I SA/Gd 1288/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi M.T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 5259 (pięć tysięcy dwieście pięćdziesiąt dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. WOBEC STWIERDZENIA U PODATNIKA M. T. ŁĄCZNEJ WYSOKOŚCI DOCHODÓW NIEZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH W KWOCIE 110.578,80 ZŁ DECYZJĄ Z DNIA 22 WRZEŚNIA 2009 R. DYREKTOR URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ, DZIAŁAJĄC NA PODSTAWIE ART. 30 UST. 1 PKT 7 USTAWY Z DNIA 26 LIPCA 1991 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH (TEKST JEDN.: DZ. U. Z 2000 R. NR 14, POZ. 176 ZE ZM.), DALEJ: U.P.D.O.F., USTALIŁ M. T. PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB FIZYCZNYCH W FORMIE RYCZAŁTU OD DOCHODÓW NIE ZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH PRZYCHODU ZA 2005 R. W WYSOKOŚCI 82.934,00 ZŁ (110.578,80 ZŁ X 75%). W WYNIKU WNIESIENIA ODWOŁANIA OD TEJ DECYZJI DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ DECYZJĄ Z DNIA 18 MAJA 2010 R., UTRZYMAŁ W MOCY DECYZJĘ ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI. W UZASADNIENIU ORGAN RAZ JESZCZE DOKONAŁ ANALIZY ZEZNAŃ PODATKOWYCH PODATNIKA ZA LATA 1996 - 2004 DOCHODZĄC DO I-PRZEKONANIA, ŻE ZADEKLAROWANE DOCHODY NIE BYŁY WYSTARCZAJĄCE NA POKRYCIE PONIESIONYCH WYDATKÓW. PONADTO W OCENIE DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI PRAWIDŁOWO USTALIŁ, ŻE STRONA NIE UPRAWDOPODOBNIŁA DYSPONOWANIA ŚRODKAMI PIENIĘŻNYMI W FORMIE OSZCZĘDNOŚCI Z LAT UBIEGŁYCH W WYSOKOŚCI UMOŻLIWIAJĄCEJ SFINANSOWANIE PONIESIONYCH W 2005 R. WYDATKÓW. W ZAKRESIE NIEUWZGLĘDNIENIA ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH WYJAŚNIONO, ŻE PRZEDMIOTOWE ODPISY SĄ NIŻSZE OD KWOT UPRZEDNIO DOKONANYCH WYDATKÓW NA ZAKUP ŚRODKÓW TRWAŁYCH I Z TEGO POWODU NIE MOGŁY BYĆ UWZGLĘDNIONE. W KWESTII WNIESIONYCH PRZEZ PODATNIKA W ROKU 1995 W FORMIE WKŁADU DO SPÓŁKI ŚRODKÓW TRWAŁYCH O WARTOŚCI 319.200,00 ZŁ, OD KTÓRYCH ODPISY AMORTYZACYJNE ZALICZANE BYŁY DO KOSZTÓW W KOLEJNYCH LATACH PODATKOWYCH PODNIESIONO, ŻE PODATNIK NIE WSKAZAŁ ŹRÓDEŁ DOCHODU ICH SFINANSOWANIA. W OCENIE ORGANU DRUGIEJ INSTANCJI STRONA NIE UPRAWDOPODOBNIŁA, ŻE ZASOBY FINANSOWE ZNAJDUJĄCE SIĘ NA KONTACH BANKOWYCH POCHODZIŁY Z PRZYCHODÓW UZYSKANYCH W LATACH WCZEŚNIEJSZYCH, OPODATKOWANYCH, BĄDŹ WOLNYCH OD OPODATKOWANIA, DLATEGO TEŻ NIE UWZGLĘDNIŁ ICH W STANIE ZASOBÓW FINANSOWYCH ZGROMADZONYCH NA POCZĄTKU ROKU PODATKOWEGO 2005. ORGAN ODWOŁAWCZY UZNAŁ RÓWNIEŻ ZA TRAFNE DOKONANE PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI USTALENIA W PRZEDMIOCIE SPŁATY RZEKOMEJ POŻYCZKI UDZIELNEJ U. G. ZAZNACZONO, ŻE STRONA NIE PODAWAŁA PRAWDY TWIERDZĄC, ŻE W OKRESIE SPŁATY W/W POŻYCZKI WPŁATY NA JEJ KONTO OSCYLOWAŁY W GRANICACH 1.000 DO 7.000 ZŁ, BOWIEM DOKONANA W WYSOKOŚCI 30.000 ZŁ WPŁATA NIE BYŁA INCYDENTALNA. PONADTO, W OCENIE ORGANU BRAK JEST DOWODÓW PRZEMAWIAJĄCYCH ZA PRAWDZIWOŚCIĄ TWIERDZENIA, ŻE POŻYCZKA W RZECZYWISTOŚCI MIAŁA MIEJSCE, GDYŻ NIE UDOWODNIONO, ŻE WPŁATY PRZEDMIOTOWEJ KWOTY DOKONAŁA U. G. PONADTO ORGAN UZNAŁ, ŻE W SPRAWIE NIE DOSZŁO DO ZARZUCONEGO NARUSZENIA PRZEPISÓW ART. 120, ART. 121 § 1, ART. 122 I ART. 187 § 1, ART. 191, ART. USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. ORDYNACJA PODATKOWA (TEKST JEDNOLITY DZ. U. Z 2005 R. NR 8, POZ. 60 ZE ZM.), DALEJ: O.P., TJ. OBOWIĄZKU PODJĘCIA WSZELKICH NIEZBĘDNYCH DZIAŁAŃ W CELU DOKŁADNEGO WYJAŚNIENIA STANU FAKTYCZNEGO, A W KONSEKWENCJI ZEBRANIA I ROZPATRZENIA, W SPOSÓB WYCZERPUJĄCY, CAŁEGO MATERIAŁU DOWODOWEGO, ZAŚ PRZEPROWADZONE W SPRAWIE POSTĘPOWANIE NIE BYŁO TENDENCYJNE. W CELU DOKŁADNEGO WYJAŚNIENIA STANU FAKTYCZNEGO SPRAWY ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI KIEROWAŁ SIĘ BOWIEM ZASADĄ PRAWDY OBIEKTYWNEJ, DOPUSZCZAJĄC JAKO DOWÓD WSZYSTKO, CO MOGŁO PRZYCZYNIĆ SIĘ DO WYJAŚNIENIA NINIEJSZEJ SPRAWY. W SZCZEGÓLNOŚCI WERYFIKACJI PODDANO WSZELKIE INFORMACJE UMOŻLIWIAJĄCE STWIERDZENIE ISTNIENIA LUB NIEISTNIENIA OKREŚLONYCH FAKTÓW, A KAŻDY WNIOSEK DOWODOWY ZGŁOSZONY PRZEZ STRONĘ ZOSTAŁ UWZGLĘDNIONY PRZEZ ORGANY PODATKOWE. W SKARDZE DO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO STRONA WNIOSŁA O UCHYLENIE ZASKARŻONEJ DECYZJI ZARZUCAJĄC JEJ NARUSZENIE PRZEPISÓW ART. 120, ART. 121 § 1, ART. 122, ART. 123 § 1, ART. 127, ART. 139 § 3, ART. 140 § 1, ART. 187 § 1 I § 3, ART. 188, ART. 191, ART. 192 O.P. ORAZ PRZEPISÓW ART. 20 UST. 1 I 3, ART. 30 UST. 1 PKT 7 U.P.D.O.F. STAN FAKTYCZNY SPRAWY ZOSTAŁ BOWIEM USTALONY W SPOSÓB NIEPRAWIDŁOWY I NIEPEŁNY, A PONADTO ORGANY OBU INSTANCJI USTALAJĄC WYSOKOŚĆ POSIADANYCH PRZEZ NIEGO ŚRODKÓW FINANSOWYCH OGRANICZYŁY SIĘ DO ANALIZY ZEZNAŃ PODATKOWYCH POPRZEZ TWORZENIE ZESTAWIEŃ DANYCH Z NICH WYNIKAJĄCYCH, NATOMIAST JEDYNĄ MOŻLIWOŚCIĄ USTALENIA ICH WYSOKOŚCI JEST ROZLICZENIE PROWADZONEJ PRZEZ SKARŻĄCEGO DZIAŁALNOŚCI METODĄ "KASOWĄ", CZEGO W SPRAWIE NIE UCZYNIONO. POMIMO BRAKU W DOKUMENTACJI SPRAWY ZEZNAŃ ROCZNYCH PODATNIKA ZA LATA 1996 I 1997 ORGAN POWOŁAŁ SIĘ NA DANE Z NICH WYNIKAJĄCE, CZYM NARUSZYŁ PRZEPISY ART. 187 § 3 I ART. 123 § 1 O.P. ORGAN OPARŁ SIĘ NA TAKŻE NA NIEZGODNYCH Z RZECZYWISTOŚCIĄ DANYCH DOTYCZĄCYCH ZAKUPU ŚRODKÓW TRWAŁYCH. DANE TE DOTYCZYŁY BOWIEM ŚRODKÓW TRWAŁYCH AMORTYZOWANYCH W 2009 R., A WIĘC NIE ZAWIERAŁY ŚRODKÓW TRWAŁYCH PRZED TYM ROKIEM ZAMORTYZOWANYCH LUB ZLIKWIDOWANYCH. NA ETAPIE PROWADZONEGO POSTĘPOWANIA ODWOŁAWCZEGO ORGAN NIE PRZESTAWIŁ RÓWNIEŻ SPOSOBU WYLICZENIA ZAKUPU ŚRODKÓW TRWAŁYCH ZA LATA 1995-2004. PONADTO ORGANY OBU INSTANCJI NIE PRZEPROWADZIŁY ŻADNEGO POSTĘPOWANIA WYJAŚNIAJĄCEGO ODNOŚNIE KWESTII PRAWDZIWOŚCI POCZYNIONYCH PRZEZ NIEGO WYJAŚNIEŃ DOTYCZĄCYCH ŹRÓDEŁ WNIESIONYCH DO SPÓŁKI ŚRODKÓW TRWAŁYCH. SKARŻĄCY PODKREŚLIŁ, ŻE PRZEDMIOTOWE ŚRODKI TRWAŁE NABYŁ ZE ŚRODKÓW UZYSKANYCH Z PROWADZONEJ OD 1993 R. DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ W FORMIE SPÓŁKI CYWILNEJ "A". PONADTO, W 1999 R., W WYNIKU WYSTĄPIENIA ZE SPÓŁKI PIĘCIU WSPÓLNIKÓW, ZWIĘKSZENIU DO 58% ULEGŁ JEGO UDZIAŁ W SPÓŁCE. ZE WZGLĘDU NA TO, ŻE STAN ŚRODKÓW TRWAŁYCH W PRZECIWIEŃSTWIE DO LICZBY WSPÓLNIKÓW NIE ULEGŁ USZCZUPLENIU PRZYPADAJĄCY NA NIEGO UDZIAŁ W TYCH ŚRODKACH ULEGŁ ZWIĘKSZENIU, A ZATEM ZWIĘKSZYŁ SIĘ RÓWNIEŻ PRZYPADAJĄCY NA NIEGO UDZIAŁ W AMORTYZACJI ŚRODKÓW TRWAŁYCH. SKARŻĄCY PRZEDSTAWIŁ WYLICZENIE WARTOŚCI ZAKUPU ŚRODKÓW TRWAŁYCH ORAZ ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH ZALICZANYCH DO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW W LATACH 1995-2004 W CELU WYKAZANIA, ŻE WYSOKOŚĆ JEGO UDZIAŁU W TYCH ODPISACH PRZEWYŻSZA WARTOŚĆ UDZIAŁU W ICH ZAKUPIE. ZAPRZECZYŁ JAKOBY ZNAJDUJĄCE SIĘ NA RACHUNKACH BANKOWYCH ŚRODKI FINANSOWE POCHODZIŁY ZE ŹRÓDEŁ NIEOPODATKOWANYCH ORAZ STWIERDZIŁ, ŻE NA ETAPIE POSTĘPOWANIA ODWOŁAWCZEGO UDOWODNIŁ, IŻ W OKRESIE DWÓCH LAT POPRZEDZAJĄCYCH KONTROLOWANY OKRES BYŁ W STANIE WYGENEROWAĆ DOCHODY Z PROWADZONEJ DZIAŁALNOŚCI POZWALAJĄCE NA ZGROMADZENIE OSZCZĘDNOŚCI NA RACHUNKACH BANKOWYCH I W GOTÓWCE. WYJAŚNIŁ PRZY TYM, ŻE PRZEDSTAWIONE PRZEZ NIEGO W POSTĘPOWANIU ODWOŁAWCZYM WYLICZENIE ODNOSIŁO SIĘ JEDYNIE DO DWÓCH LAT POPRZEDZAJĄCYCH KONTROLOWANY OKRES, PONIEWAŻ W POPRZEDNICH LATACH PRZEPROWADZONO U NIEGO POSTĘPOWANIA KONTROLNE I JEGO EFEKTY BYŁY ZNANE ORGANOWI Z URZĘDU. W WYNIKU PRZEPROWADZONYCH W "A" S.C. W LATACH 1997, 1999 I 2002 KONTROLI NIE STWIERDZONO NIEPRAWIDŁOWOŚCI W KWESTII WNIESIENIA DO TEJ SPÓŁKI WKŁADU, ŹRÓDŁA JEGO FINANSOWANIA, CZY TEŻ PRAWIDŁOWOŚCI NALICZANIA ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH. W TOKU POSTĘPOWANIA, POMIMO WYRAŻONEJ PRZEZ PODATNIKA PISMEM Z DNIA 30 PAŹDZIERNIKA 2009 R., DEKLARACJI UDZIELENIA WSZELKICH WYJAŚNIEŃ I POMOCY, ORGAN ANI RAZU NIE ZWRÓCIŁ SIĘ O JAKIEKOLWIEK WYJAŚNIENIA, CO ODNOSI SIĘ RÓWNIEŻ DO UDZIELONEJ PRZEZ PODATNIKA POŻYCZKI. DODATKOWO SKARŻĄCY ZWRÓCIŁ UWAGĘ SĄDU NA PRZEWLEKŁOŚĆ POSTĘPOWANIA ORGANU, KTÓRY NIE DOŚĆ, ŻE DWUKROTNIE PRZEDŁUŻAŁ TERMIN DO ZAŁATWIENIA SPRAWY Z UWAGI NA JEJ ZŁOŻONY CHARAKTER, TO JESZCZE DOPUŚCIŁ SIĘ NIEUZASADNIONEGO OPÓŹNIENIA NADANIA DECYZJI. ODPOWIADAJĄC NA SKARGĘ DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ PODTRZYMAŁ SWOJE DOTYCHCZASOWE STANOWISKO I WYSTĄPIŁ O JEJ ODDALENIE. ODDALAJĄC SKARGĘ WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU W UZASADNIENIU WYROKU Z DNIA 10 LISTOPADA 2010 R., W SPRAWIE I SA/GD 694/10 PRZEDSTAWIŁ ART. 20 UST. 3, ART. 30 UST. 1 PKT 7 U.P.D.O.F., ART. 122 I ART. 187 § 1 O.P. I PODAŁ, ŻE W SPRAWIE PRZEDMIOTEM SPORU JEST ZARÓWNO WYSOKOŚĆ USTALONYCH PRZEZ DZIAŁAJĄCE W SPRAWIE ORGANY, A PONIESIONYCH PRZEZ STRONĘ WYDATKÓW (768.704,54 ZŁ), JAK TEŻ USTALENIE, CZY STRONA ZGROMADZIŁA W LATACH WCZEŚNIEJSZYCH POCHODZĄCE Z PRZYCHODÓW OPODATKOWANYCH LUB WOLNYCH OD OPODATKOWANIA ZASOBY MAJĄTKOWE MOGĄCE BYĆ ŹRÓDŁEM FINANSOWANIA POCZYNIONYCH WYDATKÓW. SĄD OCENIŁ, ŻE DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ PRZEPROWADZIŁ POSTĘPOWANIE W SPRAWIE W SPOSÓB PRAWIDŁOWY, A ZASKARŻONA DECYZJA NIE NARUSZA PRAWA. ORGAN ODWOŁAWCZY DOKONAŁ DOGŁĘBNEJ ANALIZY CAŁOKSZTAŁTU ZEBRANEGO W SPRAWIE MATERIAŁU DOWODOWEGO I WYWIÓDŁ Z NIEGO PRAWIDŁOWE WNIOSKI UZNAJĄC, ŻE PODATNIK NIE UPRAWDOPODOBNIŁ POSIADANIA ŚRODKÓW PIENIĘŻNYCH W WYSOKOŚCI POZWALAJĄCEJ NA SFINANSOWANIE UDOKUMENTOWANYCH WYDATKÓW. DOKONUJĄC USTALENIA WYSOKOŚCI UJAWNIONYCH ŹRÓDEŁ PRZYCHODU NA KWOTĘ 658.125,74 ZŁ ORGAN SŁUSZNIE ODMÓWIŁ UWZGLĘDNIENIA ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH UJMOWANYCH W KSIĘGACH PODATKOWYCH ZA LATA POPRZEDZAJĄCE 2005 R., BOWIEM JAK ZAUWAŻONO ODPISY TE BYŁY NIŻSZE OD KWOT UPRZEDNIO DOKONYWANYCH WYDATKÓW NA ZAKUP ŚRODKÓW TRWAŁYCH. SĄD PIERWSZEJ INSTANCJI UZNAŁ ZATEM, ŻE ZAJĘTE PRZEZ SKARŻĄCEGO STANOWISKO NIE JEST POPRAWNE, A PRZYTOCZONE NA JEGO POPARCIE ARGUMENTY SĄ CHYBIONE. DANE DOTYCZĄCE WYSOKOŚCI DOKONANYCH ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH I WARTOŚCI NABYTYCH ŚRODKÓW TRWAŁYCH, KTÓRE JAKO PRZYKŁAD WSKAZAŁ SKARŻĄCY, ODNOSZĄ SIĘ WYŁĄCZNIE DO LAT 2003-2004 I NIE MAJĄ DECYDUJĄCEGO ZNACZENIA W SPRAWIE. WYNIKA Z NICH JEDYNIE WYSOKOŚĆ ZALICZONYCH W KOSZTY ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH ORAZ DOKONANYCH NAKŁADÓW NA NABYCIE ŚRODKÓW TRWAŁYCH W W/W OKRESIE. ODNOŚNIE WNIESIONYCH DO SPÓŁKI W ROKU 1995 ŚRODKÓW TRWAŁYCH O WARTOŚCI 319.200,00 ZŁ WSA W GDAŃSKU STWIERDZIŁ, ŻE KLUCZOWE ZNACZENIE DLA SPRAWY MA USTALENIE POCHODZENIA TYCH ŹRÓDEŁ. WSKAZAŁ, ŻE TO PODATNIK POWINIEN UPRAWDOPODOBNIĆ ICH POCHODZENIE, SKŁADAJĄC W TYM CELU WIARYGODNE ŚRODKI DOWODOWE. TYMCZASEM OŚWIADCZENIA PODATNIKA ZŁOŻONE W TEJ KWESTII NIE SĄ WIARYGODNE I NIE CZYNIĄ ZADOŚĆ ZAŁOŻENIOM PRZEDSTAWIONYM POCZYNIONYM NA WSTĘPIE UZASADNIENIA. CIĘŻKO BOWIEM UWIERZYĆ W TO, ŻE OSOBA, KTÓRA ZAPRZESTAŁA POBIERANIA NAUKI SZKOLNEJ W WIEKU 13 LAT, A WIĘC NIE POSIADAJĄCA PEŁNEGO WYKSZTAŁCENIA, PRACUJĄCA OD TEGO CZASU W ZAKŁADZIE RODZINNYM, BYŁA W STANIE OSIĄGNĄĆ TAK ZNACZNĄ KWOTĘ ŚRODKÓW FINANSOWYCH. NIEJEDNOKROTNIE, W REALIACH SPOŁECZNO - GOSPODARCZYCH W KTÓRYCH SIĘ ZNAJDUJEMY KWOTA, JAKĄ DYSPONOWAŁ SKARŻĄCY NIE JEST MOŻLIWA DO OSIĄGNIĘCIA PRZEZ OSOBY OSIĄGAJĄCE STAŁE DOCHODY. SĄD ZWRÓCIŁ TAKŻE UWAGĘ NA FAKT, ŻE WYJAŚNIENIA SKARŻĄCEGO POLEGAJĄCE NA POWIĄZANIU POSIADANEJ ILOŚCI ŚRODKÓW FINANSOWYCH Z PROWADZONĄ OD 1993 R. DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ ROZLICZANĄ W FORMIE KARTY PODATKOWEJ RÓWNIEŻ NIE OKAZAŁY SIĘ PRAWDZIWE, BOWIEM WG WŁAŚCIWEJ EWIDENCJI SKARŻĄCY PROWADZIŁ WSKAZANĄ PRZEZ SIEBIE DZIAŁALNOŚĆ, JEDNAK JEJ ROZPOCZĘCIE DATOWANE JEST DOPIERO NA 1995 R. RÓWNIEŻ W PODNOSZONEJ PRZEZ SKARŻĄCEGO KWESTII ZALICZENIA ZGROMADZONYCH NA RACHUNKU SPÓŁKI ŚRODKÓW FINANSOWYCH SĄD PIERWSZEJ INSTANCJI PRZYCHYLIŁ SIĘ DO POGLĄDU ZAPREZENTOWANEGO PRZEZ ORGANY PODATKOWE, ZGODNIE Z KTÓRYM ZE WZGLĘDU NA NISKĄ WYSOKOŚĆ OSIĄGANYCH DOCHODÓW, NIE SPOSÓB TRAKTOWAĆ ICH JAKO POCHODZĄCE ZE ŹRÓDEŁ OPODATKOWANYCH LUB ZWOLNIONYCH Z OPODATKOWANIA. SĄD UZNAŁ PONADTO ZA NIESŁUSZNY ZARZUT STRONY POLEGAJĄCY NA NIEUWZGLĘDNIENIU SPŁATY ZACIĄGNIĘTEJ PRZEZ U. G. POŻYCZKI. Z DOKUMENTACJI ZGROMADZONEJ W SPRAWIE NIE WYNIKA, ABY SKARŻĄCY PRZEDŁOŻYŁ JAKIKOLWIEK DOWÓD NA OKOLICZNOŚĆ, ŻE KWOTA SPŁATY POCHODZIŁA RZECZYWIŚCIE ZE ŚRODKÓW U. G., NATOMIAST JEGO TWIERDZENIA ODNOŚNIE WYSOKOŚCI WPŁAT DOKONYWANYCH W DANYM OKRESIE NIE OKAZAŁY SIĘ PRAWDZIWE. ZA MAŁO WIARYGODNE SĄD UZNAŁ RÓWNIEŻ WYJAŚNIENIA SKARŻĄCEGO CO DO MECHANIZMU SPŁATY. JAK ZAUWAŻYŁ ORGAN BARDZO NIETYPOWYM ROZWIĄZANIEM JEST, ABY OSOBA ZOBOWIĄZANA ZAMIAST DOKONAĆ SPŁATY OSOBIŚCIE, ZLECA JE OSOBIE TRZECIEJ. REASUMUJĄC SĄD WSKAZAŁ, ŻE W NINIEJSZEJ SPRAWIE PRAWIDŁOWO USTALONO STAN FAKTYCZNY, ZAŚ ORGANY DOKONAŁY PRAWIDŁOWEJ OCENY ZEBRANEGO MATERIAŁU DOWODOWEGO NIE NARUSZAJĄC PRZY TYM ŻADNYCH REGUŁ POSTĘPOWANIA PODATKOWEGO, CO NIEJEDNOKROTNIE SUGEROWAŁA STRONA. ORGANY SZCZEGÓŁOWO PRZEANALIZOWAŁY PODNOSZONE PRZEZ NIĄ ŻĄDANIA WYJAŚNIAJĄC ZASADNOŚĆ UWZGLĘDNIENIA (KWESTIA ZWROTU PODATKU VAT ZA LIPIEC 2005 R.), BĄDŹ ODMOWY ICH UWZGLĘDNIENIA (POZOSTAŁE ZARZUTY). POMIMO DŁUGIEGO OKRESU ROZPATRYWANIA SPRAWY, W OCENIE SĄDU DOTRZYMANO RÓWNIEŻ PRZEWIDZIANYCH USTAWĄ TERMINÓW DO JEJ ZAŁATWIENIA, PONIEWAŻ ZA KAŻDYM RAZEM STRONA BYŁA INFORMOWANA O PRZYCZYNIE NIEZAŁATWIENIA SPRAWY ORAZ O NOWYM TERMINIE JEJ ZAŁATWIENIA. ILOŚĆ ZEBRANEGO MATERIAŁU, KONIECZNOŚĆ JEGO WNIKLIWEGO ROZPATRZENIA, A TAKŻE MATERIA SPRAWY Z CAŁĄ PEWNOŚCIĄ DAWAŁY ORGANOWI PRAWO DO PRZESUNIĘCIA ZAKOŃCZENIA POSTĘPOWANIA. NACZELNY SĄD ADMINISTRACYJNY ROZPATRUJĄC SKARGĘ KASACYJNĄ WYROKIEM Z DNIA 12 PAŹDZIERNIKA 2012 R., W SPRAWIE II FSK 451/11 UCHYLIŁ WYROK SĄDU PIERWSZEJ INSTANCJI I SPRAWĘ PRZEKAZAŁ DO PONOWNEGO ROZPOZNANIA. SĄD TEN UZNAŁ ZA USPRAWIEDLIWIONE ZARZUTY SKARGI KASACYJNEJ ZGŁOSZONE W TERMINIE WSKAZANYM W ART. 177 § 1 P.P.S.A., A DOTYCZĄCE NARUSZENIA PRAWA PROCESOWEGO. SĄD PIERWSZEJ INSTANCJI ODDALAJĄC SKARGĘ W OCENIE NSA NARUSZYŁ REGULACJE ART. 145 § 1 PKT 1 LIT. C) P.P.S.A., ALBOWIEM ZGROMADZONY I OCENIONY PRZEZ ORGANY PODATKOWE MATERIAŁ DOWODOWY NIE SPEŁNIAŁ WYMOGÓW WYNIKAJĄCYCH Z ART. 122, ART. 180, ART. 187 § 1 I ART. 191 O.P. WSKAZUJĄC NA TO SĄD ZWRÓCIŁ UWAGĘ, ŻE ORGANY PODATKOWE, A ZAAKCEPTOWAŁ TO SĄD PIERWSZEJ INSTANCJI, NIEPRAWIDŁOWO UWZGLĘDNIŁY W ROZLICZENIU PRZYCHODÓW PODATNIKA W LATACH 1995-2004 ODPISY AMORTYZACYJNE. ODPISY AMORTYZACYJNE OD ŚRODKÓW TRWAŁYCH W NINIEJSZYM POSTĘPOWANIU NIE STANOWIŁY WYDATKÓW FAKTYCZNIE PONIESIONYCH. NACZELNY SĄD ADMINISTRACYJNY DOSTRZEGŁ TAKŻE WADLIWOŚĆ I NIEZUPEŁNOŚĆ POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO PRZY USTALANIU FAKTYCZNEGO SPOSOBU WYKORZYSTANIA KREDYTU PRZEZ WSPÓLNIKÓW SPÓŁKI CYWILNEJ, A TAKŻE W ZWIĄZKU Z DOKONANIEM PRZELEWU BANKOWEGO W IMIENIU U. G. Z UWAGI NA TO NACZELNY SĄD ADMINISTRACYJNY POWOŁUJĄC SIĘ NA ART. 185 § 1 P.P.S.A., UCHYLIŁ DOTYCHCZASOWY WYROK SĄDU PIERWSZEJ INSTANCJI I PRZEKAZAŁ SPRAWĘ TEMU SĄDOWI DO PONOWNEGO ROZPOZNANIA. PONOWNIE ROZPOZNAJĄC SPRAWĘ WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE: OBECNY ETAP POSTĘPOWANIA PRZED SĄDEM REGULUJE ART. 190 P.P.S.A. Z PRZEPISU TEGO WYNIKA, ŻE SĄD KTÓREMU SPRAWA ZOSTAŁA PRZEKAZANA, ZWIĄZANY JEST WYKŁADNIĄ PRAWA DOKONANĄ W TEJ SPRAWIE PRZEZ NACZELNY SĄD ADMINISTRACYJNY. W TAKIEJ BĘDĄC SYTUACJI WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY UZNAŁ, ŻE ZARZUTY SKARGI WNIESIONEJ OD DECYZJI DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ Z DNIA 18 MAJA 2010 R., SĄ ZASADNE. ZGODNIE Z ART. 20 UST. 3 U.P.D.O.F., WYSOKOŚĆ PRZYCHODÓW NIEZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH LUB POCHODZĄCYCH ZE ŹRÓDEŁ NIEUJAWNIONYCH USTALA SIĘ NA PODSTAWIE PONIESIONYCH PRZEZ PODATNIKA W ROKU PODATKOWYM WYDATKÓW I WARTOŚCI ZGROMADZONEGO MIENIA, JEŻELI WYDATKI TE I WARTOŚCI NIE ZNAJDUJĄ POKRYCIA W MIENIU ZGROMADZONYM W ROKU PODATKOWYM ORAZ W LATACH POPRZEDNICH POCHODZĄCYM Z PRZYCHODÓW OPODATKOWANYCH LUB WOLNYCH OD OPODATKOWANIA. DOCHODY NIEUJAWNIONE WYSTĘPUJĄ W SYTUACJI, GDY UJAWNIA SIĘ WCZEŚNIEJ UKRYTY PRZEDMIOT OPODATKOWANIA (DOCHÓD), NATOMIAST NIE ZOSTAŁO UJAWNIONE ŹRÓDŁO TEGO DOCHODU. DOCHODEM NIEUJAWNIONYM JEST WIĘC DOCHÓD, KTÓRY NIE MA ŻADNEGO UZASADNIENIA W ZNANYCH ORGANOM PODATKOWYM ŹRÓDŁACH PRZYCHODÓW I KTÓREGO NIE MOŻNA POWIĄZAĆ Z ŻADNYM ZNANYM ŹRÓDŁEM PRZYCHODÓW. Z ART. 20 UST. 3 U.P.D.O.F. WYNIKA DOMNIEMANIE PRAWNE, WPŁYWAJĄCE NA REGUŁY PROWADZONEGO POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO, ZWŁASZCZA W ZAKRESIE ROZKŁADU CIĘŻARU DOWODU. OPODATKOWANIE W TYM WYPADKU OPIERA SIĘ NA SWEGO RODZAJU DOMNIEMANIU ISTNIENIA DOCHODU Z NIEUJAWNIONYCH ŹRÓDEŁ W SYTUACJI, GDY PODATNIK NIE WYJAŚNI W SPOSÓB PRZEKONYWUJĄCY ŹRÓDEŁ POKRYCIA WYDATKÓW W KWOCIE PRZEKRACZAJĄCEJ ZNACZNIE UJAWNIONE DOCHODY. WYMÓG PREZENTACJI DOWODU TO WYMÓG MATERIALNOPRAWNY, KTÓRY DETERMINUJE SYTUACJĘ PODATNIKA NA GRUNCIE PRAWA PODATKOWEGO. PODATNIK JEST ZOBOWIĄZANY NIE TYLKO DO WYKAZANIA ŹRÓDŁA FINANSOWANIA WYDATKÓW, LECZ TAKŻE WYKAZANIA, ŻE FAKTYCZNIE PONIESIONE WYDATKI ZOSTAŁY Z TEGO ŹRÓDŁA SFINANSOWANE. NATOMIAST ORGAN PODATKOWY JEST ZOBOWIĄZANY DO WYKAZANIA WYSOKOŚCI PONIESIONYCH PRZEZ PODATNIKA WYDATKÓW. WYDATKIEM W ROZUMIENIU ART. 20 UST. 3 U.P.D.O.F., SĄ JEDYNIE KWOTY PIENIĘŻNE FAKTYCZNIE ZAPŁACONE (TAK TEŻ NACZELNY SĄD ADMINISTRACYJNY W WYROKACH Z DNIA 25 WRZEŚNIA 2009 R., II FSK 638/08, LEX 525724; Z DNIA 23 LIPCA 2009 R., II FSK 439/08, LEX NR 524634). ODNOSI SIĘ TO WSZELKICH WYDATKÓW PODATNIKA, TAKŻE TYCH PONOSZONYCH W RAMACH PROWADZONEJ PRZEZ NIEGO DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, Z KTÓREJ PRZYCHODY STANOWIĆ MAJĄ ŹRÓDŁO POKRYCIA TYCH WYDATKÓW (POR. WYROK NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO Z DNIA 17 LISTOPADA 2011 R., II FSK 1230/09, LEX NR 745573). USTALAJĄC WYSOKOŚĆ UJAWNIONYCH I OPODATKOWANYCH DOCHODÓW SKARŻĄCEGO ORGANY PODATKOWE OPARŁY SIĘ PRZEDE WSZYSTKIM NA ZEZNANIACH PODATKOWYCH SKARŻĄCEGO ZA LATA POPRZEDNIE, W KTÓRYCH WYKAZYWAŁ ON DOCHODY BĄDŹ STRATY Z POZAROLNICZEJ DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ. TRAFNIE JEDNAKŻE PODNIESIONO, ŻE DOCHÓD CZY STRATA, WYNIKAJĄCA Z ZEZNANIA PODATKOWEGO, NIE ZAWSZE ODPOWIADA FAKTYCZNIE PONIESIONYM W DANYM ROKU WYDATKOM I UZYSKANYM PRZYCHODOM. ZGODNIE Z ART. 9 UST. 2 U.P.DO.F., DOCHODEM ZE ŹRÓDŁA PRZYCHODÓW JEST NADWYŻKA PRZYCHODÓW NA KOSZTAMI ICH UZYSKANIA OSIĄGNIĘTA W DANYM ROKU PODATKOWYM. W PRZYPADKU, GDY KOSZTY PRZEWYŻSZAJĄ PRZYCHODY - RÓŻNICA JEST STRATĄ. NIE KAŻDY JEDNAKŻE WYDATEK, KTÓRY ZOSTAŁ UWZGLĘDNIONY W KOSZTACH UZYSKANIA PRZYCHODÓW, MAJĄCYCH WPŁYW NA OSTATECZNE USTALENIE DOCHODU (STRATY) Z TEGO ŹRÓDŁA PRZYCHODÓW MUSI BYĆ WYDATKIEM FAKTYCZNIE W TYM ROKU PONIESIONYM. STRATA CZY DOCHÓD, WYKAZANE W ZEZNANIU PODATKOWYM NIE ZAWSZE ZATEM PRZEDSTAWIAJĄ RZECZYWISTĄ WYSOKOŚĆ PRZYCHODÓW, JAKIMI PODATNIK MÓGŁ DYSPONOWAĆ W DANYM ROKU PODATKOWYM. DO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW, MAJĄCYCH WPŁYW NA PODSTAWĘ OPODATKOWANIA ZALICZA SIĘ M.IN. ODPISY AMORTYZACYJNE OD ŚRODKÓW TRWAŁYCH I WARTOŚCI NIEMATERIALNYCH I PRAWNYCH (ART. 22 UST. 8 U.P.D.O.P.). ODPIS AMORTYZACYJNY NIE STANOWI WYDATKU W ZNACZENIU KASOWYM W ROKU, W KTÓRYM ZOSTAJE ZALICZONY DO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW. WYDATEK ZWIĄZANY Z ZAKUPEM ŚRODKA TRWAŁEGO CZY WARTOŚCI NIEMATERIALNYCH I PRAWNYCH PONIESIONY JEST WCZEŚNIEJ, NIE MOŻE JEDNAK BYĆ ZALICZONY BEZPOŚREDNIO DO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODU (ART. 23 UST.1 PKT 1 LIT. B U.P.D.O.F.), A JEDYNIE ROZLICZONY W DŁUŻSZYM OKRESIE CZASU POPRZEZ ODPISY AMORTYZACYJNE. ZASADNIE W ZWIĄZKU Z TYM SKARŻĄCY PODNIÓSŁ, ŻE USTALAJĄC WYDATKI PONIESIONE W LATACH WCZEŚNIEJSZYCH NIEPRAWIDŁOWO UWZGLĘDNIONO W NICH RÓWNIEŻ ODPISY AMORTYZACYJNE, DOKONYWANE OD POSIADANYCH PRZEZ SKARŻĄCEGO I UŻYWANYCH DLA POTRZEB DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ ŚRODKÓW TRWAŁYCH. WYJAŚNIENIE POWODÓW UWZGLĘDNIENIA W WYDATKACH ZWIĄZANYCH Z DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH, ZAWARTE W ZASKARŻONEJ DECYZJI, A POWTÓRZONE NASTĘPNIE PRZEZ SĄD PIERWSZEJ INSTANCJI, NIE JEST PRZEKONUJĄCE. WYDATEK NA ZAKUP ŚRODKÓW TRWAŁYCH WINIEN BYĆ (DLA USTALENIA ZASOBÓW MAJĄTKOWYCH POZOSTAJĄCYCH DO DYSPOZYCJI PODATNIKA) UWZGLĘDNIONY W ROKU JEGO FAKTYCZNEGO PONIESIENIA. DOKONYWANE W LATACH NASTĘPNYCH ODPISY AMORTYZACYJNE DLA POTRZEB USTALENIA WYSOKOŚCI POSIADANYCH ZASOBÓW PODATNIKA, POCHODZĄCYCH ZE ŹRÓDEŁ OPODATKOWANYCH, NIE POWINNY NATOMIAST POMNIEJSZAĆ PRZYCHODÓW POZOSTAJĄCYCH DO DYSPOZYCJI PODATNIKA. W TYM PRZYPADKU TAKI SPOSÓB ROZLICZENIA ORGAN PODATKOWY PRZYJĄŁ TYLKO W ODNIESIENIU DO ROKU 2005, W LATACH POPRZEDNICH (1995-2004) POMNIEJSZYŁ NATOMIAST PRZYCHODY PODATNIKA O ODPISY AMORTYZACYJNE (UWZGLĘDNIAJĄC PRZYCHODY I STRATY WYNIKAJĄCE Z ZEZNANIA PODATKOWEGO) UZNAJĄC, ŻE I TAK SĄ ONE NIŻSZE NIŻ PONIESIONE NA ZAKUP ŚRODKA TRWAŁEGO WYDATKI. JEDNAKŻE SKORO BADANO WIELKOŚĆ ZASOBÓW Z LAT POPRZEDNICH, MOGĄCYCH STANOWIĆ ŹRÓDŁO POKRYCIA WYDATKÓW W ROKU 2005 R., TO USTALENIE FAKTYCZNEGO PRZYCHODU Z DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ W LATACH POPRZEDZAJĄCYCH ROK 2005 (GDY SKARŻĄCY WSKAZYWAŁ DZIAŁALNOŚĆ GOSPODARCZĄ JAKO ŹRÓDŁO PRZYCHODÓW), MOGŁO MIEĆ ISTOTNE ZNACZENIE DLA USTALENIA PRZYCHODU, O KTÓRYM MOWA W ART. 20 UST. 3 U.P.D.O.F. FAKTYCZNIE UZYSKANE W TYM OKRESIE PRZEZ SKARŻĄCEGO PRZYCHODY Z LEGALNEGO I UJAWNIONEGO DLA CELÓW PODATKOWYCH ŹRÓDŁA PRZYCHODÓW MOGŁY BYĆ BOWIEM W TYM OKRESIE WYŻSZE OD PRZYJĘTYCH PRZEZ ORGANY PODATKOWE WYŁĄCZNIE NA PODSTAWIE DEKLARACJI PODATKOWYCH. TO MOGŁO ZAŚ MIEĆ WPŁYW NA WYSOKOŚĆ PRZYCHODÓW STANOWIĄCYCH ŹRÓDŁO POKRYCIA WYDATKÓW W BADANYM ROKU PODATKOWYM. NIE MA TAKŻE ZNACZENIA DLA USTALENIA WYDATKÓW PONOSZONYCH W ZWIĄZKU Z PROWADZONĄ DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ OKOLICZNOŚĆ NIEWYKAZANIA ŹRÓDŁA POKRYCIA WYDATKÓW NA ZAKUP PRZEZ SKARŻĄCEGO ŚRODKÓW TRWAŁYCH W 1995 R. NAWET GDYBY WYDATEK TEN NIE MIAŁ POKRYCIA W LEGALNYCH I UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH PRZYCHODU, TO PRZEDMIOTEM POSTĘPOWANIA ZAKOŃCZONEGO ZASKARŻONĄ DECYZJĄ BYŁO ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE ZA ROK 2005 A NIE ZA 1995 R. (WYDANIE DECYZJI DOTYCZĄCEJ PRZYCHODÓW Z NIEUJAWNIONYCH ŹRÓDEŁ ZA ROK 1995 BYŁOBY ZRESZTĄ NIEDOPUSZCZALNE Z UWAGI NA PRZEDAWNIENIE PRAWA DO JEJ WYDANIA - ART. 7 UST. 1 USTAWY Z DNIA 19 GRUDNIA 1980 R. O ZOBOWIĄZANIACH PODATKOWYCH, TEKST JEDN. DZ. U. Z 1993 R., NR 108, POZ. 486). DOKONYWANE NASTĘPNIE ODPISY AMORTYZACYJNE OD TYCH ŚRODKÓW TRWAŁYCH NIE STANOWIŁY WYDATKÓW FAKTYCZNIE PONIESIONYCH. UWZGLĘDNIENIE ICH PRZY USTALANIU ZASOBÓW SKARŻĄCEGO, POCHODZĄCYCH Z LAT POPRZEDNICH BYŁO W ZWIĄZKU TYM NIEUZASADNIONE. Z TYCH SAMYCH POWODÓW ZBADANIA BĘDZIE WYMAGAŁO FAKTYCZNE WYKORZYSTANIE KREDYTU ZACIĄGNIĘTEGO PRZEZ WSPÓLNIKÓW SPÓŁKI CYWILNEJ, W RAMACH KTÓREJ SKARŻĄCY PROWADZIŁ DZIAŁALNOŚĆ GOSPODARCZĄ. NALEŻY WIĘC USTALIĆ, JAKA CZĘŚĆ TEGO KREDYTU ZOSTAŁA PRZEZNACZONA NA WYDATKI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ, A JAKA - NA PRYWATNE WYDATKI SKARŻĄCEGO I INNYCH WSPÓLNIKÓW, A NIE POPRZESTAWAĆ TYLKO NA WYNIKAJĄCYM Z UMOWY SPÓŁKI CYWILNEJ UDZIALE SKARŻĄCEGO W JEJ ZYSKACH I STRATACH. ZASADNIE TAKŻE SKARŻĄCY ZARZUCIŁ ORGANOM PODATKOWYM NIEZUPEŁNOŚĆ MATERIAŁU DOWODOWEGO ORAZ WADLIWĄ JEGO OCENĘ W ZAKRESIE WYDATKU ZWIĄZANEGO DOKONANIEM PRZEZ SKARŻĄCEGO PRZELEWU BANKOWEGO W IMIENIU U. G. Z NARUSZENIEM TREŚCI ART. 122 O. P. ORGAN ODWOŁAWCZY, BEZ DOKŁADNEGO WYJAŚNIENIA STANU FAKTYCZNEGO, NIE UZNAŁ WYJAŚNIEŃ SKARŻĄCEGO W TEJ KWESTII. Z USTALEŃ FAKTYCZNYCH WYNIKAŁO TYLKO, ŻE SKARŻĄCY DOKONAŁ ZA POŚREDNICTWEM SWEGO RACHUNKU BANKOWEGO SPŁATY POŻYCZKI U. G. SKORO ORGAN DRUGIEJ INSTANCJI MIAŁ WĄTPLIWOŚCI, TO POWINIEN PRZESŁUCHAĆ U. G. NA OKOLICZNOŚĆ POCHODZENIA TYCH ŚRODKÓW. DO ROZSTRZYGNIĘCIA POZOSTAJE BOWIEM KWESTIA, CZY SKARŻĄCY PRZELAŁ WŁASNE ŚRODKI, CZY TEŻ ŚRODKI FINANSOWE U. G. Z WYJAŚNIEŃ SKARŻĄCEGO WYNIKAŁO, ŻE DZIAŁAŁ ON W RAMACH UMOWY ZLECENIA. NATOMIAST ORGAN PRZYJĄŁ, ŻE SKARŻĄCY UDZIELIŁ POŻYCZKI U. G. NIE JEST ZAŚ MOŻLIWE ROZSTRZYGNIECIE TEGO ZAGADNIENIA BEZ PRZESŁUCHANIA W CHARAKTERZE ŚWIADKA U. G. NIEZUPEŁNOŚĆ I WADLIWOŚĆ USTALEŃ FAKTYCZNYCH RODZI KONIECZNOŚĆ PONOWNEGO ROZPATRZENIA SPRAWY PRZEZ ORGANY PODATKOWE WE WSKAZANYM ZAKRESIE. Z UWAGI NA STWIERDZONE NARUSZENIE PRZEPISÓW POSTĘPOWANIA, MOGĄCE MIEĆ WPŁYW NA WYNIK POSTĘPOWANIA NA PODSTAWIE ART. 145 § 1 PKT 1C) P.P.S.A. WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY UCHYLIŁ ZASKARŻONĄ DECYZJĘ. W WYROKU ZWARTO TAKŻE ROZSTRZYGNIĘCIE WYNIKAJĄCE Z ART. 152 P.P.S.A., A ORZECZENIE O KOSZTACH POSTĘPOWANIA ZNAJDUJE UZASADNIENIE W TREŚCI ART. 200 I 2005 P.P.S.A.