II SA/Ke 118/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Detka, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal (spr.), Protokolant Joanna Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi P. K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 5 października 2015 r. znak: [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej , po rozpatrzeniu zażalenia [...] – Prezesa Zarządu [...]Sp. z o.o., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organu wskazał, że pismem z dnia 10 czerwca 2015r. (wystosowanym w związku z postępowaniem w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach niezgodnie z przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych) Naczelnik Urzędu Celnego wezwał [...] – Prezesa Zarządu [...] Sp. z o.o. do złożenia w terminie siedmiu dni pisemnych wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów. W wezwaniu pouczono [...] o możliwości nałożenia kary za bezzasadną odmowę złożenia wyjaśnień, stosownie do treści art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe pismo zostało doręczone w dniu 16 czerwca 2015r. W odpowiedzi z dnia 14 lipca 2015r. [...] poinformował organ, że wszelkie wnioskowane dane znajdują się w aktach sprawy RKS 2/15, prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Celnego . Z uwagi na to, że świadek nie złożył żądanych wyjaśnień oraz dokumentów, ani nie podał uzasadnionej przyczyny ich niezłożenia, organ I instancji wydał opisane na wstępie postanowienie z dnia 9 lipca 2015r., wymierzając karę porządkową w wysokości 800 zł. W zażaleniu na powyższe postanowienie [...] zarzucił organowi naruszenie art. 262 Ordynacji podatkowej – poprzez jego zastosowanie w sprawie niniejszej i nałożenie na Spółkę kary pieniężnej, mimo że do uchybienia terminowi na udzielenie odpowiedzi na wezwanie organu doszło z przyczyn niezależnych od Spółki, zaś pismem z dnia 14 lipca 2015r. uczyniono zadość wezwaniu, składając wyjaśnienia. Natomiast do uchybienia terminu doszło z przyczyn niezależnych – z uwagi na znaczną ilość korespondencji w sprawach administracyjnych oraz karnoskarbowych – co spowodowało obiektywne problemy z udzieleniem niezwłocznej odpowiedzi. Dyrektor Izby Celnej , utrzymując w mocy zakwestionowane postanowienie, podzielił stanowisko organu I instancji o tym, że nieudzielenie pisemnych wyjaśnień oraz nieprzedłożenie żądanych dokumentów w wyznaczonym przez organ terminie jest równoznaczne z bezzasadną odmową ich złożenia. Ustosunkowując się do twierdzeń strony o dużej ilości korespondencji – w okresie do udzielenia odpowiedzi – organ odwoławczy stwierdził, że okoliczności te nie usprawiedliwiają braku wykonania nałożonego obowiązku. Ponadto [...] mógł zwrócić się z wnioskiem o przedłużenie terminu – czego nie uczynił, pomimo dużego odstępu pomiędzy ostatnim dniem na wykonanie wezwania a wydaniem postanowienia w trybie art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu wyjaśnienia strony zawarte w piśmie z dnia 14 lipca 2015r. nie stanowią odpowiedzi na wezwanie. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na postanowienie organu II instancji wniósł [...], podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zażaleniu i precyzując, że co tydzień na adres Spółki przychodzi ok. 200 przesyłek – co spowodowało obiektywne, niezależne od strony problemy z udzieleniem odpowiedzi w wyznaczonym terminie. Uchybienie to miało charakter incydentalny, a ponadto pismem z dnia 14 lipca 2015r. uczynił zadość wezwaniu, składając wyjaśnienia w sprawie. Mając na względzie powyższe skarżący wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Celnej . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu. Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "Ppsa", wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 Ppsa). Dokonując tak rozumianej oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w nim naruszeń prawa skutkujących koniecznością jego uchylenia lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 i 2 Ppsa). Zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2015r., poz. 613) w zw. z obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 18 sierpnia 2014r. w sprawie wysokości kwoty wymienionej w art. 262 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa (M. P. poz. 710), strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2800 zł. Zarówno w piśmiennictwie jak i w orzecznictwie prezentowane jest stanowisko, że regulacja ta ma na celu przede wszystkim zdyscyplinowanie podmiotów wymienionych w ww. katalogu, a w dalszym planie przymuszenie ich do wykonania niektórych poleceń organu podatkowego. Przepis ten należy odczytać i zastosować w powiązaniu z przepisem art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Podkreślić należy, że wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy materialnej – obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego – nie ma charakteru nieograniczonego. Pomimo tego, że obowiązek dowodzenia spoczywa, co do zasady, na organach podatkowych, oczywistym jest, że możliwość pozyskiwania przez nie materiału dowodowego w sprawie jest ograniczona. Organ podatkowy może bowiem nie wiedzieć w ogóle o istnieniu danego środka dowodowego. Z tych też powodów w orzecznictwie i piśmiennictwie zwraca się uwagę na konieczność podejmowania przez podatnika współpracy z organami podatkowymi – w celu wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich okoliczności w sprawie. Podatnik zna bowiem najlepiej swoją sytuację prawną i faktyczną, jest zatem w stanie przedstawić organowi dowody w celu wykazania całokształtu swojej sytuacji i jego słusznych racji. Prawa podatnika do zgłaszania dowodów i składania wyjaśnień, które realizuje zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, o której mowa w art. 123 Ordynacji podatkowej, nie można jednak mylić z sytuacją, w której organ wie, że podatnik pozostaje w posiadaniu konkretnego środka dowodowego. Podstawowym obowiązkiem organu podatkowego jest bowiem ustalenie w sprawie prawdy materialnej, a więc uwzględnienie wszystkich dowodów świadczących na korzyść jak i niekorzyść podatnika. Tym samym organ podatkowy nie może zrezygnować dobrowolnie z przeprowadzenia istotnych dowodów w sprawie – którymi w prowadzonym wobec [...]Sp. z o.o. postępowaniu w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach są szczegółowo opisane w wezwaniu z dnia 10 czerwca 2015r. dokumenty oraz pisemne wyjaśnienia. Należy przy tym podzielić stanowisko organów obu instancji o tym, że osobą dysponującą wiedzą na ten temat jest Prezes Spółki, którego wezwano do złożenia dokumentacji oraz pisemnych wyjaśnień – zgodnie z zasadą określoną w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wynika bowiem z tego przepisu jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z obowiązkiem organów ustalenia prawdy materialnej koresponduje obowiązek świadka do przedstawienia odpowiednich wyjaśnień i dokumentów – co też zostało wprost wskazane w treści art. 262 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, wynikający z art. 122 Ordynacji podatkowej obowiązek nie oznacza, że ciężar dowodu, czy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa wyłącznie na organie podatkowym (por. wyroki NSA z dnia: 6 sierpnia 2009r., I FSK 205/0; 7 lipca 2009 r., II FSK 372/08; 4 czerwca 2009r., II FSK 293/08; 23 grudnia 2008r., II FSK 1327/07; 30 maja 2006r. II FSK 835/05; oraz A. Hanusz: Strony postępowania podatkowego a ciężar dowodu, PP 2004/9/49). Nie budzi bowiem wątpliwości, że szereg informacji dotyczących stanu faktycznego sprawy posiadają właśnie podmioty wymienione w katalogu zawartym w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowa, nie mogąc zarazem decydować o tym, które dane przekazać organowi, a które nie. Organ ma obowiązek zebrać dowody i ustalić stan faktyczny, ale nie oznacza to, że strona lub inne osoby (art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej) nie mają obowiązku przekazania dowodu, informacji lub wyjaśnienia okoliczności istotnych dla sprawy, na żądanie organu, będących w jego posiadaniu. Jak wynika bowiem z art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Poprzez instytucję wezwania strony, czy innej osoby do określonego zachowania na podstawie art. 155 Ordynacji podatkowej, realizowany jest przez organ obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sytuacji gdy dany podmiot w ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od niej wyjaśnień, czy przedstawienia dowodu. Ocena bowiem, czy złożenie przez stronę dowodu jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie (por. wyroki NSA z dnia 30 listopada 2010r. o sygn. akt: II FSK 1270/09, II FSK 921/10 i II FSK 1691/10, dostępne w internetowej bazie orzeczniczej NSA). Mając na względzie powyższe stwierdzić trzeba, że wezwanie skierowane w trybie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej do [...] - Prezesa Zarządu [...] Sp. z o.o., było uzasadnione i prawidłowe. Jak wynika bowiem z tego przepisu organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, w tym także w formie dokumentu elektronicznego, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Zaznaczyć przy tym trzeba, że wobec Spółki toczy się postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach niezgodnie z przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że nie można wezwać do złożenia wyjaśnień strony niebędącej osobą fizyczną, a gdy stroną postępowania jest spółka, to wezwanie należy kierować do osoby fizycznej uprawnionej do reprezentowania danej spółki (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2015r. o sygn. akt II FSK 1250/13, LEX nr 1774110). W wezwaniu z dnia 10 czerwca 2016r. (k. 3 akt administracyjnych) organ wskazał precyzyjnie, jakich dokumentów oraz wyjaśnień oczekuje oraz wyznaczył 7- dniowy termin do udzielenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentów. Z akt sprawy wynika, że [...] nie wywiązał się z nałożonego na niego obowiązku określonego w wezwaniu z dnia 10 czerwca 2015r. Przesyłka z wezwaniem została doręczona adresatowi w dniu 16 czerwca 2015r. (osobiście). Odpowiedź została udzielona w dniu 14 lipca 2015r. (data nadania), a zatem z 21 – dniowym uchybieniem wyznaczonego terminu. W piśmie tym skarżący poinformował organ, że "wszelkie wnioskowane dane znajdują się w aktach sprawy RKS 2/15, prowadzonej przez tut. Urząd". W ocenie Sądu, trafnie organ wskazuje, że nie stanowi wywiązania się z nałożonego na skarżącego obowiązku wskazanie jedynie sygnatury akt sprawy RKS 2/15, w których znajdują się żądane dane. Postępowanie podatkowe jest bowiem odrębnym postępowaniem od postępowania w sprawie o przestępstwo czy wykroczenie skarbowe. Oba postępowania są niezależne i prowadzone przez różne organy. W tym stanie rzeczy należy uznać, że działanie skarżącego nosi znamiona "bezzasadnej odmowy", o której mowa w art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Sąd podziela przy tym wyrażony w orzecznictwie pogląd uznający za nieuprawnioną taką interpretację art. 262 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą "niewykonanie przez stronę wezwania do konkretnego zachowania się nie powinno być obwarowane karą porządkową, lecz wydaniem decyzji bez uwzględnienia żadnego (żądanego) dowodu, że to strona winna ponosić konsekwencje swej biernej postawy w postępowaniu podatkowym" (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2008r. o sygn. II FSK 471/08, dostępny w internetowej bazie orzeczniczej NSA). Nałożona kara porządkowa mieści się w granicach określonych przez art. 262 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi bowiem, że na stronę, pełnomocnika strony, świadka lub biegłego można nałożyć karę porządkową w wysokości do 2800 zł, nie uzależniając jej wymiaru od jakichkolwiek przesłanek. Nie ulega jednak wątpliwości, że organy podatkowe w ramach uznania administracyjnego powinny mieć na uwadze ogólne zasady postępowania administracyjnego, w tym zasadę działania w oparciu o przepisy prawa. Sąd administracyjny w przypadku kontroli rozstrzygnięcia opartego o uznanie administracyjne, może jedynie badać, czy organ podatkowy nie przekroczył jego granic ustawowych. W niniejszej sprawie do przekroczenia takich granic nie doszło. Organ dostatecznie uzasadnił obciążenie strony skarżącej kwotą w wysokości 800 zł. Skoro podniesione w skardze zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, a jednocześnie brak jest okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 Ppsa.