co nie może zwolnić od odpowiedzialności za dług celny Skarżącego, podobnie jak okoliczność, że firma żony Skarżącego otrzymała w leasing ten samolot od nabywcy [...] L. P. S.A. Dla prawidłowej realizacji procedury, czynność rejestracji powinna być dokonana w imieniu beneficjenta procedury lub innego podmiotu, na który przeniesiono prawa i obowiązki wynikające z pozwolenia na podstawie art. 90 WKC. W przedmiotowej sprawie takiego przeniesienia nie dokonano, co uczyniło realizację procedury nieprawidłową i skutkowało powstaniem długu celnego na podstawie art. 204 ust. 1 lit a. WKC (por. wyrok NSA z dnia [...] r sygn. akt I GSK 414/11, wyrok NSA z dnia [...] r. sygn. akt IGSK 538/11). Prezentowane w sprawie stanowisko organów celnych – jak zasadnie zauważa Dyrektor IAS - koresponduje z treścią Wytycznych Komisji Europejskiej, dotyczących części II tytułu I rozdziału 2 "przeznaczenie końcowe" rozporządzenia Komisji (EWG) nr [...] z dnia [...] r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Komisji (EWG) nr [...] ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE/UE (seria C) 2002/C 207/02), zgodnie z którymi posiadacz pozwolenia jest w stanie dowolnie dysponować towarem, objętym przedmiotową procedurą w tym np. sprzedać go lub przekazać podmiotowi gospodarczemu, który nie posiada stosownego zezwolenia, dopiero w chwili zakończenia procedury, tj. przekazania towaru do określonego przeznaczenia końcowego. W tym przypadku byłoby to możliwe po dokonaniu rejestracji samolotu w publicznej ewidencji Polskiego Rejestru Statków Powietrznych w Urzędzie Lotnictwa Cywilnego w Warszawie. Całkowicie bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 212a WKC, na podstawie którego jeżeli przepisy prawa celnego przewidują preferencje taryfowe dla towaru ze względu na jego rodzaj lub szczególne przeznaczenie, całkowite lub częściowe zwolnienie z należności przywozowych lub należności wywozowych na mocy art. 21, 145 lub 184-187, takie preferencje lub zwolnienia stosuje się również w przypadkach powstania długu celnego na mocy art. 202-205, 210 lub 211, jeżeli zachowanie osoby zainteresowanej nie nosi znamion oszustwa ani rażącego niedbalstwa i udowodni ona, że pozostałe warunki wymagane dla zastosowania preferencji lub zwolnienia pozostają łącznie spełnione. Zauważyć należy, że treść pozwolenia, w tym dotycząca obowiązku poinformowania organu celnego o każdej zmianie po jego wydaniu jest jasna, klarowna i nie nastręcza żadnych wątpliwości, wystarczyło się tyko z nią zapoznać. Również wyżej wskazane przepisy prowadzą do wniosku, że obowiązek zastosowania się do warunków pozwolenia powinien być znany i nic nie stało na przeszkodzie, aby mu sprostać. Podkreślić należy, że na s. 2 pozwolenia w polu 16 wskazano przepisy art. 86 i art. 87 w związku z art. 21 ust. 1 WKC. Na podstawie tego ostatnio wymienionego przepisu, uprzywilejowane traktowanie taryfowe, z którego mogą korzystać niektóre towary ze względu na ich rodzaj lub przeznaczenie, uzależnione jest od spełnienia warunków określonych zgodnie z procedurą Komitetu. W przypadku wymogu posiadania pozwolenia stosuje się art. 86 i 87. Istotna jest też okoliczność podnoszona przez organ i nie podważona przez Skarżącego, że Agencja Celna reprezentująca Skarżącego ani sam Skarżący, na żadnym etapie procedowania, nie zgłaszali wątpliwości czy problemów z interpretacją ww. przepisów i zakresem obowiązków wynikających z pozwolenia. Nie ma żadnej podstawy do przyjęcia, że były one niezrozumiałe dla Skarżącego. Skarżący zarówno na etapie przygotowywania wniosku o pozwolenie na stosowanie procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej ze względu na końcowe przeznaczenie, jak również obejmowania procedurą ww. samolot, korzystał z usług Agencji Celnej GRAND Sp. z o.o., a zatem reprezentował go podmiot profesjonalny, aktywnie zajmujący się załatwieniem formalności celno–podatkowych. Trudno zatem dać wiarę o nieznajomości treści aktów prawnych opublikowanych w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, ich niezrozumieniu. W przypadku wątpliwości, importer powinien zasięgnąć informacji od organu, który obowiązany byłby jej udzielić. Zasadnie też Dyrektor IAS zauważa, że w przedmiotowej sprawie przepisy, które zostały naruszone, znajdują się w podstawowych aktach unijnego prawa celnego, jakim jest WKC i RWKC, opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej i powszechnie dostępne w oficjalnej, polskiej wersji językowej. Ponadto z treści art. 212a Wspólnotowego Kodeksu Celnego wynika, że to Strona powinna udowodnić, iż pozostałe warunki wymagane dla zastosowania preferencji lub zwolnienia pozostają łącznie spełnione. Skarżący sprzedając samolot, objęty procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej ze względu na szczególne przeznaczenie, będący pod dozorem celnym do momentu uzyskania końcowego przeznaczenia, nie wykonał jednego z obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, jak również wbrew postanowieniom w polu 16 pkt 6 pozwolenia (s. 3), nie poinformował organu celnego o fakcie jaki miał wpływ na jego utrzymanie i zakres, tj. o zbyciu samolotu firmie [...] L. P. S.A., przed dokonaniem jego rejestracji. Nie spełnił warunku wymaganego dla zastosowania zwolnienia, a mianowicie nie nadał samolotowi pozostającemu pod dozorem celnym wymaganego, końcowego przeznaczenia, tj. nie zarejestrował w swoim imieniu przedmiotowego samolotu w Rejestrze Cywilnych Statków Powietrznych, został on zarejestrowany jednak na nowego nabywcę [...] L. P. S.A., a zbycie miało miejsce przed zakończeniem procedury. III. Za niezasadne należy uznać także zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 221 ust. 3 i ust. 4 WKC. Sąd zauważa, że w zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r., organy wykazały, że w sprawie miał zastosowanie dłuższy, tj. pięcioletni termin powiadomienia dłużnika o kwocie należności, bowiem zostały spełnione przesłanki z art. 221 ust. 4 WKC. Jednocześnie organ przyznał, że dług celny nie został zaksięgowany w podstawowym trzyletnim terminie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, o którym mowa w art. 221 ust. 3 WKC. Dług celny powstał [...] r., natomiast decyzja organu I instancji została doręczona Skarżącemu [...] r., nie budzi zatem wątpliwości, że po upływie 3-letniego terminu z art. 221 ust. 3 WKC. Zgodnie z art. 221 ust. 3 WKC powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 na czas trwania procedury odwoławczej. W ocenie tut. Sądu, organy szczegółowo i prawidłowo wykazały wystąpienie przesłanki z art. 221 ust. 4 WKC, do zastosowania dłuższego, pięcioletniego terminu powiadomienia dłużnika o kwocie należności. Na podstawie tego przepisu "Jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat, określonych w ust. 3." W przypadku zastosowania przez organy celne art. 221 ust. 4 WKC, termin retrospektywnego zaksięgowania długu celnego określał art. 56 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2004 r. nr 68, poz. 622 z późn. zm.; tekst jedn. Dz.U. z 2013 r. poz. 727), zgodnie z którym w przypadku, o którym mowa w art. 221 ust. 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Art. 221 ust. 3 zdanie drugie Wspólnotowego Kodeksu Celnego stosuje się odpowiednio. Zauważyć należy, że podstawą uznania zaistnienia przesłanek z art. 221 ust. 4 WKC oraz art. 56 Prawa celnego było naruszenie przez Stronę warunków pozwolenia z dnia [...] r. na uprzywilejowane traktowanie taryfowe z zastosowaniem zerowej stawki celnej. Organy przyjęły, że dług celny powstał na skutek czynu podlegającego w chwili popełnienia wszczęciu postępowania karnego. Stosownie bowiem do art. 89 § 1 Kodeksu karnego skarbowego (Dz. U. z 2013 r., poz. 186), kto w użyciu towaru zmienia cel, przeznaczenie lub nie zachowuje innego warunku, od którego uzależnione jest zwolnienie towaru w całości lub w części od należności celnej, w szczególności od cła, albo zastosowanie zerowej, obniżonej lub preferencyjnej stawki celnej, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych. Strona skarżąca powołuje się jednak na prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego w B. IX Wydział Karny z [...] r., IX K 1349/14, załączając to postanowienie (k. 11-13), a następnie (w późniejszej dacie) wraz z klauzulą prawomocności do akt sądowych (k. 39-41). Na rozprawie w dniu [...] r. WSA przeprowadził dowód z kopii tego dokumentu. Z ww. postanowienia wynika, że Sąd Rejonowy umorzył postępowanie w sprawie, gdyż uznał, że Skarżący nie wyczerpał wszystkich ustawowych znamion występku z art. 89 § 1 k.k.s. Odnosząc się do tego, w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że odrębność postępowań karnych i podatkowych czy celnych ma swoje odzwierciedlenie w treści art. 11 p.p.s.a., zgodnie z którym ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Ustawodawca nie przewidział zatem możliwości automatycznego związania sądu administracyjnego wyrokiem wydanym w postępowaniu karnym, który nie ma takiego charakteru. Tym samym orzeczenie umarzające postępowanie w sprawie nie wywiera bezpośredniego wpływu na wynik sprawy podatkowej czy celnej i pozostawia organom możliwość samodzielnego ustalenia stanu faktycznego, zgodnie z wymogami określonymi w ustawie Ordynacja podatkowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z [...] r., I FSK 49/16). Należy zgodzić się z poglądem wyrażonym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z [...] r., I SA/Ke 543/17, że pod pojęciem ustalenia prawomocnego wyroku, w ujęciu art. 11 p.p.s.a., należy rozumieć ustalenia wynikające z sentencji wyroku karnego dotyczące osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa oraz miejsca i czasu jego popełnienia. [...] jednak WSA po zbadaniu treści orzeczenia karnego uznał, że zapadło ono z odwołaniem się do tego, co przyjęto w orzeczeniach sądowoadministracyjnych z [...] r., I GSK 862/15 i z [...] r., I SA/Bd 855/14, zatem jedynie wniosło do sprawy informację, że postępowanie w sprawie karnej umorzono. Zauważyć należy, że po wydaniu ww. postanowienia Sądu Karnego z dnia [...] r., wydany został - mający decydujące znaczenie dla sprawy – późniejszy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] r., sygn. akt I GSK 2589/18. W związku z tym nie można uznać, że ww. postanowienie Sądu Karnego przesądza sprawę długu celnego i czyni zbędnym zastosowanie się do wskazanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Podnieść należy, że kwalifikacja danego czynu dokonywana jest jedynie dla celów postępowania administracyjnego, aby umożliwić organom celnym skorygowanie błędu lub poboru niewystarczających należności celnych. Twierdzenie, że w ramach art. 221 ust. 4 WKC powinien być wydany wyrok karny skazujący, pozostaje w sprzeczności z samym brzmieniem tego przepisu. (wyrok NSA z [...] r., I GSK 1817/15). Działając w warunkach określonych przepisem art. 221 ust. 4 WKC organ zobowiązany jest wykazać fakt istnienia związku przyczynowo-skutkowego między tym czynem a powstaniem długu celnego, i to niezależnie od tego, czy ten czyn mógłby być (potencjalnie) zarzucony, jako jego sprawcy, dłużnikowi wierzytelności celnej, działającemu w jego imieniu pełnomocnikowi lub osobie trzeciej (wyrok NSA z [...]., I GSK 2173/15). Wystarczającą przesłanką do zastosowania art. 221 ust. 4 WKC jest wykazanie przez organ celny, że czyn, który spowodował powstanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną. Tym samym, w razie zaistnienia tej przesłanki, organ celny może zawiadomić dłużnika o kwocie długu celnego, po upływie trzech lat, nie później niż przed upływem lat pięciu (wyrok NSA z [...] r., I GSK 1798/15), co miało miejsce w niniejszej sprawie. Ponadto odnosząc się do sformułowanych zarzutów skargi wskazać należy, że przepisy prawa celnego nie definiują pojęcia czynu podlegającego, w chwili popełnienia przestępstwa, wszczęciu postępowania karnego, jednak problematyka ta była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z [...] r. w sprawie C-62/06, TSUE dokonał interpretacji pojęcia "czynu podlegającego postępowaniu sądowemu w sprawach karnych" zawartego w art. 3 akapit pierwszy rozporządzenia Rady (EWG) nr [...] z [...] r. w sprawie odzyskiwania po dokonaniu odprawy celnej należności celnych przywozowych lub wywozowych, które były wymagane od osoby zobowiązanej do zapłaty za towary zgłoszone do procedury celnej przewidującej obowiązek uiszczenia takich należności (Dz. Urz. L 197, s. 1), wskazując, że dla możliwości zastosowania przewidzianego w art. 3 rozporządzenia nr [...] odstępstwa w zakresie terminu przedawnienia odnoszącego się do pokrycia nieuzyskanych należności, przepis ten nie wymaga, aby organy ścigania danego państwa członkowskiego rzeczywiście wszczęły dochodzenie karne, które doprowadziło do skazania sprawców danego czynu, ani tym bardziej, by nie nastąpiło przedawnienie ścigania (teza 25). TSUE wskazał, że "Kwalifikacja czynu jako czynu podlegającego postępowaniu sądowemu w sprawach karnych" w rozumieniu art. 3 akapit pierwszy rozporządzenia nr [...] w sprawie odzyskiwania po dokonaniu odprawy celnej należności celnych przywozowych lub wywozowych, które nie były wymagane od osoby zobowiązanej do zapłaty za towary zgłoszone do procedury celnej przewidującej obowiązek uiszczenia takich należności, leży w kompetencji organów celnych powołanych do określania dokładnej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych. TSUE podkreślił, że odstępstwo od trzyletniego terminu przedawnienia ma zastosowanie, gdy "organy celne stwierdzą, że przyczyną braku możliwości określenia dokładnej kwoty prawnie należnych wobec danego towaru opłat celnych przywozowych lub opłat celnych wywozowych był czyn podlegający postępowaniu sądowemu w sprawach karnych". TSUE stanowisko to podtrzymał na tle art. 221 WKC w wyroku z [...] r. w sprawach C-124/08 i C-125/08. Także w orzecznictwie krajowym sądów administracyjnych przyjmuje się, że wykładnia językowa art. 221 ust. 4 WKC wskazuje, że do zastosowania tego przepisu nie jest konieczne ani stwierdzenie prawomocnym wyrokiem popełnienia czynu zabronionego, ani nawet wszczęcie postępowania karnego, lecz stwierdzenie wystąpienia czynu, który zaledwie podlega wszczęciu postępowania karnego. Wystarczającą przesłanką do zastosowania art. 221 ust. 4 WKC jest wykazanie przez organ celny, że czyn, który spowodował powstanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną. Tym samym, w razie zaistnienia tej przesłanki, organ celny może zawiadomić dłużnika o kwocie długu celnego, po upływie trzech lat, nie później niż przed upływem lat pięciu. Rację zatem ma organ, że z powyższego wynika, iż naruszenie warunków pozwolenia, polegające na niewykonaniu jednego z obowiązków stosowania procedury celnej, którą towar został objęty (w przedmiotowej sprawie niepoinformowanie organu celnego o istotnej okoliczności mającej wpływ na przebieg procedury, czyli o przeniesieniu przez adresata pozwolenia - przed zakończeniem procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu z końcowym przeznaczeniem - władztwa nad przedmiotem pozwolenia na podmiot takiego pozwolenia nie posiadający), stanowi czyn zabroniony i jest zakwalifikowany do przestępstw karnoskarbowych. Niemniej w art. 221 § 4 WKC chodzi o stwierdzenie wystąpienia czynu, który zaledwie podlega wszczęciu postępowania karnego. Należy mieć na uwadze, że organy celne są uprawnione do samodzielnego stwierdzenia, czy istnieje związek pomiędzy powstaniem długu celnego a popełnieniem czynu podlegającego postępowaniu karnemu, przy czym ustalenia w tym zakresie służą wyłącznie postępowaniu zmierzającemu do określenia należności celnych (por. wyrok ETS z [...] r. w sprawie C - 62/06, wyrok ETS z [...]. w połączonych sprawach C - 124/08 i C - 125/08, wyrok z [...] r., sygnatura akt I GSK 192/10, wyrok WSA w Lublinie z [...] r. w sprawie III SA/Lu 233/09). W przedmiotowej sprawie – jak już wyżej podano - zapadło postanowienie Sądu Rejonowego w B. IX Wydział Karny z [...] r., IX K 1349/14, którym Sąd Rejonowy uznał, że oskarżony zachowaniem opisanym w zarzucie aktu oskarżenia nie wyczerpał znamion występku z art. 89 § 1 k.k.s. Umorzył postępowanie przywołując art. 17 § 1 pkt 2 k.p.k., zgodnie z którym nie wszczyna się postępowania, a wszczęte umarza, gdy czyn nie zawiera znamion czynu zabronionego albo ustawa stanowi, że sprawca nie popełnia przestępstwa. Zatem w sprawie postępowanie karnoskarbowe miało miejsce, doszło do jego wszczęcia i jest to okoliczność wystarczająca do zastosowania wydłużonego terminu przedawnienia. W ocenie WSA zachowano terminy, o jakich mowa w art. 221 § 4 WKC. Skoro dług celny powstał 28 września w 2009 r., zaś organ doręczył decyzję pierwszej instancji [...] r., to zachował pięcioletni termin, o jakim mowa w art. 56 Prawa celnego w zw. z art. 221 ust. 4 WKC, a więc w sprawie nie doszło do przedawnienia powiadomienia dłużnika o kwocie należności celnych. Reasumując to zagadnienie należy stwierdzić, że skoro w niniejszej sprawie dług celny powstał na podstawie art. 204 ust. 1 lit. a WKC, to organy zasadnie ustaliły wystąpienie przesłanek do zastosowania przepisu art. 221 ust. 4 WKC, wskazując na związek przyczynowy między czynem podlegającym w chwili popełnienia wszczęciu postępowania karnego a powstałym długiem celnym. IV. W sprawie wydając zaskarżoną decyzję nie naruszono także wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego, w tym art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Organy działając w granicach prawa podjęły niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zebrały materiał dowodowy w stopniu wystarczającym dla zrekonstruowania zaistniałego stanu faktycznego, który został poddany w zaskarżonej decyzji ponownej, prawidłowej analizie i ocenie z uwzględnieniem wskazań zawartych w wyrokach, co odpowiada także stanowisku w podanym w wyroku NSA. Organy zgromadziły materiał dowodowy w sposób zgodny z wymogami zasady prawdy obiektywnej, materiał ten jest zupełny. Organ odwoławczy dokonał jego ponownej analizy i oceny mieszczącej się w granicach zakreślonych w art. 191 O.p. Z art. 122 O.p. wynika obowiązek organu prowadzącego postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Rozwinięcie tej zasady stanowi art. 187 § 1 O.p., w myśl którego organ podatkowy zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Organ odwoławczy ocenił materiał dowodowy bez naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p. W myśl tej zasady, organ rozważając wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie jest związany żadnymi sztywnymi regułami, ale kieruje się własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami. Dyrektor rozważył materiał dowodowy zgodnie z wymogami zawartymi w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dokonane na jego podstawie ustalenia faktyczne i ostateczne konkluzje są prawidłowe. Skarżący polemizując z materiałem dowodowym i z wadliwą jego zdaniem oceną przez organ, nie podważył skutecznie istotnych w sprawie ustaleń oraz ich prawnopodatkową ocenę dokonaną w zaskarżonej decyzji, które Sąd uznaje za wyczerpujące i uprawnione, uwzględniając wskazania zawarte w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego. V. Mając na uwadze powyższe, tut. Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a., skargę oddalił.