I SA/Gl 195/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz, Sędziowie NSA Eugeniusz Christ (spr.), Anna Wiciak, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi T.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę Decyzją z dnia [...]r. Nr [...], wydaną po rozpatrzeniu odwołania pani T.S. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...] stwierdzającej nieważność decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]r. Nr [...], którą umorzono postępowanie podatkowe wszczęte z urzędu w dniu [...]r., prowadzone w trybie art. 20 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r. ze zm.) w sprawie ustalenia podatku od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2002 rok, Dyrektor Izby Skarbowej w K. na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm.) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy zauważył, że w decyzji stwierdzającej nieważność decyzji umarzającej postępowanie podatkowe organ pierwszej instancji uznał, że w sprawie tej nie wystąpiły przesłanki uzasadniające stwierdzenie bezprzedmiotowości postępowania, zatem brak było podstaw prawnych do umorzenia postępowania. Podniósł, iż w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej strona wskazała, że głównym motywem jej wydania było ustalenie, iż wyłącznie nakłady na nabycie praw do nieruchomości czynione były z majątków odrębnych małżonków, podczas gdy pozostałe wydatki, w tym na utworzenie lokat bankowych, czynione były z majątku wspólnego. Strona twierdziła, że wszelkie składniki majątkowe ujawnione u byłego męża nie stanowiły majątku dorobkowego, a tym samym nie może ona ponosić odpowiedzialności podatkowej z tytułu nie odprowadzenia podatku od rzekomych lokat bankowych byłego współmałżonka. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa, zaś stosownie do przepisu art. 208 § 1 tej ustawy, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe (...), organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. umorzył postępowanie podatkowe uznając, że podatniczka w 2002 r. nie osiągnęła przychodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Orzekając o nieważności tej decyzji organ drugiej instancji stwierdził, że brak było podstaw prawnych do umorzenia postępowania z uwagi na treść art. 31, art. 32, art. 33, art. 43 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy ( Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.) dalej k.r. i op., w brzmieniu obowiązującym w 2002 r., w powiązaniu z art. 231 kodeksu postępowania cywilnego. Organ odwoławczy ustalił, że w 2002 r. podatniczka (wówczas S.) pozostała w związku małżeńskim z panem S.S., gdyż dopiero wyrokiem z dnia [...]r. Sąd Okręgowy w G. orzekł o rozwiązaniu małżeństwa państwa S., oraz że małżonkowie nie zawierali umów małżeńskich. Zasadniczo więc wspólność majątkowa państwa S. istniała od chwili zawarcia małżeństwa do potwierdzenia przez Sąd Rejonowy w R. postanowieniem z dnia [...]r. ugody byłych małżonków dotyczącej podziału majątku. Przedmiotem tej ugody były spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego domu jednorodzinnego wraz z nakładami poczynionymi z majątku osobistego małżonków, nie były natomiast środki pieniężne w tym dokonane przez małżonków lokaty bankowe. Dokonując ustaleń skutkujących wydaniem decyzji umarzającej postępowanie podatkowe wobec podatniczki organ podatkowy pominął okoliczność, że przychody i wydatki stanowiły wspólne przychody i wspólne wydatki małżonków, przez co dopuścił się naruszenia przepisów ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, a nie opodatkowując ich również na imię i nazwisko podatniczki dopuścił się naruszenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – art. 6 i 8 tej ustawy. Organ odwoławczy wskazał, że wyłącznie nakłady na nabycie praw do nieruchomości poczynione zostały z majątków odrębnych byłych małżonków, natomiast pozostałe wydatki w tym na utworzenie lokat bankowych, czynione były z majątku wspólnego. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że odwołanie podatniczki nie zawiera zarzutów przeciwko rozstrzygnięciu, zaś okoliczność, że lokaty bankowe nie były przedmiotem podziału majątku małżonków S. nie dowodzi ani braku wiedzy strony o ich istnieniu, ani czynienia nakładów na ich utworzenie z majątku odrębnego byłego małżonka. Ponadto organ odwoławczy wyjaśnił, że przedmiotem opodatkowania nie są lokaty bankowe, a zasoby pieniężne wydatkowane na ich utworzenie, nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, zatem pochodzące z nieujawnionych źródeł przychodów. W skardze na powyższą decyzję skarżąca pani T.S. wniosła o jej uchylenie. Uzasadniając skargę skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że zgromadzone na rachunkach bankowych środki pieniężne nie podlegały podziałowi dokonanemu przez byłych małżonków ugodą z dnia [...]r. Cytując przepis art. 567 § 1 i § 3 kodeksu postępowania cywilnego i art. 1038 § 1 k.c. skarżąca zauważyła, że skoro między nią a jej byłym mężem nie ustalono udziałów nierównych, to należy uznać, iż podział majątku dorobkowego nastąpił według równych udziałów. Taki wniosek prowadzi do ustalenia, że majątek stron podlegający podziałowi obejmuje jedynie [...] zł, gdyż tytułem spłaty skarżąca otrzymała połowę tego majątku. W chwili spisywania ugody skarżąca nie miała świadomości posiadania przez byłego męża w trakcie małżeństwa środków finansowych w różnych bankach. Okoliczność ta była bezsporna. Obecnie zaś strona nie może domagać się zniesienia wspólności ustawowej małżeńskiej z datą wsteczną (uchwała Sądu Najwyższego z dnia 14 kwietnia 1994 r. III CZP 44/94 – OSK 1994/10/190). Zdaniem strony zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych treść ugody, zeznania skarżącej i jej pisemne oświadczenie jako "całokształt okoliczności" należało uznać za dowód przeciwny ustaleniu, iż środki finansowe zgromadzone na rachunkach bankowych założonych przez jej byłego męża stanowią majątek dorobkowy małżonków (postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 6 lutego 2003 r. sygn. akt IV CKN 1721/00). Strona skarżąca podniosła, że była "inicjatorką" wszelkich postępowań i źródeł informacji zawiadamiając urząd skarbowy i organy ścigania o swych podejrzeniach co do prowadzenia przez byłego męża działalności sprzecznej z prawem. Wskazała, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera rozważań dotyczących ugody z dnia [...]r. oraz jej oświadczenie z dnia [...]r. w zakresie finansowania zakupu domu i nakładów w tym związanych z majątkiem odrębnego byłego męża. Stwierdziła, że żyła w przeświadczeniu, iż oświadczenie takie znosi skutki wadliwie sporządzonej umowy notarialnej, na podstawie której zakupiono przedmiotowy dom. Według skarżącej brak było podstaw do uznania, że środki pieniężne zgromadzone w rachunkach bankowych przez jej męża były objęte ustrojem wspólności ustawowej małżeńskiej, a w konsekwencji w sposób nieuzasadniony uznano, że decyzja umarzająca postępowanie była sprzeczna z prawem w stopniu uzasadniającym stwierdzenie jej nieważności. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko. Na rozprawie w dniu 18 czerwca 2009 r. pełnomocnik skarżącej wyjaśnił, że skarżąca chcąc przedstawić rzeczywisty przebieg zdarzeń złożyła oświadczenie z podpisem notarialnie poświadczonym, z którego wynika, iż środki pieniężne przeznaczone na zakup nieruchomości w roku 2002 pochodziły z majątku odrębnego jej męża. Podkreślił, że domniemanie pochodzenia tych środków z majątku wspólnego ma charakter wzruszalny, czego nie wzięły pod uwagę organy podatkowe. Stwierdził, że w [...]r. organ podatkowy pierwszej instancji wydał decyzję ustalającą podatek z nieujawnionych źródeł, a ostateczne rozstrzygnięcie w tej kwestii zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargą z dnia [...]r. Sąd orzekający dopuścił dowód z akt tej sprawy o sygnaturze I SA/Gl 381/09. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie podlegała uwzględnieniu. Na wstępie należy zauważyć, że przedmiotem zaskarżonego aktu było stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej organu podatkowego pierwszej instancji umarzającej postępowanie podatkowe prowadzone wobec pani T.S. w sprawie ustalenia podatku od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2002 r. Umarzając postępowanie organ podatkowy stwierdził, że nie zachodzą przesłanki wynikające z przepisu art. 20 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dające podstawę do opodatkowania dochodu z niejawnionych źródeł przychodów, gdyż ustalił, że strona – poza niewielką kwotą wydatków znajdujących pokrycie w ujawnionych źródłach dochodu – innych wydatków w rozliczonym okresie nie ponosiła, zaś wydatki na nabycie w 2002 r. przez podatniczkę i jej męża nieruchomości, pomimo istnienia wspólności majątkowej, nie pochodziły od podatniczki, która nie była w posiadaniu środków pozwalających na nabycie nieruchomości. Małżonkowie nie mieli wspólnych oszczędności, jak również wiedzy o tych oszczędnościach. Organ podatkowy interpretując przepisy art. 31 § 1 i § 2 k. r. i op. doszedł do przekonania, że z uwagi na zaistniałe w sprawie okoliczności nie można bezwzględnie stosować zasady, że udziały małżonków w wydatkach są równe. Stwierdzając nieważność powyższej decyzji organ drugiej instancji uznał, że brak było podstaw prawnych do umorzenia postępowania, a decyzja naruszyła przepisy ustawy kodeks rodzinny i opiekuńczy oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Rażące naruszenie prawa odnosić się może także do przepisów, które wprawdzie nie zostały bezpośrednio zastosowane, ale stanowiły proste, oczywiste następstwo ustalonego stanu faktycznego (tak wyrok NSA z dnia 9 października 2007 r. sygn. akt I FSK 1347/06). Podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego. Jednakże wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić w samej decyzji, a to znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego (tak wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2005 r. sygn. akt II FSK 27/05). W myśl art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe (...), organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Oznacza to, że jeżeli wystąpi bezprzedmiotowość, organ podatkowy musi umorzyć postępowanie podatkowe. Oznacza to również, że brak tej przesłanki wyłącza wydanie decyzji o umorzeniu postępowania podatkowego na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć, na podstawie przepisów prawa materialnego, o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu (tak wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2003 r. sygn. akt III SA 2225/01). Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w brzmieniu z 2002 r. (dalej ustawa podatkowa), "za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności (...) przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach". Wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Stwierdzenie, że w danym roku podatkowym zaistniały przesłanki wymienione w art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej, pozwalające na ustalenie wysokości przychodu podlegającego opodatkowaniu, w sposób opisany w art. 30 ust. 1 pkt 7 tej ustawy, jest równoznaczne z powstaniem obowiązku podatkowego tworzącego zobowiązanie określone w art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej (tak wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt I SA/Gl 973/07). Z art 20 ust. 3 ustawy podatkowej wynika, że obowiązkiem organów podatkowych dokonujących ustalenia podatku z nieujawnionych przychodów jest ustalenie w sposób niebudzący wątpliwości kwoty poniesionego wydatku oraz wartości zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych (tak wyrok SN z dnia 8 stycznia 2003 r. sygn. akt III RN 234/01). Dochód z nieujawnionych źródeł przychodów, którego wysokość ustalono na podstawie wydatków poniesionych przez małżonków w czasie trwania małżeństwa, podlega opodatkowaniu odrębnie na imię każdego z małżonków. W wypadku ponoszenia wydatków z majątku wspólnego małżonków do ustalenia dochodu (przychodu) należy stosować przepis art. 8 ustawy podatkowej (tak wyrok NSA z dnia 2 października 2002 r. sygn. akt I SA/Ka 793/01). Zgodnie z art. 31 k. r. i op. (w brzmieniu z 2002 r.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje pomiędzy małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa obejmująca ich dorobek (wspólność ustawowa). Przedmioty majątkowe nie objęte wspólnością stanowią majątek odrębny każdego z małżonków. Dorobkiem małżonków są przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (art. 32 § 1 k. r. i op.). Wyliczenie przedmiotów i praw tworzących oddzielny majątek każdego z małżonków zawiera art. 33 k. r. i op. Skutkiem pozostawania małżonków w ustroju wspólności majątkowej jest to, że przepisy art. 32-33 k. r. i op. rozstrzygają o tym, co stanowi dorobek małżonków i przesądzają o przynależności do tego majątku nabytego przedmiotu, jeżeli stosowanie tych przepisów nie zostało wyłączone małżeńską umową majątkową, o której stanowi art. 47 § 1 k. r. i op. Powołane wyżej przepisy prawa rodzinnego pozwalają przyjąć domniemanie faktyczne (art. 231 k.p.c.), że przedmioty nabyte w trakcie wspólności małżeńskiej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich przynależą do ich majątku dorobkowego. Domniemanie to można obalić przez wykazanie, że nabycie nastąpiło ze środków finansowych stanowiących majątek odrębny, a więc udowodnienie, że nabycie danej rzeczy nastąpiło ze środków uzyskanych z praw lub przedmiotów wymienionych w art. 33 k. r. i op. W sytuacji, gdy nieruchomość nabyta została w czasie trwania związku małżeńskiego, a małżonkowie pozostają we wspólności majątkowej, zasadą jest, że wchodzi ona do majątku wspólnego (tak postanowienie SN z dnia 16 października 1997 r. sygn. akt I CKU 130/97). W myśl art. 32 § 2 k. r. i op. majątek dorobkowy małżonków stanowią w szczególności: pobrane wynagrodzenie za pracę oraz za inne usługi świadczone osobiście przez któregokolwiek z małżonków oraz dochody z majątku wspólnego, jak również z odrębnego majątku każdego z małżonków. Tak więc pobrane środki pieniężne z tytułu wynagrodzenia i dochody z majątków, wymienione w art. 32 § 2 k. r. i op., stanowią dorobek małżonków niezależnie od tego, który z nich wynagrodzenie to pobrał i z jakiego majątku (wspólnego czy odrębnego) dochód pochodził, o ile w tym czasie istniała między małżonkami wspólność ustawowa. Tym samym pieniądze pochodzące z pobranych wynagrodzeń i dochodów opisanych w art. 32 § 2 k. r. i op., w okresie istnienia wspólności ustawowej, tworzyły majątek dorobkowy małżonków bez względu na to czy gromadzone były na wspólnym czy odrębnych rachunkach bankowych (lokatach) małżonków i niezależnie od wiedzy każdego z małżonków o istnieniu tych środków (rachunków lub lokat). Okoliczność, iż małżonkowie, w czasie trwania małżeństwa, nie wypełniali swych praw i obowiązków wynikających ze wspólności ustawowej, nie wpływa na skład powstałego w tym okresie majątku, lecz co najwyżej na żądanie ustalenia nierównych udziałów w majątku wspólnym. Stosownie do treści art. 43 § 1 k. r. i op. oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Ustalenia innych niż równe udziałów w tym majątku następuje w drodze orzeczenia sądowego. Organ podatkowy nie jest uprawniony do rozstrzygania o udziałach małżonków w majątku wspólnym. Jak wynika z akt sprawy o stwierdzenie nieważności decyzji umarzającej postępowanie oraz dołączonych do nich akt sprawy, w której przedmiotowe postępowanie zostało umorzone i co było między stronami bezsporne w 2002 r. podatniczka pozostawała w związku małżeńskim, a małżonków łączyła wspólność majątkowa obejmująca ich dorobek (wspólność ustawowa). W badanym roku aktem notarialnym z dnia [...]r. małżonkowie nabyli własnościowe spółdzielcze prawo do domu jednorodzinnego wraz z garażem za cenę [...] zł i za środki pochodzące z ich majątku dorobkowego (§ 2 umowy). Kupujący zobowiązali się zapłacić całą cenę w dniu zawarcia umowy (§ 3 umowy). Strony nie wykazały by cena sprzedaży nie została zapłacona w umówionym terminie. W tym samym roku mąż podatniczki z rachunku bieżącego ROR w [...] wypłacił w dniu [...]r. kwotę [...] zł oraz w dniu [...]r. z lokaty terminowej kwotę [...] zł. W ciągu całego 2002 r. mąż podatniczki zgromadził (wpłacił) na rachunek walutowy we wskazanym banku na dzień [...]r. kwotę [...] Euro, zaś w dniu [...]r. stan ten wynosił [...] Euro. Ponadto podatniczka podobnie jak jej mąż posiadała lokaty terminowe założone przed 2002 r., a niezlikwidowane w 2002 r. Skoro podatniczka w 2002 r. pozostawała w majątkowej wspólności małżeńskiej, to zgodnie z przepisami prawa rodzinnego, zgromadzony w tym czasie majątek wchodził w skład wspólności ustawowej, zaś udziały małżonków w tym majątku były równe. Zgromadzone w tym roku mienie (poniesione na jego nabycie wydatki), z uwagi na charakter łączący strony ustroju majątkowego, z mocy samego prawa, stanowiło współwłasność łączną małżonków, zaś podatniczka partycypowała w nim w połowie. Stanowisko organu podatkowego umarzającego przedmiotowe postępowanie, że wobec małżonków pozostających we wspólności ustawowej, nie można bezwzględnie stosować zasady, że udziały małżonków w wydatkach są równe, oraz że nabyte (zgromadzone) w czasie trwania wspólności w danym roku podatkowym mienie nie wchodzi w skład majątku dorobkowego tylko z tego powodu, że jeden z małżonków w tym czasie nie miał wystarczających dochodów na jego nabycie (zgromadzenie), stanowi rażące naruszenie wymienionych wyżej przepisów ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Odstępując zaś od opodatkowania dochodu z nieujawnionych źródeł przychodów, którego wysokość ustalono na podstawie wydatków poniesionych przez małżonków w czasie trwania małżeństwa i wspólności majątkowej, wobec jednego z małżonków, rażąco naruszało przepis art. 6 § 1 w związku z art. 8 ustawy podatkowej. Skoro zaś dochody tego rodzaju podlegały opodatkowaniu odrębnie na imię każdego z małżonków (w określonym stosunku), ustalenie, że w stosunku do jednego z małżonków postępowanie w tym zakresie było bezprzedmiotowe rażąco naruszało przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu należy zauważyć, że opodatkowanie przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej, dotyczący konkretnego roku podatkowego, roku, w którym uzyskano przychody, poniesiono wydatki i zgromadzono mienie tam wymienione. Oznacza to, że przedmiotem badania jest wyłącznie ten rok oraz lata go poprzedzające, a nie lata następne po tym roku. Prowadząc postępowanie w przedmiocie ustalenia wysokości przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, w danym roku, organ podatkowy ma na uwadze stan faktyczny i prawny istniejący w tym roku podatkowym. Zdarzenie czy okoliczności zaistniałe później w zasadzie nie mają żadnego wpływu na wysokość tych przychodów i ich opodatkowanie (u poszczególnych podatników – małżonków). W przypadku małżonków, którzy w roku zgromadzenia mienia, poniesienia wydatków wskazanych w art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej, pozostawali we wspólności ustawowej, a w okresie późniejszym ich małżeństwo zostało rozwiązane przez rozwód, fakt ustania małżeństwa i podziału ich majątku dorobkowego nie ma znaczenia dla prawnopodatkowych skutków, ustalenie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Orzeczenie rozwodu nie ma mocy wstecznej co oznacza, że skutki wyroku rozwodowego działają od chwili jego uprawomocnienia się, czyli ex tunc. Dopiero z datą uprawomocnienia się wyroku ustaje wspólność majątkowa małżonków chyba, że ustała ona wcześnie wskutek dozwolonego prawem działania stron lub orzeczenia sądu. W miejsce współwłasności łącznej (bezudziałowej) powstaje współwłasność ułamkowa (udziałowa). Dlatego też argumenty strony skarżącej oraz twierdzenie organu odwoławczego, odnoszące się do skutków rozwiązania małżeństwa podatniczki i podziału majątku dorobkowego, były bezprzedmiotowe. Organ podatkowy nie ustalał bowiem składników majątku małżonków z daty prawomocności wyroku rozwodowego lecz stan ich wspólnego majątku i wydatków w roku ujawnienia przychodów opisanych w art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej. Bezzasadne było również twierdzenie strony skarżącej co do pochodzenia środków pieniężnych (majątku) zgromadzonych w badanym roku podatkowym czy źródeł pokrycia poczynionych wydatków wskazując na to, że uzyskane zostały przez jej męża i zdeponowane na jego rachunkach bankowych (lokatach), o których nie miała wiedzy. Dopiero wykazanie, że zebrane przez męża, w 2002 r., środki pieniężne, ulokowane w tym roku lub wydatkowane z rachunków bankowych, stanowiły jego majątek odrębny, mogłoby skutkować, w zakresie ich opodatkowania, wyłącznie w stosunku do męża podatniczki. Dla opodatkowania przychodów z art. 20 ust. 3 ustawy podatkowej uzyskanych przez małżonków, których łączyła wspólność ustawowa bez znaczenia jest, który z małżonków, przed tym rokiem, zgromadził mienie pochodzące z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, chyba że mienie to (wydatek poczyniony na jego nabycie) nie wchodziło w skład majątku dorobkowego małżonków. Jak wspomniano wyżej majątek odrębny nie powstaje z woli samych małżonków lecz z mocy przepisów prawa. Należy zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że brak wiedzy o istnieniu lokat dokonanych przez byłego męża nie jest okolicznością świadczącą o przypisaniu ich do majątku odrębnego. Fakt, iż środkami tymi dysponował mąż podatniczki jest niewystarczający dla kwalifikacji tych środków do majątku odrębnego męża. Warto przy tym przypomnieć, że podatniczka brała udział w zawarciu umowy nabycia prawa do domu jednorodzinnego znała więc jej treść, w tym cenę nabycia, i sposób jej uiszczenia. Miała więc świadomość, że jej mąż, w dniu zawarcia umowy, dysponował określoną kwotą pieniężną, która wcześniej musiała być zgromadzona. Z aktu sprzedaży wynika również, że podatniczka złożyła oświadczenie, że środki te stanowią ich dorobek małżeński. Przedmiotowy akt notarialny nie został unieważniony, zaś oświadczenie podatniczki z dnia [...]r. nie znosiło skutków prawnych tej czynności. Z tych przyczyn Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób przewidziany w art. 145 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) i zgodnie z art. 151 wskazanej ustawy, skargę oddalił.