I SA/Kr 1379/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski Sędziowie WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) : WSA Waldemar Michaldo po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi P. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 7 października 2022 r. nr 1201-IEE.711.1.81.2022.2.BF w przedmiocie oddalenia skargi na czynności zabezpieczające skargę oddala. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: DIAS, organ II instancji) zaskarżonym postanowieniem z dnia 7 października 2022 r. nr 1201-IEE.711.1.81.2022.2.BF utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu (dalej: NUS, organ egzekucyjny) z dnia 9 sierpnia 2022 r. w przedmiocie oddalenia skargi P. G. (dalej: Zobowiązany, Skarżący) na czynności zabezpieczające. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny sprawy NUS prowadzi postępowanie zabezpieczające do majątku Zobowiązanego na podstawie własnego zarządzenia zabezpieczenia z dnia 23 czerwca 2022 r. nr 10/2021 na kwotę 9.478.085,00 zł należności głównej. Zarządzenie zabezpieczenia wystawiono na podstawie decyzji Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z dnia 8 czerwca 2022 r. nr 358000-CKK3-1.4103.2.2022.22 w/s zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2017 r. do czerwca 2018 r. Decyzja została doręczona Zobowiązanemu w dniu 22 czerwca 2022 r. Organ egzekucyjny podjął szereg czynności zabezpieczających. Zawiadomieniami z dnia 28 czerwca 2022 r. zajął: - rachunki bankowe w: [...] S.A., [...] S.A. oraz [...] S.A.; - udział w wysokości 62.100 udziałów w U. sp. z o.o. z siedzibą w W.; - wierzytelność w N. sp. z o.o. z siedzibą w W. Natomiast protokołem z dnia 29 czerwca 2022 r. dokonał zajęcia zabezpieczającego samochodów marki: M.[...], rok produkcji [...] i R.[...], rok produkcji [...]. Pismem z dnia 12 lipca 2022 r. Zobowiązany złożył skargę na czynności zabezpieczające w postaci zajęć wierzytelności z rachunków bankowych. Wskazał, że w/w środki egzekucyjne są zbyt uciążliwe i prowadzą do całkowitego paraliżu działalności gospodarczej. Podniósł, że organ egzekucyjny zastosował wobec Zobowiązanego również inne środki egzekucyjne, w tym zajęcie udziałów w U. sp. z o.o. na kwotę 3.105.000 zł. Wniósł o wyeliminowanie zaskarżonych czynności z obrotu prawnego. Organ egzekucyjny opisanym na wstępie postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2022 r. oddalił skargę na czynności zabezpieczające. Zobowiązany na ww. postanowienie NUS złożył zażalenie, w którym zarzucił: 1. błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie przez organ egzekucyjny, że zachodziły podstawy do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, gdy brak było istotnych przesłanek do zastosowania przedmiotowego środka egzekucyjnego, 2. naruszenie art. 33 § 1, § 2 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez ich zastosowanie, mimo tego, że nie zaistniały przesłanki do zastosowania instytucji zabezpieczenia, 3. naruszenie art. 54 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 479 ze zm.; dalej; u.p.e.a.), poprzez zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wszystkich rachunków bankowych Zobowiązanego, co prowadzi do zablokowania prowadzenia przez Zobowiązanego działalności gospodarczej, 4. naruszenie art. 8 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 735 ze zm.; dalej: K.p.a.) w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie jego uczestnika do organu egzekucyjnego z uwagi na popełnienie licznych uchybień przez organ, 5. naruszenie art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez pominięcie interesu Zobowiązanego podczas rozstrzygania sprawy i uwzględnienie wyłącznie interesu społecznego, 6. naruszenie art. 54 § 1-4 pkt 1, § 5 i § 7 w zw. z art. 166b u.p.e.a.; poprzez oddalenie przez organ egzekucyjny wniesionej skargi. Na podstawie tych zarzutów Zobowiązany wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym go zarządzeniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu z dnia 23 czerwca 2022 r. nr 10/2021 w całości i umorzenie postępowania oraz wstrzymanie czynności zmierzających do dokonania zabezpieczenia na majątku Zobowiązanego. W uzasadnieniu wskazał, że zastosowane środki wynikające z dokonanych zajęć są istotnie uciążliwe i jednocześnie prowadzą do całkowitego paraliżu prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. DIAS wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia 7 października 2022 r. utrzymał w mocy postanowienie NUS z dnia 9 sierpnia 2022 r. Organ II instancji w uzasadnieniu postanowienia po przedstawieniu wykładni przepisu art. 54 § 1 u.p.e.a. wskazał, że "po przeprowadzeniu analizy przedłożonych akt sprawy stwierdza, że zaskarżone czynności zabezpieczenia zostały przez organ egzekucyjny przeprowadzone prawidłowo. Obowiązujące przepisy dotyczące czynności zabezpieczających, które polegały na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego (art. 80 § 1 w zw. z art. 155a § 1 pkt 1 w zw. z art. 164 § 4 upea) nie zostały w toku prowadzonego postępowania naruszone. Z akt sprawy wynika, że wskazane powyżej zawiadomienia o zajęciu zostały sporządzone na prawidłowych formularzach. W zawiadomieniach oznaczono strony postępowania oraz wskazano organ egzekucyjny, podano numer zarządzenia zabezpieczenia, określono wysokość zabezpieczanej należności, a także zawarto pouczenia dla zobowiązanego i banku. Zawiadomienia o dokonanym zajęciu organ egzekucyjny prawidłowo doręczył zobowiązanemu oraz dłużnikowi zajętej wierzytelności. Zatem wymogi formalne określone dla zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego zostały spełnione. Organ egzekucyjny działał zatem w oparciu o istniejące i wyżej powołane przepisy prawne regulujące sposób i formę dokonanej czynności zabezpieczającej mając jednocześnie podstawę w wystawionym zarządzeniu zabezpieczenia. Odpowiadając na zarzut zawarty w pkt 1 zażalenia organ odwoławczy wyjaśnia, że w postępowaniu dotyczącym skargi na czynność zabezpieczającą organ egzekucyjny mógł ocenić prawidłowość dokonania samej zakwestionowanej czynności zabezpieczającej, a nie tego czy zachodziły podstawy do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy wskazuje, że w/w okoliczność nie może być rozpatrzona w trybie skargi na czynność egzekucyjną, a w trybie zarzutów, które są generalnie rozpatrywane przez wierzyciela. Odpowiadając na zarzut zawarty w pkt 2 zażalenia organ odwoławczy wyjaśnia, że w postępowaniu w sprawie skargi na czynność zabezpieczającą polegającą na zajęciu rachunków bankowych - nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej. Odpowiadając na zarzut podniesiony w pkt 3 zażalenia organ odwoławczy wskazuje, że ocena czy w tej sprawie zastosowano zbyt uciążliwy środek zabezpieczający musi uwzględniać treść przepisu art. 7 § 2 upea. Zgodnie z tym przepisem organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne/zabezpieczające, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Przy czym należy podkreślić, że zastosowanie środka najmniej uciążliwego dla zobowiązanego ma miejsce wtedy, gdy w ogóle istnieje wybór w tym zakresie. Dodatkowo przy wyborze środka egzekucyjnego organ powinien kierować się nie tylko najmniejszą dolegliwością ale i efektywnością. W tej sprawie organ egzekucyjny dokonał zabezpieczenia na rachunkach bankowych z uwagi na wysokość zabezpieczenia i na to że podjęte wcześniej przez organ egzekucyjny czynności zabezpieczające doprowadziły tylko do częściowej realizacji wniosku wierzyciela (suma kwot uzyskanych z rachunków bankowych wyniosła 3.258,65 zł i zabezpieczono 2 pojazdy o łącznej wartości 145.000,00 zł). Warto również dodać, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem administracyjnym zastosowanie środka egzekucyjnego/zabezpieczającego w postaci zajęcia rachunku bankowego jest najmniej uciążliwym środkiem egzekucyjnym (...). Odpowiadając na zarzuty podniesione w pkt 4 i pkt 5 zażalenia organ odwoławczy wskazuje że zarzuty naruszenia przepisów kpa, w istocie sprowadzają się do zarzutów braku podstaw do dokonania czynności zabezpieczających i pominięcia przez organ egzekucyjny interesu podatnika przy analizie sprawy, co doprowadziło do wydania niekorzystnego rozstrzygnięcia dla zobowiązanego. Organ odwoławczy wskazuje, że organ I instancji przeprowadził wszystkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy przez wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia. Wydanie rozstrzygnięcia zgodnego z przepisami prawa, nie stanowi naruszenia norm proceduralnych - bez względu na subiektywne odczucia strony. Na marginesie odnosząc się do zawartego w zażaleniu wniosku zobowiązanego o wstrzymanie czynności zabezpieczających, organ odwoławczy wskazuje że zobowiązany w treści odwołania od decyzji Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z 08.06.2022 r. nr 358000-CKK3-1.4103.2.2022.22 złożył już wniosek o wstrzymanie postępowania zabezpieczającego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie postanowieniem z 09.08.2022 r. nr 1201-IEE.711.1.57.2022.6.ET odmówił wstrzymania postępowania zabezpieczającego. Oceniając przedstawiony stan sprawy, organ odwoławczy stwierdza że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i brak był uznania podstaw do uznania skargi za zasadną." Na powyższe postanowienie Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzucił postanowieniu DIAS: 1. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu przez organ, iż zachodziły podstawy do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, podczas gdy brak było istotnych przesłanek do zastosowania przedmiotowego środka egzekucyjnego; 2. naruszenie art. 33 § 1, § 2 i § 3 O.p., poprzez ich zastosowanie, podczas gdy nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania instytucji zabezpieczenia; 3. naruszenie art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a., poprzez zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego zostały zablokowane wszystkie konta bankowe Skarżącego, co w konsekwencji prowadzi do zablokowania przez organ prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej; 4 naruszenie art. 8 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez prowadzenie powyższego postępowania w sposób naruszający zaufanie jego uczestnika do organu w wyniku dopuszczenia się licznych uchybień w prowadzonym postępowaniu, a tym samym naruszenie podstawowych zasad wyrażonych w tym przepisie; 5. naruszenie art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez całkowite pominięcie interesu Skarżącego podczas rozstrzygnięcia powyższej sprawy i uwzględnienie jedynie interesu fiskalnego. Na podstawie tych zarzutów Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym go postanowieniem organu I instancji. W uzasadnieniu skargi Skarżący podtrzymał stanowisko, iż zajęcie rachunków bankowych prowadzi w istocie do całkowitego paraliżu realizowanych bieżących zobowiązań, w tym zobowiązań publicznoprawnych, a także podniósł, że argumentacja DIAS zawarta w uzasadnieniu postanowienia odnośnie dysponawania nadwyżką ponad zajętą kwotę jest "niedorzeczna", "gdyż przy tak dużej wartości zabezpieczenia doprawdy nie sposób mówić o dysponowaniu nadwyżką". Organ w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.). Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 P.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Rozpatrując sprawę w tak zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu albowiem zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu egzekucyjnego nie naruszają prawa. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem skargi jest postanowienie DIAS, którym organ ten utrzymał postanowienie NUS w przedmiocie oddalenia skargi na czynności zabezpieczające polegające na zajęciu rachunków bankowych, udziałów w spółce, wierzytelności oraz ruchomości (dwóch samochodów), na podstawie art. 164 § 1 pkt 1 u.p.e.a., co stanowi granice danej sprawy w rozumieniu art. 134 § 1 P.p.s.a. W pierwszej kolejności Sąd wskazuje, że zgodnie art. 166b u.p.e.a. w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I i art. 168d. Tym samym w ramach powyższego postępowania stosuje się przepisy dotyczące skargi na czynność egzekucyjną. Skarga na czynność egzekucyjną uregulowana została zaś w art. 54 § 1 i nast. u.p.e.a. W myśl tego przepisu zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że postępowanie wszczęte skargą na czynności egzekucyjne stanowi jedynie fragment postępowania egzekucyjnego i nie prowadzi do kontroli całego postępowania egzekucyjnego. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a., kontrola jest ograniczona do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Skarga na czynności egzekucyjne służy wyłącznie na czynności o charakterze wykonawczym i tylko takie, które nie mogą być zaskarżone innym środkiem prawnym przewidzianym w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (zarzuty, zażalenie, wyłączenie spod egzekucji). Przewidziany w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. W postępowaniu skargowym z art. 54 § 1 u.p.e.a. dopuszcza się badanie jedynie tych czynności, które przynależą organowi egzekucyjnemu, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Kontroli w omawianym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, których legalną definicję zamieszczono w art. 1a pkt 2 ustawy. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (por. np. wyroki NSA z dnia: 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1370/17, 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13, 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13, 24 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1377/13, 13 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 2053/18; wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Skarga w tym trybie może więc dotyczyć wyłącznie formalnoprawnych aspektów czynności egzekucyjnej, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora, na podstawie przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności. Nie jest natomiast możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia, służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 ustawy (por. np. wyroki: NSA z dnia 20 kwietnia 2021 r., sygn. akt III FSK 3044/21, WSA w Białymstoku z dnia 15 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Bk 487/21). Kolejno Sąd wskazuje, że celem postępowania zabezpieczającego jest stworzenie prawnych gwarancji wykonania przez zobowiązanego w przyszłości, w drodze egzekucji, określonego obowiązku. Zadaniem tego szczególnego rodzaju postępowania jest ochrona interesów wierzyciela, jednak wszczęcie i prowadzenie postępowania zabezpieczającego nie może skutkować realizacją obowiązku (art. 160 § 1 u.p.e.a.). Zabezpieczenie dotyczy tych samych obowiązków, które podlegałyby egzekucji administracyjnej, ale nie prowadzi bezpośrednio do ich wykonania. W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że celem zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych (zob.: K. Lasiński-Sulecki, W. Morawski, Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych [w:] System Prawa Finansowego, t. 3, red. L. Etel, s. 538). Zabezpieczenie nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane. Formy zajęcia zabezpieczającego uregulowane są w art. 164 § 1 u.p.e.a., w myśl którego organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia należności pieniężnej przez: 1) zajęcie pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, wierzytelności z rachunków bankowych, innych wierzytelności i praw majątkowych lub ruchomości; 2) obciążenie nieruchomości zobowiązanego hipoteką przymusową, w tym przez złożenie dokumentów do zbioru dokumentów w przypadku nieruchomości, która nie ma urządzonej księgi wieczystej; 3) obciążenie statku morskiego lub statku morskiego w budowie zastawem wpisanym do rejestru okrętowego (hipoteka morska przymusowa); 4) ustanowienie zakazu zbywania i obciążania nieruchomości, która nie ma urządzonej księgi wieczystej albo której księga wieczysta zginęła lub uległa zniszczeniu; 5) ustanowienie zakazu zbywania spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego lub prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej. Do zajęcia zabezpieczającego stosuje się odpowiednio przepisy o zajęciu egzekucyjnym pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego, renty socjalnej, rachunków bankowych, innych wierzytelności pieniężnych, praw z papierów wartościowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego, papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych, praw majątkowych zarejestrowanych w rejestrze akcjonariuszy, weksla, autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz własności przemysłowej, udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, pozostałych praw majątkowych oraz ruchomości (§ 4). Zajęcie zabezpieczające nie może dotyczyć rzeczy lub praw zwolnionych z egzekucji (§ 5). W myśl art. 80 § 1 i 3 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi (...). Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego. Powyższe zawiadomienie może zostać doręczone przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego albo z użyciem środków komunikacji elektronicznej (art. 67 § 1a u.p.e.a.) Mając na uwadze treść ww. przepisów w rozpatrywanej sprawie nie budzi wątpliwości legalność zabezpieczenia z wierzytelności z rachunku bankowego, z udziałów, z wierzytelności czy ruchomości, gdyż są to środki zabezpieczające wymienione w art. 164 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym zostały w niniejszej sprawie sporządzone zgodnie z obowiązującymi przepisami i skutecznie doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności. Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunków bankowych Sąd wskazuje, że w orzecznictwie przyjmuje się, że w świetle przepisów u.p.e.a., zajęcie rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych (por. np.: wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3577/18). Sąd zauważa, że u.p.e.a. przewiduje instytucje prawne, którą zmniejszają dolegliwość takiego zajęcia. Na przykład taką instytucją jest przepis art. 13 u.p.e.a., na podstawie którego organ egzekucyjny, na wniosek zobowiązanego i ze względu na jego ważny interes, może zwolnić, na czas oznaczony lub nieoznaczony, z egzekucji w całości lub części określone składniki majątkowe zobowiązanego. Nie sposób również nie zauważyć kolejnej instytucji łagodzącej dolegliwość zastosowanego środka zabezpieczającego, przewidzianej w art. 166a § 2 i art. 81 § 4 i § 5 u.p.e.a. Zgodnie z treścią pierwszego z nich, w okresie zabezpieczenia mogą być dokonywane za zgodą organu egzekucyjnego wypłaty z zajętego w celu zabezpieczenia rachunku bankowego zobowiązanego, po przedstawieniu przez niego wiarygodnych dokumentów świadczących o konieczności poniesienia tych wydatków dla wykonywania działalności gospodarczej. Przepis art. 81 § 4 u.p.e.a. stanowi natomiast, że wynikający z zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zakaz wypłat z tego rachunku bez zgody organu egzekucyjnego nie dotyczy wypłat na bieżące wynagrodzenia za pracę oraz na zasądzone alimenty i renty o charakterze alimentacyjnym zasądzone tytułem odszkodowania. Wypłata na wynagrodzenia za pracę może nastąpić po złożeniu bankowi odpisu listy płac lub innego wiarygodnego dowodu, a wypłata alimentów lub renty o charakterze alimentacyjnym – tytułu stwierdzającego obowiązek zobowiązanego do płacenia alimentów lub renty. Bank dokonuje wypłat alimentów lub renty do rąk osoby uprawnionej do tych świadczeń. Zgodnie z art. 81 § 5 u.p.e.a., przepis § 4 stosuje się również do podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne, należnych od dokonywanych wypłat na bieżące wynagrodzenia. W konsekwencji mając na uwadze to, że zajecie rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych (w szczególności mając również na uwadze instytucje prawne, którą zmniejszają jego dolegliwość), nie można podzielić zarzutu Skarżącego co do zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego i że w takiej sytuacji dochodzi do zablokowania możliwości prowadzenia działalności gospodarczej jak i brak jest możliwości regulowania należności publicznoprawnych. Dodatkowo należy wskazać, że Skarżący nie wskazał innych form zabezpieczenia choćby wymienionej w przepisach art. 164 § 1 pkt 2, 4 czy 5 u.p.e.a. które mógłby zastosować organ egzekucyjny. Znamienne jest również to, że do dnia 11 lipca 2022 r. w skutek dokonanych czynności zabezpieczających uzyskano jedynie środki z rachunków bankowych na kwotę 3.258,65 zł, (karta nr 45 akt administracyjnych), a to oznacza, że organ egzekucyjny w praktyce nie zablokował Skarżącemu środków na prowadzenie działalności gospodarczej i co stanowi zaledwie 0,03% kwoty należności głównej określonej w zarządzeniu zabezpieczenia (9.478.085,00 zł). Mając powyższe na uwadze Sąd uznał za zupełnie nieuzasadniony zarzut sformułowany w pkt 3 skargi dotyczący naruszenia art. 54 § 1 pkt 2. u.p.e.a. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w pkt 1 i 2 skargi (brak podstaw do zabezpieczenia i zastosowanie art. 33 § 1, § 2 i § 3 O.p.), Sąd ponownie wskazuje, że nie mieszczą się one w granicach sprawy zarzuty dotyczące zasadności, przesłanek zastosowania zabezpieczenia należności pieniężnych – zajęcia zabezpieczającego w trybie art. 33 § 1 O.p. Postępowanie uruchomione skargą wniesioną na podstawie art. 54 u.p.e.a. nie jest kolejną instancją rozstrzygającą o bycie należności i możliwości jej zabezpieczenia. Sporządzenie zarządzenia zabezpieczenia stanowi konsekwencję i realizację wydanej wcześniej decyzji o zabezpieczeniu na majątku zobowiązanego. W niniejszej sprawie zarządzenie zabezpieczenia było efektem wydanej wcześniej decyzji z dnia 8 czerwca 2022 doręczonej Skarżącemu przed sporządzeniem i doręczeniem zarządzenia z dnia 23 czerwca 2022 r., co oznacza, że podniesiony w stosunku do tego zarządzenia zarzut odnoszący się do prawidłowości decyzji stanowiącej podstawę zarządzenia nie mógł odnieść zamierzonego skutku. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych pkt 4 i 5 (naruszenie przepisów K.p.a.) Sąd wskazuje, że w postepowaniu zabezpieczającym z mocy art. 18 u.p.e.a w zw. z art. 166b u.p.e.a., mają odpowiednie zastosowanie przepisy K.p.a., o ile przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej. Akcesoryjne stosowanie przepisów K.p.a. możliwe jest wyłącznie w sytuacji, kiedy nie pozostaje to w sprzeczności z ratio legis ustawy egzekucyjnej. Stąd uznaje się, że tak postawione postępowaniu egzekucyjnemu cele determinują zakres inkorporacji przepisów K.p.a. W praktyce oznacza to, że treść cytowanego powyżej art. 18 u.p.e.a. należy rozumieć w ten sposób, że tylko niektóre zasady postępowania administracyjnego można przenieść na grunt postępowania egzekucyjnego (zabezpieczającego) nie zmieniając ich brzmienia, inne należy stosować odpowiednio, jeszcze innych nie stosuje się w ogóle. Stosownie do art. 7 K.p.a. - w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności i podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Powołany przepis formułuje naczelną zasadę postępowania jaką jest zasada prawdy obiektywnej, której realizacja ma ścisły związek z zasadą praworządności oraz wywiera zasadniczy wpływ na ukształtowanie całego postępowania administracyjnego, obligując organ administracji publicznej do wyczerpującego zbadania okoliczności faktycznych związanych z daną sprawą, na podstawie wszelkich dostępnych dowodów. Z zasady tej wynika między innymi rozwijany w art. 77 § 1 K.p.a. obowiązek organu administracji publicznej określenia w każdej sprawie jakie dowody są konieczne do wyjaśnienie stanu faktycznego, ich poszukiwania oraz realizacji. Konsekwencją obowiązywania zasad praworządności i prawdy obiektywnej jest także regulacja zawarta w art. 107 § 1 K.p.a., ustanawiającym obok innych wymogów decyzji obowiązek organu zawarcia w niej podstawy prawnej i uzasadnienia faktycznego. Uzasadnienie faktyczne w myśl § 3 tego artykułu powinno w szczególności obejmować wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Zbliżone wymogi ustawa przewiduje w odniesieniu do postanowienia – stosownie do art. 124 § 2 K.p.a. postanowienie powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Odpowiednie ujawnienie procesu decyzyjnego w sferze podstawy faktycznej rozstrzygnięcia stanowi jedną z gwarancji prawidłowej realizacji zasady swobodnej oceny dowodów z art. 80 K.p.a. Obowiązkiem organu rozstrzygającego sprawę – w ramach motywowania podjętej decyzji - jest ustosunkowanie się do wszystkich twierdzeń wniosku dotyczących istotnych okoliczności faktycznych czy prawnych, a także zarzutów podnoszonych przez strony w trakcie toczącego się postępowania, odzwierciedlenie tego winno znaleźć się w uzasadnieniu decyzji. W niniejszej sprawie, wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, nie uchybiono wskazywanym w skardze przepisom K.p.a. Organy prawidłowo zrealizowały cele postępowania zabezpieczającego, na które to cele Sąd wskazał na wstępie rozważań, nie naruszając przy tym stosowanych odpowiednio do tego postępowania przepisów K.p.a. Dokonanie czynności zabezpieczenia poprzedziło wydanie wymaganych prawem aktów administracyjnych i wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności mających znaczenie dla podejmowanego w sprawie rozstrzygnięcia (art. 7 i art. 77 § 1 K.p.a.). Oceny wywiedzione w uzasadnieniach postanowień wbrew stanowisku Skarżącego nie noszą cech dowolności (art. 80 K.p.a.). Zgodnie zaś z art. 124 § 2 K.p.a. w postanowieniach zawarto wszystkie ich przewidziane prawem podstawowe elementy, wskazano także uzasadnienie faktyczne i prawne. W szczególności uzasadniono swoje stanowisko oraz wyjaśniono podstawy prawne rozstrzygnięcia z przytoczeniem przepisów prawa, ustosunkowano się także do wszystkich zarzutów Skarżącego sformułowanych w skardze jak i w zażaleniu. Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd stwierdza, że czynności zabezpieczające zostały przeprowadzone zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Z tych względów w sprawie nie wystąpiły przesłanki do uchylenia ani zaskarżonego postanowienia DIAS, ani postanowienia organu I instancji. W tym stanie sprawy orzeczono jak w sentencji wyroku, na podstawie art. 151 P.p.s.a.