III SA/Gl 828/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi P. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych (odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji) 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania P. G. utrzymał w mocy własną decyzję z [...] - nr [...], odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w R. [...] r. nr [...] . W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm. w skrócie O.p.) w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz.U. nr 68, poz. 623 ze zm.), art. 265² ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity z 2001 r.: Dz.U. nr 75, poz. 802 ze zm., dalej: Kodeks celny). Przedstawiając stan faktyczny sprawy Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że decyzja ostateczna Naczelnika Urzędu Celnego w R. [...] r., której to skarżący żąda stwierdzenia nieważności, zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym: Postanowieniem z [...] r. Komisariat Policji w Z. wszczął dochodzenie w sprawie ujawnionego samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...] , rok produkcji [...]. Następnie [...]r. Prokuratura Rejonowa w Z. skierowała do Sądu Rejonowego w Z. akt oskarżenia przeciwko P. K. o czyn z art. 91 § 3 Kodeksu karnego skarbowego, tj. o to, że w listopadzie 2003 r. w Z. przyjął, przewoził i przechowywał samochód marki [...]o numerze nadwozia [...], rok produkcji [...], stanowiący przedmiot czynu zabronionego określonego w art. 88 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Postanowieniem z [...] r. Prokuratura Rejonowa w Z. umorzyła śledztwo w tej sprawie, z uwagi na depenalizację czynu, a pojazd przekazała do odrębnego postępowania celem uregulowania jego statusu celnego. Postanowienie o umorzeniu śledztwa stało się prawomocne z dniem [...]r. Po wszczęciu w dniu [...]r. postępowania w sprawie statusu celnego samochodu osobowego marki [...]w stosunku do P. K. i P. G. , Naczelnik Urzędu Celnego w R. decyzją z [...] r. nr [...], skierowaną do w/wym.: 1) stwierdził, że w dniu [...] r. powstał dług celny w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru w postaci samochodu osobowego marki [...]nr nadwozia [...], rok produkcji [...], 2) określił kwotę długu celnego w wysokości [...] PLN; 3) wezwał do zapłaty długu celnego w kwocie [...] PLN. W uzasadnieniu decyzji wyjaśnił, iż dług celny powstał w dniu [...] r., tj. w dniu, kiedy funkcjonariusze Policji ujawnili samochód, w wyniku usunięcia towaru spod dozoru celnego. Zgodnie z art. 222 § 1 ustawy Kodeks celny - kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest obliczana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towarów w chwili powstania długu celnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Natomiast zgodnie z art. 222 § 2 Kodeksu celnego - jeżeli nie jest możliwe określenie chwili powstania długu celnego, kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest obliczana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili ustalenia, że towar znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego. Wskazał również na przepis art. 223 § 2 Kodeksu celnego, który stanowi: jeżeli nie można ustalić miejsca, o którym mowa w § 1, uważa się, że dług celny powstał w miejscu, w którym z zastrzeżeniem § 3 organ celny ustalił, że towar znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego. Za dłużników długu celnego Naczelnik Urzędu Celnego w R. uznał P. K. i P. G. - na podstawie art. 211 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego. Wskazał, że zgodnie z art. 211 § 1 Kodeksu celnego - dług celny w przywozie powstaje w wypadku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, natomiast zgodnie z art. 211 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego - dłużnikami są osoby, które nabyły, posiadały lub są w posiadaniu towaru i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że był to towar usunięty spod dozoru celnego. Wyjaśnił też, że doręczenie decyzji jest równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o wysokości należności zgodnie z art. 230 § 1 Kodeksu celnego. Wskazał, że zgodnie z art. 230 § 4 Kodeksu celnego - powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie 3 lat, licząc od dnia powstania długu celnego, natomiast zgodnie z art. 230 § 4a - jeżeli nie jest możliwe określenie daty powstania długu celnego, powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie 3 lat, licząc od dnia określonego w art. 222 § 2 i § 3 Kodeksu celnego. Przywołał treść art. 230 § 5 pkt 1 Kodeksu celnego, wyjaśniając, że bieg terminów, o których mowa w § 4 i 4a, ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania karnego, postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe lub wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Terminy te biegną dalej z dniem prawomocnego zakończenia postępowania karnego, postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe albo doręczenia organowi celnemu orzeczenia sądu administracyjnego wraz z jego uzasadnieniem (art. 230 § 6 pkt 1 Kodeksu celnego). Zatem w niniejszej sprawie bieg terminu do powiadomienia dłużnika uległ zawieszeniu w okresie od [...] r. do [...] r. Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r. jest decyzją ostateczną, gdyż została doręczona P. K. w dniu [...] r., natomiast wobec P. G. zastosowano tryb doręczenia określony w art. 267 Kodeksu celnego. Zgodnie z tym przepisem pisma skierowane do osób nieznanych z miejsca pobytu lub adresu oraz decyzję, o której mowa w art. 265, wywiesza się na okres 14 dni w urzędzie celnym, w którym prowadzone jest postępowanie. Pismo oraz decyzję uważa się za doręczone po upływie tego terminu. Wcześniej przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykazało bowiem, że dłużnik ten jest nieznany z miejsca pobytu i adresu. Decyzja została wywieszona na tablicy ogłoszeń Urzędu Celnego w R. [...] r. i uznana została za doręczoną P. G. w dniu [...] r. Następnie organ wyjaśnił, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności tej decyzji zostało zainicjowane wnioskiem P. G. z [...] r. złożonym w oparciu o art. 247 § 1 pkt 3 i pkt 5 O.p., w którym zarzucił, że decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa materialnego i procesowego oraz została skierowana do niewłaściwej osoby. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] r. nr [...], odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r. nr [...]. W uzasadnieniu wyjaśnił, że zgodnie z art. 26 - ustawy z 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie mają przepisy obowiązujące przed akcesją Polski do UE, tj. przepisy ustawy Kodeks celny. Stosownie zaś do postanowień art. 265² Kodeksu celnego - do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepis art. 12 oraz przepisy działu IV ustawy O.p. z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Zgodnie z art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia powstania długu celnego, organ celny nie wszczyna bądź odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. W niniejszej sprawie dług celny dotyczący przedmiotowego towaru powstał z tytułu usunięcia towaru spod dozoru celnego w dniu [...] r., zaś strona złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności pismem z dnia [...] r. (nadanym w placówce pocztowej [...] r.), zatem po upływie terminu wynikającego z art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego. W ocenie organu skoro w ustawie Kodeks celny - brak jest przepisu, który zawieszałby 3-letni termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności, termin ten nie ulega zawieszeniu ani przywróceniu. Następnie Dyrektor Izby Celnej w K. zwrócił uwagę na fakt, iż w fazie wstępnej postępowania organ bada żądanie stwierdzenia nieważności decyzji w celu stwierdzenia, czy nie zachodzą podstawy do odmowy wszczęcia postępowania w tej sprawie. Na tym etapie postępowania organ nie jest uprawniony do badania decyzji z punktu widzenia przyczyn jej nieważności. Jeżeli zatem organ uzna, iż nie ma możliwości wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności - postępowania takiego w ogóle nie wszczyna i nie przystępuje do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. W odwołaniu od tej decyzji P. G. wniósł o jej uchylenie w całości i wszczęcie postępowania, zarzucając naruszenie: 1. prawa materialnego, a to art. 247 § 1 ust. 3 i 5 O.p. polegające na bezpodstawnej odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r. nr [...]. 2. art. 265² Kodeksu celnego polegające na jego bezpodstawnym zastosowaniu w niniejszej sprawie. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał swoje stanowisko zawarte w decyzji wydanej w pierwszej instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach P. G. wniósł o uchylenie decyzji drugoinstancyjnej podnosząc te same zarzuty co w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. W uzasadnieniu skargi podobnie jak w odwołaniu stwierdził, że decyzja jest całkowicie niesłuszna i krzywdząca oraz nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Zdaniem skarżącego nie powinien być on stroną w sprawie, gdyż nie był właścicielem, ani posiadaczem pojazdu, lecz tylko w sposób krótkotrwały go użytkował za zgodą jego posiadaczy. Zaakcentował, że pierwszą informacją jaką otrzymał w sprawie były decyzje z dnia [...] r., na mocy których został obciążony należnością główną w wysokości [...] zł z tytułu długu celnego oraz kwotą [...] zł z tytułu podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, przy czym jednocześnie od długu celnego naliczono mu odsetki za okres od 2003 r., które na dzień dzisiejszy kilkukrotnie przewyższają należność główną. Zaznaczył, że od 2003 r. nie był informowany o przebiegu postępowania w sprawie pomimo, że samochód został zatrzymany w listopadzie 2003 r. W sprawie karnej, która toczyła się w Komisariacie Policji w Z. (sygn. akt [...]) był przesłuchany w charakterze świadka gdzie jednoznacznie wskazywał, że nie jest i nigdy nie był właścicielem pojazdu, co do którego toczyło się postępowania. Będąc tylko świadkiem w tej sprawie nie sądził, że kiedykolwiek zostanie obciążony cłem lub podatkami. Z treści zaskarżonej decyzji dowiedział się, że postępowanie karne w sprawie pojazdu, od którego są naliczane należności celne i podatkowe, nigdy się nie toczyło przeciwko niemu i zostało umorzone. Dopiero wskutek takiego wyniku sprawy karnej Urząd Celny wydał skarżoną decyzję, która nie została mu doręczona, lecz wywieszona do wiadomości na tablicy ogłoszeń Urzędu Celnego w R. w dniu [...] r. i na tej podstawie uznano ją za doręczoną. Skarżący nie zgodził się, że uzasadnieniem tych działań było postępowanie, które miało ustalić, iż jego miejsce pobytu nie jest znane. Zaakcentował, że w tym czasie nie ukrywał się i nie było przeszkód by ustalić jego miejsce pobytu, gdyby organy rzetelnie prowadziły postępowanie. W jego ocenie trudno uznać za rzetelne zwrócenie się tylko do Centrum Personalizacji Dokumentów MSWiA z wnioskiem o podanie aktualnego miejsca pobytu, gdyż należało poszukiwania prowadzić np. za pośrednictwem policji z poprzedniego miejsca zameldowania, czy też zwrócić się do właściwej instytucji celem ustalenia czy nie przebywa w tym czasie w Areszcie Śledczym lub Zakładzie Karnym. Takie działania nie zostały przeprowadzone. Nadto skarżący nie zgodził się ze stwierdzeniem, że w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie art. 265² Kodeksu celnego, cytując fragment uzasadnienia wyroku WSA w Szczecinie z 17 listopada 2004 r. sygn. akt SA/Sz 2818/02. Podniósł też, że wysokość należności celnych i podatkowych nie jest prawidłowa oraz wskazał, że nieuzasadnione jest naliczenie odsetek za okres od 2003 r., podczas gdy decyzja została wydana w marcu 2010 r. natomiast przez okres 7 lat toczyło się lub nie - postępowanie, w którym nie brał udziału, jak również nie miał wpływu na jego przebieg i szybkość. Nadto wskazał, iż wydanie decyzji stwierdzającej istnienie długu celnego w 2010 r., podczas gdy samochód został zatrzymany w 2003 r. stanowiło rażące naruszenie prawa gdyż naliczenie należności zostało dokonane po upływie 5 lat od ich zarejestrowania. Ponadto podniósł, że wysokość naliczonej należności celnej nie jest właściwa gdyż kilkukrotnie przekracza wartość pojazdu, którego dotyczy, a ostateczna kwota długu celnego oraz podatków wraz z odsetkami na dzień dzisiejszy stanowi kwotę dziesięciokrotnie przewyższającą wartość pojazdu w dniu jego zatrzymania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ponadto zaakcentował, że w przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego w R. prowadził postępowanie w celu ustalenia adresu zamieszkania P. G. , gdyż wystąpił do Centrum Personalizacji Dokumentów MSWiA - Wydziału Ochrony Informacji Niejawnych z wnioskiem o udostępnienie danych ze zbioru danych osobowych i o udzielenie informacji o aktualnym miejscu pobytu P. G. . W odpowiedzi określono miejsce stałego pobytu P. G. , w woj. [...] w K. przy ul. [...], od dnia [...] r. do [...] r., bowiem w tym dniu nastąpiło wymeldowanie ze wskazanego adresu. Natomiast nie został wskazany żaden nowy adres zamieszkania P. G. . Zatem w ocenie organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego w R. prawidłowo uznał, iż w sprawie znajduje zastosowanie art. 267 Kodeksu celnego. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego niewłaściwego zastosowania art. 265² Kodeksu celnego Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, iż dług celny w rozpoznawanej sprawie powstał w wyniku usunięcia towaru spod dozoru celnego w dniu [...] r., czyli w dniu, kiedy funkcjonariusze Policji ujawnili przedmiotowy samochód. Zatem Dyrektor Izby Celnej w K. prawidłowo zastosował przepisy Kodeksu Celnego w rozpatrywanej sprawie. Organ wskazał, że decyzja z [...] r. jest decyzją deklaratoryjną określającą jedynie wysokość kwoty długu celnego powstałego w dniu [...] r. Nie jest decyzją konstytutywną określającą powstanie długu celnego na moment jej wydania. Tym samym moment jej wydania, nie miał znaczenia dla prawidłowości wyboru zastosowanych przepisów, gdyż decydujący był moment powstania długu celnego, albowiem z tą datą ustawodawca wiąże zastosowanie przepisów Kodeksu celnego, na mocy art. 26 ustawy przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne. Nadto organ powołując się na wyrok NSA z 17 grudnia 2008 r. sygn. akt I GSK 144/08 (publ.: LEX nr 518785) wskazał, że jeżeli nawet w danej sprawie istnieją jakieś przesłanki do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji, a upłynął trzyletni termin od dnia powstania długu celnego, organ - mając na uwadze jednoznaczny zakaz - musi odmówić wszczęcia takiego postępowania, nie badając tych przesłanek. Ponadto organ wskazał, że art. 265² Kodeksu celnego, jest przepisem szczególnym dotyczącym stwierdzania nieważności decyzji lub wznowienia postępowania i wyłącza w zakresie w nim unormowanym stosowanie przepisów O.p., w tym terminów określających czasowe granice dopuszczalności wszczynania postępowań w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Na tę okoliczność powołał wyrok NSA z 18 października 2010 r. sygn. akt I GSK 4/10 (LEX nr 744761) zgodnie, z którym "artykuł 265² ustawy z 1997 r. Kodeks celny określający termin, po upływie którego organ celny nie wznawia postępowania bądź odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, jest przepisem zawierającym samodzielne uregulowanie, wyłączające stosowanie przepisów Działu IV Ordynacji podatkowej, do którego w zakresie spraw celnych odsyła art. 262 ustawy z 1997 r. Kodeks celny". Odnosząc się do wskazanego przez stronę wyroku WSA z 17 listopada 2004 r. sygn. akt SA/Sz 2818/02, Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, iż wyrok ten zapadł w innej sprawie, w stosunku do innej strony postępowania i w innym stanie faktycznym i prawnym, bowiem dług celny powstał jeszcze przed wejściem w życie przepisu art. 265² Kodeksu celnego, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Na zakończenie Dyrektor Izby Celnej podniósł, iż w przedmiotowej sprawie organy celne wzięły pod uwagę wszystkie zgromadzone w sprawie materiały i dowody oraz wszechstronnie dokonały oceny zebranego materiału dowodowego, a w przeprowadzonym postępowaniu, dążąc do realizacji prawdy obiektywnej, podjęły wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy przez wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie. W trakcie trwania postępowań, strona miała zapewnioną możliwość czynnego udziału, a przed wydaniem zaskarżonej decyzji miała możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c P.p.s.a.). Sąd stwierdza nieważność decyzji, gdy zachodzą ku temu podstawy stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. Aby stwierdzić, czy w danej sprawie wystąpiło naruszenie prawa Sąd musi w pierwszej kolejności ustalić treść obowiązujących norm prawnych mających zastosowanie, wywieść z nich określone prawa i obowiązki, następnie ustalić zakres niezbędnych okoliczności faktycznych, które należy wykazać w ramach postępowania dowodowego i w końcu ocenić prawidłowość dokonanej przez organy subsumcji ustalonych faktów do hipotetycznego stanu prawnego. Jeśli chodzi o stan prawny, to słusznie wskazał organ, że w tej sprawie będą miały zastosowanie odpowiednie przepisy Kodeksu celnego w związku z brzmieniem przepisu przejściowego, jakim jest art. 26 ustawy wprowadzającej Prawo celne i faktem, że w sprawie dług celny powstał 27 listopada 2003 r., tj. przed dniem 1 maja 2004 r. Przepis przejściowy art. 26 ustawy wprowadzającej Prawo celne stanowi, że przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Wykładnią tego przepisu należy przede wszystkim objąć rozumienie pojęcia "przepisy dotychczasowe", czyli wskazanie, czy pod tym pojęciem należy rozumieć tylko przepisy materialne, czy także procesowe. Początkowo orzecznictwo sądowe w tym zakresie nie było jednolite, jednakże po pewnym czasie wykształcił się trwały pogląd, w ramach którego przyjmuje się, że do postępowań dotyczących długu celnego powstałego przed dniem 1 maja 2004 r. należy stosować obowiązujące przed tą datą zarówno przepisy materialne, jak i procesowe. Przy czym zasada ta dotyczy zarówno spraw, które po dniu 1 maja 2004 r. były w toku, jak i spraw, które zostały wszczęte po tej dacie, ale dotyczą długu celnego, który powstał przed datą akcesji (zob. między innymi wyroki NSA z 20 maja 2009 r., I GSK 643/08; z 17 grudnia 2008 r., I GSK 144/08 oba publikowane: orzeczenia.nsa.gov; z 20 lutego 2007 r., I GSK 559/06, publ. ONSAiWSA 2008/4/63; z 15 maja 2007 r., I GSK 1381/06, LEX nr 351019). Podobny pogląd został wyrażony również w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 6 grudnia 2006 r., sygn. SK 25/05 (Dz.U. nr 229, poz. 1675). Podkreśla się przy tym, że ogólne sformułowanie "przepisy dotychczasowe" należy interpretować przede wszystkim przez pryzmat (zakres) regulacji zawartych w Kodeksie celnym w szczególności z uwzględnieniem przedmiotu regulacji opisanego w art. 1 Kodeksu celnego, który odnosi się zarówno do prawa materialnego, jak i procesowego. W orzecznictwie przyjmuje się też, z czym należy się zgodzić, że pojęcie "sprawy dotyczącej długu celnego" w swym zakresie mieści nie tylko sprawy wymiaru długu celnego, ale także tryby nadzwyczajne jakim są tryby wznowienia postępowania i stwierdzenia nieważności (zob. wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2008 r., I GSK 144/08, z 8 lutego 2012 r., I GSK 949/10, oba publikowane: orzeczenia.nsa.gov.). Za "przepis dotychczasowy" należy uznać przepis art. 265² Kodeksu celnego, który stanowi, że jeżeli upłynęły 3 lata od dnia powstania długu celnego, organ celny: 1/ nie wszczyna bądź odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, 2/ nie wznawia postępowania. Jest to przepis szczególny, wyłączający w zakresie w nim uregulowanym stosowanie przepisów ustawy O.p. Przepis ten nie tworzy uprawnień dla strony, których realizacji w postępowaniu mogłaby się domagać, a reguluje skierowany do organu zakaz podejmowania danej czynności procesowej. Tym samym, jeżeli nawet w danej sprawie istnieją jakieś przesłanki do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji, lecz upłynął trzyletni termin od "dnia powstania długu celnego", organ – mając na uwadze jednoznaczny zakaz - musi odmówić wszczęcia takiego postępowania, nawet nie badając tych przesłanek. Zauważyć też należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, że przepis ten odnosi się do dnia powstania długu celnego, a nie np. do daty wydania (rozumianej jako skuteczne doręczenie) decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe (zob. wyroki NSA z dnia 8 września 2009 r., I GSK 809/08, pub.: orzeczenia.nsa.gov.; z dnia 27 września 2007 r. I GSK 2244/06, publ.: Lex nr 375211; z 27 września 2007 r., I GSK 2096/06, publ.: Lex nr 375161). W rozpoznawanej sprawie zdaniem Sądu orzekającego pogląd ten jest nie do zaakceptowania. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na uprawnienie strony przewidziane przepisami prawa do wzruszenia każdej decyzji ostatecznej nadzwyczajnymi środkami zaskarżenia takimi jak wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji, czy też wniosek o wznowienie postępowania. Prawo strony jest ograniczone terminem, np.: upływem 5 lat od dnia doręczenia decyzji (art. 249 § 1 pkt 1 O.p.), upływem 3 lat od dnia powstania długu celnego (art. 265² Kodeksu celnego). Tymczasem w rozpoznawanej sprawie, przy zastosowanej przez organ wykładni art. 265² Kodeksu celnego, strona całkowicie została pozbawiona prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z [...] r. Zauważyć trzeba, że P. G. termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, licząc od daty powstania długu celnego, czyli od dnia 27 listopada 2003 r., która to data została ustalona w spornej decyzji, upłynął 27 listopada 2006 r. Zatem wniosek taki strona musiałaby złożyć jeszcze przed wszczęciem przeciwko niej postępowania i wydaniem decyzji w sprawie określenia wysokości długu celnego. Tymczasem w 2006 r. strona nie wiedziała, że będzie odpowiadała jako dłużnik solidarny z art. 211 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że P. G. [...] r. był rozpytany w Komisariacie Policji, a następnie 12 grudnia 2003 r. był tam przesłuchany w charakterze świadka w sprawie spornego samochodu. Nadto zauważyć należy, że [...] r. Prokuratura Rejonowa w Z. skierowała do Sądu Rejonowego w Z. akt oskarżenia przeciwko P. K. o czyn z art. 91 § 3 Kodeksu karnego skarbowego, tj. o to, że w listopadzie 2003 r. w Z. przyjął, przewoził i przechowywał samochód marki [...]o numerze nadwozia [...], rok produkcji 1988, stanowiący przedmiot czynu zabronionego określonego w art. 88 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Zatem P. G. nie był oskarżonym w tej sprawie. Postanowieniem z [...] r. Prokuratura Rejonowa w Z. umorzyła śledztwo. Dopiero [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. wszczął postępowanie w sprawie statusu celnego samochodu osobowego marki [...]w stosunku do P. K. i P. G. , zakończone decyzją z [...] r. nr [...], skierowaną do w/wym. Decyzja ta została zresztą uznana za doręczoną stronie skarżącej, w trybie art. 267 Kodeksu celnego, w dniu [...] r. Wobec wskazanych okoliczności sprawy takie wąskie rozumienie art. 265² Kodeksu celnego, że przepis ten odnosi się do dnia powstania długu celnego, a nie do daty wydania (rozumianej jako skuteczne doręczenie) decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego stoi w sprzeczności z prawem strony do wzruszania decyzji ostatecznych. P. G. nie mógł skutecznie wnieść nadzwyczajnych środków zaskarżenia przed datą [...] r., t.j.: przed wydaniem i doręczeniem mu decyzji ostatecznej, przed wszczęciem przeciwko niemu postępowania w sprawie określenia wysokości długu celnego, zanim dowiedział się, że w stosunku do jego osoby powstał dług celny. Sąd zgadza się ze stanowiskiem organu, że w myśl art. 128 O.p. decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Zatem decyzja podatkowa jest ostateczna, jeżeli w pierwszej instancji strona nie złożyła od niej odwołania bądź decyzję tę wydał organ drugiej instancji w toku postępowania odwoławczego. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w O.p. oraz w ustawach dodatkowych. Zasada ta ma służyć pewności obrotu prawnego, ponieważ chodzi o zapewnienie podmiotom stosunku prawnopodatkowego ochrony praw nabytych. Zasada trwałości decyzji podatkowych służy ochronie praw nabytych podatnika i ochronie ogólnego porządku prawnego. Tylko nowa decyzja, wydana w przepisanym prawem trybie, o którym mowa w zdaniu drugim tego przepisu, może zmienić decyzję ostateczną. Sąd orzekający podziela też stanowisko prezentowane w uzasadnieniu wyroku NSA z 18 listopada 2009 r., II FSK 920/08, publ.: LEX nr 550106, na który powołuje się organ, że stabilizacja porządku prawnego jest wartością większą niż potrzeba eliminacji decyzji wadliwych. Jednakże Sąd zwraca uwagę, że porządek prawny to także zagwarantowanie stronom ich praw w zakresie korzystania z przepisów umożliwiających wzruszanie decyzji ostatecznych. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie organ podatkowy stronie skarżącej uniemożliwił skorzystanie z prawa do wzruszenia decyzji ostatecznej. ’ Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni rozważania Sądu. W tym stanie rzeczy w oparciu o art. 145 § 2 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. decyzję należało uchylić, gdyż została wydana z naruszeniem prawa materialnego, mającym wpływ na wynik sprawy, O wstrzymaniu wykonania decyzji orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a.,