III SA/Gl 709/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.), Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2018 r. sprawy ze skargi P. N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach decyzją z [...]r. nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) oraz na podstawie art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2017r. poz. 201 ze zm., dalej: O.p.) po rozpatrzeniu odwołania P. N. (strona, skarżący) z [...]r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...]r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, P. N., byłego członka zarządu, pełniącego funkcję Prezesa Zarządu "A" Sp. z o.o. w likwidacji, obecnie "B" Sp. z o.o. w likwidacji w W., (zmiana w KRS: [...]r., dalej: spółka), solidarnie ze spółką za jej zaległości w podatku od towarów i usług (VAT-7) za czerwiec 2012r. w kwocie [...] zł wraz odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł wyliczonymi na dzień wydania decyzji tj. na [...] r., oraz kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...] zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji Decyzją z [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. orzekł o odpowiedzialności podatkowej strony, byłego Prezesa Zarządu "A" Sp. z o.o. w likwidacji jako osoby trzeciej za zaległość podatkową Spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego. Organ pierwszej instancji ustalił, że spółka będąc podatnikiem podatku od towarów i usług nie uregulowała podatku od towarów i usług zadeklarowanego w korekcie deklaracji za czerwiec 2012r., strona została powołana uchwałą Nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z [...]r. na funkcję Prezesa Zarządu Spółki, a uchwałą Nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z [...] r. odwołano go ze składu Zarządu Spółki, postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki nie doprowadziło do zaspokojenia wierzytelności Skarbu Państwa, okazało się bezskuteczne. W zakresie przesłanki wyłączającej odpowiedzialność z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), organ stwierdził, że Spółka nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. W zakresie przesłanki wykluczającej odpowiedzialność z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., którą stanowi okoliczność, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy osoby trzeciej, organ stwierdził, że strona nie wykazała braku winy w niezgłoszeniu takich wniosków we właściwym czasie, nie wskazała też realnego mienia Spółki, z którego można w znacznej części zaspokoić zaległości podatkowe. Od powyższej decyzji strona pismem z [...]r. wniosła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1) naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 121 Op., art. 122 Op., art. 187 § 1 Op. oraz art. 191 Op., poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, a to z uwagi na: a) pominięcie dowodów w postaci dokumentów dołączonych do pisma z [...]r., wskazujących na zaistnienie przesłanek egzoneracyjnych w stosunku do strony, co w konsekwencji miało wpływ na błędną ocenę stanu faktycznego, która miała istotny wpływ na wynik sprawy, w tym na naruszenie przepisów prawa materialnego; b) pominięcie wyjaśnień strony złożonych w piśmie z [...] r. w sposób szczegółowy opisujący obraz rzeczywistej sytuacji gospodarczej podmiotu w skład Zarządu którego wchodził, a wskazujących na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie; c) pominięcie stanowiska Prezydenta Miasta Z. zawartego w decyzji z [...] r. w zakresie, w którym wskazywała ona na brak podstaw do przyjęcia odpowiedzialności strony za zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości; 2) naruszenie prawa materialnego, a to art. 116 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że strona jako były Prezes Zarządu Spółki nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, w sytuacji, gdy organ podatkowy całkowicie pominął okoliczności wynikające ze złożonych do sprawy dokumentów, wskazujące, że brak jest podstaw do przyjęcia odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej za zobowiązania spółki; 3) naruszenie prawa materialnego, a to art. 116 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że egzekucja w stosunku do majątku Spółki była bezskuteczna, w sytuacji, gdy Spółka posiada nieruchomość, z której można przeprowadzić egzekucję; 4) naruszenie prawa materialnego, a to art. 116 § 2 pkt 2 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że odwołujący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, w sytuacji gdy wskazane przez niego wierzytelności, zważając na kwotę zobowiązania podatkowego, pozwalają na zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej jej części. W uzasadnieniu w szczególności podkreślono, że organ nie odniósł się do treści oświadczenia strony, nadto nie podjął żadnych konkretnych działań zmierzających do faktycznego wyegzekwowania istniejących wobec spółki wierzytelności, pomimo posiadanej możliwości, nie ustalił jaką wartość obecnie prezentują nieruchomości stanowiące własność Spółki opierając się na wycenie z 2012 r. Strona nie ponosi odpowiedzialności za niezgłoszenie części wierzytelności do masy upadłości, bowiem nie był już członkiem zarządu Spółki. Pominięto istnienie przesłanek egzoneracyjnych niejako potwierdzonych przez decyzję Prezydenta Miasta Z. z [...] r., który umorzył postępowanie w zakresie odpowiedzialności za zaległości w podatku od nieruchomości. Odwołujący nie podzielił stanowiska organu, że właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o upadłość był [...]r. o czym świadczy zysk Spółki netto za 2011 r. w kwocie [...] zł, a za okres [...]r. – [...]r. zysk w kwocie [...] zł. oraz złożony przez niego wniosek o ugodę z ZUS. W tej sytuacji złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości [...]r. wypełnia przesłankę egzoneracyjną. Po zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości na konto Spółki wpłynęło ponad [...] tys. zł, które zostały w niewiadomy sposób rozdysponowane. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach stosownie do art. 200 O.p. postanowieniem z [...]r. wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W odpowiedzi wniesiono o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z: l) wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 grudnia 2017r., sygn. akt III SA/Wa 232/17 wraz z uzasadnieniem na okoliczność ustalenia braku podstaw do orzeczenia odpowiedzialności solidarnej strony, w oparciu o zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy; 2) opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego celem ustalenia wartości majątku posiadanego przez Spółkę, w szczególności majątku ruchomego, jak i nieruchomości; 3) opinii biegłego z zakresu finansów i rachunkowości na okoliczność ustalenia czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. Postanowieniem z [...]r. wniosek ten nie został uwzględniony. Po rozpoznaniu sprawy i rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w zaskarżonej decyzji utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu pierwszej instancji, nie znajdując podstaw do uwzględnienia zarzutów odwołania. Wskazał, że zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a zadaniem organów podatkowych, zgodnie z art. 187 § 1 ustawy, jest zebranie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego w celu ustalenia zakresu praw i obowiązków strony postępowania podatkowego. Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). W myśl art. 191 O.p. organ ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona i dokonuje subsumpcji ustalonego, na podstawie dowodów, stanu faktycznego z dyspozycją przepisu materialnego prawa podatkowego. Zasady te zgodnie z art. 235 O.p. mają także zastosowanie do postępowania odwoławczego, postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne, co oznacza obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego (art. 127 O.p.). Odpowiedzialność podatkowa osoby trzeciej została uregulowana w art. 107-119 O.p. (Dział III "Zobowiązania podatkowe", Rozdział 15 "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"). Ogólne zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określają art. 107-109 O.p. wskazując zakres podmiotowy i przedmiotowy tej odpowiedzialności oraz jej przesłanki negatywne. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie, w tym zgodnie z § 2 tego artykułu również za podatki nie pobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek, koszty postępowania egzekucyjnego. Odpowiedzialność członków zarządu spółki z ograniczona odpowiedzialnością w sposób szczególny reguluje art. 116 O.p., a aktualne, od 1.01.2016 r. brzmienie art. 116 O.p. jest wynikiem nowelizacji wprowadzonej ustawą z 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1508 ze zm.) oraz ustawą z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649 ze zm.). Organ odwoławczy analizując art. 116 O.p. sprzed i po nowelizacji stwierdził, że obie nowelizacje nie zmieniły merytorycznych rozwiązań w zakresie pozytywnych przesłanek odpowiedzialności. Zmianie uległy natomiast przesłanki mogące zwolnić członka zarządu z odpowiedzialności (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b), przy czym zmiany te mają charakter dostosowujący do obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. instrumentów prawnych ustanowionych na gruncie prawa restrukturyzacyjnego oraz usuniętych z prawa upadłościowego. W niniejszej sprawie jednak zastosowanie znajdzie brzmienie art. 116 O.p. obowiązujące do końca 2015r., zgodnie z którym: § 1. Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. § 2. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. § 3. W przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji lub spółka akcyjna w organizacji nie posiada zarządu, za zaległości podatkowe spółki odpowiada jej pełnomocnik albo odpowiadają wspólnicy, jeżeli pełnomocnik nie został powołany. Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. § 4. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji. Organ podatkowy prowadzący postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 O.p., obowiązany jest z urzędu zebrać dowody pozwalające na stwierdzenie przesłanek pozytywnych. Do obowiązków organu podatkowego należy również przeprowadzenie dowodów przedstawionych przez Stronę, dotyczących przesłanek zwalniających, bowiem w postępowaniu podatkowym organ podatkowy dąży do rekonstrukcji wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). W tym kontekście podkreślić należy, że ciążący na organie podatkowym obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie zwalnia strony postępowania od współdziałania w realizacji tego obowiązku. W myśl art. 108 § 1 O.p. o odpowiedzialności osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w formie decyzji, zgodnie z art. 108 § 2 ustawy poprzedzone wydaniem decyzji przesądzającej o wysokości należności podatkowych pierwotnego zobowiązanego. Postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania, dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę, chyba, że wystawiono tytuł wykonawczy na podstawie deklaracji złożonej przez podatnika. Zgodnie z art. 118 § 1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Okres, o którym mowa w tym przepisie upłynął [...]r., natomiast decyzję organ pierwszej instancji wydał [...]r., a powołany przepis nie został naruszony. Z treści zacytowanych przepisów wynika zdaniem organu, że ustawodawca uzależnił konstytutywne ustalenie obowiązków podatkowych członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością od: I. zaistnienia konkretnych przesłanek pozytywnych, które winny wystąpić w sposób łączny (tzn. nie spełnienie którejkolwiek z nich powoduje niemożność wydania decyzji we wskazanym powyżej trybie), tj. stwierdzenia, że: 1) istnieje zobowiązanie podatkowe spółki wobec Skarbu Państwa, z którego wynika zaległość podatkowa, za którą ma odpowiadać członek zarządu tej spółki, 2) zaległość podatkowa wynika z zobowiązania, którego termin płatności upływał w czasie pełnienia przez tę osobę funkcji członka zarządu, 3) egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, 4) postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zostało wszczęte m.in. po dniu doręczenia podatnikowi decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, albo gdy przed wszczęciem takiego postępowania na podstawie deklaracji wystawiony został tytuł wykonawczy, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, II. niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. (przy czym wykazanie którejkolwiek z nich powoduje uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej). Odnośnie przesłanek pozytywnych w zakresie zaległości Spółki organ stwierdził, że Spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym w R. [...] r. deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za czerwiec 2012r. wykazując kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego 0,00 zł. Następnie do Urzędu Skarbowego w Z. złożona została korekta deklaracji (wpływ [...] r.) z kwotą zobowiązania podatkowego do wpłaty do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł. Z kolei [...]r. wpłynęła kolejna korekta deklaracji z kwotą do wpłaty w wysokości [...] zł., a następnie [...] r. ostatnia korekta z kwotą zobowiązania podatkowego do wpłaty do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł. Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) i art. 103 ust. 1 tej ustawy termin płatności zobowiązania za czerwiec 2012r. przypadał [...]r., gdy strona pełniła funkcję w zarządzie Spółki. W związku z niewywiązywaniem się Spółki z obowiązku uregulowania tego zobowiązania Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wystawił tytuły wykonawcze z [...]r., nr [...] obejmujący zaległość podatkową w wysokości [...] zł, z [...]r., nr [...] obejmujący zaległość podatkową w wysokości [...] zł, z [...]r., nr SM [...] obejmujący zaległość podatkową w wysokości [...] zł doręczone Spółce w [...]r., a zatem łącznie obejmujące kwotę należności głównej tj. [...] zł. Wszczęte postępowanie egzekucyjne wobec Spółki okazało się bezskuteczne. Organ podatkowy zważył, że zbowiązania Spółki, za które odpowiedzialność orzeczono wobec strony nadal istnieją, nie uległy przedawnieniu. W myśl art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, więc zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2012r., co do zasady uległoby przedawnieniu [...]r. Zgodnie z art. 70 § 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którymi zastosowano środek egzekucyjny. Organ egzekucyjny skutecznie zajął wierzytelność Spółki w "C" S.A. ([...]r. doręczono Spółce zawiadomienia z [...]r. o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej), co skutkuje przerwaniem biegu terminu przedawnienia zgodnie z art. 70 § 4 O.p. Zawiadomienie o zajęciu zostało wysłane na adres Spółki i doręczone [...]r. Zatem od [...] r. termin przedawnienia zaczął biec na nowo, a zobowiązanie nie przedawniło się i nadal istnieje. Stąd w dniu orzekania przez organ pierwszej instancji wymagalna była zaległość "A" Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2012r., za którą odpowiedzialność przypisuje się stronie. Czyniąc ustalenia w zakresie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu Spółki organ podatkowy kierując się art. 122 i art. 187 §1 O.p. wskazał, że termin płatności zobowiązania, co do którego orzeczono o odpowiedzialności strony upływał [...]r., zaś skarżący został powołany na członka zarządu i Prezesa Zarządu Spółki uchwałą Nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z [...]r. i wpisany do Rejestru Przedsiębiorców KRS [...]r. W dniu [...]r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników "A" Sp. z o.o. uchwałą nr 1 odwołało go z funkcji Prezesa Zarządu ze skutkiem od dnia podjęcia uchwały. Powyższe wypełnia dyspozycję art. 116 § 2 O.p. Organ ustalił, że w sprawie spełniona została również przesłanka odpowiedzialności strony jako członka zarządu Spółki, tj. bezskuteczność egzekucji wobec majątku osoby prawnej. Pojęcie "bezskuteczności egzekucji" wobec braku legalnej definicji, organ odniósł do reguł języka potocznego. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i prowadzenia przez organ egzekucji skierowanej do majątku osoby prawnej nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. O spełnieniu powyższej przesłanki zdaniem organu w rozpatrywanej sprawie świadczą: postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...]r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego m.in. na podstawie tytułów wykonawczych nr [...], nr [...] oraz nr [...]. Jak wynika z uzasadnienia postanowienia Spółka praktycznie od kilku lat nie wykonuje bieżącej działalności gospodarczej, co potwierdzają deklaracje podatkowe wskazujące na brak obrotów. Spółka w grudniu 2012r. opuściła pomieszczenia biurowe, a w październiku 2012r. złożono wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, z możliwością zawarcia układu, który to został oddalony Postanowieniem Sądu Rejonowego w G. Wydział XII Gospodarczy z [...]r. (sygn. akt [...]) ze względu na brak majątku Spółki umożliwiający pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Prezes Zarządu Spółki L. B. [...]r. złożył rezygnację z pełnionej funkcji, a na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników z [...]r. podjęto uchwałę Nr [...] o rozwiązaniu Spółki i postawieniu jej w stan likwidacji. Dokonane zajęcia prawa majątkowego stanowiące wierzytelności z rachunków bankowych oraz zajęcia wierzytelności nie przyczyniły się do realizacji kwot objętych tytułami wykonawczymi. W wyniku działań egzekucyjnych sporządzono protokół o stanie majątkowym, z którego wynika, że zobowiązana Spółka nie posiada majątku ruchomego, nie zatrudnia pracowników, nie posiada środków trwałych. Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców nie wskazała Spółki jako właściciela jakichkolwiek pojazdów samochodowych, bazy danych [...] czy [...] nie wykazały majątku, z którego egzekucja doprowadziłaby do wyegzekwowania należności objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi. Spółka posiadała kilka nieruchomości, które zostały sprzedane w toku prowadzonej egzekucji przez komornika sądowego. Aktualnie jedynym majątkiem jest nieruchomość objęta KW nr [...] oddana w użytkowanie wieczyste, jest ona obciążona hipotecznie na rzecz ZUS Oddział w R. przewyższającymi jej wartość. Postanowienie zostało doręczone Spółce [...]r., nie zostało zaskarżone, co pozwoliło na przyjęcie, że egzekucja stała się bezskuteczna. Organ odnośnie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...]r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie m.in. tytułów wykonawczych [...], [...], [...] obejmujących zaległość w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012r. stwierdził, że w wyniku działań egzekucyjnych dokonano zajęcia zgłoszonych przez wierzyciela wierzytelności w "C" S.A. w B., "F" Sp. z o.o. w upadłości w R. oraz "D" w S. Z zastosowanych środków egzekucyjnych jeden ze dłużników zajętych wierzytelności - "C" S.A. uznał i przekazał do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. zajętą wierzytelność w kwocie [...] zł w dniu [...]r. Natomiast w wyniku zajęcia wierzytelności w "F" Sp. z o.o. w upadłości Syndyk poinformował, że wierzytelność nie została uznana ponieważ zobowiązana Spółka nie dokonała zgłoszenia przysługujących jej wierzytelności i w związku z tym nie może zostać ujęta na liście wierzytelności. Z uwagi na stan masy upadłości nie będzie możliwe zaspokojenie roszczeń zaliczonych do II kategorii. Skierowane do "D" G. L. w S. dwukrotne zajęcie wierzytelności nie zostało odebrane przez dłużnika zajętej wierzytelności. Naczelnik Urzędu Skarbowego w· S. pomimo podjętych prób nie zdołał doręczyć zawiadomienia o zajęciu. Ustalono, że D" nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem od kilku miesięcy i nie pozostawiło tam żadnego majątku Z danych zawartych w CEiDG wynika, że G. L., właściciel Przedsiębiorstwa, zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej z dniem [...]r. Z danych pozyskanych z Ewidencji Ludności miasta S. wynika, że G. L. nie posiadał adresu zameldowania na terenie S.. Pomimo szeregu podjętych czynności, nie zdołano skutecznie doręczyć zawiadomienia o zajęciu wierzytelności w związku z czym nie można traktować wierzytelności jako uznanej. Stwierdzono, że Spółka nie wykonuje żadnej bieżącej działalności gospodarczej, nie powstają więc żadne nowe wierzytelności pozwalające na zaspokojenie roszczeń wierzyciela, a wskazane przez wierzyciela wierzytelności stanowiące kaucje uznane zostały jedynie w niewielkiej kwocie, niewystarczającej nawet na porycie wszystkich powstałych w toku prowadzonego postepowania kosztów egzekucyjnych. Postanowienie zostało skierowane na adres Spółki ujawniony w KRS i zostało uznane za doręczone w sposób przewidziany w art. 44 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (obowiązujący w dacie zdarzenia t.j.: Dz. U. z 2017r. poz. 1257 ze zm.), w dniu 12.12.2017r. i nie zostało przez ten podmiot zaskarżone, co uprawniało organ podatkowy do przyjęcia, że egzekucja z majątku okazała się bezskuteczna. Domniemanie związane z wydanymi postanowieniami w sprawie umorzenia postępowań egzekucyjnych nie zostało przez Stronę obalone poprzez wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Orzeczenie organu egzekucyjnego w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na niemożność wyegzekwowania należności jest dokumentem urzędowym potwierdzającym bezskuteczność egzekucji, którego treść korzysta z domniemania prawdziwości (art. 194 § 1 i § 2 O.p.). Domniemanie to może zostać obalone przez stronę postępowania dotyczącego odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej poprzez wskazanie mienia osoby prawnej, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). Postępowanie z art. 116 § 1 O.p. nie służy przeprowadzaniu kontroli prawidłowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego, nie jest zatem rzeczą organu podatkowego weryfikacja, w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności podatkowej członka zarządu osoby prawnej, czy organ egzekucyjny wykorzystał wszystkie sposoby wyegzekwowania zobowiązania, w sytuacji gdy dysponuje wiążącym dla niego postanowieniem umarzającym postępowanie egzekucyjne ze względu na jego bezskuteczność. To na członku zarządu spoczywa ciężar udowodnienia tezy przeciwnej, co wynika z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Organ stwierdził, że spełniony został warunek konieczny do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej z art. 108 § 2 pkt 3 w zw. z § 3 O.p. gdyż postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności strony solidarnie wraz ze Spółką oraz byłym członkiem zarządu, R. J. za zaległość podatkową wszczęto z dniem doręczenia stronie postanowienia z [...]r. tj. [...]r., a więc po wszczęciu postępowania egzekucyjnego wobec "A" Sp. z o.o. Decyzją z [...]r. postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, osoby trzeciej, R. J. zostało umorzone ze względu na jego zgon. Wobec powyższego organ stwierdził, że wykazał pozytywne przesłanki odpowiedzialności podatkowej strony za zaległość Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2012r., tj. pełnił funkcję członka zarządu Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązania oraz bezskuteczność egzekucji do majątku Spółki. Został spełniony także warunek z art. 108 § 2 pkt 3 w zw. z § 3 O.p., a zobowiązanie, z którego wynika zaległość podatkowa istnieje, zaś decyzja została wydana w terminie z art. 118 § 1 O.p. Obowiązek wykazania zaistnienia przesłanek zwalniających z odpowiedzialności za zaległości ciąży na członku zarządu, co wynika z konstrukcji art. 116 O.p. Pierwszą ze wskazanych przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) art. 116 § 1 pkt 1 lit a) O.p. Przesłanka ta nie jest spełniona, gdy wniosek ten został np. odrzucony przez sąd. Pismem z [...]r. oraz z [...]r. Zarząd Spółki reprezentowany przez P. N. - Prezesa Zarządu oraz R. J. - członka zarządu złożył do Sądu Rejonowego w G. Wydział XII Gospodarczy ds. Upadłościowych i Naprawczych wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu. Postanowieniem z [...]r. Sąd Rejonowy zabezpieczył majątek dłużnika poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego. Pismem z [...]r. aktualny prezes zarządu dokonał modyfikacji wniosku i wniósł o upadłość obejmującą likwidację. Postanowieniem z [...]r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w G. oddalił wniosek Spółki. Organ odwoławczy powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lipca 2009r. sygn. akt II FPS 3/09 i jej moc wiążącą wynikającą z art. 269 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018, poz. 1302, dalej: p.p.s.a.) dokonując wykładni art. 116 O.p. kierował się wskazanymi tam przesłankami. W przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zatem zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. Termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy liczyć od momentu, kiedy zarząd spółki (jego poszczególni członkowie), przy dołożeniu należytej staranności, mógł uzyskać wiedzę o tym, że spółka w sposób trwały zaprzestała płacenia długów lub jej majątek nie pozwala na ich pokrycie. Oceny stanu faktycznego dokonano w świetle przepisów ustawy z 28 lutego 2003r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2015, poz. 233). Zgodnie z art. 10 ustawy upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. W przypadku osób prawnych, dłużnika uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W świetle art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Zatem, czasem właściwym na zgłoszenie stosownego wniosku jest z pewnością okres, w którym spółka jest na tyle wypłacalna, że upadłość prowadzona w stosunku do podmiotu pozwoli na proporcjonalne zaspokojenie wierzycieli. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy przedmiotem ustaleń faktycznych niezbędnych do oceny właściwego zastosowania art. 116 § 1 O.p. w zakresie przesłanek była okoliczność czy i kiedy wystąpiły zdarzenia stanowiące podstawę do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez Spółkę. Sąd Rejonowy w G. XII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych postanowieniem z [...]r. sygn. akt [...] oddalił wniosek Spółki o ogłoszenie upadłości, wniosek Spółki z [...]r. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że sytuacja finansowa wnioskodawcy wskazuje jednoznacznie, że dłużnik popadł w stan trwałej niewypłacalności, a ogłoszenie upadłości z możliwością układu odbywałoby się ze szkodą dla wierzycieli. Zaproponowane przez dłużnika propozycje restrukturyzacyjne są niemożliwe do zrealizowania bądź też z założenia nie mogą przynieść oczekiwanych efektów, z uwagi na trwałą nierentowność, brak źródeł finansowania oraz zastój w branży budowlanej w sezonie zimowym. Spółka nie posiada wystarczających aktywów wolnych od zabezpieczeń na pokrycie kosztów postępowania likwidacyjnego. W zakresie upadłości obejmującej likwidację majątku dłużnika sąd stwierdził, że przewidywane koszty prowadzenia postępowania upadłościowego, przy założeniu co najmniej 18-miesięcznego okresu trwania procedury likwidacyjnej, wynoszą [...] zł netto natomiast majątek dłużnika, który mógłby stanowić źródło finansowania postępowania upadłościowego, ma wartość rzeczywistą ok. [...] zł co prowadzi do jednoznacznego wniosku, że majątek dłużnika nie wystarczyłby nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, a tym bardziej na jakiekolwiek zaspokojenie wierzycieli. Na podstawie bilansów Spółki znajdujących się w aktach sprawy ustalono, że - na dzień [...]r. wartość zobowiązań wynosiła [...] zł, natomiast wartość aktywów wynosiła [...] zł (natomiast w bilansie sporządzonym na dzień [...]r., w części dotyczącej okresu poprzedniego wskazano, że wartość aktywów na dzień [...]r. wynosiła [...] zł natomiast wartość zobowiązań wynosiła [...] zł), - na dzień [...]r. wartość zobowiązań wynosiła [...] zł, natomiast wartość aktywów wynosiła [...] zł, - na dzień [...]r. wartość zobowiązań wynosiła [...] zł, natomiast wartość aktywów wynosiła [...] zł, - na dzień [...]r. wartość zobowiązań wynosiła [...] zł, natomiast wartość aktywów wynosiła [...] zł. Z powyższego wynika, że na dzień [...]r. wartość zobowiązań przewyższała wartość aktywów Spółki i na koniec kolejnych lat obrotowych różnica pomiędzy wartością zobowiązań a wartością aktywów narastała. Z bilansu na dzień [...]r. wynika, że na dzień [...]r. Spółka poniosła stratę w wysokości –[...] zł co spowodowało, że kapitał własny Spółki, na [...]r. był ujemny i wynosił –[...] zł przy czym w bilansie nie wykazano niepodzielonego zysku z lat ubiegłych. Z kolei jak wynika z bilansu sporządzonego na dzień [...]r. Spółka wykazała stratę w wysokości –[...] zł a wartość ujemna kapitału własnego wyniosła –[...] zł. Natomiast w bilansie na dzień [...]r. Spółka wykazała zysk w wysokości [...] zł, strata z lat ubiegłych wynosiła –[...] zł. W okresie gdy Strona pełniła funkcję członka zarządu istniała przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż na dzień [...]r. majątek nie wystarczał na zaspokojenie zobowiązań Spółki. Bilans został zatwierdzony przez Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwałą nr 2 z [...]r., na którym obecny był odwołujący. Z pisma Prezydenta Miasta Z. z [...]r. wynika, że Spółka ma zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2012-2017 w łącznej wysokości [...] zł z odsetkami. Z pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w P. z [...]r. wynika, że zadłużenie Spółki za okres od listopada 2010r. do grudnia 2012r. wynosiło: - z tytułu Funduszu Ubezpieczeń Społecznych – [...] zł, - z tytułu Funduszu Ubezpieczeń Zdrowotnych – [...] zł, - z tytułu Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych [...]zł. Z pisma Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych [...]r. wynika, że w stosunku do Spółki prowadzone było postępowanie egzekucyjne, które zostało umorzone w związku z bezskuteczną egzekucją. W konsekwencji Prezes Zarządu PFRON m.in. decyzją z [...]r. ustalił, że odpowiedzialność za zaległości Spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres maj-październik 2011r. ponosi były Prezes Zarządu solidarnie ze Spółką oraz pozostałym członkiem zarządu. Decyzja została utrzymana w mocy przez Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej. Strona złożyła na tą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, która w dacie wydania decyzji nie była rozpoznana. Powyższe w ocenie organu świadczy o zaprzestaniu przez Spółkę zapłaty wymagalnych zobowiązań pieniężnych w grudniu 2010r. i stan ten miał charakter trwały, a należności publicznoprawne sukcesywnie narastały, co wypełnieniu przesłanki z art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Organ odwoławczy potwierdził brak przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit a O.p. Powołane przez stronę okoliczności o podjęciu działań restrukturyzacyjnych, które przyniosły spodziewane efekty o czym świadczy wynik finansowy za kolejne lata, wypłacanie na bieżąco wynagrodzeń pracownikom, specyfika działalności spółki – roboty budowlane, zawarcie układu z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych, co do spłaty należności, w ocenie organu nie zniosły stanu niewypłacalności, gdyż majątek Spółki nie wystarczał na zaspokojenie zobowiązań, a wykonywanie bieżących zobowiązań nie niweluje tego stanu. W efekcie powyższych ustaleń organ podatkowy stwierdził, że niezgłoszenie wniosku o upadłość w stosowanym terminie równoznaczne jest z naruszeniem obowiązków członka zarządu wynikających z art. 201 § 1 Kodeksu spółek handlowych, a strona nie wykazała braku swej winy. Ostatnią przesłanką wyłączającą odpowiedzialność członka zarządu i wymagającą zbadania było wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). Mienie, by skutecznie ochronić członka zarządu, musi istnieć i być wskazane w momencie, w którym toczy się postępowanie w kwestii odpowiedzialności. Obowiązek ten obciąża stronę. Wskazanie to musi być realne. Pismem z [...]r. Strona wskazała, że do końca 2012 r. do kasy Spółki wpłynęło ok. [...] zł za roboty wykonane w okresie pełnienia przez niego funkcji Prezesa Zarządu, a Spółka w momencie składania wniosku o upadłość posiadała dwie nieruchomości gruntowe położone w Z. o łącznej wartości realnej [...] zł oraz drobny sprzęt wartości około [...] zł. jak również gwarancje z tytułu należytego wykonania robót na łączną kwotę [...] zł, których termin płatności przypadał na rok 2016 i 2017. Odnosząc się do tych informacji organ podatkowy stwierdził, że zgodnie z bilansem na dzień [...] r. środki pieniężne wykazane na rachunkach bankowych i w kasie wynosiły [...] zł, natomiast według bilansu na dzień [...] r. – [...] zł. Jak wynika z postanowienia Sądu Rejonowego w G. z [...]r. sygn. akt [...] oddalającego wniosek Spółki o ogłoszenie upadłości, Spółka jest użytkownikiem wieczystym dwóch nieruchomości gruntowych o powierzchni 0,4751 ha oraz 0,3898 ha, których wartość szacuje się odpowiednio na kwotę: [...] zł oraz [...] zł. Jednak po uwzględnieniu obciążeń rzeczowych łączna kwota wpływu do funduszów masy upadłości to [...] zł. Wierzytelności należne wnioskodawcy od kontrahentów wynoszą [...] zł. Wartość ruchomości w postaci środków transportu, maszyn i urządzeń to szacunkowo [...] zł, po uwzględnieniu obciążeń rzeczowych kwota wpływu do funduszów masy upadłości to [...] zł. Na nieruchomości o powierzchni 0,3898 ha ustanowiono hipotekę przymusową, pozostałe działki zostały sprzedane przez komornika sądowego, zaś pozostała działka została wyceniona przez biegłego na [...] zł. Ujawnione środki transportu z lat dziewięćdziesiątych zakupione zostały na kredyt, a do spłaty pozostało [...] zł. Odnośnie wierzytelności w postaci gwarancji z tytułu należytego wykonani robót uzyskano informacje, że ze wskazanych przez stronę wierzytelności udało się wyegzekwować tylko jedną w niewielkiej kwocie. Organ w oparciu o powyższe ustalenia stwierdził, że strona nie wskazała majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, a takie stanowisko organu znajduje oparcie w przytoczonych orzeczeniach sądów. Okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest wskazanie jakiegokolwiek mienia, ale takiego, które faktycznie, realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości fiskalnych. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki odpowiedzialności strony za zobowiązania podatkowe Spółki, a sama strona nie wskazała przesłanek egzoneracyjnych spełniających przesłanki opisane w art. 116 O.p. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ stwierdził, że nie zasługują one na uwzględnienie. Podkreślono, że w związku z wskazanymi przez stronę wierzytelnościami, ponownie wystawiono tytuły wykonawcze, jednakże dwie ze wskazanych okazały się nieściągalne, natomiast wierzytelność w postaci kaucji gwarancyjnej pozwoliła jedynie na pokrycie w części kosztów egzekucji. Odnośnie zarzutu pominięcia aktualnej wartości nieruchomości, a przyjęcia tej sprzed lat, organ stwierdził, że nieruchomość objęta księgą wieczysta [...] obciążona jest hipoteką znacznie przekraczającą jej wartość, a pierwszeństwo w zaspokojeniu mają wierzyciele hipoteczni, a jej wartość z opinii biegłego to [...] zł. Powyższe nie pozwoliło na jej zbycie w procesie likwidacji Spółki. Nie zasługiwało również na uwzględnienie stanowisko strony, że decyzja Prezydenta Miasta Z. z [...]r. w przedmiocie umorzenia postępowania wobec strony w zakresie odpowiedzialności za zaległości w podatku od nieruchomości, a organ stwierdził, że decyzją ta nie wiąże organu w niniejszej sprawie, a decyzja każdego z organów ma charakter autonomiczny. Odnośnie zarzutu złożenia wniosku o ogłoszenia upadłości we właściwym czasie organ odwołał się do poczynionych ustaleń w zakresie sytuacji finansowej Spółki i podkreślił, że niewypłacalność należy interpretować w kontekście przekroczenia wartości zobowiązań nad majątkiem Spółki, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Na koniec 2009r. wartość zobowiązań Spółki przekraczała wartość jej aktywów, zaś w kolejnych latach różnica ta narastała. Spółka trwale zaprzestała regulowania swych zobowiązań wobec ZUS, od maja 2011 r. również wobec PFRON. Uzyskane zyski w latach 2007,2008,2011 i 2012 nie zrównoważyły strat poniesionych w latach 2009 i 2010. Organ podatkowy odwołał się do orzecznictwa sądów administracyjnych i ugruntowanej wykładni art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., zgodnie z którą "czasem właściwym" do zgłoszenia upadłości jest czas, w którym wszczęte postępowanie upadłościowe może doprowadzić do równomiernego zaspokojenia wszystkich wierzycieli (wyrok NSA z 4.04.2017r. I GSK 708/15, wyroki SN z 11.10.2000 r., sygn. akt Ul CKN 252/00, z 27.05.2010 r., sygn. akt U UK 398/09). Zgodnie z wyrokiem NSA z 28 listopada 2017r., sygn. akt I FSK 320/16, przy ocenie właściwego czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w rozumieniu przepisu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Op. należy również opierać się na postanowieniu właściwego sądu upadłościowego o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości wobec braku środków na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Podkreśla się również, że samo złożenie takiego wniosku nie może stanowić przesłanki uwalniającej członków zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Zgłoszenie wniosku musi być skuteczne i powinno zainicjować wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego (wyroki NSA z 19.02.2010 r. sygn. akt II FSK 1619/08, z 25.05.2009 r., sygn. akt I FSK 982/07). Organ podatkowy nie kwestionował działań naprawczych strony, ale nie przyniosły one rezultatu, a sytuacja finansowa Spółki nie uległa poprawie, jak to zakładał odwołujący. Oznacza to, że członek zarządu winien liczyć się z koniecznością ogłoszenia upadłości spółki także w sytuacji, gdy podejmowane działania nie przyniosą zamierzonego rezultatu lub poniesieniem odpowiedzialności za nagromadzone długi (wyrok NSA z 29.09.2010r. sygn. akt. II FSK 110/10.) Odwołujący godząc się na powołanie w skład zarządu godził się jednocześnie na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki zgodnie z art. 201 § 1 Kodeksu spółek handlowych. W świetle powyższego nie może odnieść pożądanego skutku w aspekcie przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. argumentacja Strony, o podejmowanych działaniach w kierunku zawarcia ugody z ZUS oraz sprzedaży nieruchomości. Właściwy czas do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. Dla jego określenia nie ma znaczenia subiektywne przekonanie członków zarządu. Moment zgłoszenia wniosku o upadłość nie może być pozostawiony swobodnemu uznaniu członkowi zarządu, gdyż punktem odniesienia w tym zakresie są przepisy prawa upadłościowego (wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 22.05.2013r. sygn. akt I SA/Go 88/13). Odnośnie wskazania, że po zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości na konto Spółki wpłynęło ponad [...]tys. zł i jak twierdzi Strona rozdysponowanych w niewiadomy sposób, organ odwoławczy zaznaczył, że wskazane mienie Spółki pozwalające na zaspokojenie zobowiązań podatkowych musiało być nie tylko konkretne, możliwe do skutecznej egzekucji, ale realne i istnieć w dacie gdy zostało wskazane. Tymczasem jak wynika z postanowienia Sądu Rejonowego w G. z [...]r. dokonano zabezpieczenia majątku dłużnika poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego, a wniosek o upadłość oddalono ze względu na brak majątku na pokrycie kosztów postepowania upadłościowego. W realiach niniejszej sprawy odwołujący nie wykazał, aby zaistniała przesłanka egzoneracyjna z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia organ odwoławczy stwierdził, że materiał dowodowy zebrany przez organ pierwszej instancji w toku postępowania jest wystarczający dla dokonania prawidłowej oceny prawnej stanu faktycznego zaistniałego w sprawie i pozwala na orzeczenie o odpowiedzialności solidarnej odwołującego. Postępowanie przeprowadzono w sposób wyczerpujący, zaś posiadane dowody poddano prawidłowej i wnikliwej ocenie, uwzględniając przy tym wszystkie reguły postępowania podatkowego zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia. Za bezzasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 121 O.p., art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p. oraz art. 191 O.p. Istnienie przesłanek pozytywnych i nieudowodnienie przez Stronę istnienia przesłanek negatywnych opisanych w art. 116 § 1 O.p. zostało wystarczająco wykazane, a zarzuty zawarte w odwołaniu tego stanu rzeczy nie podważyły. Skarżący wniósł skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego domagając się jej uchylenia oraz uchylenia decyzji organu pierwszej instancji Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p., 188 O.p. oraz art. 191 O.p., poprzez nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, a to z uwagi na: a) pominięcie dowodów w postaci dokumentów dołączonych do pisma z [...] r., wskazujących na zaistnienie przesłanek egzoneracyjnych w stosunku do strony, co w konsekwencji miało wpływ na błędną ocenę stanu faktycznego, która miała istotny wpływ na wynik sprawy, w tym na naruszenie przepisów prawa materialnego; b) pominięcie wyjaśnień strony złożonych w piśmie z [...] r. w sposób szczegółowy opisujący obraz rzeczywistej sytuacji gospodarczej podmiotu w skład zarządu którego wchodził, a wskazujących na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie; c) pominięcie stanowiska Prezydenta Miasta Z. zawartego w decyzji z [...] r. w zakresie w którym wskazywała ona na brak podstaw do przyjęcia odpowiedzialności strony za zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości; d ) oddalenie wniosków dowodowych zawartych w piśmie z [...] r. w postaci wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 grudnia 2017 r. III SA/Wa 232/17 wraz z uzasadnieniem, opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego celem ustalenia wartości majątku posiadanego przez spółkę, w szczególności majątku ruchomego, jak i nieruchomości, opinii biegłego z zakresu finansów i rachunkowości na okoliczność ustalenia, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości; e) błędne określenie daty, w której należało zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości; 2. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 116 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że strona jako były prezes zarządu Spółki nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, w sytuacji, gdy organ podatkowy całkowicie pominął okoliczności wynikające ze złożonych do sprawy dokumentów, jak również bezpodstawnie nie uwzględnił wniosków dowodowych, wskazujących, iż brak jest podstaw do przyjęcia odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej za zobowiązania spółki wobec złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie; 3. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 116 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż egzekucja w stosunku do majątku spółki była bezskuteczna, w sytuacji, gdy Spółka posiada nieruchomość z których można przeprowadzić egzekucję; 4. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 116 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż strona nie wykazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, w sytuacji gdy wskazane przez niego wierzytelności zważając na kwotę zobowiązania podatkowego pozwalają na zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej części; W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie 30 listopada 2018r. pełnomocnik skarżącego podkreślił, że postępowanie w sprawie zobowiązań wobec PEFRON nie zostało jeszcze zakończone, podobnie jak postępowanie wobec członka zarządu I J. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga badana zgodnie z kryteriami określonymi w art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) jest nieuzasadniona, ponieważ zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Za podstawę swoich ustaleń i rozstrzygnięcia, Sąd przyjął stan faktyczny, który wbrew zarzutom Strony, został prawidłowo ustalony przez organy podatkowe. W skardze Skarżący sformułował zarówno zarzuty oparte na naruszeniach przepisów prawa procesowego, jak i przepisów materialnoprawnych. Jednocześnie podkreślić należy, że przedmiotem postępowania w niniejszym sprawie była problematyka odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako osoby trzeciej, a to w oparciu o kryteria z art. 116 O.p. Poza zakresem rozstrzygania należało usytuować kwestię objęte rozstrzygnięciami innych organów podatkowych w przedmiocie bezskuteczności egzekucji, umorzenia postępowania w zakresie podatku od nieruchomości czy też rozstrzygnięcia w przedmiocie zobowiązań wobec PEFRON. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich", za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 i pkt 4 tego artykułu wynika, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4). Na mocy art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie zaś z art. 116 § 2 i § 4 O.p. odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji. W myśl art. 108 § 2 O.p. postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji; a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę; 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3. Przepis art. 116 § 1 O.p. statuuje przesłanki odpowiedzialności subsydiarnej osób trzecich. Pozytywne przesłanki odpowiedzialności osób trzecich to: 1) istnienie zaległości podatkowej podmiotu pierwotnie zobowiązanego (podatnika lub płatnika) z kręgu podmiotów wymienionych w art. 116 O.p., 2) bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, 3) pełnienie, w okresie wymagalności zobowiązania, funkcji członka zarządu. Z kolei przesłankami uwalniającymi od odpowiedzialności osoby trzecie (przesłankami egzoneracyjnymi) są: 1) wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość (układ) spółki, albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1 O.p.), 2) wskazanie mienia, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). Odpowiedzialność podatkowa osoby trzeciej, której przejawem jest m.in. odpowiedzialność ponoszona przez członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, ma charakter solidarny oraz subsydialny ( art. 107 § 1 oraz art. 108 § 4 O.p). Oznacza to, że spełnienie świadczenia przez osobę trzecią skutkuje efektywnym wygaśnięciem zobowiązania podatkowego ciążącego na "dłużniku głównym", podatniku ( art. 91 O.p.). Zarazem przez wzgląd na posiłkowy (subsydiarny) charakter odpowiedzialności osoby trzeciej, organ podatkowy może się do niej odwołać "w drugiej kolejności", tzn. dopiero wtedy, gdy egzekucja prowadzona z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna ( art. 108 § 4 O.p). Jednocześnie, poza ogólnymi przesłankami odpowiedzialności podatkowej każdej osoby trzeciej wyrażonymi w art. 107–109 oraz 118 O.p., warunkiem przypisania odpowiedzialności członkowi zarządu spółki kapitałowej jest zaistnienie okoliczności dotyczących już tylko tego podmiotu odpowiedzialnego, wyrażonych w art. 116 O.p. Należą do nich m.in. przesłanki egzoneracyjne, uwalniające członka zarządu od posiłkowej odpowiedzialności podatkowej w ten sposób, że uniemożliwiają one wydanie decyzji konstytutywnej, mocą której odpowiedzialność za zaległość podatkową przechodzi z podatnika na osobę trzecią. Oceniając wyżej wskazane przesłanki należało podkreślić, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wystawił tytuły wykonawcze nr [...] w dniu [...]r., [...] w dniu [...]r., [...] w dniu [...]r. obejmujące zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2012r. doręczone Spółce [...]r. w łącznej kwocie [...] zł, a postępowanie egzekucyjne stało się bezskuteczne. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej wszczęto [...]r., a w konsekwencji przesłanki z art. 108 § 2 pkt 3 i art. 108 § 3 O.p. zostały spełnione. Zobowiązania spółki, za które odpowiedzialność ponosi skarżący nadal istnieją, nie uległy przedawnieniu na mocy art. 70 § 1 O.p. z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, w niniejszej sprawie [...]r. Zgodnie z art. 70 § 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. Bieg terminu przedawnienia biegnie na nowo od następnego dnia po dniu zastosowania środka egzekucyjnego. Organ egzekucyjny skutecznie zajął wierzytelności spółki w "C" S.A. gdyż doręczenie jej zawiadomienia nastąpiło [...]r., a zatem bieg terminu przedawnienia zaczął biec na nowo od [...]r., zaś zobowiązanie nie przedawniło się. Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki od [...]r.( wpis do KRS [...]r.) do [...]r., zatem w okresie kiedy upływały terminy płatności zobowiązania za czerwiec 20125r. tj. [...]r., a przesłanka z art. 116 § 2 O.p. została spełniona. Art. 116 § 1 O.p. nie zawiera wprost definicji bezskuteczności egzekucji, co oznacza, że winna być rozumiana jako okoliczność, gdy po przeprowadzeniu egzekucji skierowanej do majątku podatnika nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. W niniejszej sprawie Spółka złożyła deklaracje za czerwiec 2012r., w której wykazała kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu w wysokości 0,00 zł, a następnie złożyła kolejno trzy korekty tej deklaracji, ostatnią [...]r. w kwocie [...] zł. Postanowieniem z [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółki, przyjmując, że nie wykonuje ona żadnej działalności gospodarczej, a wierzytelności wskazane przez skarżącego nie dały podstaw do zaspokojenia zobowiązania i postępowanie egzekucyjne w tym przedmiocie zostało umorzone postanowieniem z [...]r. Postanowienie doręczono Spółce [...]w trybie art. 44 Kpa, nie zostało ono zaskarżone, a organ przyjął, że egzekucja wobec Spółki stała się bezskuteczna (uchwała 7 sędziów NSA z 8.12.2008r. sygn. akt II FPS 6/08). Ciężar udowodnienia powyższych okoliczności spoczywał na organie podatkowym, który to w sposób wyczerpujący przedstawił swe stanowisko w zaskarżonej decyzji. Odnośnie przesłanek egzoneracyjnych organ podatkowy zasadnie ustalił, że w sprawie ma zastosowanie art. 116 § 1 O.p. w brzmieniu z daty ustalenia niewypłacalności Spółki tj. w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2016r. Odnośnie zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki organ stwierdził, że zgodnie z art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, jak również wtedy gdy zobowiązania przekraczają wartość majątku. Zgodnie z art. 21 powołanej ustawy dłużnik jest zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W tym miejscu należy odwołać się do postanowienia Sądu Rejonowego w G. z .r., który oddalił zmodyfikowany wniosek Spółki z [...]r o jej upadłość stwierdzając, że pomimo zaistnienia przesłanek z art. 10 i art. 11 prawa upadłościowego i naprawczego z uwagi na treść art. 13 ust. 1 ustawy wniosek nie został uwzględniony (majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów). W tej kwestii organ odwoławczy ustalił, że Spółka w bilansie za 2008 r. wykazała wartość zobowiązań – [...] zł, a wartość aktywów – [...] zł, zaś w 2099r. wartości te wyniosły: pasywa – [...] zł, aktywa – [...] zł. Na [...]r. wartość zobowiązań to [...] zł, a aktywa to [...] zł., na dzień [...]r. zobowiązania to [...] zł, a aktywa to [...] zł. Z bilansu za 2009r. wynika strata Spółki [...] zł, a za 2010r.[...] zł, za 2011r. strata wyniosła [...] zł przy zysku wielkości [...] zł. Spółka posiadała nadto zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2012-2017, a najwcześniejszy termin płatności to [...]r., a wartość zobowiązania to [...] zł. Zadłużenie Spółki wobec ZUS za okres listopad 2010-grudzień 2012 wynosiło łącznie [...] zł, a wobec PEFRON za 2011r. wyniosło [...] zł. Powyższe dane świadczą o zaprzestaniu zapłaty wymagalnych zobowiązań pieniężnych przez Spółkę w grudniu 2010 roku, a stanowisko organu podatkowego zasługuje na aprobatę. Organ przyjął bowiem, że skarżący z mocy art. 11 i art. 21 ust. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego winien w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić wniosek o upadłość. Odnośnie podjętych przez skarżącego działań naprawczych stwierdzić należało, że organ podatkowy ich nie negował, jednakże nie doprowadziły one do zmiany sytuacji finansowej spółki, rozumianej jako wynik ujemny bilansu, a zaległości w płatnościach zobowiązań nadal istniały. Skarżący został odwołany z funkcji w zarządzie spółki [...]r., natomiast wnioskiem z [...]r. wystąpiono do Sądu Rejonowego w G. o upadłość, a uzupełniono go [...]r. zatem w czasie, gdy skarżący pełnił jeszcze funkcję w zarządzie spółki. Przyjąć zatem należało, że tę datę uznał za właściwą do złożenia wniosku, a sytuacja finansowa spółki uzasadniała takie działanie. Wynik finansowy spółki za 2011r. należało oceniać również w kontekście uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki z [...]r. o podwyższeniu kapitału o kwotę [...] zł w całości pokrytego wkładem pieniężnym "E" S.A. Zmiana wyniku finansowego netto za 2011r, była zatem raczej uwarunkowana tym działaniem. Podkreślić należało, że zarząd wniosek o upadłość złożył [...]r., a zatem w tej dacie skarżący, jako element tego organu uznał, że zostały spełnione przesłanki do jego złożenia. Skarżący nie wskazuje jakie okoliczności w jego ocenie spowodowały, że data ta odpowiada warunkom z art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego. Podnoszone w skardze zarzuty, co do braków w ustaleniach stanu faktycznego i nieprzeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego dowodów nie są zasadne, gdyż zgromadzone w sprawie dowody, wyżej opisane, w sposób jednoznaczny pozwalają na ustalenie daty, w której Skarżący winien złożyć wniosek o upadłość Spółki. Wobec powyższego nie została spełniona przesłanka egzoneracyjna wyłączająca odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług polegająca na zgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o upadłość Spółki. Ciężar dowodu w tym zakresie spoczywał na Skarżącym, a przedstawiona przez niego argumentacja nie pozwala na powzięcie odmiennych niż poczynione przez organ podatkowy ustaleń. Skarżący nie wskazał mienia podatnika, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Podkreślić trzeba, że majątek ten winien być wskazany w momencie, w którym toczy się postepowanie w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu jako osoby trzeciej. Stwierdzić zatem należy, że również ta przesłanka egzoneracyjna nie została przez Skarżącego wykazana. Organ podatkowy zasadnie, odnosząc się do wskazań w tym zakresie Skarżącego, nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia. Ustalono, że na dzień [...]r. środki pieniężne na rachunku bankowym spółki i w kasie wynosiły [...] zł, a na dzień [...]r. – [...] zł. Odnośnie nieruchomości wskazanych przez skarżącego ustalono, że wartość tych nieruchomości w postępowaniu upadłościowym szacowano na [...] zł i [...] zł, jednakże z uwzględnieniem obciążeń rzeczowych łączna kwotę wpływu na fundusz masy upadłości określono na [...] zł. Wierzytelności należne od kontrahentów wynosiły [...] zł, a wartość ruchomości oszacowano na [...] zł, po uwzględnieniu obciążeń rzeczowych kwota wpływu do funduszu masy upadłości to [...] zł. Z protokołu o stanie majątkowym z [...]r. spisanego z udziałem likwidatora ustalono, że środki transportu zostały zakupione na kredyt i do spłaty pozostało [...] zł. Na dzień [...]r. w majątku spółki pozostawała jedna nieruchomość o wartości [...] zł objęta hipoteką przymusową, a pozostałe działki sprzedał komornik sądowy. Próby uzyskania środków z gwarancji należytego wykonania robót w drodze egzekucji nie powiodły się. Nie sposób zgodzić się z zarzutami skargi w zakresie dopuszczona się obrazy przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O. p. W ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia zaistnienia przesłanek uzasadniających pociągnięcie skarżącego do posiłkowej odpowiedzialności podatkowej. Ustalano czy skarżący zasiadał w zarządzie w czasie, gdy powstała zaległość podatkowa spółki, analizowano, czy, kiedy i na jakiej podstawie przyjęto, że egzekucja prowadzona z majątku podatnika okazała się bezskuteczna, a także zbadano okoliczności wyłączające odpowiedzialność członka zarządu Spółki. Zwłaszcza na ten ostatni czynnik należy zwrócić szczególną uwagę. Zgodnie bowiem z art. 116 § 1 O.p. zaistnienie okoliczności egzoneracyjnych powinno być wykazane przez osobę pociąganą do odpowiedzialności. Nie wyłącza to jednak podstawowego obowiązku organu podatkowego, ukształtowanego w art. 122 O.p., a skonkretyzowanego w art. 187 § 1 tej ustawy, ustalenia prawdy materialnej. W takim zakresie, w jakim jest to obiektywnie (w danych okolicznościach) możliwe, organ podatkowy powinien więc dążyć do ustalenia zaistniałego stanu faktycznego. Analizując dokumentację postępowania podatkowego należało podkreślić, że tak właśnie postąpiono w niniejszej sprawie. W szczególności zapoznano się z ustaleniami organu egzekucyjnego, poczynionymi w odniesieniu do Spółki, w której zarządzie zasiadał Skarżący. Wynikało z nich, że Spółka nie dysponowała majątkiem, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zobowiązań podatkowych, w związku z czym zasadne było umorzenie postepowania egzekucyjnego. To zaś świadczy o bezskuteczności egzekucji, dającej podstawy do obciążenia odpowiedzialnością podatkową członka zarządu spółki. Także zaistnienie okoliczności egzoneracyjnych nie znalazło potwierdzenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie, a Skarżący, realizując dyrektywę art. 116 § 1 O.p. nie uzupełnił ustaleń organu podatkowego w tym zakresie żadnymi dodatkowymi okolicznościami. Tym samym, materiał dowodowy został zgromadzony prawidłowo, a organ podatkowy wyprowadził wnioski z kompleksowo przeprowadzonych dowodów (art. 191 O.p.). Skarżący nie podjął żadnych działań nie tylko skutkujących spełnieniem przez niego wymogu wykazania okoliczności egzoneracyjnych, ale również nie wskazał dowodów pozwalających organowi na poczynienie ustaleń w tym zakresie. Nie przedstawił też majątku Spółki, z którego można by przeprowadzić egzekucję i w ten sposób w całości lub w znacznej części spełnić zaległe zobowiązania podatkowe tego podmiotu. Odnośnie powołania się na rozstrzygnięcia w sprawie zobowiązania od podatku od nieruchomości oraz zobowiązań wobec PERFON, należy stwierdzić, że postępowania te nie zostały zakończone, a w konsekwencji stanowisko organów w tych sprawach nie jest ostateczne, nie może zatem mieć wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd oddalił skargę na mocy art. 151 p.p.s.a.