I SA/Gd 1131/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 maja 2021 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki Komandytowo-Akcyjnej z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 29 lipca 2020 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2013 roku oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 29 lipca 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2, art. 193 § 4 i 6 oraz art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej jako "O.p.") oraz art. 2 pkt 6 i pkt 33, art. 5 ust. 1 pkt 1, art.7 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 1 i 4, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 103 ust. 1, art. 106 ust. 1, art. 109 ust. 3, art. 146 a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054 ze zm.; dalej jako "ustawa o VAT"), a także § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (DZ. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania V. sp. z o.o. s.k.a., od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ch. nr [...] z dnia 13 listopada 2019 r. w przedmiocie towarów i usług za sierpień 2013 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: W wyniku przeprowadzonej kontroli i postępowania podatkowego u skarżącego ustalono, że decyzją Starosty Ch. (dalej jako "Starosta") nr [...] z dnia 19 września 2012 r. przejęto na rzecz powiatu część działek gruntowych należących do V. S. spółka komandytowo- akcyjna (obecnie V. sp. z o.o. s.k.a.; dalej jako "strona", "skarżąca") celem realizacji inwestycji drogowej. Ponadto decyzją Starosty nr [...] z dnia 10 kwietnia 2013 r. ustalono odszkodowanie w związku z przejęciem tych działek, w wysokości 278.024 zł. W dniu 18 kwietnia 2013 r. Powiat Ch. zawarł ze stroną w formie aktu notarialnego Rep. A nr [...], umowę o współpracy, z której wynika, że skarżąca na podstawie zawartej umowy partnerskiej nr [...] zobowiązuje się do przekazania Powiatowi wkładu finansowego w wysokości 1.840.000 zł na wykonanie wyżej wymienionej inwestycji. Ponadto w § 2 pkt 1 - 7 ww. aktu określono zasady przekazania powyższych środków, a w § 2 pkt 8 zapisano, że zgodnie z decyzją Starosty numer [...] z dnia 10 kwietnia 2013 r., która dziś stała się decyzją ostateczną, Powiat zobowiązany jest wypłacić Spółce kwotę 278.024 zł, tytułem odszkodowania za przyjęte użytkowanie wieczyste gruntów w tej decyzji wymienionych. W związku z tym kwota środków, które będą ulegały przekazaniu w myśl postanowień niniejszego paragrafu ulega obniżeniu o kwotę odszkodowania, to jest o kwotę 278.024 zł. Pismem z dnia 22 sierpnia 2013 r. Powiat Ch. na podstawie art. 498 § 1 i 2 w zw. z art. 499 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. poz. 93 ze zm.; dalej jako "k.c."). dokonał potrącenia wzajemnych wierzytelności do kwoty 252.010 zł. Mając na uwadze powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ch. stwierdził, że w efekcie wydania decyzji przenoszącej własność gruntów w zamian za odszkodowanie i decyzji ustalającej jego wysokość nastąpiło przeniesienie z mocy prawa własności towaru (prawa użytkowania wieczystego gruntu) w zamian za odszkodowanie, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Skarżący zaniżył podatek należny poprzez niewykazanie obrotu z tytułu dostawy - otrzymania odszkodowania od Starostwa Powiatowego. Wobec powyższego decyzją z dnia 26 czerwca 2014 r. określono spółce podatek od towarów i usług za sierpień 2013 r. w sposób odmienny od deklarowanego przez spółkę. Dyrektor Izby Skarbowej w G. po przeanalizowaniu akt sprawy, biorąc pod uwagę stan faktyczny i obowiązujące przepisy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ch. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego G. spółka wniosła o uchylenie decyzji organu podatkowego i zasądzenie kosztów postępowania. Wyrokiem z dnia 23 września 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 653/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę, stwierdzając, że warunki uznania dokonanego przez Powiat potrącenia zostały spełnione. Skarżąca i Powiat, w związku z ustaleniem w decyzji z dnia 10 kwietnia 2013 r. odszkodowania od Powiatu dla skarżącej i zobowiązaniem skarżącej do przekazania środków finansowych na rzecz Powiatu, wynikającym z umowy o współpracę z 18 kwietnia 2013 r., były względem siebie dłużnikami i wierzycielami. Przedmiotem wierzytelności były pieniądze. Wierzytelności te stały się wymagalne (z tytułu odszkodowania w dniu uprawomocnienia się decyzji ustalającej wysokość tego odszkodowania oraz z upływem 30 dni od dnia doręczenia skarżącej faktur załączonych do wniosku o dokonanie przelewu sporządzonego na podstawie § 2 ust. 2 umowy o współpracę) i były zaskarżalne. Nadto Powiat, w myśl art. 499 k.c. skierował do Spółki oświadczenie o potrąceniu z dnia 22 sierpnia 2013 r. Sąd podkreślił, że zobowiązanie skarżącej wobec Powiatu do zapłaty kwoty 1.840.000 zł wynika z umowy o współpracy z dnia 18 kwietnia 2013 r. a nie z porozumienia - umowy partnerskiej z dnia 28 września 2012 r., więc rozwiązanie tego porozumienia nie miało wpływu na ważność umowy o współpracę. Sąd podzielił też wnioski organu płynące z analizy treści umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r. i dalszych działań stron. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez skarżącą, zarzucając naruszenie m. in. art. 134 § 1 p.p.s.a. albowiem nie będąc związany granicami skargi, Sąd pierwszej instancji nie zauważył, iż w przedmiotowej sprawie potrącenie (kompensata) winno nastąpić w trybie ustawy o finansach publicznych i zgodnie z tą ustawą powinna przebiegać procedura potrącenia. Sąd nie zauważył, iż w przedmiotowej sprawie Powiat takiej procedury nie zastosował. Zdaniem spółki, naruszono także art. 151 p.p.s.a., gdyż Sąd I instancji oddalił skargę pomimo, że organ odwoławczy rażąco naruszył podstawowe przepisy postępowania podatkowego tj. poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy decyzji określających skarżącej zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy nie zaistniały przesłanki uprawniające organ administracji skarbowej do zastosowania tych przepisów. Zarzucono także naruszenie art. 60 pkt 7, art. 62 oraz art. 63 ustawy o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.; dalej jako "u.f.p.") w zw. z art. 3 ust. 5 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. z 2005 r. Nr 267, poz. 2251 z późn. zm.) poprzez niezauważenie przez Sąd, iż potrącenie (kompensata) winno nastąpić w przedmiotowej sprawie w myśl przytoczonych wyżej przepisów, a nie w myśl przepisów Kodeksu cywilnego. Naruszenia przepisów prawa materialnego skarżąca upatrywała przy tym w zastosowaniu tych przepisów przy błędnie określonym stanie faktycznym. Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej skarżącego Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 29 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 296/16 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd drugiej instancji podniósł, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, albowiem Sąd nie zbadał czy w przedmiotowej sprawie potrącenie (kompensata) nie powinno nastąpić w trybie ustawy o finansach publicznych. Sąd pierwszej instancji przyjął bowiem za niewadliwe zastosowanie w tym zakresie przepisów k.c. W związku ze statusem publicznoprawnym strony umowy potrącenia - Powiatu analizy wymaga zastosowanie w sprawie art. 60 pkt 7, art. 62 oraz art. 63 u.f.p. w związku w zw. z art. 3 ust. 5 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego. Podkreślono, że przesądzenie przedstawionej kwestii rzutuje na realizację obowiązku podatkowego. Termin jego powstania w podatku od towarów i usług art. 19 ust. 22 ustawy o VAT i § 3 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - określają w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie na chwilę otrzymania całości lub części zapłaty. Dlatego też do ustalenia momentu powstania zobowiązania podatkowego niezbędne jest zbadanie czy w niniejszej sprawie doszło do skutecznego potrącenia i czy w związku z tym powstał obowiązek podatkowy w podatku VAT i kiedy to nastąpiło. Powyższa kwestia ma zatem istotne znaczenie z punktu widzenia oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Dlatego jej kontroli w tym zakresie nie można uznać za prawidłowo dokonaną przez Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 6 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 87/18, podniósł, że w sprawie nie zostały wyjaśnione istotne wątpliwości w zakresie ustalenia, czy doszło do skutecznego potrącenia, a w konsekwencji powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Na tym etapie postępowania nie jest możliwe jednoznaczne stwierdzenie, czy i kiedy obowiązek ten powstał. Organy podatkowe powinny ocenić, czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym oraz czy do potrącenia, o którym mowa w umowie o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r. zastosowanie ma tryb przewidziany w powołanych przepisach ustawy o finansach publicznych. Należało także ocenić wpływ na wynik sprawy okoliczności zaistniałych już po wydaniu zaskarżonej decyzji, m.in. skutki wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 5 kwietnia 2017 r., pozbawiającego wykonalności akt notarialny z 18 kwietnia 2013 r. (na mocy którego skarżąca zawarła umowę o współpracy z Powiatem) oraz postanowienia Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej z dnia 31 grudnia 2015 r. o umorzeniu śledztwa. Pozwoli to na jednoznaczne ustalenie, czy w sprawie faktycznie doszło do skutecznego potracenia, a w konsekwencji, czy powstał obowiązek w podatku od towarów i usług. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ch., wykonując wskazówki zawarte w ww. wyrokach przeprowadził postępowanie dowodowe w celu ustalenia czy do potrącenia, o którym mowa w umowie o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r., zastosowanie ma tryb przewidziany w ustawie o finansach publicznych. Uwzględnił również skutki wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt [...] oraz postanowienia Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej z dnia 31 grudnia 2015 r., sygn. akt [...]. Na tej podstawie organ pierwszej instancji doszedł do przekonania, że do potrącenia należności Powiatu wynikających z postanowień umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r. miały zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego i określił spółce podatek od towarów i usług za sierpień 2013 r. w sposób odmienny od deklarowanego przez spółkę. Decyzją z dnia 29 lipca 2020 r. znak [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W pisemnych motywach uzasadnienia organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że termin przedawnienia rozliczenia podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. rozpoczął swój bieg z dniem 1 stycznia 2014 r. Zobowiązanie przedawniło się z dniem 31 grudnia 2018 r. Bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na okres od dnia 23 stycznia 2015 r. do dnia 25 maja 2018 r. i termin ten biegnie dalej od dnia 26 maja 2018 r. Przy czym termin przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ przesunięciu do dnia 7 marca 2022 r. Organ odwoławczy podkreślił, że istota sporu w przedmiotowej sprawie, odnosi się do opodatkowania podatkiem od towarów i usług przeniesienia z mocy prawa w zamian za odszkodowanie prawa wieczystego użytkowania działek gruntu położonych w Ch., wydzielonych na potrzeby realizacji inwestycji drogowej z nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa. Zdaniem organu z przepisów ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji następuje dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, które pełni funkcję wynagrodzenia. Podstawą opodatkowania nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości, co w niniejszej sprawie nastąpiło z dniem, w którym decyzja ustalająca odszkodowanie stała się ostateczna, tj. 25 kwietnia 2013 r. W efekcie wydania decyzji przenoszącej własność gruntów w zamian za odszkodowanie i decyzji ustalającej jego wysokość nastąpiło bowiem przeniesienie własności towaru (prawa użytkowania wieczystego gruntu) w zamian za odszkodowanie. Dyrektor Izby zauważył, że w wyniku zawarcia umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r. oraz decyzji ustalającej wysokość odszkodowania z dnia 10 kwietnia 2013 r. powstały wierzytelności: Powiatu Ch. względem skarżącego na podstawie § 1 ust. 1 umowy o współpracę, a także spółki względem Powiatu Ch. z tytułu odszkodowania za przejęte użytkowanie wieczyste gruntów. Kwestie potrącenia wzajemnych wierzytelności reguluje art. 498 § 1 k.c. Wobec powyższych okoliczności, organ odwoławczy uznał, że zostały spełnione warunki potrącenia. Wierzytelności stały się wymagalne: z tytułu odszkodowania, w dniu uprawomocnienia się decyzji ustalającej wysokość tego odszkodowania oraz z upływem 30 dni od dnia doręczenia spółce faktur załączonych do wniosku o dokonanie przelewu sporządzonego na podstawie § 2 ust. 2 umowy o współpracę). Wierzytelności były zaskarżalne. Powiat wystosował do spółki oświadczenie o potrąceniu z dnia 22 sierpnia 2013 r., które wywołało skutki prawne w postaci umorzenia wzajemnych wierzytelności spółki i Powiatu do wysokości kwoty w nim wskazanej tj. 252.010 zł. W ocenie Dyrektora Izby, Sąd Apelacyjny w G. w wyroku z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt [...], stwierdził, że dokumenty w postaci zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa i orzeczeń zapadłych w sprawach karnych (m. in. [...] Prokuratury Apelacyjnej w G.), nie mają charakteru przesądzającego dla wyniku niniejszego postępowania. Ocena dowodów dokonana w innym postępowaniu, na odmienne okoliczności niż kwestia ważności i skuteczności umowy z dnia 18 kwietnia 2013 r. nie decydowała o ważności orzeczenia Sadu Apelacyjnego. Postanowieniem Prokuratury Apelacyjnej w G. z dnia 31 grudnia 2015 r. sygn. akt [...] umorzono śledztwo w sprawie dokonanego udaremnienia przez M. S., komplementariusza V. S. spółka komandytowo-akcyjna, zaspokojenia wierzyciela Powiatu Ch., co do wierzytelności wynikającej z umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r. poprzez ukrycie, zbycie i darowanie majątku V. sp. z o.o. s.k.a., wobec stwierdzenia, że czyn nie zawiera znamion przestępstwa. Kwestia popełnienia ww. czynu nie ma żadnego wpływu na przedmiot niniejszej sprawy, którym jest opodatkowanie podatkiem od towarów i usług przeniesienia z mocy prawa w zamian za odszkodowanie prawa wieczystego użytkowania gruntu. W wyroku Sądu Apelacyjnego w G. z dnia 5 kwietnia 2017 r. nie podważono ważności umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r., lecz pozbawiono ją wykonalności na podstawie postanowień Sądu Rejonowego w S. W ocenie Sądu Apelacyjnego analiza postanowień ww. umowy, w której zawarta jest klauzula o poddaniu się przez dłużnika egzekucji z aktu notarialnego wskazuje, że jest ona bezskuteczna z uwagi na brak terminu, o jakim mowa w art. 777 § 1 pkt 5 k.p.c. Zatem nie ma racji skarżący, iż nie doszło do kompensaty. Również Sąd Okręgowy w S., w sprawie o sygn. akt [...] nie podważył obowiązywania umowy o współpracę stron, z której wynika wzajemne potracenie wierzytelności. Dalej organ podkreślił, że mimo rozwiązania porozumienia - umowy partnerskiej, poprzez zawarcie kolejnej umowy, strony podjęły dalszą współpracę w zakresie realizacji tej samej inwestycji drogowej na podobnych warunkach. Zmiany polegały tylko na tym, że stroną umowy z dnia 18 kwietnia 2013 r. nie jest już Gmina Miejska Ch., zmniejszeniu uległa kwota przekazanych środków finansowych i sposób zabezpieczenia wykonania zobowiązania. Natomiast zachowano zasady przekazania środków ustalone w porozumieniu- umowie partnerskiej. Umowa o współpracę nadal wiąże jej strony i wywołała skutki w sferze prawa podatkowego dla skarżącego. Końcowo Dyrektor Izby, w obszernych motywach uzasadnienia zaskarżonej decyzji, wskazał że wierzytelność Powiatu Ch. wobec skarżącej, nie wynikała z ustawy o finansach publicznych, lecz z omawianej wyżej umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r. Powiat jest takim samym uczestnikiem obrotu gospodarczego jak pozostali przedsiębiorcy z zastrzeżeniem wynikającym z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1995 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 poz. 920 ze zm.), tzn. nie może prowadzić działalności wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej. Niewątpliwie przebudowa układu drogowego nie narusza tego zakazu. Zatem przedmiotowa wierzytelność nie ma charakter publiczno - prawnego w rozumieniu art. 60 pkt 7 u.f.p. publicznych i nie było podstaw do dokonania potrącenia w trybie przewidzianym dla zobowiązań z tytułu niepodatkowych należności budżetowych. Ponadto w umowie o współpracę powołano się także na przepisy Kodeksu cywilnego. Powyższe, zdaniem organu odwoławczego znalazło potwierdzenie w postanowieniu Sądu Okręgowego w S., Wydział IV Cywilny Odwoławczy z dnia 21 stycznia 2016 r., sygn. akt [...] w którym wskazano, że zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego w sytuacji, gdy ostateczną decyzją administracyjną przyznano stronie odszkodowanie, a więc należność cywilnoprawną, to stanowi ona tytuł egzekucyjny podlegający wykonaniu w drodze egzekucji sądowej. Odszkodowanie za wywłaszczenie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu, które zostały wydzielone na potrzeby realizacji inwestycji drogowej, ma charakter cywilnoprawny. Reasumując, nie mając wątpliwości co do skuteczności kompensaty wzajemnych należności spółki i Powiatu Ch., dokonanej w trybie Kodeksu cywilnego, Dyrektor Izby stwierdził, ze strona otrzymał zapłatę w części, tj. do kwoty wskazanej w oświadczeniu o potrąceniu z dnia 22 sierpnia 2013 r. (252.010 zł). Otrzymanie zapłaty wpływa z kolei na ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego, w myśl art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o VAT. W Konsekwencji organ odwoławczy nie dopatrzył się nieprawidłowości podniesionych przez skarżącego w odwołaniu, a sporna decyzja spełnia wszelkie wymogi z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu strona zarzuciła naruszenie: - przepisów art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p. oraz w zw. z przepisami art. 99 ust. 12 ustawy o VAT poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy decyzji określającej stronie skarżącej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy nie zaistniały przesłanki uprawniające organ administracji skarbowej do zastosowania tych przepisów; - art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124 i art. 125 O.p. w zw. z art. 180, art. 181, art. 187, art. 191 O.p. oraz art. 199 O.p., albowiem prowadzone przez organ podatkowy pierwszej instancji postępowanie było prowadzone: - z pominięciem obowiązujących przepisów powszechnie obowiązującego prawa, - z nierzetelnym określeniem stanu faktycznego poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób powierzchowny i niedbały, zaniechanie przeprowadzenia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jak również dokonanie dowolnej interpretacji materiału dowodowego.; organ odwoławczy ten stan rzeczy bezkrytycznie zaakceptował naruszając tym samym zasadę prowadzenia postępowania w sprawach podatkowych w sposób budzący zaufanie do organów administracji państwowej, a więc działał z rażącym naruszeniem ww. przepisów. Ponadto Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. zaniechał rzetelnego zbadania stanu faktycznego oraz zaniechał zweryfikowania informacji podanych przez organ podatkowy I instancji. - art. 23 § 2 O.p. poprzez wydanie decyzji błędnie oraz wadliwie określającej stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2013r., w sytuacji, w której nie została wypełniona dyspozycja tego przepisu; - art. 19 ust. 22 w zw. z § 3 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT, art. 103 ust. 1, art. 106 ust 1 oraz art. 109 ust 3 ustawy o VAT, albowiem w zaistniałym stanie faktycznym nie powstał obowiązek podatkowy, - przepisów art. 4 i art. 18 Europejskiego Kodeksu Dobrej Administracji przyjętego przez Parlament Europejski dnia 6 września 2001r. poprzez działanie organu podatkowego wbrew przepisom powszechnie obowiązującego prawa; - konstytucyjnych zasad państwa i prawa, a w szczególności art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. poprzez pozostawienie w obrocie prawnym decyzji administracyjnej dotyczącej obciążeń podatkowych poza obowiązkiem ustawowym, a tym samym działaniem z obrazą art. 2, art. 8 i art. 32 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył co następuje: Skarga V. sp. z o.o. s.k.a. nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy podkreślić, że tut. Sąd orzekał już w przedmiotowej sprawie, oddalając skargę skarżącego wniesioną na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, wyrokiem 23 września 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 653/15. Od wyroku wywiedziono skargę kasacyjną, która została uwzględniona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 296/16. Następnie wyrokiem z dnia 6 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 87/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Sąd podzielając wywody Naczelnego Sądu Administracyjnego i odwołując się do jego argumentacji wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy powinny ocenić, czy w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym oraz rozważyć, czy do potrącenia, o którym mowa w umowie o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r. zastosowanie ma tryb przewidziany w powołanych przepisach ustawy o finansach publicznych. Ponadto należało uwzględnić i ocenić wpływ na wynik sprawy okoliczności zaistniałych już po wydaniu zaskarżonej decyzji, m.in. skutki wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 5 kwietnia 2017 r., pozbawiającego wykonalności akt notarialny z 18 kwietnia 2013 r. (na mocy którego skarżąca zawarła umowę o współpracy z Powiatem) oraz postanowienia Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej z dnia 31 grudnia 2015 r. o umorzeniu śledztwa. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Powyższy przepis wprowadza zatem instytucję związania oceną prawną wyrażoną przez sąd w danej sprawie, które to związanie uchyla tylko zmiana przepisów prawa, mających zastosowanie w sprawie lub istotna zmiana okoliczności faktycznych. Jednocześnie, związanie sądu administracyjnego własną oceną prawną oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a obowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku w razie stwierdzenia braku zastosowania do wskazań w zakresie dalszego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 22 marca 1999 r., IV SA 527/97; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r., I FSK 506/05; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 6 stycznia 2010 r., II SA/Rz 712/09 i wyrok NSA z dnia 22 października 2014 r., II FSK 2472/12). Zatem co do zasady Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela wywody zawarte w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Kwestią sporną w niniejszej sprawie pozostaje, czy w sprawie znajdzie zastosowanie art. 60 pkt 7, art. 62 oraz art. 63 u.f.p. w zw. z art. 3 ust. 5 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego. Ponadto skarżący nadal kwestionuje skuteczność dokonanego potrącenia podnosząc, że Powiatowi nie przysługiwała wobec niej wierzytelność, która mogłaby być przedmiotem skutecznego potrącenia. Strona zakwestionowała istnienie obowiązku stwierdzonego aktem notarialnym z dnia 18 kwietnia 2013 r. podważając ważność umowy o współpracy. Podstawą wyroku w niniejszej sprawie stanowią prawidłowe ustalenia stanu faktycznego obszernie przytoczone w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G., które Sąd w całości aprobuje i przyjmuje za własne. Natomiast poglądy prezentowane przez stronę skarżącą nie zasługiwały na podzielenie. Badając legalność objętego skargą aktu stwierdzić należy, że materiał dowodowy zebrany w sprawie dawał podstawy do wydania zaskarżonego orzeczenia. Nie budzi zastrzeżeń także postępowanie organów, jak i proces zastosowania przepisów prawa materialnego. Odwołując się do treści przepisów, kluczowych dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, wypada w pierwszej kolejności wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). W § 3 ust. 3 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Minister Finansów wskazał, że w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty. Dla wzmocnienia powyższego stanowiska należy powołać pogląd, który w wyroku z dnia 8 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1211/12 wyraził skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten wskazał, że w przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości gruntowej w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Zasadniczo odszkodowanie pełni w tym przypadku funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności gruntów. Własność działek została natomiast przeniesiona na podstawie decyzji z dnia 19 września 2012 r. nr [...], natomiast wysokość odszkodowania ustalono decyzją z dnia 10 kwietnia 2013 r. nr [...] w wysokości 278.024 zł. 31 października 2012 r. W chwili określenia wysokości odszkodowania dostawa towarów nabrała zatem charakteru dostawy odpłatnej. Dotyczyło to jednak nadal tej samej, dokonanej już wcześniej dostawy, której przedmiot był określony w chwili przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przedmiotem oceny w sprawie pozostaje skuteczność dokonanego przez Powiat potrącenia na dzień jego dokonania, tj. na dzień powstania obowiązku podatkowego. W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że warunki uznania dokonanego przez Powiat potrącenia zostały spełnione. Spółka i Powiat, w związku z ustaleniem w decyzji z dnia 10 kwietnia 2013 r. odszkodowania od Powiatu dla Spółki i zobowiązaniem Spółki do przekazania środków finansowych na rzecz Powiatu, wynikającym z § ust. 1 umowy o współpracę z 18 kwietnia 2013 r., były względem siebie dłużnikami i wierzycielami. Przedmiotem wierzytelności były pieniądze. Wierzytelności stały się wymagalne (z tytułu odszkodowania - w dniu uprawomocnienia się decyzji ustalającej wysokość tego odszkodowania oraz z upływem 30 dni od dnia doręczenia spółce faktur załączonych do wniosku o dokonanie przelewu sporządzonego na podstawie § 2 ust. 2 umowy o współpracę) i były zaskarżalne. Nadto Powiat, w myśl art. 499 k.c., skierował do spółki oświadczenie o potrąceniu z dnia 22 sierpnia 2013 r. Należy też wskazać, że zobowiązanie strony wobec Powiatu do zapłaty kwoty 1.840.000 zł wynika z cywilnoprawnej umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r. a nie z porozumienia - umowy partnerskiej z dnia 28 września 2012 r. Rozwiązanie tego porozumienia nie miało wpływu na ważność umowy o współpracę. Z umowy tej wynika zobowiązanie Spółki do przekazania Powiatowi na wykonanie przedmiotu projektu kwoty 1.840.000 zł oraz zobowiązanie do zabezpieczenia roszczeń Powiatu o spełnienie przez Spółkę ww. świadczenia przez ustanowienie hipoteki umownej do kwoty 1.840.000 zł na należącym do spółki prawie użytkowania wieczystego nieruchomości Skarbu Państwa. Warunek ten został spełniony - dnia 18 kwietnia 2013 r. skarżąca strona ustanowiła hipotekę na rzecz Powiatu na nieruchomości. Prawidłowe są też ustalenia dotyczące podjęcia dalszej współpracy w zakresie realizacji tej samej inwestycji drogowej na podobnych warunkach, mimo rozwiązania porozumienia - umowy partnerskiej, poprzez zawarcie kolejnej umowy. Warunki te uległy zmianie w stosunku do porozumienia - zmniejszeniu uległa kwota przekazanych środków finansowych i sposób zabezpieczenia wykonania zobowiązania, zachowano natomiast zasady przekazania środków ustalone w porozumieniu - umowie partnerskiej. Fakt, że w treści tej umowy nawiązano do rozwiązanej umowy partnerskiej, nie może powodować uznania jej nieważności. Z materiału dowodowego nie wynika też, aby strona uchyliła się skutecznie od skutków prawnych swego oświadczenia woli. Zdaniem Sądu istotną okolicznością dla sprawy było również kontynuowanie współpracy na warunkach określonych w umowie o współpracy. Powiat wystosował do spółki wniosek o dokonanie przelewu i oświadczenie o potrąceniu, a spółka nie podjęła działań zmierzających do uwolnienia się od skutków skierowanego do niej ww. oświadczenia. Do dnia zakończenia kontroli spółka nie kwestionowała faktur wystawionych przez Powiat, przeciwnie, przyjęła je do rozliczenia bez zastrzeżeń. W dniu złożenia przez Powiat oświadczenia o potrąceniu wzajemnych wierzytelności, żadna ze stron nie miała wątpliwości co do jego skuteczności i wygaśnięcia w związku z tym wzajemnych wierzytelności do kwoty wskazanej w oświadczeniu. W tym zatem dniu powstał po stronie skarżącej obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanego odszkodowania. Późniejsze czynności podejmowane przez stronę na gruncie prawa cywilnego zmierzające do uchylenia się od skutków prawnych swojego oświadczenia woli złożonego w ramach umowy o współpracę, nie mogą podważyć zaistniałego na gruncie prawa podatkowego skutku. Słusznie zauważył przy tym Dyrektor Izby, że zgodnie z wyrokiem Sądu Apelacyjnego w G. z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt [...], nie podważono ważności umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r., lecz pozbawiono ją tytułu wykonalności. W ocenie Sądu Apelacyjnego analiza postanowień ww. umowy, w której zawarta jest klauzula o poddaniu się przez dłużnika egzekucji z aktu notarialnego wskazuje, że jest ona bezskuteczna z uwagi na brak terminu, o jakim mówi art. 777 § 1 pkt 5 k.p.c. Przy czym Sąd ten zaznaczył, że takie rozstrzygnięcie nie przesądza o nieistnieniu zobowiązania wynikającego z przedmiotowego aktu notarialnego, lecz jedynie pozbawia wierzyciela osobistego możliwości przeprowadzenia egzekucji wprost z tego aktu na podstawie art. 777 § 1 pkt 5 k.p.c. Wyrok ten nie ma w związku z tym charakteru prejudycjalnego w sporach zainicjowanych przez wierzyciela o zapłatę przeciwko dłużnikowi osobistemu i rzeczowemu (hipotecznemu), a tym bardziej nie przesądza o możliwości dokonania kompensaty wzajemnych wierzytelności. Podobnie należy ocenić postanowienie Prokuratury Apelacyjnej w G. z dnia 31 grudnia 2015 r., sygn. akt [...], którym umorzono śledztwo w sprawie dokonanego udaremnienia przez M. S. zaspokojenia wierzyciela - Powiatu Ch., co do wierzytelności wynikającej z umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013r. poprzez ukrycie, zbycie i darowanie majątku V. Sp. z o.o. s.k.a., w wyniku czego egzekucja przeciwko dłużnikowi okazała się bezskuteczna, tj. czynu z art. 300 § 1 kk - wobec stwierdzenia, że czyn nie zawiera znamion przestępstwa. Wynik postępowania karnego wszczętego wobec M. S. nie wywiera zasadniczego wpływu na wymiar należnego podatku w niniejszej sprawie. Istotą postępowania przed sądami administracyjnymi jest badanie legalności działania lub bezczynności organów administracji publicznej, w tym również trafności ustaleń dokonanych przez te organy. Dlatego dopuszczalne jest dokonanie ustaleń odmiennych od oceny organów postępowania karnego, w oparciu o materiał dowodowy zebrany w danej sprawie poddawanej osądowi sądu administracyjnego. Ponadto przez pojęcie "ustalenia prawomocnego wyroku" w ujęciu art. 11 p.p.s.a., należy rozumieć ustalenia wynikające z sentencji wyroku sądu w sprawie karnej dotyczące osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa oraz miejsca i czasu jego popełnienia (por. wyrok NSA z 19 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 2204/15). W praktyce adresatem normy zawartej w art. 11 p.p.s.a. będzie organ administracji publicznej, a nie sąd administracyjny, który, badając legalność zaskarżonego aktu, stwierdzi jedynie, czy organ prawidłowo zastosował prawomocne ustalenie przyjęte w postępowaniu karnym co do popełnienia przestępstwa. Natomiast sąd administracyjny uprawniony jest do oceny – tak jak i innych dowodów w sprawie – ustaleń sądu karnego zawartych w uzasadnieniu wyroku, ponieważ uzasadnienie to nie ma mocy wiążącej i jest jedynie przejawem dochodzenia do rozstrzygnięcia. Oczywiście związanie to znajdzie sens jedynie w sytuacji, gdy ustalenia skazującego wyroku karnego będą dotyczyć okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia postępowania przed organami administracji publicznej, a następnie postępowania sądowoadministracyjnego (B. Dauter., Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego. WKP 2018 – el.). Tymczasem postanowieniem Prokuratury Apelacyjnej w G. z dnia 13 grudnia 2015 r. umorzono śledztwo w sprawie udaremnienia przez M. S. zaspokojenia wierzyciela- Powiatu Ch., co do wierzytelności wynikających z umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r. Kwestia popełnienia czynu z art. 300 § 1 k.k. nie ma żadnego znaczenia w zakresie ustalenia skuteczności lub nie dokonanej kompensaty między stronami. Postępowanie karne nie dotyczyło także spornych okoliczności w zakresie ważności i skuteczności umowy z dnia 18 kwietnia 2013 r. W ślad za organem odwoławczym należy wskazać, że stanowisko organu pierwszej instancji nie jest sprzeczne z ustaleniami dotyczącymi postępowań komorniczych o sygn. [...]. Tytułem wykonawczym, w powyższej sprawie była decyzja Starosty Ch. nr [...]z dnia 10 kwietnia 2013 r. ustalająca wysokość odszkodowania za przejęte od spółki grunty. Tytuł ten, opatrzony klauzulą wykonalności, podlega wykonaniu przez komornika bez dodatkowej weryfikacji jego zasadności. Nadanie klauzuli wykonalności tytułowi egzekucyjnemu oznacza zaś możliwość prowadzenia egzekucji na podstawie danego tytułu egzekucyjnego. Sąd nie bada zasadności roszczenia stwierdzonego tytułem egzekucyjnym. W niniejszej sprawie sądy powszechne nie analizowały kwestii potrącenia wzajemnych wierzytelności spółki i Powiatu o czym świadczą uzasadnienia postanowień dotyczących nadania klauzuli wykonalności decyzji Starosty Ch. nr [...] z dnia 10 kwietnia 2013r. W związku z powyższym organy podatkowe mogły dokonać samodzielnej oceny dowodów zebranych w sprawie, w tym umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013r. i stwierdzić, że przedmiotowa cywilnoprawna umowa wiąże strony i wywołuje skutki prawnopodatkowe w postaci kompensaty wzajemnych należności. Przechodząc dalej prawidłowo organ odwoławczy uznał, że w przedmiotowej sprawie nie miał obowiązku korzystać z powództwa, o którym mowa w art. 199a § 3 O.p. Powództwo to organ podatkowy ma obowiązek wytoczyć w razie wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Powództwo to nie może być uznane za środek zastępczy w ustaleniach faktycznych, a o takie w niniejszej sprawie chodziło. W toku czynności sprawdzających zebrano obszerny materiał dowodowy, który wnikliwie i obszernie został przeanalizowany przez organy podatkowe.. W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie brak jest podstawy prawnej do kompensaty przedmiotowych należności na gruncie ustawy o finansach publicznych. Zgodnie z art. 60 ust. 7 u.f.p. środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są w szczególności dochody budżetu państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody państwowych funduszy celowych, w tym dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. W myśl art. 62 ust. 1 i 2 u.f.p. - zobowiązania z tytułu należności, o których mowa w art. 60 oraz zobowiązania wraz z odsetkami za zwłokę stanowiące dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek zobowiązanego, potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności zobowiązanego wobec Skarbu Państwa z tytułu: 1) prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.3)), zwanej dalej "Kodeksem cywilnym"; 2) prawomocnej ugody sądowej zawartej w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych w art. 417 Kodeksu cywilnego; 3) nabycia przez Skarb Państwa nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub wywłaszczenia nieruchomości na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami; 4) odszkodowania za niesłuszne skazanie, tymczasowe aresztowanie lub zatrzymanie, uzyskanego na podstawie ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555, z późn. zm.); 5) odszkodowania uzyskanego na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu Państwa Polskiego; 6) odszkodowania orzeczonego w decyzji organu administracji rządowej. Przepis ust. 1 stosuje się również do wzajemnych, bezspornych i wymagalnych wierzytelności zobowiązanego wobec państwowych jednostek budżetowych z tytułu zamówień wykonanych przez niego na podstawie umów zawartych w trybie przepisów o zamówieniach publicznych, pod warunkiem że potrącenie jest dokonywane przez tego zobowiązanego i z tej wierzytelności (ust. 2). Według art. 63 ust. 1 u.f.p. uprawnienie, o którym mowa w art. 62 ust. 1, przysługuje również zobowiązanemu w stosunku do gminy, powiatu lub województwa, z tytułu: 1) nabycia przez gminę, powiat lub województwo nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub wywłaszczenia nieruchomości na podstawie odrębnych ustaw; 2) odszkodowania orzeczonego w decyzji wydanej przez wójta, burmistrza, prezydenta miasta, starostę lub marszałka województwa. W realiach sprawy nie zaistniała jakakolwiek sytuacja prawna z objętych zakresem przedmiotowym zacytowanych norm ustawy o finansach publicznych. Regulacje ustawy o finansach publicznych stanowią wyczerpujący katalog wierzytelności z jakich może nastąpić potrącenie, w którym nie mieści się kompensata wierzytelności cywilnoprawnych wobec Skarbu Państwa z tytułów innych niż tamże wymienione. Nie ulega przy tym wątpliwości, że wierzytelność Powiatu Ch. wynikała z zawartej umowy o współpracę z dnia 18 kwietnia 2013 r. i jest formą regulacji stosunków w sferze cywilnoprawnej. Potwierdzają to także zapisy samej umowy o współpracę, która w § 8 wyraźnie odsyła do zapisów Kodeksu cywilnego, a spory wobec braku polubownego rozstrzygnięcia, rozstrzygał będzie sąd powszechny Powyższe koresponduje również ze stanowiskiem Powiatu Ch., wyrażonym w piśmie z dnia 29 października 2018 r., w którym Starosta wskazał, że wierzytelność objęta sporem nie miała charakteru niepodatkowej należności budżetowej. Pomimo, że Starosta realizuje w drodze umowy zadania z zakresu administracji rządowej, to nie przesądza to o administracyjnoprawnym charakterze czynności dokonywanych w ramach wykonywania tych zadań. Jak stwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów NSA z 29 marca 2006 r., sygn. akt II GPS 1/06, sam przedmiot działania nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, iż samorząd województwa może działać w tym zakresie tylko w formie aktów administracyjnych. W przedmiotowej sprawie, nie budzi wątpliwości skuteczność dokonanej kompensaty wzajemnych należności spółki i Powiatu Ch. w ramach stosunku cywilnoprawnego. W rezultacie prawidłowe jest także rozstrzygnięcie w zakresie stwierdzenia zaniżenia kwoty z przeniesienia z poprzedniego miesiąca o kwotę 4111 zł. Kwota ta została wykazana przez spółkę w korekcie deklaracji za lipiec 2013 r. złożonej w dniu 17 grudnia 2013 r. w miejsce kwoty 294 zł wykazanej w deklaracji pierwotnej. Uzasadniając korektę Spółka wskazała, że w deklaracji pierwotnej omyłkowo wykazała kwoty podatku od towarów i usług wykazane w fakturach VAT wystawionych przez Powiat. Jak wykazano powyżej, wbrew temu twierdzeniu uznać należy, że faktury te były prawidłowe, w związku z czym wykazana w korekcie deklaracji kwota nadwyżki podatku była zawyżona o 4.111 zł. Za bezpodstawne należy uznać zarzuty wskazujące na przeprowadzenie podstępowania podatkowego z naruszeniem przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124 i art. 125 w zw. z art. 180, art. 181, art. 187, art. 191 oraz art. 199 O.p. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze z obowiązku tego organy podatkowe wywiązały się w sposób nieuchybiający normom w nich zawartym. Kontrolowane przez Sąd czynności organów podatkowych, dotyczące poszukiwania, wprowadzania oraz przeprowadzania i oceniania dowodów objęły wszelkie czynności procesowe związane z obowiązkiem dowodzenia mającym na celu wyjaśnienie okoliczności istotnych dla sprawy. Organy podatkowe dopuściły, bowiem wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Uchybienia procesowe dotyczące sfery gromadzenia i oceny dowodów nie mogą sprowadzać się jedynie do polemiki ze stanowiskiem zawartym w zaskarżonej decyzji. Dokonanie przez organy podatkowe odmiennej od oczekiwań strony oceny niektórych z dowodów, czy też nieprzeprowadzenie pewnych dowodów nie jest równoznaczne z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego. W toku dotychczasowego postępowania skarżący wielokrotnie stawiał zarzuty naruszenia ogólnych zasad rządzących postępowaniem organu podatkowego (przepisy Europejskiego Kodeksu Dobrej Administracji, Konstytucji RP oraz przepisy stanowiące o zasadach postępowania podatkowego, przewidziane w O.p.). W skardze argumenty takie również są obecne, dodatkowo uzupełnione zarzutem niewłaściwego odniesienia się do tych kwestii przez organy podatkowe. W związku z powyższym wyjaśnić trzeba, że normy przewidziane ww. regulacją (warto podkreślić, że Europejski Kodeks Dobrej Administracji nie ma mocy bezwzględnie obowiązującej) stanowią o zasadach, tj. ogólnych regułach postępowania, które wyznaczają pewne minimum wymagań, jakie należy stawiać postępowaniu. Kwestie szczegółowe w stosunku do nich określają przepisy ustaw – z założenia bardziej konkretne. Działanie w zgodzie z ustawą o VAT oraz O.p. jest wynikiem właściwego, praworządnego działania organu. Nie można zasadnie oczekiwać, że organy będą abstrahowały od literalnego brzmienia przepisów na rzecz ww. ogólnych zasad, zwłaszcza gdy nie tylko nie miało miejsca obalenie ich konstytucyjności, ale i w ogóle, gdy ich słuszność nie jest wątpliwa. Szczegółowe odnoszenie się do sprawiedliwości pewnych zasad rządzących postępowaniem, tj. orzekanie, czy są one, w abstrakcyjnym wymiarze słuszne czy nie, czy jedne powinny być zastąpione innymi, nie jest zadaniem sądu – sąd administracyjny bada, czy zasady, które ustawodawca uznał za słuszne wyróżnić (tak w Konstytucji, jak ustawie – akcie niższego rzędu) i wprowadzić do porządku prawnego, nie doznały w danej sprawie uchybienia. Jednocześnie oceniać należy, że postępowanie w zgodzie z przepisami ww. ustawy o VAT oraz O.p. czyni, co do zasady, owym standardom zadość. W niniejszej sprawie sprostano opisanym wymaganiom, zaś rozważania przedstawione w tym zakresie przez organy podatkowe miały charakter wystarczający. Reasumując, ocena wydanych w sprawie decyzji podatkowych znajduje oparcie w obszernym materiale dowodowym zebranym w sprawie, zaś zarzuty skargi stanowią powtórzenie argumentów podnoszonych w odwołaniu. Organy podatkowe dokonały szczegółowej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów i zastosowały adekwatne w sprawie przepisy prawa materialnego. Z tych powodów skarga podlegała oddaleniu na mocy art. 151 p.p.s.a.