I SA/Kr 460/16

|Sygn. akt I SA/Kr 460/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 lipca 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Wiesław Kuśnierz, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lipca 2016 r., sprawy ze skargi R.W., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 12 lutego 2016 r. Nr [...], w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w, roku 2009, , , - s k a r g ę o d d a l a -, , Zaskarżoną decyzją z dnia 12 lutego 2016r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r. poz. 613 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania skarżącego R.W. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie określenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 19.439,00 zł z tytułu przychodu uzyskanego w 2009r. ze sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w Krakowie przy ul. G. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. W toku postępowania podatkowego ustalono, że skarżący dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej samodzielny lokal mieszkalny nr [...] położony w budynku nr [...] przy ul. G. w K. za cenę 342.000,00 zł. Nieruchomość ta została nabyta w roku 2008 przez Państwa W. na prawach ustawowej współwłasności małżeńskiej na podstawie aktu notarialnego z dnia 18 lutego 2008r. za cenę 225.000,00 zł. W dniu 8 stycznia 2009r. małżonkowie zawarli umowę obejmującą, zgodnie z aktem notarialnym umowę majątkową małżeńską i umowę o podział majątku wspólnego. Zgodnie z tą umową skarżący przejął w całości lokal położony w K., ul. G., a małżonka nieruchomość położoną w P. W złożonym zeznaniu PIT-38 za 2009r. skarżący wykazał podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 10.657,00 zł. Natomiast w zeznaniu PIT-39 za ten rok wykazał przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 58.500,00 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 12.190,00 zł, dochód w kwocie 46.310,00 zł oraz kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 46.310,00 zł oraz podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości - 0 zł. W trakcie prowadzonych czynności sprawdzających skarżący wyjaśnił, że przychód z powyżej opisanej transakcji rozliczył w dwóch zeznaniach podatkowych ponieważ w konkretnej sytuacji wystąpiły dwa momenty nabycia: pierwszy dotyczący nabycia 1/2 udziału w nieruchomości położonej w K. przy ul. G. na podstawie umowy sprzedaży z dnia 18 lutego 2008r. w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, drugi dotyczący nabycia 1/2 udziału przedmiotowej nieruchomości na podstawie umowy o podział majątku wspólnego, zgodnie z aktem notarialnym z dnia 8 stycznia 2009r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję, w której działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i art. 207 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a -c w związku z art. 30 e oraz art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w do dnia 31.12.2008r. (Dz. U. z 2012r. poz. 361 ze zm.) określił przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 332.435,00 zł i pomniejszając go o koszty odpłatnego zbycia w kwocie 230.122,00 zł określił podstawę opodatkowania w kwocie 102.313,00 zł i w konsekwencji podatek dochodowy liczony według stawki 19 % w kwocie 19.439,00 zł. Organ podatkowy stwierdził w uzasadnieniu decyzji, że skarżący nieprawidłowo rozliczył przychód ze sprzedaży nieruchomości położonej w K. przy ul. G. z powodu błędnego przyjęcia daty nabycia tej nieruchomości, a konkretnie błędnego założenia, że nabycie tej nieruchomości miało charakter etapowy. Pierwszy etap związany z nabyciem - na zasadzie majątkowej współwłasności małżeńskiej i drugi etap związany z nabyciem 1/2 udziału tej nieruchomości od współmałżonka, w zamian za przeniesienie na niego udziału w innej nieruchomości. W odwołaniu od decyzji wniesiono o jej uchylenie oraz zmianę wartości określonego podatku z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodu w wysokości wskazanej przez skarżącego, bądź o uchylenie decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Pełnomocnik skarżącego zarzucił organowi naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8 , art. 30e ust. 2, art. 19 oraz art. 22 ust. 6 c i 6 d w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2009r. Pełnomocnik, powołując się na fakt etapowego charakteru nabycia zbywanej w 2009r. nieruchomości, zastosował przepisy obowiązujące w sytuacji, gdy nabycie zbywanej nieruchomości miało miejsce odpowiednio w roku 2008 oraz w roku 2009. Pełnomocnik wskazał ponadto na konieczność uwzględnienia w kosztach podatkowych związanych z tzw. drugim etapem nabycia nieruchomości kosztów notarialnych oraz kosztów związanych z odpłatnym zbyciem przedmiotowej nieruchomości, a także kwoty odpowiadającej wartości nieruchomości, którą objęła małżonka skarżącego w związku z zawartą umową o rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, bowiem uznał ją za prawidłową pod względem formalnym i merytorycznym. W pierwszej kolejności organ odwoławczy wskazał, iż w dacie orzekania zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu. Postanowieniem z dnia 27 października 2015r. nieostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2009r. został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. W dniu 17 listopada 2015r. wszczęto wobec skarżącego postępowanie egzekucyjne i zastosowano skuteczny środek egzekucyjny w postaci pobrania należności, o czym zobowiązany został zawiadomiony. Zatem bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Odnosząc się do kwestii merytorycznej, Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że spór w niniejszej sprawie dotyczy odmiennego stanowiska skarżącego i organu podatkowego w kwestii ustalania daty nabycia sprzedanej w 2009r. nieruchomości położonej w K. przy ul. G.oraz kosztów uzyskania przychodu, a zatem obliczenia podstawy opodatkowania i podatku. Z dokumentów stanowiących materiał dowodowy wynika, że skarżący sprzedał nieruchomość położoną w K. przy ul G. w 2009r. Nieruchomość ta została nabyta na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej w roku 2008 i jak twierdzi skarżący - a co kwestionują organy podatkowe obu instancji - częściowo w roku 2009. Organ odwoławczy wskazał zatem, iż ustalenie daty nabycia zbytej w roku 2009 nieruchomości ma istotne znaczenie dla jej rozstrzygnięcia. W każdej z tych sytuacji ustawodawca przewidział inne przesłanki zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat od daty jej nabycia. Dyrektor Izby Skarbowej podobnie jak organ I instancji, uznał za termin nabycia zbywanej w roku 2009 nieruchomości położonej w K. przy ul. G., datę nabycia tej nieruchomości przez oboje małżonków, tj. 18 lutego 2008r. Organ wskazał, iż zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku jeżeli: podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym. Zatem za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadały danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Z akt sprawy jednoznacznie wynika - co zostało wykazane powyżej - że małżonkowie nabyli na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomość położoną w Krakowie przy ul. G. w 2008r., a po zawarciu umowy majątkowej małżeńskiej oraz umowy o podział majątku w roku 2009, nie doszło między nimi - przy założeniu ekwiwalentności podziału majątku - do żadnych rozliczeń finansowych i rzeczowych. W tej sytuacji, biorąc pod uwagę że wartość nieruchomości otrzymanej przez skarżącego w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał mu w majątku dorobkowym małżeństwa - do opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia przedmiotowej nieruchomości zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na koniec roku 2008 (art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6.11.2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. Nr 209 poz.361 ze zm.). Odnosząc się do zarzutu dotyczącego kwestii metodologii ustalania kosztów podatkowych stwierdzono, iż została ona oparta na obowiązujących przepisach, w tym na art. 22 ust. 6c, ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na koniec 2008r. Określając zatem podstawę opodatkowania organ I instancji pomniejszył przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 332.435,20 zł o koszty odpłatnego zbycia nieruchomości (co zostało szczegółowo uzasadnione w zaskarżonej decyzji) w kwocie 230.122,00 zł. Koszty te obejmują cenę nabycia nieruchomości oraz koszty jej nabycia. Również sugestia dotycząca przyjęcia zasady proporcjonalności kosztów nabycia nieruchomości w stosunku do wysokości udziału nabytego prawa własności nie znajduje uzasadnienia. Skoro bowiem w zaistniałym stanie faktycznym datą nabycia nieruchomości jest data jej nabycia w czasie trwania ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej tj. 18.02.2008r., to również koszty zbycia tej nieruchomości powinny być określone w stanie prawnym obowiązującym na koniec 2008 r. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdza się, że określenie przez organ I instancji zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2009r. jest prawidłowe merytorycznie, a postępowanie podatkowe prowadzone było z zachowaniem procedury prawem przewidzianej. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie, pełnomocnik skarżącego zarzucił zaskarżonej decyzji: a) naruszenie prawa materialnego w postaci art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez brak wykładni i w efekcie nieprawidłowe zastosowanie tego przepisu, b) naruszenie prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik postępowania w postaci art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy z treści uzasadnienia wynika, że organ podatkowy nie potrafił, poza prezentacją własnego stanowiska, podjąć polemiki ze stanowiskiem prawnym podatnika, co oznacza, że w niniejszej sprawie wystąpiły niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, których organ podatkowy nie rozstrzygnął na korzyść podatnika. W związku z tym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga zgodnie z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podlega oddaleniu. Według przepisu art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do mającego wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i mogącego mieć wpływ na ten wynik naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Istota sprawy, która ma wpływ na ustalenie zarówno wysokości przychodu, jak i kosztów jego uzyskania, sprowadza się do rozstrzygnięcia momentu nabycia nieruchomości. Odpowiedź na pytanie, czy w sytuacji skarżącego mamy do czynienia z dwoma momentami nabycia kolejnych części zbywanej później przez skarżącego odpłatnie nieruchomości, czy też z jednym momentem nabycia (bowiem wartość nieruchomości otrzymanej w wyniku podziału majątku wspólnego mieści się w udziale, jaki przysługiwał w majątku dorobkowym małżeństwa) – jest kluczowa w sprawie. Sąd rozstrzygając niniejszą kwestię opowiada się za stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe. Kwestie związane z małżeńskimi ustrojami majątkowymi uregulowane zostały w ustawie Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Stosownie do art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Zgodnie z art. 43 § 1 i § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Jednakże z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać, ażeby ustalenie udziałów w majątku wspólnym nastąpiło z uwzględnieniem stopnia, w którym każdy z nich przyczynił się do powstania tego majątku. Spadkobiercy małżonka mogą wystąpić z takim żądaniem tylko w wypadku, gdy spadkodawca wytoczył powództwo o unieważnienie małżeństwa albo o rozwód lub wystąpił o orzeczenie separacji. Współwłasność łączna oznacza w myśl art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, iż oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Współwłasność ta istnieje – co do zasady – tak długo jak długo trwa wspólność małżeńska. Zasada wyrażona w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego głosi, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Wyjątek od zasady równości udziałów małżonkowie mogą zatem ustanowić w treści intercyzy. Drugim wyjątkiem od tej zasady jest sądowe ustalenie nierównych udziałów w majątku wspólnym, które może nastąpić na żądanie uprawnionego i tylko wówczas, gdy zaktualizują się przesłanki wymienione w art. 43 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, czyli ważne powody uzasadniające takie ustalenie oraz nierówny stopień przyczyniania się małżonków do powstania majątku wspólnego. Z takimi przypadkami nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Kolejną kwestią istotną dla rozstrzygnięcia sprawy jest znaczenie pojęcia "nabycie". W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zwarto definicji tego pojecia. Wobec tego, by ustalić jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b tej ustawy należy odwołać się do językowej wykładni terminu "nabycie", która prowadzi do wniosku, że oznacza on otrzymanie czegoś na własność, zwykle za pieniądze, kupienie czegoś ("Uniwersalny słownik języka polskiego" pod red. S. Dubisza, Wyd. Naukowe PWN 2008, tom II, s. 763) Cechą nabycia jest więc otrzymanie czegoś na własność, a w niniejszej sprawie skarżący otrzymał na własność nieruchomość, będącą później przedmiotem zbycia przed upływem 5 lat w roku 2008r. na prawach ustawowej własności małżeńskiej. Dodatkowo nie ma żadnych gramatycznych (językowych) przesłanek, by termin "nabycie" zawęzić tylko do kupna i podobnych czynności prawnych, z wykluczeniem otrzymania czegoś na własność wskutek podziału małżeńskiego majątku dorobkowego (por. wyrok NSA z dnia 18 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 832/12, orzeczenia.nsa.gov.pl). W kontekście powyższego jednak kluczową jest kwestia, czy zawarta już po nabyciu nieruchomości umowa majątkowa małżeńska oraz umowa o podział majątku wspólnego powoduje, iż dochodzi do ponownego "nabycia" wówczas już udziału przypadającego w ramach podziału majątku. W orzecznictwie sądowym problem zbieżny z niniejszym był już przedmiotem analizy. Wskazano tam, iż za datę nabycia przyjąć należy datę nabycia nieruchomości (lokalu) w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli wartość otrzymanego przez daną osobę prawa do lokalu w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli zaś wartość otrzymanego przez małżonka prawa do lokalu mieszkalnego przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego (por. wyroki NSA z dnia 18 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 832/12, NSA z dnia 3 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 1489/08, WSA w Gliwicach z dnia 2 lipca 2014 r. sygn.. akt I SA/Gl 991/13, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25 czerwca 2014 r. sygn.. akt I SA/Gd 92/14, WSA w Szczecinie z dnia 26 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 211/14 dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń i informacji o sprawach na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak wynika z akt sprawy podział majątku wspólnego skarżącego i jego małżonki był ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszyły mu spłaty i dopłaty, a wartość otrzymanego mieszkania mieści się w udziale przysługującym w majątku dorobkowym. Jak wynika z treści aktu notarialnego z dnia 8 stycznia 2009r. stanowiącego umowę majątkową małżeńską oraz umowę o podział majątku wspólnego, małżonkowie zgodnie dokonali podziału majątku, przekazując sobie na własność po jednym mieszkaniu, z dwóch posiadanych. Wprawdzie wartość rynkowa tych obu mieszkań określona w tym akcie notarialnym nie była równa (40.000 zł różnicy), ale małżonkowie oświadczyli, z chwilą zawarcia umowy, iż zakończyli wszelkie rozliczenia dotyczące zwrotu nakładów, nie dochodzi między nimi do żadnych innych rozliczeń finansowych i rzeczowych i wszelkie wzajemne roszczenia związane z podziałem majątku wspólnego zostają zakończone. W związku z tymi okolicznościami należy przyjąć, iż wartość otrzymanej przez skarżącego nieruchomości położonej przy ul. G. w K. nie przekracza jego udziału w majątku dorobkowym małżeńskim, bowiem drugi z małżonków otrzymał ekwiwalentną nieruchomość mieszkalną. Nie ma zatem mowy o kolejnym nabyciu, jak chciał tego skarżący. Nie mamy tu bowiem do czynienia z nabyciem nieruchomości, które przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, zatem data dokonania podziału majątku dorobkowego małżeńskiego w okolicznościach tej sprawy, gdzie podział majątku był ekwiwalentny nie ma znaczenia dla rozliczenia podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. W związku z tym organ prawidłowo przyjął, iż nieruchomość zbyta przez skarżącego w 2009r. została przez niego nabyta 18 stycznia 2008r., bowiem za datę nabycia nieruchomości przypadającej w wyniku ekwiwalentnego podziału majątku wspólnego należy przyjąć datę nabycia w czasie trwania ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Zarzut naruszenia prawa materialnego zawarty w treści skargi dotyczy niewłaściwego wyliczenia kosztów uzyskania przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Należy wskazać, iż ten zarzut także opiera się na przyjęciu dwuetapowego nabycia nieruchomości, a to zostało zakwestionowane przez organ, po drugie organ uwzględnił koszty uzyskania przychodu, tylko uwzględniając nabycie jednoetapowe. W związku z tym należy wskazać, iż organ do opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia przedmiotowej nieruchomości zasadnie uznał, iż zastosowanie mają tu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na koniec roku 2008 roku. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej to należy wskazać, iż nie jest on uzasadniony w okolicznościach niniejszej sprawy. Zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika oznacza optymalne dla niego rozwiązanie prawne spośród tych, które zarysowały się w trakcie wykładni przepisu. To, jakie rozwiązanie jest korzystniejsze dla podatnika, wskazuje sam podatnik np. dokonując rozliczenia w treści deklaracji podatkowej albo prezentując swoje stanowisko w tym zakresie w toku postępowania podatkowego. Wskazywana przez podatnika interpretacja przepisu i sposób jego zastosowania może zostać zakwestionowana przez organ podatkowy poprzez wykazanie, że treść przepisu nie budzi wątpliwości na tle tej konkretnej sprawy albo – jeżeli przepis budzi pewne wątpliwości – poprzez wykazanie, że wątpliwości te da się usunąć, a wynik prawidłowo przeprowadzonej wykładni przepisu jest inny niż wskazywany przez podatnika. Organ podatkowy, przy wykładni przepisów prawa podatkowego, powinien uwzględnić orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W toku postępowania, warunkiem koniecznym poprawności decyzji wydanej w związku z art. 2a Ordynacji podatkowej będzie przeanalizowanie w uzasadnieniu decyzji argumentacji podatnika. W myśl art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Nie wystarczy samo przedstawienie w uzasadnieniu argumentacji prowadzącej do wydanego rozstrzygnięcia. W przypadku, gdy – w ocenie organu – przepis art. 2a Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania należy wykazać, że podatnik, wysuwając inną argumentację i stawiając tezę o istnieniu niedających się usunąć wątpliwości, nie ma racji, gdyż np. powoływał nieadekwatne do stanu faktycznego przepisy, przyjmował błędne założenia interpretacyjne, mylił się w rozumowaniu, bądź też jego argumentacja była na tyle słaba w zestawieniu z argumentacją przeciwną, że nie można uznać istnienia niedających się usunąć wątpliwości. Wymaga tego realizacja wyrażonej w art. 124 Ordynacji podatkowej zasady przekonywania (por. interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2015r. nr PK4.8022.44.2015; publ.: Dz.U. Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2016r. poz. 4). Przenosząc te uwagi na okoliczności niniejszej sprawy należy wskazać, iż art. 2a Ordynacji podatkowej nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania, organ bowiem w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał na okoliczności faktyczne sprawy, przepisy prawa, które znajdują zastosowanie, dokonał ich wykładni i odniósł się do argumentacji prezentowanej przez skarżącego, wraz ze wskazaniem z jakich powodów nie jest ona uzasadniona. Mając powyższe na uwadze Sąd doszedł do przekonania, że organ podatkowy wydał w sprawie prawidłowe rozstrzygnięcie nie dopuszczając się naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z powyższych względów Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.