I SA/Ka 22/03

Dnia 11 lutego 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Stanik (spr.), Sędziowie: NSA Ewa Karpińska, Asesor WSA Krzysztof Targoński, Protokolant Magdalena Nowacka, po rozpoznaniu w dniu 11 lutego 2004 roku na rozprawie sprawy ze skargi P. S. - prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A" w Z. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w C. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie określenia wysokości podatku od towarów i usług za listopad 2001 r.: oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...] Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w C. po rozpatrzeniu odwołania P. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A" w P. utrzymała w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.) decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości podatku od towarów i usług za listopad 2001 r. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności nawiązano do okoliczności faktycznych sprawy. W tych zaś ramach zauważono, iż w toku kontroli podatkowej ujawnione zostało, że w listopadzie 2001 r. podatnik zaewidencjonował w rejestrze sprzedaży i wykazał w deklaracji VAT – 7 za tenże miesiąc sprzedaż zwolnioną w wysokości 233.000,00 zł udokumentowaną czteroma fakturami, których numery wskazano. Jako podstawę zwolnienia wskazano art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Tymczasem stwierdzono, że rzeczy objęte sprzedażą udokumentowaną w/w fakturami zakupiony został w miesiącach sierpniu względnie wrześniu 2001 r. Tym samym uznano, że doszło do naruszenia przywołanego wyżej przepisu w związku z czym rzeczoną sprzedaż należało opodatkować podatkiem od towarów i usług. Nadmieniono przy tym, że podstaw do zmiany tego stanowiska nie dostarczają przedłożone przez podatnika dokumenty w postaci dwóch umów przedwstępnych zakupu sprzedanych następnie rzeczy, wyjaśnień z dnia [...] 2002 r. oraz dokumentów dotyczących użytkowania spornego sprzętu. Uznano je bowiem za niewystarczające dla wykazania określonych w w/w przepisie przesłanek zwolnienia. Stąd też podjęta została przedstawiona na wstępie decyzja pierwszoinstancyjna. Decyzja ta, jak zaznaczono, zaskarżona została przez podatnika, który zarzucił jej naruszenia prawa materialnego. Jak bowiem nadmieniono w świetle utrwalonych poglądów NSA ażeby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia nie jest konieczna aby sprzedawca (podatnik) był właścicielem towaru, który używany był przez niego przez okres 6 miesięcy. Wystarczającym bowiem jest ażeby towar ten używał – w tym także na podstawie innych stosunków prawnych niż własność – i po tym okresie dokonał jego sprzedaży. Stąd też odwołując się do okoliczności faktycznych sprawy zauważono, że organy podatkowe błędnie interpretują pojęcie słowa "używał" przez co naruszają regulacje zawarte w art. 4 pkt 7 lit. b w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług (...). Odnosząc się do powyższej argumentacji w pełni podzielono stanowisko organu I instancji. Nawiązując bowiem do regulacji zawartej w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (...) zauważono, że co do zasady sprzedaż towarów, zdefiniowanych w art. 4 pkt 1 tej ustawy, przez osoby i w okolicznościach określonych w art. 5 rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. W dalszej kolejności przybliżono warunki, jakie muszą kumulatywnie wystąpić ażeby sprzedaż towarów używanych zwolniona była z podatku od towarów i usług. Nawiązując do nich podkreślono przy tym, że termin półroczny, o jakim mowa w ustawie, biegnie od daty od momentu nabycia towarów sprzedanych następnie przez podatnika. Stąd też mając na względzie poczynione w sprawie ustalenia, w tym także wynikające z dokumentów przedstawionych przez stronę, uznano, iż warunek ten spełniony nie został. Sprzedane bowiem w listopadzie 2001 r. rzeczy nabyte zostały przez stronę w sierpniu bądź wrześniu 2001 r. Stanowiska tego, jak podkreślono, nie zmieniają argumenty podatnika albowiem w świetle orzecznictwa NSA do okresu użytkowania spornych maszyn nie należy wliczać okresu od dnia zawarcia umowy przedwstępnej do dnia ich zakupu, udokumentowanego stosowną fakturą. Powyższa decyzja zaskarżona została do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez P. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A" w P., który, powołując się na zarzut naruszenia prawa materialnego (art. 7 ust. 1, pkt 5 w zw. z art. 4 pkt 7 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług...), wniósł o jej uchylenie. Na poparcie tego żądania podniesiono, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie problemu, czy okres używania spornych przedmiotów na podstawie umowy przedwstępnej wlicza się do okresu ich używania po ich nabyciu w wyniku wykonania umowy zobowiązującej do zawarcia umowy przyrzeczonej w kontekście spełnienia warunku art. 4 pkt 7 lit. b w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług (...). Tymczasem, jak podkreślono, organ odwoławczy nie przedstawił argumentacji, która odpierałaby stanowisko zaprezentowane w odwołaniu opierając się na założeniu, które nie wynika wprost z przepisów prawa materialnego. Skoro więc nie przedstawiono argumentów, że używanie rzeczy przez niewłaściciela nie jest skuteczne w kontekście przedmiotowego zwolnienia to tym samym zaskarżoną decyzję uznać trzeba za wadliwą. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując stanowisko jakie zaprezentowała w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 11.02.2004 r. pełnomocnicy podtrzymali dotychczasowe stanowiska procesowe stron, której wyżej przybliżono. W tym stanie rzeczy Sąd po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje : Skarga uzasadniona nie jest albowiem wbrew zawartym w niej zarzutom zaskarżona decyzja prawa nie narusza. Przystępując w związku z tym do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że mimo, iż skarga wniesiona została w niniejszej sprawie pod rządami ustawy z 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. nr 74, poz. 368 z późn. zm.) to jednak rozpoznać należało ją w oparciu o przepisy ustawy z 30.08.2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270). Konsekwencja taka wynika bowiem z przepisu art. 97 § 1 ustawy z 30.08.2002 r. przepisy wprowadzające ustawę – prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271 z późn. zm.), który stanowi, że "sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi". Przechodząc w tym stanie rzeczy do meritum niniejszej sprawy zauważyć w punkcie wyjścia trzeba, że zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.) zwalnia się od tych podatków "sprzedaż towarów używanych, także darowizny tych towarów, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony; zwolnienie dotyczy również używanych budynków, budowli i ich części będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze". Treść tej regulacji uzupełnić przy tym trzeba o zawartą w przepisie art. 4 pkt 7 cyt. wyżej ustawy definicję towaru używanego. Tak więc zgodnie z nią pod tym pojęciem rozumie się: a) budynki, budowle i ich części – jeżeli do końca roku, w którym zakończono budowlę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat, b) pozostałe towary, których okres używania przez podatnika dokonującego ich sprzedaży wyniósł co najmniej pół roku". Mając zatem na względzie przywołaną wyżej treść normatywną dochodzimy do istoty sporu jaki powstał między stronami niniejszej sprawy. Sprowadza się on zaś do kwestii od kiedy liczyć początek biegu terminu używania przez podatnika rzeczy ruchomej. Strona skarżąca uważa bowiem, że już od chwili faktycznego przyjęcia rzeczy do użytkowania. Organy podatkowe wywodzą natomiast, że od chwili nabycia tej rzeczy. W konsekwencji tego zauważyć należy, że zarówno w poglądach doktryny (por.: m.in. "J. Kamiński, W. Maruchin – "Ustawa o VAT. Komentarz", Wyd. C.H. Beck, W-wa 1996., str. 77; T. Michalik – "Ustawa o VAT, rok 2003. Komentarz" – Wyd. C. H. Becka W-wa 2003 r., str. 90 wraz z cyt. tam orzecznictwem) jak i judykatury (por.: wyroki NSA: z dnia 13.05.1999 r., SA/Sz 992/98, publ.: System Informacji Prawniczej Wyd. Praw. LEX w Sopocie – Lex nr 36854; z dnia 22.09.1999 r., sygn. I SA/Lu 473/98, POP z 2000 r., nr 6, str. 182; z dnia 08.12.1999 r., sygn. I SA/Lu 482/98, Lex nr 39734; z dnia 17.12.1999 r., sygn. III SA 8227/98, Lex nr 40710; z dnia 21.01.2000 r., sygn. I SA/Gd 1034/98, Lex nr 39791; z dnia 14.02.2000 r. sygn. I SA/Lu 1595/98, Lex nr 40394) zgodnie przyjmuje się, że w odniesieniu do rzeczy ruchomych termin półroczny, o którym stanowi analizowany tu przepis biegnie od momentu ich nabycia przez podatnika. Przy tym termin ten odnosi się do każdorazowego nabycia towaru. Podatnik może nabyć rzecz jako używaną ponad 6 miesięcy u sprzedawcy, a następnie dokonać jej sprzedaży po upływie krótszym od 6 miesięcy, ale sprzedaż w takim wypadku będzie opodatkowana. Ujmując to innymi słowy w świetle analizowanej tu treści normatywnej oraz przy uwzględnieniu przywołanych wyżej poglądów stwierdzić można, że zwolnienie podatkowe, na które powołuje się skarżący, będzie miało zastosowanie w odniesieniu do rzeczy ruchomych tylko wtedy, gdy od daty nabycia ( podkreślenie Sądu) tych rzeczy przez podatnika do daty ich zbycia pozostawały one w jego użytkowaniu przez okres co najmniej sześciu miesięcy. W przeciwnym bowiem razie zwolnienie to nie przysługuje. Skoro zatem w sprawie bezspornie ustalono, że okres użytkowania spornych rzeczy, liczony od daty ich nabycia przez skarżącego, był krótszy od prawem wymaganego okresu sześciu miesięcy to tym samym w zakreślonym wyżej sporze rację przyznać należy organom podatkowym. Powyższego stanowiska skarżący nie zdołał skutecznie podważyć. W szczególności zaś argumentów na jego rzecz nie dostarczyły przywołane przez niego wyroki sądowe, które bądź problemu tego nie dotyczyły bądź też wyraźnie wiązały nabycie prawa do zwolnienia podatkowego od faktu nabycia rzeczy ruchomej przez podatnika. Konkludując zatem powyższe wywody zauważyć trzeba, że w ocenie Sądu, upoważnionego, po myśli art. 3 w zw. z art. 145 – 150 ustawy z 30.08.2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270), do badania zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, wniosek organów podatkowych, w tym zwłaszcza organu odwoławczego, wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału jest zasadny zwłaszcza wobec faktu, że reguły postępowania dowodowego naruszone nie zostały – na co wyżej zwrócono już uwagę. Oceniając zaś zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji uznać trzeba jego zgodność z dyspozycją art. 210 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.). W sumie zatem Sąd, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, nie mógł postawić organom orzekającym w sprawie zarzutu naruszenia prawa i to takiego, który mógłby mieć wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę uwzględnienia skargi, na co wcześniej już zwrócono uwagę. Mając zatem powyższe względy na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 97 § 1 cyt. wyżej ustawy przepisy wprowadzające ustawę – prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę na opisaną na wstępie decyzję – jako nieuzasadnioną – oddalił.