I SA/Gl 529/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędziowie WSA Bożena Pindel, Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...] i umarza postępowanie administracyjne w tej sprawie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 778 (siedemset siedemdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej także: DIS) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz art. 1 ust 1 pkt 1 lit a, art.3 ust.1 pkt 1, art. 4 pkt 1 art 6 ust. 1, art. 7 ust.1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowej w K. (dalej także: NUS) z dnia [...]r. nr [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego A Sp. z o.o. w Ł. (dalej także: Spółka, strona) w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł z tytułu zawartej umowy nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego położonego w K. przy ulicy [...], dokonanej aktem notarialnym z dnia 11 sierpnia 2009 r. Rep. A nr [...]. W uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że – jak wynika - ze znajdującego się w aktach sprawy odpisu aktu notarialnego z dnia 11 sierpnia 2009 r. Spółka zakupiła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, położonego w K. przy ulicy [...] za cenę [...]zł. Od w/w umowy notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych. Zawarta transakcja została zwolniona od podatku na podstawie art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz.U. z 2008 r., Nr 14, poz. 92 ze zm.), w związku z oświadczeniem strony kupującej, że zawarta czynność pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością zakładu pracy chronionej. Dalej DIS podał, że po wydaniu decyzji kasacyjnej z dnia [...] r. NUS podjął czynności zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do weryfikacji spełnienia przez Spółkę warunku wynikającego z treści art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. b) wspomnianej ustawy. W tym zakresie skierowano zapytanie do [...] Spółdzielni Mieszkaniowej czy strona wystąpiła do Spółdzielni o zgodę na dostosowanie przedmiotowego lokalu na potrzeby prowadzonej działalności spółki i osób tam zatrudnionych, uwzględniając m. in. potrzeby osób niepełnosprawnych w zakresie przystosowania stanowisk pracy. Spółdzielnia odpowiedziała że "nie posiada w swoich zasobach dokumentacyjnych żadnego pisma, które nawiązywałoby do zamiaru podjęcia jakichkolwiek działań mających na celu remont, modernizację lub przystosowanie lokalu użytkowego znajdującego się przy ul. [...] w K. na potrzeby prowadzenia w nim działalności gospodarczej, jak i osób tam zatrudnionych, uwzględniając przy tym min. potrzeby osób niepełnosprawnych w zakresie przystosowania stanowisk pracy". Z kolei Spółka wezwana do złożenia wyjaśnień co do tego, czy podjęła jakiekolwiek kroki w celu przygotowania przedmiotowego lokalu na potrzeby prowadzonej działalności, jak i osób tam zatrudnionych, a także czy lokal jest wykorzystywany do przechowywania materiałów związanych z prowadzoną działalnością podtrzymała swoje stanowisko zawarte w oświadczeniu z dnia 10 marca 2014 r. W oświadczeniu tym wskazano, że lokal (który obecnie służy jako magazyn materiałów wykorzystywanych w działalności Spółki) nabyto w ramach planu rozwoju przedsiębiorstwa, celem usytuowania w nim wyspecjalizowanej placówki usługowej, co nastąpi po sfinalizowaniu innych rozpoczętych już inwestycji w S. i B.. NUS uznał zatem, że Spółka nie wykazała, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem lokalu, a prowadzeniem zakładu pracy chronionej i decyzją z dnia [...] r. określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł. W odwołaniu od tej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania oraz art. 31 ust. 1 pkt 1) lit. b) ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych poprzez pominięcie, że strona nabywając kolejne obiekty w rzeczywistości sukcesywnie włącza je do własnej sieci (obejmującej już ok. 70 nieruchomości w różnych regionach Polski) w ramach prowadzonego zakładu pracy chronionej i w takim też celu zakupiła sporny lokal, którego przystosowanie wymaga dopiero zgromadzenia odpowiednich środków finansowych. Zdaniem strony organ bezpodstawnie nie uwzględnił też, iż strona obecnie wykorzystuje lokal jako magazyn do przechowywania rzeczy ruchomych służących do prowadzenia zakładu pracy chronionej, a więc w celach bezpośrednio związanych z prowadzeniem takiego zakładu. Nie uwzględniając tego odwołania DIS podzielił stanowisko NUS, że strona w trakcie postępowania podatkowego nie wykazała, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem lokalu a prowadzeniem zakładu pracy chronionej. Spółka ograniczyła się bowiem jedynie do przedstawienia oświadczenia Prezesa Zarządu, wskazującego na możliwość korzystania z nieruchomości w przyszłości. Nie przedłożono natomiast (mimo kierowanych do strony stosownych wezwań) żadnych dokumentów potwierdzających, iż przedmiotowy obiekt, nabyty kilka lat temu, będzie wykorzystywany i dostosowany do potrzeb działalności Spółki. DIS zauważył jednocześnie, że lokal ten nie został wskazany jako miejsce prowadzenia działalności w decyzjach Wojewody [...] . Na poparcie swojego stanowiska przywołał pogląd zawarty w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Po 240/11, zgodnie z którym zamiar skorzystania z omawianej ulgi nie może opierać się na zdarzeniu przyszłym i niepewnym, nie popartym żadnym skonkretyzowanym zachowaniem np. uchwałą Spółki. Jednocześnie zaakcentowano wymóg ścisłego interpretowania art. 31 ust. 1 pkt 1 lit b ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, który przewiduje zwolnienie podatkowe. DIS stwierdził także, iż NUS właściwie ocenił wyczerpujący materiał dowodowy zebrany w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, działający za skarżącą radca prawny podniósł zarzut naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122, 187 § 1, art. 190 § 2, art. 191 oraz art.192 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania i całkowicie profiskalne przyjęcie za podstawę zaskarżonej decyzji, iż strona nie nabyła spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego mieszczącego się przy ul. [...] w K. w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu pracy chronionej tylko z uwagi na fakt, iż lokalu tego nie wskazano jako miejsce prowadzenia działalności w decyzji Wojewody [...] z dnia [...] r. oraz nie zgłoszono zamiaru rozpoczęcia przystosowania tego lokalu do potrzeb osób niepełnosprawnych. Autor skargi wskazał także na naruszenie art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że w sprawie nie zachodzą przesłanki określone treścią tego przepisu. W skardze wytknięto organom podatkowym, że pominęły wykorzystywanie lokalu na składowanie ruchomości służących do prowadzenia przez skarżącą zakładu pracy chronionej, nie uwzględniły, iż magazyn zakładu pracy chronionej nie musi być zgłoszony jako jego odział, jak również tego, że nie ma konieczności dostosowania takiego obiektu do potrzeb osób niepełnosprawnych (które aktualnie nie pracują w nim na stałe) i sygnalizowania takiego zamiaru [...] Spółdzielni Mieszkaniowej. Autor skargi podniósł także, iż organy podatkowe nie przeprowadziły oględzin lokalu ani też nie ustaliły, iż strona skarżąca nabyła ten lokal dla innego celu niż związany bezpośrednio z prowadzeniem zakładu pracy chronionej zwłaszcza, iż nie wykorzystuje jej na żaden inny cel, pomimo prowadzenia działalności zarobkowej obejmującej m.in. wynajem nieruchomości na własny rachunek (do której to okoliczności organy w ogóle się nie odniosły). Pełnomocnik skarżącej zaakcentował również, że strona wyjaśniała w toku postępowania, iż aktualnie posiada ok. 70 nieruchomości, nieustannie rozbudowuje rozległą sieć swoich obiektów (na koniec 2013 r. miała 24 oddziały prowadzonego zakładu pracy chronionej, podczas, gdy pod koniec 2009 r. było ich tylko 2), co wymaga ogromnych nakładów i stopniowego realizowania poszczególnych inwestycji ze względu na ogromne ich koszty. Kwestionując przebieg i zakres postępowania dowodowego autor skargi wskazał przede wszystkim, że za dowód przesądzający o wyniku sprawy uznano pismo z [...] Spółdzielni Mieszkaniowej z dnia 21 października 2014 r. , w kŧórym wskazano, że Spółdzielnia nie posiada żadnego pisma świadczącego o zamiarze podjęcia przez stronę działań dotyczących remontu, modernizacji czy też przystosowania przedmiotowego lokalu do potrzeb osób niepełnosprawnych. Zauważył, że pismo to dotyczy lokalu przy ul. [...] , a nie nr [...], a także podkreślił, że przedmiotowy lokal został nabyty już jako lokal użytkowy. Zarzucono również organom nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony oraz uniemożliwienie stronie udziału w przeprowadzeniu dowodu z rozmów telefonicznych odbytych z pracownikami [...] Spółdzielni Mieszkaniowej oraz pracownikiem Izby Skarbowej w C.. Zarzuty skargi dotyczą także naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie uzasadnienia faktycznego i prawnego w szczególności w zakresie odmowy uznania za wiarygodne dowodów, poprzez które strona wykazała, że użytkowanie lokalu jako magazynu potwierdza bezpośredni związek jego nabycia z prowadzeniem zakładu pracy chronionej. Wobec powyższej argumentacji, rozbudowanej w obszernych wywodach skargi, pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę DIS podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga okazała się uzasadniona, aczkolwiek z przyczyn w niej niewskazanych. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej także: p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż decyzja ta wydana została z naruszeniem prawa. Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...] r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowej w K. z dnia [...] r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł z tytułu zawartej w dniu 11 sierpnia 2009 r. umowy nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego położonego w K. przy ulicy [...]. Zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z ugruntowanym w orzecznictwie stanowiskiem "zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego" (por. m.in. wyrok NSA z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 1371/13, LEX nr 1581434). "Nie ma przy tym znaczenia, że termin przedawnienia upłynie po wydaniu decyzji przez organ pierwszej instancji, a przed orzeczeniem organu odwoławczego, gdyż postępowanie organu odwoławczego, którego celem jest również wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie, podobnie jak postępowanie organu pierwszej instancji, z uwagi na zaistniałą bezprzedmiotowość postępowania spowodowaną przedawnieniem zobowiązania podatkowego - powinno w takiej sytuacji zostać umorzone (por. wyrok m.in. WSA w Gdańsku z dnia 8 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1383/13, LEX nr 1467346). Tezę tę potwierdzono w uchwale całej izby NSA z dnia 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13, LEX nr 1508654, w której uzasadnieniu wskazano, że "w przypadku, gdy przedawnienie nastąpi przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy, ten ostatni będzie zobligowany do uchylenia decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania, stosownie do art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p.". W nawiązaniu do wspomnianej uchwały NSA m.in. w wyroku z dnia 16 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1502/13, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl stwierdził, że trudno zgodzić się z praktyką, by organ podatkowy po upływie terminu przedawnienia – powołując się na ww. uchwałę – ograniczał swoje działanie do umorzenia postępowania odwoławczego, pozostawiając w obrocie prawnym (jako wywołującą skutki materialnoprawne) wydaną przez upływem okresu terminu przedawnienia decyzję pierwszoinstancyjną i nierozpatrzone odwołanie od niej. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych wynikającego z umowy nabycia lokalu zawartej w dniu 11 sierpnia 2009 r. upłynął z dniem 31 grudnia 2014 r., decyzję organu I instancji wydano w dniu [...] r. i utrzymano ją w mocy decyzją organu odwoławczego z dnia [...] r. W treści zaskarżonej decyzji wydanej w dniu [...] r. nie jest poruszona kwestia przedawnienia przedmiotowego zobowiązania ani też nie są wskazane żadne zdarzenia skutkujące zawieszeniem lub też przerwaniem biegu przedawnienia tego zobowiązania. Informacji takich brak także w aktach administracyjnych, w których nie znajduje się postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu I instancji, co warunkowałoby ewentualne zastosowanie środka egzekucyjnego. Z akt sprawy wynika jedynie, że (znajdującym się w aktach sprawy) zawiadomieniem z dnia 18 grudnia 2014 r. Sąd Rejonowy w B. poinformował, że w dniu 17 grudnia 2014 r. wpisał hipotekę przymusową celem zabezpieczenia zobowiązań wynikających z decyzji NUS z dnia [...] r. nr [...] 1. Z kolei Sąd Rejonowy dla Ł. Śródmieścia w Ł. wpisał hipotekę przymusową celem zabezpieczenia przedmiotowego zobowiązania wynikającego ze wspomnianej decyzji NUS w dniu [...] r., o czym poinformował zawiadomieniem z dnia 3 lutego 2015 r. Niezwiązany zarzutami skargi skład orzekający, zobowiązany badać z urzędu m.in. kwestię przedawnienia zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją, uwzględnił, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 orzekł, że art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. W uzasadnieniu tego orzeczenia Trybunał Konstytucyjny zaakcentował, że skoro ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie instytucji przedawnienia zobowiązań podatkowych (por. art. 70 O.p.), to przy określaniu zasad działania tej instytucji (w szczególności tych o charakterze gwarancyjnym, takich jak długość terminu przedawnienia, zasady jego zawieszania, przerywania i wyłączania), powinien przestrzegać standardów konstytucyjnych (por. wyrok o sygn. P 30/11), zwłaszcza że Konstytucja zakłada powszechność i równość opodatkowania (por. art. 84 Konstytucji). Trybunał uznał, że w omawianym przypadku przysługujący ustawodawcy margines swobody ustalania rozwiązań z zakresu prawa daninowego został przekroczony (por. postanowienie o sygn. SK 23/06). Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego ustalone naruszenie zasady równości ochrony praw majątkowych podatników ma charakter kwalifikowany i niebudzący wątpliwości, co powoduje konieczność uznania niekonstytucyjności art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w badanym brzmieniu (por. postanowienie o sygn. SK 23/06), pomimo że brak przedawnienia zobowiązań podatkowych korzystnie przyczynia się do egzekwowania obowiązku płacenia podatków (por art. 84 Konstytucji). Trybunał Konstytucyjny krytycznie odniósł się do dwóch aspektów poddanego kontroli art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w badanym brzmieniu, a mianowicie tego, że całkowicie wyłącza on przedawnienie niektórych rodzajów należności podatkowych (w badanym stanie prawnym: zabezpieczonych hipoteką przymusową w czasie kontroli podatkowej), a równocześnie czyni to na podstawie nieuzasadnionego i arbitralnego kryterium (formy zabezpieczenia należności podatkowych). Podtrzymał pogląd, że ustawodawca dysponuje dużym marginesem swobody decyzyjnej określania zasad i terminów przedawnienia należności podatkowych. Zwrócił jednak uwagę, że granice dla działań prawodawczych wyznaczają zasady, wartości i normy konstytucyjne, które zabraniają tworzenia instytucji pozornych, niesprawiedliwych, nadmiernie ograniczających prawa podatnika oraz podważających jego zaufanie do państwa i stanowionego przez nie prawa. Zastrzegł przy tym wyraźnie, że warunków tych nie spełniałoby rozszerzenie zasad przewidzianych w zaskarżonym przepisie (a obecnie zawartych w art. 70 § 8 O.p.) na wszystkie należności, które w toku kontroli podatkowej zostały zabezpieczone w jakikolwiek sposób. Taka operacja nie doprowadziłaby bowiem do zrównania sytuacji wszystkich podatników (w dalszym ciągu przedawniałyby się zobowiązania podatkowe osób nieposiadających żadnego majątku), z których część byłaby "dożywotnimi" dłużnikami państwa. Tego typu rozwiązania należy w świetle dotychczasowego orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, zwłaszcza wyroków o sygn. P 30/11 i P 41/10, ocenić jako niedopuszczalne. Odpowiednikiem art. 70 § 6 jest obowiązujący od dnia 1 stycznia 2003 r. art. 70 § 8 O.p., którego redakcja różni się od zakwestionowanego przez Trybunał art. 70 § 6 O.p. zasadniczo tym, że zawarta w nim norma prawna została rozszerzona o zastaw skarbowy. W końcowej części uzasadnienia omawianego orzeczenia TK wskazał, że chociaż przepis art. 70 § 8 O.p. nie był formalnie przedmiotem orzekania (nie stanowił bowiem podstawy ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie poddanej osądowi Trybunału), to w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w wyroku odnośnie do art. 70 § 6 O.p. Z punktu widzenia Konstytucji, podczas kontroli podatkowej nie jest dozwolone ani uzależnianie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych od tego, w jaki sposób zostały one zabezpieczone, ani dopuszczenie do sytuacji, w której zobowiązania tak wyodrębnionej kategorii podatników nigdy się nie przedawniają. Uzasadnia to konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji przywołanego wyroku Trybunału pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 O.p. z przyczyn wyżej wskazanych. W orzecznictwie NSA i wojewódzkich sądów administracyjnych ugruntował się (por. m.in. wyroki NSA z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt I FSK 949/14, z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 1764/14, z dnia 16 września 2014 r., sygn. akt I FSK 317/14, z dnia 22 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 316/14 oraz WSA w Krakowie z dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1758/14, z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1841/14, WSA w Opolu z dnia 10 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Op 513/14, WSA we Wrocławiu z dnia 9 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1158/14 oraz WSA w Gliwicach z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 1156/14, wszystkie orzeczenia dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl), pogląd, że dokonując zgodnie z art. 178 ust. 1 Konstytucji prokonstytucyjnej wykładni ustawy stwierdzić należy, za Trybunałem Konstytucyjnym, że art. 70 § 8 O.p., skoro została w nim powtórzona norma prawna zawarta w art. 70 § 6 Op, pozbawiony jest waloru konstytucyjności, co w konsekwencji oznacza brak możliwości wywodzenia w oparciu o niego, że zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką czy zastawem skarbowym nie ulegają przedawnieniu. Podkreślenia wymaga, że stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności z Konstytucją art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. nie wyeliminowało formalnie z obrotu prawnego art. 70 § 8 O.p, jednakże, w świetle jednoznacznych motywów orzeczenia TK, odnoszących się również do walorów konstytucyjnych art. 70 § 8 O.p., przepis ten nie może stanowić materialnoprawnej przesłanki decyzji podatkowej, gdyż godziłoby to w normy art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 64 ust. 2 Konstytucji. Skoro bowiem, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r. był niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji, gdyż różnicował w istotny sposób zakres czasowy odpowiedzialności podatników w zależności od arbitralnego i przypadkowego kryterium, tj. posiadania lub nieposiadania składników majątkowych pozwalających na ustanowienie zabezpieczenia w formie hipoteki przymusowej, to stwierdzić należało, zresztą za jednoznacznie w tym zakresie zajętym przez Trybunał Konstytucyjny stanowiskiem, że powtórzenie uchylonej normy art. 70 § 6 O.p. od 1 stycznia 2003 r. w ramach art. 70 § 8 O.p., powoduje, że przepis ten nie odpowiada wskazanemu wzorcowi konstytucyjnemu. Z powyższego wynika, że ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości skarżącej nie wykluczyło przedawnienia objętego zaskarżoną decyzją zobowiązania z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych. Sąd, kŧóry zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. orzeka na podstawie akt sprawy, a więc "przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagą okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu" (por. wyrok NSA z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt II OSK 1261/12, LEX nr 1461247) uwzględnił zatem, że – jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz z akt sprawy – nie nastąpiło żadne zdarzenie skutkujące zawieszeniem czy też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją. Nie powołano się także na takie okoliczności w odpowiedzi na skargę, które organ odwoławczy wobec ugruntowanego już orzecznictwa dotyczącego art. 70 § 8 O.p., niewątpliwie by wskazał. W tym stanie rzeczy Sąd, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz § 3 w zw. z art. 134 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji z dnia [...] r. oraz umorzył (wszczęte postanowieniem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] r.) postępowanie administracyjne w tej sprawie. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 778 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi (161 zł), koszty zastępstwa procesowego (600 zł) określone w § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013 r., poz. 490).